《石化行業(yè)稅務(wù)合規(guī)報(bào)告》

目錄一、2023年石化行業(yè)涉稅案件查處形勢(shì)二、2023年石化行業(yè)虛開偷稅典型案件觀察三、石化行業(yè)的主要涉稅風(fēng)險(xiǎn)及變遷四、石化行業(yè)涉稅案件代理成果及抗辯要點(diǎn)五、2024年石化企業(yè)稅務(wù)合規(guī)經(jīng)營(yíng)專業(yè)建議一、2023年石化行業(yè)涉稅案件查處形勢(shì)（一）全國(guó)七部門聯(lián)合打擊涉稅違法犯罪持續(xù)推進(jìn)2018820211044挽回稅收損失909億元，并構(gòu)建常態(tài)長(zhǎng)效打擊機(jī)制。2020325202110282023732021105271048.15117.81-56.5184.6244.5920227813155殼公司暴力虛開，有實(shí)體經(jīng)營(yíng)的石化企業(yè)參與到虛開變票案件也會(huì)受到查處。（二12021年3月24日，中辦、國(guó)辦公布的《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意2023準(zhǔn)性、智慧性。稅務(wù)系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程全面覆蓋，數(shù)據(jù)信息可在總局和省局集中處理。20229智慧稅務(wù)并網(wǎng)的基礎(chǔ)之上進(jìn)行的，會(huì)讓虛開發(fā)票徹底消失。2、“全面數(shù)字化電子發(fā)票”逐級(jí)落地2021324（支撐。意見指出，要穩(wěn)步實(shí)施發(fā)票電子化改革，2021求。2021122021121市開展數(shù)電發(fā)票試點(diǎn)工作。20222022621票受票方范圍擴(kuò)至全國(guó)。20231129（2023121應(yīng)用，邁入“以數(shù)治稅”新時(shí)代。從上海市的試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)來看，數(shù)電票與當(dāng)前電子發(fā)票管理存在較大區(qū)別：領(lǐng)、需要進(jìn)行發(fā)票領(lǐng)用；而數(shù)電票無需上述程序。登錄賬號(hào)需要刷臉認(rèn)證，發(fā)票出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)可直接鎖定到開票人。的發(fā)票。從監(jiān)管環(huán)節(jié)來看，電子發(fā)票側(cè)重于事后監(jiān)控，在開票環(huán)節(jié)缺少高效的50503、深化稅收大數(shù)據(jù)部門協(xié)作公安稅務(wù)異地協(xié)查數(shù)量大大增加，涉稅風(fēng)險(xiǎn)向涉稅刑事責(zé)任演變不斷加劇。（三）11號(hào)公告擴(kuò)大成品油消費(fèi)稅征稅范圍2022820234280被查，多種化工產(chǎn)品被征收消費(fèi)稅。2023630（202311202281117目征稅。需要注意的是，1120081677172008167質(zhì)上看是擴(kuò)大了財(cái)稅〔2008〕1671、財(cái)稅〔2008〕167660.01311號(hào)公告將上列規(guī)定未提及的“烷基化油（異辛烷”納入汽油征稅范圍。2、財(cái)稅〔2008〕167烷原料油、輕裂解料（VGOAGO、重裂解料、加氫裂化尾11[2008]167烴、混合碳八、穩(wěn)定輕烴、輕油、輕質(zhì)煤焦油”納入石腦油征稅范圍。3、財(cái)稅〔2008〕16711油醚、粗白油、輕質(zhì)白油、部分工業(yè)白油（5710152246”納入溶劑油征稅范圍。11號(hào)公告發(fā)布后，相關(guān)化工產(chǎn)品貿(mào)易企業(yè)也會(huì)受到影響。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總2018117（四）加油站專項(xiàng)稅務(wù)稽查強(qiáng)勢(shì)來襲202337隨著稅收征管水平顯著提升，稅務(wù)監(jiān)管更加精準(zhǔn)、高效。在這一背景下，2023年以來成品油領(lǐng)域“嚴(yán)查狠打”的監(jiān)管態(tài)勢(shì)有增無減。1、稅檢聯(lián)合開展成品油涉稅專項(xiàng)監(jiān)督202275申報(bào)繳稅油量線索，切實(shí)加強(qiáng)國(guó)有財(cái)產(chǎn)保護(hù)領(lǐng)域檢察公益訴訟的辦案力度。202289A加油站的企業(yè)負(fù)責(zé)一一展示。133家加油站主動(dòng)補(bǔ)繳稅款等超過1.98億元。2、多地、多種形式開展加油機(jī)專項(xiàng)檢查20232月，徐州日?qǐng)?bào)發(fā)布新聞：多部門聯(lián)合執(zhí)法為促進(jìn)我市成品油行業(yè)3.65022022118070余萬元。202331677720234月，杭州市場(chǎng)監(jiān)管部門對(duì)拱墅區(qū)焦家村加油站開展專項(xiàng)檢查。市查專（兼）職計(jì)量人員相關(guān)計(jì)量知識(shí)。據(jù)了解，專項(xiàng)行動(dòng)將持續(xù)至202312月底，嚴(yán)厲打擊燃油加油機(jī)計(jì)量違法行為。20236192023年加油機(jī)主板和計(jì)量芯片等計(jì)量違法行為。3、全國(guó)多地開始試點(diǎn)推廣加油站智能稅控系統(tǒng)2022年1月1日湖北省襄陽市成品油綜合監(jiān)管云平臺(tái)全面啟用以來，全市181570與視頻監(jiān)控系統(tǒng)已安裝完畢，相關(guān)數(shù)據(jù)實(shí)時(shí)傳輸至成品油綜合監(jiān)管云平臺(tái)上。并在“云平臺(tái)”預(yù)警提醒。4、2023年各地查處加油站偷稅案件統(tǒng)計(jì)20212023633（五）刑事合規(guī)改革向法院系統(tǒng)延伸2022年4月以來，由最高人民檢察院主導(dǎo)的涉案企業(yè)合規(guī)改革已在全國(guó)范圍內(nèi)鋪開，并在實(shí)踐中取得了良好的效果。2023323二、2023（一）傳統(tǒng)石化變票典型案件1、江蘇瀝青變?nèi)剂嫌投ㄐ酝刀惏?01612月～20182221萬噸，42255萬噸，711.34噸。該石化公司采取將購(gòu)進(jìn)發(fā)票上列明的瀝青等在對(duì)外銷售開具發(fā)34萬噸，按照《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施1噸=1015345104億余元。局上海市稅務(wù)局江蘇省稅務(wù)局浙江省稅務(wù)局安徽省稅務(wù)局寧波市稅務(wù)局關(guān)于5號(hào)）及國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《納稅信用管理辦法（試行）》的公告（201440號(hào)）第三十二條第五款之規(guī)定，泰州市稅務(wù)局稽查局?jǐn)M對(duì)該公司少申報(bào)繳納的消費(fèi)稅4億余元處少繳稅款60%的罰款，罰款金額為2.5億元。2、全國(guó)首例利用黑客技術(shù)手段虛開專票案2020年5月，鞍山市公安局經(jīng)偵支隊(duì)接到稅務(wù)部門移送線索：鞍山海城市某有限公司涉嫌暴力虛開增值稅專用發(fā)票，涉案金額巨大。20217282月以來，10萬噸成品油庫存，并通過其他團(tuán)伙成200300多家石油化工有限公司，從中非法大肆獲利。20232月下旬，以何某華為首的利用黑客技術(shù)虛開增值稅專用發(fā)票犯罪12名團(tuán)伙主要成員分別被判處11253、公安部督辦的特大虛開增值稅專用發(fā)票案2022年10月，奈曼旗公安局刑事偵查大隊(duì)接到國(guó)家稅務(wù)總局內(nèi)蒙古稽查局和上級(jí)公安機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)發(fā)線索，奈曼轄區(qū)有4家運(yùn)輸公司涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票。55進(jìn)一步偵辦中。11021.139217474、石化企業(yè)過票、變票環(huán)開改判虛開發(fā)票罪B公司是一家煉化企業(yè)，CBCBD公司。20151120161月，甲某為BACDADCB153766292B1.82B1.82億元。案發(fā)后，D5523萬元。2019年4月29日，H檢察院以甲某犯虛開增值稅專用發(fā)票罪向一審法院提2021930B公司與其關(guān)聯(lián)公司實(shí)施了以虛構(gòu)交易方式開具增1127日，（二）化工產(chǎn)品消費(fèi)稅征收典型案件1、11號(hào)公告出臺(tái)前某企業(yè)生產(chǎn)輕質(zhì)煤焦油被視同石腦油征稅A201150企業(yè)，注冊(cè)經(jīng)營(yíng)范圍是化工產(chǎn)品研發(fā)、生產(chǎn)和銷售，煤炭開采和銷售。2020年初，A公司上線新生產(chǎn)線，利用煤炭等原材料加工生產(chǎn)輕質(zhì)煤焦油、煤瀝青等煤化工產(chǎn)品。2021年底，A公司在完善生產(chǎn)流程和產(chǎn)品研發(fā)基礎(chǔ)上，開始大規(guī)模投產(chǎn)兩化工產(chǎn)品。2021917A1#2#應(yīng)當(dāng)按A20219月30日前辦理消費(fèi)稅稅（費(fèi)）種認(rèn)定，自行申報(bào)繳納消費(fèi)稅。2023112日，AA2022111#2#5055A2、11號(hào)公告出臺(tái)后某企業(yè)生產(chǎn)混合烷烴、環(huán)烷烴被要求繳納消費(fèi)稅201620235CB5個(gè)工作日內(nèi)申請(qǐng)成品油生產(chǎn)企業(yè)認(rèn)定。11號(hào)公告出臺(tái)后，B71日起生產(chǎn)相關(guān)產(chǎn)品需繳納消費(fèi)稅。（三）加油站偷逃稅典型案件2023878案件涉及加油站偷稅。1、湖南省益陽市稅務(wù)局第二稽查局依法查處一起加油站偷稅案件某加油站偷稅案件。764.78萬元。稅務(wù)稽查部門依據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收1.525收個(gè)人全部財(cái)產(chǎn)。2、浙江省臺(tái)州市稅務(wù)局第三稽查局依法查處一起加油站偷稅案件了臨海市某加油站偷稅案件。504.263、河北省滄州市稅務(wù)局稽查局依法查處一起加油站偷稅案件油站偷稅案件。364.08萬元。稅務(wù)稽查部門依據(jù)《中華人民共和國(guó)行政處罰法》《中華人民687.25萬元。4、河南省稅務(wù)部門依法查處一起加油站偷稅案件合實(shí)驗(yàn)區(qū)稅務(wù)局稽查局依法查處了尉氏縣某加油站偷稅案件。247.72萬元。稅務(wù)稽查部門依據(jù)《中華526.36萬元。5、寧波市稅務(wù)局第二稽查局依法查處一起加油站偷稅案件市某加油站偷稅案件。128.56萬元。稅務(wù)128.56萬元和相應(yīng)滯納金，對(duì)偷稅行為擬處以1倍罰款。6、遼寧省遼陽市稅務(wù)局第二稽查局依法查處一起加油站偷稅案件市某加油站有限公司偷稅案件。207.45萬元，稅務(wù)稽查部門依據(jù)《中華人民共和國(guó)行政處罰法》《中華人民357.91萬元。7、青島市稅務(wù)局第一稽查局依法查處一起加油站偷稅案件油站偷稅案件。653.71萬元。稅務(wù)稽查部門依據(jù)《中1038.97萬元。8、貴州省稅務(wù)部門依法查處一起加油站偷稅案件查局依法查處了興仁市某加油站偷稅案件。418.09萬831.96萬元。（四）成品油流通領(lǐng)域新型涉稅案件D公司是一家成品油經(jīng)銷企業(yè)，主要從事成品油購(gòu)銷業(yè)務(wù)。2021112023218.3萬噸，D公司的公司只能聯(lián)系票源企業(yè)取得代開的成品5000份，增加其成品油庫存。