cpa17cpa綜合階段會計張

/會計局部前言主要內(nèi)容大綱內(nèi)容命題特點如何高效備考一、大綱內(nèi)容（一）會計政策和會計估計及其變更（二）固定資產(chǎn)（三）無形資產(chǎn)（四）投資性房地產(chǎn)（五）金融資產(chǎn)（六）長期股權(quán)投資及企業(yè)合并（七）資產(chǎn)減值（八）負(fù)債和所有者權(quán)益（九）收入、費用和利潤（十）非貨幣性資產(chǎn)交換（十一）債務(wù)重組（十二）所得稅（十三）外幣折算（十四）租賃（十五）財務(wù)報表（十六）公允價值計量二、命題特點綜合性強職業(yè)判斷能力高與所得稅納稅調(diào)整業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)度高難度適中三、如何高效備考訂立學(xué)習(xí)方案關(guān)注會計確認(rèn)、計量和報告的基礎(chǔ)知識講究學(xué)習(xí)方法加強練習(xí)第一章會計政策和會計估計及其變更本章近三年考點本章系大綱新增內(nèi)容。主要內(nèi)容第一節(jié)會計政策與會計估計及其變更的劃分第二節(jié)會計政策與會計估計及其變更的會計處理第一節(jié)會計政策與會計估計及其變更的劃分

會計政策概述

會計政策變更

會計估計概述

會計估計變更

會計政策變更與會計估計變更的劃分一、會計政策概述會計政策，是指企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。會計政策的特點：第一，會計政策的選擇性第二，會計政策的強制性第三，會計政策的層次性二、會計政策變更會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。滿足以下條件之一的，企業(yè)可以變更會計政策：第一，法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更；第二，會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。以下兩種情況不屬于會計政策變更：（1）本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質(zhì)差異而采用新的會計政策。如：經(jīng)營租賃設(shè)備租賃期屆滿又采用融資租賃方式簽訂續(xù)簽合同，由經(jīng)營租賃會計處理方法變更為融資租賃會計處理方法。（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項采用新的會計政策。如：低值易耗品由一次攤銷法變更為五五攤銷法三、會計估計概述會計估計，是指企業(yè)對結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。第一，會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響。第二，進行會計估計時，往往以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。第三，進行會計估計并不會削弱會計確認(rèn)和計量的可靠性。四、會計估計變更會計估計變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進行調(diào)整。例如，固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為年數(shù)總和法。企業(yè)據(jù)以進行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或者由于取得新信息、積累更多經(jīng)驗以及后來的開展變化，可能需要對會計估計進行修訂。會計估計變更的依據(jù)應(yīng)當(dāng)真實、可靠。五、會計政策變更與會計估計變更的劃分（一）以會計確認(rèn)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)一般地，對會計確認(rèn)的指定或選擇是會計政策，其相應(yīng)的變更是會計政策變更。（二）以計量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)一般地，對計量基礎(chǔ)的指定或選擇是會計政策，其相應(yīng)的變更是會計政策變更。（三）以列報工程是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)一般地，對列報工程的指定或選擇是會計政策，其相應(yīng)的變更是會計政策變更。（四）根據(jù)會計確認(rèn)、計量基礎(chǔ)和列報工程所選擇的、為取得與資產(chǎn)負(fù)債表工程有關(guān)的金額或數(shù)值