2021122023218.1萬噸，D公司取得了化工原料發(fā)票，在20232月，因票源企業(yè)涉嫌虛開，D公司被立案?jìng)刹椤?023914D公司終結(jié)偵查并將案件移送公訴機(jī)關(guān)。20231018日，D公司涉嫌非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪，向法院提起公訴。目前，該案仍在進(jìn)一步審理中。三、石化行業(yè)的主要涉稅風(fēng)險(xiǎn)及變遷（一）傳統(tǒng)石化變票遺留的虛開、逃稅風(fēng)險(xiǎn)1、四類傳統(tǒng)變票交易模式分析傳統(tǒng)變票交易行為早在2000年初即在全國(guó)各地普遍存在，直到2015年金稅三期系統(tǒng)上線后其涉稅刑事風(fēng)險(xiǎn)全面爆發(fā)，案件數(shù)量急劇增多。總結(jié)來看，傳統(tǒng)的變票交易模式主要有以下四類：模式一：用于生產(chǎn)領(lǐng)域虛抵消費(fèi)稅的變票煉化企業(yè)作為用票企業(yè)從原油供貨單位采購(gòu)原油用于生產(chǎn)煉化成品油，但不直接取得原油發(fā)票，而是由原油供貨商將原油發(fā)票開具給過票企業(yè)和變票企業(yè)，由變票企業(yè)將原油發(fā)票品名變更為燃料油發(fā)票后再開具給煉化企業(yè)。煉化企業(yè)在采購(gòu)原油的同時(shí)取得燃料油發(fā)票，生產(chǎn)加工成品油時(shí)就可以虛假抵扣消費(fèi)稅每噸1,200余元，從而實(shí)現(xiàn)少繳不繳消費(fèi)稅的不法目的。這種變票模式的核心是煉化企業(yè)改變?cè)牧喜少?gòu)環(huán)節(jié)的發(fā)票品名，從而變采購(gòu)原材料為采購(gòu)成品油，利用消費(fèi)稅抵扣制度偷逃消費(fèi)稅款。模式二：用于流通領(lǐng)域的變票用于流通領(lǐng)域的變票主要是指煉化企業(yè)生產(chǎn)成品油并對(duì)外銷售時(shí)無需進(jìn)行消費(fèi)稅的虛抵，而是讓變票企業(yè)開具成品油發(fā)票后直接配貨流通，從而將生產(chǎn)行為掩蓋為純粹的貨物購(gòu)銷行為，以實(shí)現(xiàn)直接逃避消費(fèi)稅納稅義務(wù)的目的。在此類變票交易之中，用票企業(yè)可以讓變票企業(yè)在其采購(gòu)環(huán)節(jié)變票，也可以讓變票企業(yè)在其銷售環(huán)節(jié)變票，因此存在以下兩種情形。采購(gòu)環(huán)節(jié)（變進(jìn)項(xiàng)票）在上圖所示的變票交易中，用票企業(yè)采購(gòu)原油用于生產(chǎn)加工汽油，但其并不直接取得原油發(fā)票，而是將原油發(fā)票提供給過票企業(yè)和變票企業(yè)，讓變票企業(yè)變更品名為汽油后再開具給用票企業(yè)。用票企業(yè)通過這種方式把“采購(gòu)原油并生產(chǎn)銷售汽油”的生產(chǎn)行為變更為“采購(gòu)汽油銷售汽油”的購(gòu)銷行為，從而規(guī)避觸發(fā)消費(fèi)稅納稅義務(wù)，實(shí)現(xiàn)偷逃消費(fèi)稅的不法目的。銷售環(huán)節(jié)（變銷項(xiàng)票）在上圖所示的變票交易中，用票企業(yè)采購(gòu)化工原料用于生產(chǎn)加工汽油，雖直接取得化工原料發(fā)票但并不直接對(duì)外開具汽油發(fā)票，而是對(duì)外開具化工原料發(fā)票給過票企業(yè)和變票企業(yè)，讓變票企業(yè)變更品名為汽油后再開具給自己控制的關(guān)聯(lián)公司，再配上汽油貨物對(duì)外開票銷售。用票企業(yè)通過這種方式把“采購(gòu)化工原料并生產(chǎn)銷售汽油”的生產(chǎn)行為變更為“采購(gòu)化工原料銷售化工原料”的購(gòu)銷行為，從而規(guī)避觸發(fā)消費(fèi)稅納稅義務(wù)，實(shí)現(xiàn)偷逃消費(fèi)稅的不法目的。模式三：調(diào)油商變票調(diào)油商變票模式通常表現(xiàn)為不具有生產(chǎn)煉化資質(zhì)的調(diào)油商購(gòu)進(jìn)成品油組分，通過租用油罐實(shí)施物理調(diào)和的方式將組分油調(diào)和為成品油，并通過變票企業(yè)變票提供的成品油發(fā)票配貨對(duì)外銷售。其變票原理與用于流通領(lǐng)域的變票模式類似。模式四：脫離實(shí)貨的變票如下圖所示，脫離實(shí)貨的變票模式是指賣票人無需從用票企業(yè)處獲取變票所需的增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，而是從一些實(shí)體企業(yè)或空殼公司購(gòu)進(jìn)各種品名的增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，虛構(gòu)進(jìn)項(xiàng)稅額，再將這些發(fā)票品名變更成成品油發(fā)票后對(duì)外虛開出售牟利?？梢钥吹?，完全脫離實(shí)貨的變票模式與前三種變票模式存在本質(zhì)上的差異，發(fā)票與實(shí)際貨物流轉(zhuǎn)出現(xiàn)完全的偏離。從實(shí)質(zhì)上講，變票行為系通過對(duì)消費(fèi)稅的“策劃”，取得成品油發(fā)票，配票銷售或抵扣稅款，從而實(shí)現(xiàn)不繳或少繳稅款的目的。變票行為本身不構(gòu)成犯罪，這是因?yàn)橹灰l(fā)生正常的生產(chǎn)行為，進(jìn)銷項(xiàng)品名就會(huì)發(fā)生變化，無論原油、化工原料、成品油，增值稅稅率均為13%，變票行為不會(huì)造成國(guó)家增值稅稅款損失。而上述交易模式違法的根本原因就在于其通過使生產(chǎn)環(huán)節(jié)與變名環(huán)節(jié)脫節(jié)，隱瞞生產(chǎn)偷逃了消費(fèi)稅。從2015年到2016年，總局共篩選了三批千余家企業(yè)列入消費(fèi)稅風(fēng)險(xiǎn)納稅戶并發(fā)送到各省稅局處理。這些企業(yè)的共同特點(diǎn)是都實(shí)施了大量的變票行為但都沒有申報(bào)繳納消費(fèi)稅?？偩窒掳l(fā)名單的初衷是為了讓各地稅局查補(bǔ)消費(fèi)稅，地方上逐漸把這類案件演化為了虛開案件。時(shí)間上又恰逢稅警聯(lián)合辦案機(jī)制不斷深入，消費(fèi)稅問題又牽動(dòng)國(guó)家審計(jì)部門的深度介入，加之打虛打騙專項(xiàng)行動(dòng)和公安部百城會(huì)戰(zhàn)等一系列行動(dòng)的影響，亦真亦假的所謂“部督”案件如雨后春筍，導(dǎo)致此類案件按照虛開處理態(tài)勢(shì)愈演愈烈，難以收?qǐng)觥?、成品油模塊上線后新型變票模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)為了從根本上防止石化貿(mào)易企業(yè)的變票行為，2018年1月國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)《關(guān)于成品油消費(fèi)稅征收管理有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第1號(hào)），于2018年3月正式上線成品油發(fā)票模塊系統(tǒng)。如果說金稅三期為石化行業(yè)變票敲響了警鐘，那么成品油發(fā)票模塊的影響幾近喪鐘。成品油發(fā)票模塊對(duì)貿(mào)易企業(yè)和生產(chǎn)企業(yè)使用成品油發(fā)票作出了重大限制和規(guī)范。對(duì)貿(mào)易企業(yè)而言是以進(jìn)限出，即模塊內(nèi)有多少成品油庫存，才能在模塊中開出多少成品油發(fā)票，從而實(shí)現(xiàn)限制貿(mào)易企業(yè)恣意變名。對(duì)煉化企業(yè)而言是抵扣限制，即模塊內(nèi)有多少成品油庫存，才能抵扣多少消費(fèi)稅，但是對(duì)煉化企業(yè)沒有變名限制。然而，成品油市場(chǎng)壟斷的根本問題還將長(zhǎng)期存在，煉化企業(yè)的削減成本需求始終存在，基于此，石化行業(yè)的發(fā)票違法犯罪就不會(huì)消失，并出現(xiàn)了諸多新型變票模式。利用歷史遺留虛假庫存對(duì)外開票歷史遺留庫存有限，開完即止，變票模式不可持續(xù)，且取得此類發(fā)票的事后風(fēng)險(xiǎn)極高。偽造成品油海關(guān)進(jìn)口繳款書虛增庫存開票稅警關(guān)銀聯(lián)合辦案的背景下，海關(guān)和稅務(wù)建立了信息交換機(jī)制，很容易被發(fā)現(xiàn)。掛靠生產(chǎn)企業(yè)欠稅開票生產(chǎn)企業(yè)開票不受限制，但這種模式下進(jìn)銷項(xiàng)品名變更，應(yīng)當(dāng)視同生產(chǎn)繳納消費(fèi)稅，企業(yè)只能欠稅開票，短時(shí)間后因無力承擔(dān)消費(fèi)稅稅負(fù)便有可能走逃失聯(lián)，因此取得此類發(fā)票的事后風(fēng)險(xiǎn)極高。委外加工欠稅開票用票企業(yè)轉(zhuǎn)移加工環(huán)節(jié)，利用變票地和加工地稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通不暢、稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)委托加工消費(fèi)稅征管業(yè)務(wù)不熟練逃避消費(fèi)稅（按稅法規(guī)定，加工企業(yè)有代收代繳義務(wù)）。此種交易行為必然會(huì)引發(fā)變票方稅務(wù)系統(tǒng)消費(fèi)稅納稅風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警，從而引發(fā)稅警聯(lián)查爆發(fā)虛開風(fēng)險(xiǎn)。利用成品油發(fā)票紅沖時(shí)間差對(duì)外開票從空殼企業(yè)取得進(jìn)項(xiàng)后立即開出銷項(xiàng)，空殼企業(yè)再作紅沖處理，此時(shí)開出的銷項(xiàng)票屬于失控發(fā)票，已經(jīng)不可抵扣，開票方利用受票方取得發(fā)票下月抵扣的時(shí)間差，短暫開票后走逃失聯(lián)。加油站富余發(fā)票回流煉化企業(yè)加油站作為石油化工鏈條的終端，向個(gè)體消費(fèi)者、司機(jī)等銷售成品油時(shí)，很多情形下不需要開具發(fā)票，這就使得加油站普遍有富余的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。一些煉化企業(yè)與加油站開展“合作”，以支付開票費(fèi)的方式，取得加油站開出的增值稅專用發(fā)票。實(shí)踐中，為了掩飾發(fā)票來源，通常還會(huì)在其中加入諸多過票企業(yè)。利用黑客技術(shù)篡改系統(tǒng)暴力開票修改庫存限制，實(shí)現(xiàn)不受控開票。與稅務(wù)人員里應(yīng)外合操縱模塊開票稅務(wù)人員將系統(tǒng)中的貿(mào)易企業(yè)修改為生產(chǎn)企業(yè)?？梢钥吹?，傳統(tǒng)的變票交易可以在金稅三期系統(tǒng)上線之前利用信息不對(duì)稱的方式延續(xù)其生命周期，而金稅三期系統(tǒng)上線后的成品油發(fā)票模塊徹底改變了稅企信息不對(duì)稱的格局。上述所列全部的新型變票方式均可在很短的時(shí)間內(nèi)被金稅三期系統(tǒng)識(shí)別預(yù)警，從而進(jìn)入到稅務(wù)稽查和稅警聯(lián)查視野，因此成品油發(fā)票模塊上線之后的各類變票類型普遍生命周期不長(zhǎng)，都會(huì)在極短的時(shí)間內(nèi)被查出。取得這些發(fā)票的企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)乃至刑事風(fēng)險(xiǎn)的爆發(fā)速度大大加快。此外，石化企業(yè)的變票虛開行為演化出一系列增值稅利益驅(qū)動(dòng)下的變票交易模式，主要表現(xiàn)為企業(yè)賬外經(jīng)營(yíng)留存了化工原料、成品油的進(jìn)項(xiàng)庫存，再通過收取開票費(fèi)的方式將富余的化工發(fā)票、成品油發(fā)票轉(zhuǎn)變?yōu)榫哂幸欢ê侠硇云访陌l(fā)票再對(duì)外非法虛開銷售，變更品名后的發(fā)票通常會(huì)進(jìn)入到制造業(yè)、物流運(yùn)輸?shù)刃袠I(yè)領(lǐng)域。3、變票交易中各方面臨的涉稅風(fēng)險(xiǎn)變票方消費(fèi)稅風(fēng)險(xiǎn)：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于消費(fèi)稅有關(guān)政策問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局2012年第47號(hào)公告），石化貿(mào)易企業(yè)將消費(fèi)稅非應(yīng)稅品以消費(fèi)稅應(yīng)稅品對(duì)外銷售的，應(yīng)按規(guī)定征收消費(fèi)稅。因此，具體實(shí)施變名的石化貿(mào)易企業(yè)，可能面臨被征收消費(fèi)稅、加收滯納金乃至偷稅罰款的風(fēng)險(xiǎn)。虛開風(fēng)險(xiǎn)：品名變更的行為往往會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)認(rèn)定為不存在真實(shí)的貨物購(gòu)銷交易，從而以虛開增值稅專用發(fā)票為名，追究其行政責(zé)任乃至刑事責(zé)任。過票方增值稅進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出風(fēng)險(xiǎn)：過票方又可分為變票企業(yè)上游和下游，由于變票企業(yè)極可能認(rèn)定為虛開，變票企業(yè)下游過票方收到《已證實(shí)虛開通知單》、作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出的風(fēng)險(xiǎn)更大。下游過票方越靠近變票企業(yè)的，越容易產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出的風(fēng)險(xiǎn)。虛開風(fēng)險(xiǎn)：過票企業(yè)在整個(gè)交易鏈條中的作用是協(xié)助變票。通常過票方在開具和取得增值稅專用發(fā)票的兩個(gè)環(huán)節(jié)沒有發(fā)生變名，但仍面臨著較大的稅法責(zé)任，主要是可能被認(rèn)定為不存在真實(shí)貨物購(gòu)銷交易，從而被追究虛開增值稅專用發(fā)票的法律責(zé)任。不過，對(duì)過票方而言，其稅法責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生取決于具體實(shí)施變名的企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是否爆發(fā)。用票方第一，如果用票方自身發(fā)生了生產(chǎn)加工煉化行為，引發(fā)消費(fèi)稅納稅義務(wù)，但由于發(fā)票品名變更，生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅納稅義務(wù)被轉(zhuǎn)嫁到了變票方，從而隱匿了其生產(chǎn)行為和該環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅納稅義務(wù)，一旦變票方涉稅風(fēng)險(xiǎn)爆發(fā)，將極大可能引致該風(fēng)險(xiǎn)的爆發(fā)。第二，由于煉化企業(yè)可以抵扣原料已含消費(fèi)稅稅款，因此絕大多數(shù)用票方在取得由貿(mào)易公司變更而來的成品油發(fā)票后均進(jìn)行了消費(fèi)稅抵扣的納稅申報(bào)，但所抵扣的稅款實(shí)際上并沒有被變票方予以繳納，即用票方所抵扣的消費(fèi)稅稅款實(shí)際上是未經(jīng)繳納入庫的稅款，存在被追回的風(fēng)險(xiǎn)。一旦變票方涉稅風(fēng)險(xiǎn)爆發(fā)，將極大可能引致該風(fēng)險(xiǎn)的爆發(fā)。虛開風(fēng)險(xiǎn)：盡管煉化企業(yè)發(fā)票品名未發(fā)生變更，但可能被認(rèn)定為實(shí)際采購(gòu)貨物與發(fā)票不符，仍然存在虛開風(fēng)險(xiǎn)。一旦變票方涉稅風(fēng)險(xiǎn)爆發(fā)，將極大可能引致該風(fēng)險(xiǎn)的爆發(fā)。（二）11號(hào)公告出臺(tái)后的消費(fèi)稅納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)2023年6月30日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局公布了第11號(hào)公告，不少化工產(chǎn)品被納入到成品油的消費(fèi)稅征稅范圍之中，不可避免地將提高相關(guān)化工產(chǎn)品的稅負(fù)成本，并最終隨著商品流轉(zhuǎn)以增加產(chǎn)品售價(jià)的方式轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者。由于這些化工產(chǎn)品中的部分產(chǎn)品（如異辛烷、混合芳烴）通過簡(jiǎn)單調(diào)和可得到汽柴油，長(zhǎng)期以來一直是作為成品油的“平替”而在消費(fèi)市場(chǎng)中廣受青睞，開征消費(fèi)稅將使部分可替代產(chǎn)品喪失價(jià)格優(yōu)勢(shì)，原生產(chǎn)相關(guān)化工產(chǎn)品的企業(yè)也可能因稅負(fù)增加而停止生產(chǎn)，從而引發(fā)產(chǎn)業(yè)鏈洗牌。1、6月30日之后銷售17類產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)申報(bào)繳納消費(fèi)稅按照11號(hào)公告第五條“本公告自發(fā)布之日起執(zhí)行。本公告所列油品，在公告發(fā)布前已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)，不再進(jìn)行稅收調(diào)整?！?月30日之后銷售17類產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)的消費(fèi)稅納稅義務(wù)應(yīng)按照如下方法判斷：）企業(yè)在63017類產(chǎn)品庫存，63017類產(chǎn)品形成庫存，并在630日之后銷售產(chǎn)品的，應(yīng)當(dāng)按各月實(shí)現(xiàn)的銷售數(shù)量申報(bào)繳納消費(fèi)稅。6301730日之后不再生產(chǎn)，并在6月30日之后銷售庫存產(chǎn)品的，應(yīng)當(dāng)按各月實(shí)現(xiàn)的銷售數(shù)量申報(bào)繳納消費(fèi)稅。63017類產(chǎn)品庫存，30日之后繼續(xù)生產(chǎn)17類產(chǎn)品形成新庫存，并在6月30日之后銷售產(chǎn)品的，不論銷售的是舊庫存還是新庫存，均應(yīng)當(dāng)按各月實(shí)現(xiàn)的銷售數(shù)量申報(bào)繳納消費(fèi)稅。由此可見，成品油消費(fèi)稅的征管邏輯是以生產(chǎn)行為定義務(wù)，以銷售數(shù)量定稅額。即便企業(yè)生產(chǎn)17類產(chǎn)品并形成庫存的時(shí)間在6月30日之前，只要銷售行為發(fā)生在6月30日之后，就會(huì)產(chǎn)生消費(fèi)稅納稅義務(wù)。2、國(guó)務(wù)院消費(fèi)稅專項(xiàng)督查行動(dòng)遺留法律風(fēng)險(xiǎn)11號(hào)公告與視同石腦油征稅的政策體系并不矛盾，因此，專項(xiàng)督查行動(dòng)中，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)依照視同石腦油征稅政策對(duì)化工產(chǎn)品作納稅調(diào)整，這一遺留法律風(fēng)險(xiǎn)不會(huì)因新政發(fā)布而自動(dòng)消除，企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)仍需要結(jié)合其具體情況進(jìn)行判斷?？偟膩碚f，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)情形包括以下三種：已經(jīng)就生產(chǎn)行為全額繳納消費(fèi)稅的，不存在遺留法律風(fēng)險(xiǎn)例如，某煤化工企業(yè)生產(chǎn)輕質(zhì)煤焦油。202212務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求企業(yè)繳納2022812月的消費(fèi)稅。企業(yè)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)繳納了2022812月的稅款和滯納金。如果企業(yè)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)繳納了2022812月的稅款和滯納金，不論企業(yè)選擇于2022年12月后停產(chǎn)，還是此后繼續(xù)生產(chǎn)銷售，并在20231月之后按月申報(bào)繳納消費(fèi)稅，由于其按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求全額繳納稅款，基本無重大法律風(fēng)險(xiǎn)。未就生產(chǎn)行為全額繳納消費(fèi)稅的，僅一種情形不存在遺留法律風(fēng)險(xiǎn)即某煤化工企業(yè)生產(chǎn)輕質(zhì)煤焦油。稅務(wù)機(jī)關(guān)于20236月作出《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求企業(yè)自202371日起按月申報(bào)消費(fèi)稅。如果企業(yè)20236月停產(chǎn)，由于20237月以后，企業(yè)不再生產(chǎn)，不存在納稅義務(wù)和法律風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于2023年6月以前的生產(chǎn)行為，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)未要求補(bǔ)稅，且根據(jù)新政要求不再追溯調(diào)整，也不存在法律風(fēng)險(xiǎn)。未就生產(chǎn)行為全額繳納消費(fèi)稅的，三種情形存在遺留法律風(fēng)險(xiǎn)在下述情形中，國(guó)務(wù)院消費(fèi)稅專項(xiàng)督查行動(dòng)遺留的法律風(fēng)險(xiǎn)仍存在。其一，某煤化工企業(yè)生產(chǎn)輕質(zhì)煤焦油。2022122022812202212月停產(chǎn)，一直未補(bǔ)繳消費(fèi)稅，或只補(bǔ)繳了部分消費(fèi)稅，剩余稅款掛賬。由于企業(yè)無力補(bǔ)繳稅款，作掛賬處理，形成了欠稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以無限期地向企業(yè)追繳欠稅，并加收滯納金。企業(yè)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期繳納逾期仍未繳納的，稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)催告后，可以扣劃企業(yè)存款，扣押、查封、依法拍賣或變賣企業(yè)商品、貨物、財(cái)產(chǎn)，用于抵繳欠稅，還可以對(duì)企業(yè)處以0.5到5倍罰款。其二，某煤化工企業(yè)生產(chǎn)輕質(zhì)煤焦油。202212務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求企業(yè)自202311日起按月申報(bào)消費(fèi)稅。企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)銷售，但未申報(bào)20231月以后的消費(fèi)稅。在此情形下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以責(zé)令企業(yè)限期辦理納稅申報(bào)，報(bào)送納稅資料。企業(yè)拒不申報(bào)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以啟動(dòng)稅務(wù)檢查，以經(jīng)通知申報(bào)拒不申報(bào)為由定性企業(yè)偷稅，對(duì)企0.55倍罰款。企業(yè)不申報(bào)逃避繳納稅款數(shù)額較大（10萬元以上），且占應(yīng)納稅額10%以上的，還可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)移送司法機(jī)關(guān)追究其逃稅罪的刑事責(zé)任。其三，某煤化工企業(yè)生產(chǎn)輕質(zhì)煤焦油。202212務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求企業(yè)繳納2022812月的消費(fèi)稅。企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)銷售，未補(bǔ)繳2022812月的消費(fèi)稅，也未申報(bào)20231后的消費(fèi)稅。在此種情形下，企業(yè)在新政策下負(fù)有消費(fèi)稅納稅義務(wù)，企業(yè)受到查處而不采取任何應(yīng)對(duì)措施，對(duì)于其2022年8月至12月的欠稅，應(yīng)適用上述第一種情形的全部法律責(zé)任；對(duì)于其2023年1月以后的不申報(bào)行為，應(yīng)適用上述第二種情形的全部法律責(zé)任。（三）專項(xiàng)稅務(wù)稽查下的加油站偷逃稅風(fēng)險(xiǎn)隨著成品油領(lǐng)域?qū)ｍ?xiàng)整治行動(dòng)密集開展，稅務(wù)監(jiān)管插上稅收大數(shù)據(jù)的“翅膀”更加“無孔不入”，加油站企圖通過“體外循環(huán)”等方式脫離發(fā)票監(jiān)管，偷逃稅款將難以實(shí)現(xiàn)。1、未開票收入未及時(shí)確認(rèn)收入因加油站對(duì)接終端消費(fèi)者，無票銷售的情況十分普遍。通常情況下，發(fā)生應(yīng)稅銷售行為，無論是否開具發(fā)票，都需要申報(bào)繳納增值稅和企業(yè)所得稅。加油站應(yīng)當(dāng)在月末統(tǒng)計(jì)無票銷售收入，并在次月申報(bào)期內(nèi)對(duì)無票銷售收入進(jìn)行申報(bào)。但是加油站采取資金體外循環(huán)等手段，不及時(shí)將無票銷售部分如實(shí)計(jì)入當(dāng)期收入，可能造成少繳增值稅、企業(yè)所得稅稅款，引起補(bǔ)繳稅款、滯納金的責(zé)任，賬外經(jīng)營(yíng)作為典型的偷稅行為，還將承擔(dān)50%到5倍的罰款，構(gòu)成犯罪的，還將被追究逃稅罪的刑事責(zé)任。事實(shí)上，銷項(xiàng)不開發(fā)票、私戶收款會(huì)導(dǎo)致企業(yè)庫存虛高，且無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。而隨著稅收征管能力的加強(qiáng)，油品交易存在大量單據(jù)，私戶交易越來越無法逃避稅務(wù)監(jiān)管，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過大數(shù)據(jù)比對(duì)行業(yè)水平，也極易發(fā)現(xiàn)加油站經(jīng)營(yíng)情況異常，從而主動(dòng)進(jìn)行稅務(wù)檢查，上述風(fēng)險(xiǎn)極易被發(fā)現(xiàn)。2、違反稅控加油機(jī)的使用規(guī)定加油站在日常經(jīng)營(yíng)中采取裝油設(shè)備銷售油品等機(jī)外售油方式，或通過切斷電源、安裝作弊設(shè)備等手段阻止加油機(jī)稅控裝置上傳數(shù)據(jù)，導(dǎo)致進(jìn)銷存數(shù)據(jù)失真。這種行為具有明顯的偷稅故意，一旦被發(fā)現(xiàn)不止將承擔(dān)偷稅責(zé)任，還將承擔(dān)未按照規(guī)定安裝、使用稅控裝置，或者損毀或者擅自改動(dòng)稅控裝置的責(zé)任。根據(jù)《稅收征收管理法》第六十條的規(guī)定，視納稅人情節(jié)輕重，將使其承擔(dān)兩千元以下或兩千元以上一萬元以下的罰款。并且，加油站的上述行為還構(gòu)成計(jì)量違法違規(guī)行為，根據(jù)《計(jì)量法》第二十六條的規(guī)定，使用不合格的計(jì)量器具或者破壞計(jì)量器具準(zhǔn)確度，給國(guó)家和消費(fèi)者造成損失的，主管部門可責(zé)令賠償損失，沒收其違法所得，甚至并處罰款。從刑事風(fēng)險(xiǎn)上講，加油站的加油機(jī)作弊行為構(gòu)成犯罪的，不僅可能構(gòu)成逃稅罪，還有可能被追究破壞計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)罪、詐騙罪等的刑事責(zé)任。（四）成品油流通領(lǐng)域新型業(yè)務(wù)的虛開風(fēng)險(xiǎn)1、成品油貿(mào)易企業(yè)新型調(diào)油模式在該模式中，成品油貿(mào)易企業(yè)從組分油供應(yīng)商處購(gòu)進(jìn)組分油貨物，并取得化工原料發(fā)票，再向成品油倉(cāng)儲(chǔ)企業(yè)租賃油罐用來調(diào)和成品油。為將成品油合規(guī)向下游用油企業(yè)銷售，成品油貿(mào)易企業(yè)亟需取得成品油發(fā)票，增加其成品油庫存。而成品油票源企業(yè)在向加油站等沒有進(jìn)項(xiàng)發(fā)票需求的主體銷售成品油時(shí)，不開具發(fā)票，留存了大量成品油進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，于是采取票貨分離的方式將發(fā)票開具給成品油貿(mào)易企業(yè)。成品油貿(mào)易企業(yè)增加庫存后在銷售環(huán)節(jié)向下游用油企業(yè)開出成品油發(fā)票。為避免成本倒掛，成品油貿(mào)易企業(yè)進(jìn)一步將其取得的化工原料發(fā)票向用票企業(yè)虛開，從而消化其化工原料進(jìn)項(xiàng)。在該模式中，成品油貿(mào)易企業(yè)存在較大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)：票貨分離如前所述，上游成品油票源企業(yè)之所以能夠開出大量成品油發(fā)票，一方面是其本身存在票源不合規(guī)的風(fēng)險(xiǎn)，具體可能表現(xiàn)為將非成品油發(fā)票變名為成品油發(fā)票、利用黑客等技術(shù)手段篡改稅務(wù)系統(tǒng)，增加成品油進(jìn)項(xiàng)庫存、將富余的成品油發(fā)票對(duì)外開出后，次月作紅字沖銷、偽造委托加工業(yè)務(wù)，開出成品油發(fā)票和偽造、變?cè)斐善酚秃ｊP(guān)進(jìn)口繳款書虛增庫存等不同形式。另一方面是上游成品油票源企業(yè)采用票貨分離模式，向加油站等沒有進(jìn)項(xiàng)發(fā)票需求的主體銷售成品油，將發(fā)票開具給成品油貿(mào)易企業(yè)。由于成品油票源企業(yè)與成品油貿(mào)易企業(yè)之間缺乏真實(shí)交易，上游企業(yè)開出的發(fā)票容易被定性虛開，上游企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)將向下游受票企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出《協(xié)查函》《已證實(shí)虛開通知單》。根據(jù)最高人民法院印發(fā)《關(guān)于適用〈全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》的通知（法發(fā)〔1996〕30）第一條，具有下列行為之一的，屬于“虛開增值稅專用發(fā)票”：（1）沒有貨物購(gòu)銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票……成品油貿(mào)易企業(yè)虛受成品油發(fā)票屬于讓他人為自己虛開，根據(jù)公通字〔20221210萬元以上的，即會(huì)被追究刑事責(zé)任。資金回流在采購(gòu)環(huán)節(jié)，成品油貿(mào)易企業(yè)實(shí)際采購(gòu)業(yè)務(wù)系從組分油供應(yīng)商處購(gòu)進(jìn)組分油，其與成品油票源企業(yè)并無真實(shí)交易，僅僅為取得成品油發(fā)票。但成品油票源企業(yè)開具發(fā)票需要配合對(duì)公打款，成品油貿(mào)易企業(yè)向成品油票源企業(yè)支付的資金，扣除開票費(fèi)后必然要循環(huán)回到成品油貿(mào)易企業(yè)控制的賬戶。在銷售環(huán)節(jié)，成品油貿(mào)易企業(yè)實(shí)際銷售業(yè)務(wù)系向用油企業(yè)銷售成品油，但其在采購(gòu)組分油時(shí)取得了化工原料發(fā)票，部分貿(mào)易企業(yè)選擇將富余的化工原料發(fā)票對(duì)外虛開出售牟利。因其與下游用票企業(yè)無真實(shí)交易，其收到下游用票企業(yè)對(duì)公打款后，需扣除開票費(fèi)，將剩余資金回流給下游用票企業(yè)控制的私戶，形成資金回流。根據(jù)法發(fā)〔1996〕30號(hào)，成品油貿(mào)易企業(yè)虛開化工原料發(fā)票屬于為他人虛開，也構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票行為，也具有虛開的刑事風(fēng)險(xiǎn)。調(diào)和行為被定性為生產(chǎn)行為從工藝角度來看，異辛烷、MTBE、混合芳烴、石腦油、二甲苯等組分油不能直接用作車用燃料，但經(jīng)過簡(jiǎn)單物理調(diào)和即可得到符合國(guó)四甚至國(guó)五標(biāo)準(zhǔn)的汽油，成品油倉(cāng)儲(chǔ)企業(yè)名義上提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)，但承租油罐的成品油貿(mào)易企業(yè)實(shí)質(zhì)上在從事調(diào)油業(yè)務(wù)。如油罐出租人受到稅務(wù)調(diào)查，則調(diào)和汽油行為極可能被定性為成品油生產(chǎn)行為，即貿(mào)易企業(yè)發(fā)生消費(fèi)稅應(yīng)稅行為，如果貿(mào)易企業(yè)生產(chǎn)成品油未依法申報(bào)消費(fèi)稅，屬于《稅收征收管理法》第六十四條第二款規(guī)定的“不申報(bào)”行為，納稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。如果貿(mào)易企業(yè)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知仍不申報(bào)的，構(gòu)成《稅收征收管理法》第六十三條規(guī)定的“偷稅”，稅務(wù)機(jī)關(guān)除有權(quán)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款外，構(gòu)成犯罪的，還可能移送司法機(jī)關(guān)追究逃稅罪的刑事責(zé)任。2、成品油流通領(lǐng)域新型票貨分離模式在這一模式中，由于加油站向個(gè)體消費(fèi)者、司機(jī)等銷售成品油，不開具發(fā)票，也沒有取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票需求，采購(gòu)、銷售均“體外循環(huán)”，而地?zé)捚髽I(yè)銷售成品油需開出發(fā)票，受票企業(yè)有要票的需求，中間人遂將地?zé)捚髽I(yè)、加油站與受票企業(yè)銜接起來，加油站通過中間人向地?zé)捚髽I(yè)傳遞油品采購(gòu)需求，地?zé)捚髽I(yè)將油品運(yùn)至加油站，結(jié)算時(shí)加油站將油款（不含稅價(jià)）打給中間人私人賬戶，中間人再在市場(chǎng)上尋求有要票需求的受票企業(yè)，將上述油款打給受票企業(yè)對(duì)公賬戶，受票企業(yè)再加上票點(diǎn)連同油款向地?zé)捚髽I(yè)對(duì)公付款，地?zé)捚髽I(yè)再把成品油發(fā)票開給受票企業(yè)。在此模式中，該交易鏈條中的各主體都存在較大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)：地?zé)捚髽I(yè)在該交易模式中，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能認(rèn)定地?zé)捚髽I(yè)存在票貨分離行為，將成品油銷售給加油站但未開具發(fā)票，與受票企業(yè)無真實(shí)貨物交易但向受票企業(yè)開具成品油發(fā)票。不申報(bào)/偷稅風(fēng)險(xiǎn)：由于其向加油站銷售成品油，既未向其開票，也未確認(rèn)銷售收入，少申報(bào)繳納增值稅、企業(yè)所得稅，構(gòu)成不申報(bào)行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)仍拒不申報(bào)的，會(huì)轉(zhuǎn)化為偷稅。虛開風(fēng)險(xiǎn)：地?zé)捚髽I(yè)采取票貨分離的手段，向沒有取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票需求的加油站銷售成品油，積累了大量富余的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。地?zé)捚髽I(yè)將這些富余票向受票企業(yè)開具，主觀上有放任受票企業(yè)虛抵的故意，客觀上有造成國(guó)家稅款損失的危險(xiǎn)，可能被追究虛開增值稅專用發(fā)票的刑事責(zé)任。加油站加油站在購(gòu)進(jìn)成品油時(shí)不要求取得成品油發(fā)票，在向個(gè)體司機(jī)等終端消費(fèi)者銷售時(shí)也不開票，更不會(huì)申報(bào)未開票收入，構(gòu)成賬外經(jīng)營(yíng)，屬于典型的偷稅行為，需要承擔(dān)補(bǔ)繳稅款、滯納金和罰款的行政責(zé)任，甚至還可能引發(fā)刑事風(fēng)險(xiǎn)。中間人不申報(bào)/偷稅風(fēng)險(xiǎn)：在上述交易模式中，由于加油站支付的貨款通過中間人最終流向地?zé)捚髽I(yè)，如中間人被定性為加油站供貨人，則相應(yīng)資金屬于中間人取得的未開票收入，中間人未申報(bào)繳納稅款的，構(gòu)成不申報(bào)，并可能轉(zhuǎn)化為偷稅。虛開風(fēng)險(xiǎn)：由于中間人提供賬戶用于走賬，客觀上參與了案涉交易，如其同時(shí)幫助地?zé)捚髽I(yè)聯(lián)絡(luò)受票企業(yè)接受發(fā)票，或者幫助受票企業(yè)聯(lián)絡(luò)地?zé)捚髽I(yè)取得發(fā)票的，則其主觀上對(duì)虛開知情，則屬于開票方或受票方的虛開幫助人，極可能被認(rèn)定為介紹虛開。受票企業(yè)虛開風(fēng)險(xiǎn)：如果受票企業(yè)無法提供從地?zé)捚髽I(yè)采購(gòu)貨物的證據(jù)，無法證明貨物流存在，或者取得成品油發(fā)票虛增進(jìn)項(xiàng)后，又對(duì)外虛開運(yùn)輸發(fā)票或其他品名的發(fā)票，由于交易鏈條中欠缺真實(shí)的貨物基礎(chǔ)，受票企業(yè)極易因接受虛開或?qū)ν馓撻_而被追究刑事責(zé)任。騙取出口退稅：如果受票企業(yè)取得成品油發(fā)票后，在沒有真實(shí)出口業(yè)務(wù)的情況下，將發(fā)票用于申請(qǐng)出口退稅，即其以虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)為目的，虛開增值稅專用發(fā)票，根據(jù)《刑法》第二百零四條的規(guī)定，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國(guó)家出口退稅款，數(shù)額較大的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金。四、石化行業(yè)涉稅案件代理成果及抗辯要點(diǎn)（一）石化行業(yè)涉稅案件代理成果自2017年石化行業(yè)“變票”案件爆發(fā)以來，華稅律師近年代理了石化企業(yè)變票虛開案件近百件，基本都取得了良好的結(jié)案效果，在石化行業(yè)也贏得了較好的口碑，現(xiàn)選擇列舉五則不同司法程序中取得良好效果的典型案例解析。1、稅局移交追究刑責(zé)，公安以“不應(yīng)追究刑事責(zé)任”撤案某石油化工有限公司等四家企業(yè)陸續(xù)成立于2015年，聯(lián)合成立X自治區(qū)某石油交易中心并從事石化產(chǎn)品經(jīng)銷業(yè)務(wù)。在開展業(yè)務(wù)過程中，四家涉案公司存在購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)取得發(fā)票所載貨物品名與銷售環(huán)節(jié)開出發(fā)票所載貨物品名不一致的情況。2016年X月，Y州國(guó)稅局稽查局以四家涉案公司涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票為由實(shí)施稅務(wù)稽查，并同時(shí)以四家涉案公司涉嫌犯虛開增值稅專用發(fā)票罪為線索將案件移送當(dāng)?shù)毓矙C(jī)關(guān)。Y州公安局接到Y(jié)州國(guó)稅局稽查局移交的案件后，對(duì)四家涉案公司以涉嫌犯虛開增值稅專用發(fā)票罪決定立案?jìng)刹椤Ｔ趥刹檫^程中，公安機(jī)關(guān)經(jīng)過深入調(diào)查四家涉案公司的合同、發(fā)票、銀行收付款流水等各項(xiàng)交易資料及賬簿憑證材料，以及走訪調(diào)查四家涉案公司的上下游業(yè)務(wù)單位，認(rèn)定四家涉案公司在從事石化產(chǎn)品購(gòu)銷交易業(yè)務(wù)過程中存在真實(shí)的貨物購(gòu)銷交易、不存在無貨虛開及有貨虛開的情形，在增值稅專用發(fā)票使用過程中僅存在品名變更的問題，并未對(duì)國(guó)家的增值稅稅款造成損失，不具有應(yīng)受刑罰處罰的嚴(yán)重社會(huì)危害性，不應(yīng)作為犯罪處理。因而在2018年X月XX日，Y州公安局向四家涉案公司分別作出《撤銷案件決定書》，決定撤銷對(duì)四家涉案公司的立案?jìng)刹椤?、檢察院對(duì)某石化企業(yè)變票涉嫌“虛開”案以不起訴結(jié)案本案涉案的甲公司為石油煉化企業(yè)，甲公司在涉案交易中通過拉長(zhǎng)交易鏈條，采取閉環(huán)交易的形式，對(duì)外開出原油的發(fā)票，經(jīng)過一系列商貿(mào)企業(yè)的變票、過票，最終取得成品油發(fā)票，由此隱瞞生產(chǎn)加工環(huán)節(jié)，達(dá)到偷逃消費(fèi)稅的目的。涉案交易模式具體變現(xiàn)為煉廠（甲公司）從原油供應(yīng)商處購(gòu)得原油，再將原油賣給A貿(mào)易企業(yè)，對(duì)外開具原油的增值稅專用發(fā)票，A貿(mào)易企業(yè)將原油銷售至B貿(mào)易企業(yè)并開具原油發(fā)票，B貿(mào)易企業(yè)再將原油以汽油的名義銷售至C貿(mào)易企業(yè)取得汽油發(fā)票后再將貨物銷售至煉廠，并對(duì)煉廠開具汽油發(fā)票，整個(gè)交易環(huán)節(jié)貨物直接由供應(yīng)商處運(yùn)至煉廠，中間環(huán)節(jié)無貨物流。交易模式如下圖：本案被不起訴人賈某某為甲公司主要負(fù)責(zé)人，因涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票嫌疑，于2018年X月XX日被某省某市公安局刑事拘留；經(jīng)某市人民檢察院批準(zhǔn)，于2018年X月XX日由某市公安局逮捕。本案由某市公安局偵查終結(jié)，以被不起訴人賈某某涉嫌犯虛開增值稅專用發(fā)票罪，于2018年X月XX日向某市人民檢察院移送審查起訴。經(jīng)市檢察院審查并二次退回補(bǔ)充偵查，市檢察院認(rèn)為某市公安局認(rèn)定被不起訴人賈某某構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪事實(shí)不清，證據(jù)不足，不符合起訴條件，依法對(duì)賈某某作出不起訴決定。3、石化企業(yè)“變名銷售”，法院判不構(gòu)成虛開犯罪案A商貿(mào)公司在開展石化產(chǎn)品購(gòu)銷業(yè)務(wù)過程中存在變更發(fā)票品名的情況，即購(gòu)進(jìn)非成品油對(duì)外銷售成品油。由于在2016年底國(guó)家稅務(wù)總局依托金稅三期系統(tǒng)下發(fā)了三百余家涉及變名銷售的納稅風(fēng)險(xiǎn)戶，公司赫然在冊(cè)，遂2017年初該縣公安機(jī)關(guān)以A公司、甲某涉嫌犯虛開增值稅專用發(fā)票罪實(shí)施立案?jìng)刹椤?017XXX日，縣公安機(jī)關(guān)偵查終結(jié)并以甲某涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票罪移送審查起訴。2017XXX日，縣檢察院以甲某涉嫌犯虛開增值稅專用發(fā)票罪且數(shù)額巨大向縣法院提起公訴。2018XX日，本案合議庭作出一審判決，針對(duì)所指控的變名銷售一事作出判詞如下：“被告人實(shí)施的變名銷售行為屬于循環(huán)虛開，該虛開顯然不是以抵扣稅額為目的，以虛擬銷售事項(xiàng)納稅，再以虛擬購(gòu)進(jìn)貨物抵扣稅額，客觀上不可能造成國(guó)家稅額損失。從罪責(zé)性相適應(yīng)的原則分析，如果不加區(qū)分行為人的目的以及造成的損害后果將導(dǎo)致處理結(jié)果不公正，偏離了實(shí)質(zhì)正義。刑法第二百零五條雖然采用了簡(jiǎn)單罪狀，但從立法宗旨和立法體系可以判斷，該罪侵犯的是復(fù)雜客體，即增值稅專用發(fā)票管理制度和國(guó)家稅收的安全，刑事法律關(guān)于危害國(guó)家稅收犯罪的規(guī)定均是從保障國(guó)家稅收不流失這一根本目的出發(fā)。因此，被告人實(shí)施的變名銷售行為并未造成國(guó)家稅收流失，依法不構(gòu)成犯罪”。最終，根據(jù)法院的判決，被告人甲某未因其實(shí)施變名銷售行為而被追究刑事法律責(zé)任，案件取得了圓滿的結(jié)案結(jié)果。4、某大宗商貿(mào)企業(yè)20億虛開大案改判逃稅罪結(jié)案本案公訴機(jī)關(guān)指控，被告人甲某通過中間人聯(lián)系乙某，以各自實(shí)際控制的A公司、B公司從事變更增值稅專用發(fā)票貨品名，虛開燃料油增值稅專用發(fā)票，從中牟取利潤(rùn)的“變票”活動(dòng)。經(jīng)查，涉案交易環(huán)節(jié)中虛開增值稅專用發(fā)票金額高達(dá)20余億元，通過一系列虛開活動(dòng)，致使國(guó)家消費(fèi)稅損失約7.8億元。公訴機(jī)關(guān)認(rèn)為被告人甲某、乙某的行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的構(gòu)成要件，應(yīng)當(dāng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪提起公訴。該案經(jīng)審理，法院認(rèn)為：（1）虛開增值稅專用發(fā)票罪應(yīng)當(dāng)以被告人主觀上具有騙抵國(guó)家稅款的目的。原因在于，虛開增值稅專用發(fā)票罪是我國(guó)稅制改革、實(shí)行增值稅專用發(fā)票抵扣稅款制度之后出現(xiàn)的新型經(jīng)濟(jì)犯罪。與普通發(fā)票相比，增值稅專用發(fā)票不僅具有記載經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的功能，更具有憑票依法抵扣稅款的功能。刑法之所以將虛開增值稅專用發(fā)票行為規(guī)定為犯罪，即在于國(guó)家實(shí)行增值稅專用發(fā)票制度之后，一些不法分子利用增值稅專用發(fā)票能夠抵扣稅款的功能，虛開增值稅專用發(fā)票用以套取國(guó)家稅款。該行為不僅擾亂了正常的增值稅專用發(fā)票管理秩序，更造成國(guó)家稅款損失，具有極大的社會(huì)危害性。雖然刑法對(duì)虛開增值稅專用發(fā)票罪采用的是簡(jiǎn)單罪狀描述，但構(gòu)成本罪要求行為人主觀上具有騙取國(guó)家稅款目的，更符合立法精神，也更符合罪責(zé)刑相適應(yīng)原則。（2）增值稅是以商品、勞務(wù)、應(yīng)稅行為在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。就商品流通而言，只要增值稅抵扣鏈條沒有斷裂，增值稅稅負(fù)就會(huì)層層轉(zhuǎn)嫁，由最終的消費(fèi)者承擔(dān)。在大宗商品貿(mào)易中，各環(huán)節(jié)參與者只要按照交易數(shù)量、金額如實(shí)開具增值稅專用發(fā)票，其正常申報(bào)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的行為就不會(huì)造成國(guó)家增值稅稅款的流失。5、石化企業(yè)76億元變票大案以逃稅罪結(jié)案經(jīng)公安機(jī)關(guān)查實(shí)：在沒有真實(shí)貨物交易的情況下，為非法牟取暴利，甲某、乙某、丙某形成了一個(gè)分工明確的變票虛開犯罪團(tuán)伙，以甲某、丙某為中心，設(shè)定上下游開票環(huán)節(jié)并控制資金流向，乙某負(fù)責(zé)變票公司的日常管理。通過B公司、C公司開具品名變更的發(fā)票，價(jià)稅合計(jì)76億余元，增值稅稅額11億元，所開具的發(fā)票均用于增值稅稅款的抵扣，造成了國(guó)家增值稅稅款巨額損失，同時(shí)偷逃消費(fèi)稅29.8億元，應(yīng)當(dāng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪追究刑事責(zé)任。經(jīng)審查，本案公訴機(jī)關(guān)認(rèn)定甲某、乙某、丙某利用增值稅專用發(fā)票品名變更方式偷逃消費(fèi)稅稅款約29.8億元，改以逃稅罪追究甲某、乙某、丙某的刑事責(zé)任。經(jīng)審理，該案于2022年X月作出一審判決，認(rèn)定本案被告人甲某構(gòu)成逃稅罪，判處有期徒刑三年六個(gè)月，因被告人甲某在前案中通過Y公司變更發(fā)票品名，幫助煉化企業(yè)取得燃料油發(fā)票，偷逃消費(fèi)稅7.79億元，被Y市法院以其犯逃稅罪判處有期徒刑六年，法院認(rèn)為，被告人甲基于一個(gè)犯意，在同一時(shí)期以同種手段實(shí)施同種逃稅犯罪，對(duì)其實(shí)行數(shù)罪并罰不宜超過七年有期徒刑，決定執(zhí)行有期徒刑六年十個(gè)月。（二）石化變票刑事案件辯護(hù)要點(diǎn)1、石化變票不符合虛開增值稅專用發(fā)票罪的構(gòu)成要件20156月《最高人民法院研究室〈關(guān)于如何認(rèn)定以“掛靠”有關(guān)公司名義實(shí)施經(jīng)營(yíng)活動(dòng)并讓有關(guān)公司為自己虛開增值稅專用發(fā)票行為的性質(zhì)〉征求意見的復(fù)函》規(guī)定，“行為人進(jìn)行了實(shí)際的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，主觀上并無騙取抵扣稅款的故意，客觀上也未造成國(guó)家增值稅款損失的，不宜認(rèn)定為刑法第二百零五條規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票20207月《最高人民檢察院關(guān)于充分發(fā)揮檢察職能服務(wù)保障“六穩(wěn)于有實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的企業(yè)為虛增業(yè)績(jī)、融資、貸款等非騙稅目的且沒有造成稅款損失的虛開增值稅專用發(fā)票行為，不以虛開增值稅專用發(fā)票罪定性處理”。根據(jù)以上規(guī)定及刑法第二百零五條的規(guī)定，行為人構(gòu)成該罪需要具備以下要件：一是行為人在主觀上具有騙抵國(guó)家增值稅稅款的故意；二是行為人實(shí)施了《最高人民法院關(guān)于適用〈全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》（法發(fā)〔1996〕30號(hào)）第一條規(guī)定的虛開行為；三是行為人的行為造成了國(guó)家增值稅稅款的損失的危害后果。那么，如果石化變票行為僅利用票證功能進(jìn)行虛假的消費(fèi)稅納稅申報(bào)，逃避繳納消費(fèi)稅，則不宜認(rèn)定構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。2、石化變票行為的社會(huì)危害性在本質(zhì)上系逃避消費(fèi)稅納稅義務(wù)，而非騙取國(guó)家增值稅稅款《刑法》第二百零五條規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票罪從其誕生即負(fù)有特殊使命。1994年我國(guó)實(shí)行分稅制改革，同時(shí)實(shí)行增值稅憑票抵扣制度。一些不法分子采用偽造、虛開增值稅專用發(fā)票等手段進(jìn)行偷稅或者詐騙國(guó)家財(cái)產(chǎn)等違法犯罪活動(dòng)，嚴(yán)重侵害了稅制改革，造成了國(guó)家稅款的大量流失。為了維護(hù)新稅制的正常運(yùn)行，嚴(yán)厲打擊利用增值稅專用發(fā)票和其他發(fā)票的犯罪活動(dòng)，1997年《刑法》吸收合并了《全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》中的相關(guān)規(guī)定，形成現(xiàn)行《刑法》條文中的第二百零五條。因此，虛開增值稅專用發(fā)票入罪的立法目的在于懲治造成國(guó)家增值稅稅款損失的行為。根據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》第一條，“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口本條例規(guī)定的消費(fèi)品的單位和個(gè)人……為消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納消費(fèi)稅”。因此，煉化企業(yè)購(gòu)入原油等非應(yīng)稅消費(fèi)品，生產(chǎn)加工成燃料油等應(yīng)稅消費(fèi)品，需要依法繳納消費(fèi)稅。正常的交易模式是：煉化企業(yè)從進(jìn)口商或者國(guó)內(nèi)原油銷售企業(yè)采購(gòu)原油，取得原油的增值稅專用發(fā)票，購(gòu)進(jìn)原油后對(duì)油品進(jìn)行生產(chǎn)加工，產(chǎn)出符合國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)的燃料油等成品油對(duì)外銷售給用油企業(yè)，對(duì)外開具品名為燃料油等成品油的增值稅專用發(fā)票。由于在稅收征管中，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以實(shí)時(shí)監(jiān)管煉化企業(yè)的生產(chǎn)加工情況，遂將對(duì)生產(chǎn)行為的監(jiān)管轉(zhuǎn)化為對(duì)進(jìn)銷項(xiàng)發(fā)票品名的監(jiān)管。煉化企業(yè)取得原油發(fā)票，對(duì)外開具燃料油等成品油發(fā)票的，稅務(wù)機(jī)關(guān)即視為煉化企業(yè)發(fā)生了加工生產(chǎn)行為，應(yīng)當(dāng)申報(bào)繳納消費(fèi)稅。而煉化企業(yè)取得原油發(fā)票，對(duì)外仍然開具原油發(fā)票的，或者取得燃料油發(fā)票，對(duì)外仍然開具燃料油發(fā)票的，在賬面上則體現(xiàn)為貿(mào)易行為，即便其實(shí)際上發(fā)生了加工生產(chǎn)行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)也難以有效監(jiān)測(cè)到，不會(huì)要求其繳納消費(fèi)稅。煉化企業(yè)為了偷逃消費(fèi)稅，在實(shí)際使用原油加工生產(chǎn)成燃料油等成品油的同時(shí)，將發(fā)票品名變更的環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)銷鏈條上的上游企業(yè)或下游企業(yè)，從而利用稅收征管漏洞，規(guī)避自身本應(yīng)承擔(dān)的消費(fèi)稅納稅義務(wù)。因此，石化變票行為的社會(huì)危害性在于隱瞞生產(chǎn)環(huán)節(jié)，逃避消費(fèi)稅納稅義務(wù)。然而，石化變票交易不會(huì)造成國(guó)家增值稅損失。首先，石化變票交易中，在變票環(huán)節(jié)僅僅發(fā)票品名發(fā)生了變更，而貨物數(shù)量、金額等沒有改變，與實(shí)際油品情況完全相符，能夠反映實(shí)際油品交易應(yīng)當(dāng)繳納的增值稅。其次，我國(guó)增值稅采用進(jìn)銷項(xiàng)抵扣方式納稅，在石化變票交易中，各參與企業(yè)均依法申報(bào)增值稅，下一環(huán)節(jié)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，即上一環(huán)節(jié)繳納的銷項(xiàng)稅，油品流通環(huán)節(jié)產(chǎn)生的全部增值額均分散到各企業(yè)予以確認(rèn)并申報(bào)納稅，故不會(huì)造成國(guó)家增值稅損失。因此，變票交易的目的并不在于虛抵增值稅款。3、變票交易的絕大多數(shù)非法利益歸屬和交易主導(dǎo)權(quán)不在貿(mào)易企業(yè)而在煉化企業(yè)從利益分配來看，變票攫取的消費(fèi)稅利益大部分由煉廠取得。這是因?yàn)?，石化行業(yè)變票本身就是煉化企業(yè)主導(dǎo)的為了降低自身消費(fèi)稅成本、實(shí)現(xiàn)成品油銷售市場(chǎng)價(jià)格優(yōu)勢(shì)而實(shí)施的交易模式。換言之，石化變票的需求來源于煉化企業(yè)，沒有煉化企業(yè)主導(dǎo)，變票將有供無求，無法實(shí)現(xiàn)偷逃消費(fèi)稅的目的。因此變票交易能夠成行的前提是煉化企業(yè)提出需求，貿(mào)易企業(yè)主要起到變更發(fā)票品名、拉長(zhǎng)交易鏈條的協(xié)助作用，變票必然是以煉化企業(yè)為主導(dǎo)的。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，燃料油消費(fèi)稅單位稅額1.2/升，燃料油噸升換算公式約為11,015升，因此使用原油生產(chǎn)1噸燃料油，需要繳納消費(fèi)稅約1,2181.2元/升，燃料油噸升換算公式約為11,0151料油，需要繳納消費(fèi)稅約1,218元。根據(jù)商業(yè)慣例，變票企業(yè)僅在交易過程中賺取30-100元/噸的貿(mào)易差價(jià)，過票企業(yè)更是僅賺取5-10元/噸的貿(mào)易差價(jià)。由此可見，煉化企業(yè)在整個(gè)交易過程中是利益的主要占有者，能夠取得最終偷逃的消費(fèi)稅利益的90%-95%。貿(mào)易企業(yè)從中獲取的非法利益極其有限，過票企業(yè)的利益尤為微薄。4、變票交易的稅收征管邏輯是“應(yīng)稅——欠稅——偷稅”，稅法未將其定性為虛開，刑法也不能定性為虛開針對(duì)石化行業(yè)內(nèi)通過貿(mào)易企業(yè)變票偷逃消費(fèi)稅的行為，國(guó)家稅務(wù)總局在2012年就已發(fā)布《關(guān)于消費(fèi)稅有關(guān)政策問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公201247）予以規(guī)范，該文第三條規(guī)定，“工業(yè)企業(yè)以外的單位和個(gè)人的下列行為視為應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)行為，按規(guī)定征收消費(fèi)稅（一）將外購(gòu)的消費(fèi)稅非應(yīng)稅產(chǎn)品以消費(fèi)稅應(yīng)稅產(chǎn)品對(duì)外銷售的……確變票企業(yè)負(fù)有消費(fèi)稅納稅義務(wù)，將品名變更行為視為消費(fèi)稅應(yīng)稅行為，從而將變票鏈條中的消費(fèi)稅納稅義務(wù)由煉化企業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)樽兤逼髽I(yè)，堵塞了變票偷逃消費(fèi)稅的漏洞。根據(jù)這一文件，變票方即便不具備生產(chǎn)資質(zhì)，只要其實(shí)施了變票行為，進(jìn)銷項(xiàng)發(fā)票品名發(fā)生改變，也需要依法申報(bào)繳納消費(fèi)稅?？紤]到變票企業(yè)在交易鏈條中獲益小，無力承擔(dān)高額消費(fèi)稅納稅義務(wù)，國(guó)家稅務(wù)總局瞄準(zhǔn)變票鏈條中攫取絕大多數(shù)非法利益的用票單位，在2015年又發(fā)布了《關(guān)于取消兩項(xiàng)消費(fèi)稅審批事項(xiàng)后有關(guān)管理問題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告201539，該文第一條規(guī)定，“納稅人以外購(gòu)、進(jìn)口、委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品（以下簡(jiǎn)稱外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品）為原料連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，準(zhǔn)予按現(xiàn)行政策規(guī)定抵扣外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅稅款。經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)上述外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品未繳納消費(fèi)稅的，納稅人應(yīng)將已如果變票方?jīng)]有繳納消費(fèi)稅，取得成品油發(fā)票的用票單位將承擔(dān)補(bǔ)繳消費(fèi)稅的義務(wù)。至此，石化變票行為在稅法層面已經(jīng)被全面規(guī)制，在變票企業(yè)和煉化企業(yè)兩個(gè)環(huán)節(jié)完全堵塞了石化變票逃避繳納消費(fèi)稅的漏洞。因此，通過稅法即可有效處理石化變票行為，保障國(guó)家消費(fèi)稅利益。具體而言：石化變票企業(yè)取得品名為原油的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，對(duì)外開具品名為燃料油的銷項(xiàng)發(fā)票的，視為發(fā)生了成品油生產(chǎn)行為，應(yīng)當(dāng)繳納消費(fèi)稅（應(yīng)稅；如變票企業(yè)沒有按照國(guó)家稅務(wù)總局公告201247號(hào)之規(guī)定進(jìn)行消費(fèi)稅納稅申報(bào)，則構(gòu)成不進(jìn)行納稅申報(bào)、不繳或少繳稅款的欠稅行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)依職權(quán)可通知變票企業(yè)限期申報(bào)納稅，并可以追究其補(bǔ)繳稅款、滯納金和罰款的行政責(zé)任（欠稅；如變票企業(yè)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)消費(fèi)稅仍不申報(bào)的，則構(gòu)成偷稅行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以追究其補(bǔ)繳稅款、滯納金和罰款的行政責(zé)任（偷稅。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于異常增值稅扣稅憑證管理等有關(guān)事項(xiàng)的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告201938）第一條，“符合下列情形之一的增值稅專用發(fā)票，列入異常憑證范圍：……（四）經(jīng)稅務(wù)總局、省稅務(wù)局大數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，納稅人開具的增值稅專用發(fā)票存在涉嫌虛開、未按規(guī)定繳納消費(fèi)稅等情形的……”。因此，稅法明確將虛開發(fā)票與未按規(guī)定繳納消費(fèi)稅的發(fā)票相并列，沒有將變票作為虛開定性處理。根據(jù)法律解釋的基本原則，入罪舉輕以明重，出罪舉重以明輕，如某類行為在稅法上都不作為虛開予以評(píng)價(jià)，在刑法更不能定性為虛開。刑法應(yīng)當(dāng)尊重、認(rèn)可稅法的定性，即便相關(guān)企業(yè)拒不承擔(dān)行政責(zé)任，最終涉嫌犯罪的，也不應(yīng)將該類案件按照虛開犯罪處理。5、逃稅罪的核心是“逃”，虛開犯罪的核心是“騙”，兩者社會(huì)危害性相差巨大，不能以虛開犯罪評(píng)價(jià)石化變票行為逃稅罪和虛開增值稅專用發(fā)票罪的終極立法目的在根本上是一致的，就是要保護(hù)國(guó)家稅收，打擊嚴(yán)重侵害國(guó)家稅款的行為，但按照現(xiàn)行《刑法》的規(guī)定，行為人虛開稅額只要達(dá)到250萬元，其最低法定刑就是十年有期徒刑，最高可達(dá)無期徒刑，而行為人即使逃稅100億元，其最高法定刑也是七年有期徒刑?？梢姡瑑勺锏姆ǘㄐ滔嗖顟沂?。從稅收征管秩序?qū)用婵?，根?jù)增值稅制的設(shè)計(jì)，其本質(zhì)是騙取稅款，將合法占有的、原已被國(guó)家確認(rèn)并歸屬于國(guó)家的稅款進(jìn)行騙取后非法占有。換言之，增值稅納稅人的納稅義務(wù)是基于國(guó)家對(duì)其信任代收代繳下游承擔(dān)的稅款。虛開騙抵增值稅的本質(zhì)是納稅人代收稅款后通過虛增進(jìn)項(xiàng)方式非法將應(yīng)代繳的稅款據(jù)為己有，導(dǎo)致國(guó)家雖已確認(rèn)稅款但無法據(jù)實(shí)征收。其原理與“偷盜”、“詐騙”類似，重在一個(gè)“騙”字，即將所有權(quán)系他人的財(cái)物據(jù)為己有，非法取得經(jīng)濟(jì)利益的正向增長(zhǎng)，原歸屬于國(guó)家的稅款直接減少。這種行為將在根本上推翻國(guó)家征收增值稅的機(jī)制，對(duì)增值稅的征管秩序產(chǎn)生毀滅性的危害。而根據(jù)消費(fèi)稅不轉(zhuǎn)嫁的征稅原理，國(guó)家并不會(huì)預(yù)先對(duì)消費(fèi)稅稅款進(jìn)行確認(rèn)，而是需要納稅人自主如實(shí)申報(bào)繳納。換言之，這部分消費(fèi)稅稅款國(guó)家尚未確認(rèn)并取得，而是需要納稅人通過納稅申報(bào)方式確認(rèn)債務(wù)，再依法通過變票虛抵消費(fèi)稅的方式非法減少了其應(yīng)申報(bào)繳納的稅款金額，造成國(guó)家預(yù)期稅收利益的流失，其本質(zhì)是逃避稅收債務(wù)。其原理與惡意逃廢債類似，系對(duì)應(yīng)將所有權(quán)歸屬于自己的財(cái)物用于清償法定之債的給付義務(wù)的逃避，對(duì)國(guó)家財(cái)物的所有權(quán)沒有任何破壞和影響，而僅僅侵害了國(guó)家的債權(quán)，重在一個(gè)“逃”字。這種行為屬于編造虛假計(jì)稅依據(jù)的行為，雖將造成國(guó)家稅收的流失，但不會(huì)危及國(guó)家稅收征管秩序的根本。因此，虛開罪所打擊的犯罪行為是利用增值稅專用發(fā)票騙取國(guó)家稅款的行為，核心是“騙”；逃稅罪所打擊的犯罪行為是通過各種手段惡意逃避納稅義務(wù)的行為，核心是“逃”。正因?yàn)閮烧叩纳鐣?huì)危害性不同，其法定刑才有較大差異。石化變票行為觸犯逃稅罪的法益，其社會(huì)危害性與逃稅罪相匹配，不能以虛開犯罪評(píng)價(jià)石化變票行為。司法機(jī)關(guān)不能以稅款損失金額為依據(jù)，恣意逾越兩罪的邊界，尤其是不能將虛開犯罪任意擴(kuò)大適用。否則，將嚴(yán)重違背刑法罪責(zé)刑相適應(yīng)的基本原則，嚴(yán)重有違刑法的公平正義。（三）化工產(chǎn)品納稅調(diào)整案件抗辯要點(diǎn)如前所述，11號(hào)公告的出臺(tái)并沒有徹底解決專項(xiàng)督查行動(dòng)遺留的法律風(fēng)險(xiǎn)，尤其是在專項(xiàng)督查期間已經(jīng)收到稅務(wù)文書的石化企業(yè)的遺留風(fēng)險(xiǎn)，公告出臺(tái)后，其欠稅事實(shí)也已經(jīng)形成，為了解決此類問題，相關(guān)納稅人可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出以下申辯理由：1、主張11號(hào)公告不能溯及既往調(diào)整11號(hào)公告第五條規(guī)定，“五、本公告自發(fā)布之日起執(zhí)行。本公告所列油品，在公告發(fā)布前已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)，不再進(jìn)行稅收調(diào)整”。該溯及力條款本身容易產(chǎn)生歧義，未明確已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)是否系已經(jīng)進(jìn)行納稅調(diào)整的事項(xiàng)。從有利于納稅人的角度來解釋，該條規(guī)定應(yīng)當(dāng)允許納稅人通過變更稅務(wù)文書來處理其遺留的法律風(fēng)險(xiǎn)或取得退稅利益。具體而言，即納稅人通過與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通協(xié)調(diào)、組織專家論證會(huì)，提交專家意見、發(fā)表陳述申辯意見等方式，提出將納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間變更到2023年7月1日以后，主張以前年度的生產(chǎn)行為不應(yīng)再進(jìn)行納稅調(diào)整，已經(jīng)繳納的稅款應(yīng)當(dāng)退還給納稅人，從而變更納稅義務(wù)、變更稅務(wù)文書，實(shí)現(xiàn)消除消費(fèi)稅遺留風(fēng)險(xiǎn)甚至是取得退稅利益的目標(biāo)。2、阻卻視同石腦油征稅規(guī)則的適用根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局201247201350號(hào)公告，符合以下三個(gè)條件之一的，不應(yīng)當(dāng)視同石腦油征稅：屬于環(huán)境保護(hù)部發(fā)布《中國(guó)現(xiàn)有化學(xué)物質(zhì)名錄》中列明分子式的產(chǎn)品和納稅人取得環(huán)境保護(hù)部頒發(fā)的《新化學(xué)物質(zhì)環(huán)境管理登記證》中列名的產(chǎn)品。納稅人取得省級(jí)以上質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督部門頒發(fā)的《全國(guó)工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)許可證》中除產(chǎn)品名稱注明為“石油產(chǎn)品”外的各明細(xì)產(chǎn)品。符合該產(chǎn)品的國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)或石油化工行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的相應(yīng)規(guī)定，且納稅人事先取得經(jīng)國(guó)家認(rèn)證認(rèn)可監(jiān)督管理委員會(huì)或省級(jí)質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督部門依法授予實(shí)驗(yàn)室資質(zhì)認(rèn)定的檢測(cè)機(jī)構(gòu)出具的相關(guān)產(chǎn)品達(dá)到國(guó)家或行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的檢驗(yàn)證明。納稅人可以主張其生產(chǎn)的化工產(chǎn)品屬于《中國(guó)現(xiàn)有化學(xué)物質(zhì)名錄法申領(lǐng)《工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)許可證》或者取得符合條件的產(chǎn)品檢驗(yàn)證明，從而佐證產(chǎn)品的非應(yīng)稅性，避免適用視同石腦油征稅規(guī)則。（四）加油站偷逃稅案件抗辯要點(diǎn)1、主觀上沒有偷逃稅的故意根據(jù)《稅收征收管理法》第六十三條的措辭，即“偽造”務(wù)總局在其國(guó)稅辦函[2007]5132013]1962016]274號(hào)等批復(fù)中，也明確“稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有證據(jù)證明納稅人具有偷稅主觀故意的，不按偷稅處理”。因此，逃稅罪的主觀方面要求行為人有故意，即行為人故意制造虛假情況或者掩蓋真實(shí)情況，使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法正確核定或者核查其應(yīng)納稅額或者應(yīng)繳稅額。如果行為人沒有這種故意，而是因?yàn)槭韬?、誤解、無知、誤導(dǎo)等原因而少繳了稅款，就不能認(rèn)定為構(gòu)成逃稅罪。2、未經(jīng)稅務(wù)行政前置程序而直接追究刑事責(zé)任根據(jù)《刑法》第二百零一條第四款，“有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任”，稅務(wù)機(jī)關(guān)先予行政處罰是逃稅罪刑事追訴的前置程序，公安機(jī)關(guān)在前置程序終結(jié)之前以納稅人涉嫌逃稅立案?jìng)刹?，屬于逾越行政處罰前置程序的行為。納稅人不存在因偷稅經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后既不補(bǔ)繳稅款，又不繳納滯納金的行為，亦沒有在五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的情節(jié)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定其不具備刑事追訴條件，不構(gòu)成逃稅罪。3、行為人已按規(guī)定補(bǔ)繳稅款、滯納金，已受行政處罰根據(jù)《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問（法釋〔2002〕33）第一條第三款，“納稅人或者扣繳義務(wù)人在公安機(jī)關(guān)立案?jìng)刹橐郧耙呀?jīng)足額補(bǔ)繳應(yīng)納稅款和滯納金，犯罪情節(jié)輕微，不需要判處刑罰的，可以免予刑事處罰?！比绻{稅人在公安機(jī)關(guān)立案后再補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰，則不影響刑事責(zé)任的追究。因此，納稅人已按規(guī)定補(bǔ)繳稅款、滯納金，已受行政處罰的，不應(yīng)再追究其逃稅罪的刑事責(zé)任。實(shí)踐中，納稅人或納稅擔(dān)保人以房地產(chǎn)等提供納稅擔(dān)保，應(yīng)視為已繳清稅款，即便納稅人后續(xù)提起行政復(fù)議及行政訴訟，均是行使其合法權(quán)利，不影響認(rèn)定其已經(jīng)補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金、已受行政處罰。因此，納稅人提供納稅擔(dān)保后行使法律救濟(jì)權(quán)利的，也不應(yīng)以逃稅罪追究其刑事責(zé)任。（五）成品油流通領(lǐng)域涉稅刑事案件辯護(hù)要點(diǎn)在成品油貿(mào)易企業(yè)新型調(diào)油模式中，涉稅風(fēng)險(xiǎn)集中體現(xiàn)在成品油貿(mào)易企業(yè)的交易環(huán)節(jié)，針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)，成品油貿(mào)易企業(yè)可以從以下幾方面展開抗辯：1、采購(gòu)化工產(chǎn)品取得代開的成品油發(fā)票不構(gòu)成虛開根據(jù)《最高人民檢察院關(guān)于充分發(fā)揮檢察職能服務(wù)保障“六穩(wěn)”“六?！钡囊庖姟返?點(diǎn)以及《最高人民法院研究室〈關(guān)于如何認(rèn)定以“掛靠”有關(guān)公司名義實(shí)施經(jīng)營(yíng)活動(dòng)并讓有關(guān)公司為自己虛開增值稅專用發(fā)票行為的性質(zhì)〉征求意見的復(fù)函（法研〔2015〕58號(hào)）的相關(guān)規(guī)定，代開發(fā)票是否構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，需要考察行為客觀上是否屬于如實(shí)代開、行為人主觀上是否具備騙取抵扣稅款的目的以及行為客觀上是否造成國(guó)家增值稅稅款損失。貿(mào)易企業(yè)在有真實(shí)采購(gòu)的情況下，取得由第三方公司代開的增值稅專用發(fā)票，不存在多開、錯(cuò)開的現(xiàn)象，依法構(gòu)成如實(shí)代開行為。貿(mào)易企業(yè)主觀上并無虛開騙取抵扣增值稅的目的，在采購(gòu)環(huán)節(jié)，支付的貨款系含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的價(jià)款，其取得化工發(fā)票上記載的進(jìn)項(xiàng)稅額即真實(shí)負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅額，盡管發(fā)票品名有誤，但不影響其抵扣權(quán)利。貿(mào)易公司對(duì)外銷售成品油依法開具成品油銷項(xiàng)發(fā)票，確認(rèn)銷項(xiàng)稅額，以取得化工發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣銷售成品油的銷項(xiàng)稅，抵扣稅額沒有超過其實(shí)際支付貨款所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，客觀上也不會(huì)造成國(guó)家稅款損失，依法不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。2、將化工原料發(fā)票調(diào)劑給下游受票企業(yè)不構(gòu)成犯罪在采購(gòu)環(huán)節(jié)，貿(mào)易公司取得代開的成品油發(fā)票后，客觀上導(dǎo)致其產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)富余，使得賬面上出現(xiàn)成本倒掛現(xiàn)象。貿(mào)易企業(yè)為避免不作任何處理造成多抵扣增值稅、多作企業(yè)所得稅稅前扣除的情況，向下游受票企業(yè)開具化工原料發(fā)票，并同時(shí)確認(rèn)收入和銷項(xiàng)稅，從而消除進(jìn)項(xiàng)發(fā)票增加產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅和成本，本質(zhì)上是借助增值稅環(huán)環(huán)抵扣的原理，將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)移、調(diào)劑到下游公司，而不是虛假抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，依法不會(huì)造成國(guó)家稅款損失。在成品油流通領(lǐng)域新型票貨分離模式中，整個(gè)購(gòu)銷鏈條上的各個(gè)交易主體均承擔(dān)有巨大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，各方主體可以從以下幾方面入手展開抗辯，強(qiáng)化該交易模式的合理性。1、舉證證明受票企業(yè)與加油站之間的購(gòu)銷關(guān)系當(dāng)事人可以通過提供地?zé)捚髽I(yè)與運(yùn)輸企業(yè)的委托合同、加油站的提油單等證據(jù)，證明受票企業(yè)與加油站之間存在真實(shí)的油品交易和委托關(guān)系，受票企業(yè)從地?zé)捚髽I(yè)超量采購(gòu)油品后，又委托地?zé)捚髽I(yè)向不需要進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的加油站銷售。不能簡(jiǎn)單否定受票企業(yè)和加油站之間的購(gòu)銷關(guān)系。地?zé)捚髽I(yè)不存在虛開和偷稅的故意，偷逃稅款實(shí)際上是受票企業(yè)向加油站銷售成品油不申報(bào)未開票收入造成的。2、指示交付符合大宗商品貿(mào)易的交易習(xí)慣受票企業(yè)與加油站之間建立了購(gòu)銷關(guān)系，并委托地?zé)捚髽I(yè)代為銷售，雖受票企業(yè)未從地?zé)捚髽I(yè)實(shí)際提走采購(gòu)的成品油，但基于受票企業(yè)與地?zé)捚髽I(yè)之間的委托銷售關(guān)系，受票企業(yè)要求采取“指示交付”的方式由地?zé)捚髽I(yè)將成品油直接交付給加油站，符合大宗商品貿(mào)易的交易習(xí)慣。3、增值稅是價(jià)外稅，受票企業(yè)高買低賣不影響利潤(rùn)在采購(gòu)環(huán)節(jié)，受票企業(yè)按照含稅價(jià)從地?zé)捚髽I(yè)購(gòu)進(jìn)成品油時(shí)，取得增值稅專用發(fā)票。而在銷售環(huán)節(jié)，受票企業(yè)以不含稅價(jià)向加油站賣出成品油，并通過賬外經(jīng)營(yíng)等方式不確認(rèn)銷售收入，不進(jìn)行納稅申報(bào)，在對(duì)企業(yè)其他業(yè)務(wù)進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，將成品油進(jìn)項(xiàng)發(fā)票用于抵扣。依照稅收與價(jià)格的關(guān)系，增值稅屬于價(jià)外稅，對(duì)企業(yè)而言，稅款沒有包含在作為計(jì)稅依據(jù)的價(jià)格內(nèi)。因此，進(jìn)項(xiàng)稅不屬于受票企業(yè)的成本，受票企業(yè)系按照購(gòu)、銷不含稅價(jià)的差價(jià)來計(jì)算利潤(rùn)，受票企業(yè)取得虛開發(fā)票的本質(zhì)就是為了賺取這一購(gòu)銷差價(jià)，這也是其“高買低賣”而仍能獲利的根源所在。在這種交易模式中，造成國(guó)家稅款損失是受票企業(yè)銷售成品油不申報(bào)未開票收入所致，而不是因?yàn)樘撻_發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)。五、2024年石化企業(yè)稅務(wù)合規(guī)經(jīng)營(yíng)專業(yè)建議（一）石化企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)稅務(wù)合規(guī)管理1、做好開票方的盡調(diào)工作，謹(jǐn)防接受失控發(fā)票引發(fā)虛開風(fēng)險(xiǎn)通常情況下，石化行業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈較長(zhǎng)，各個(gè)環(huán)節(jié)可能涉及不同的供應(yīng)商，一旦在某一環(huán)節(jié)中出現(xiàn)虛開、偷逃稅款的違法行為，將給整個(gè)購(gòu)銷鏈條上的交易主體帶來巨大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，貨物或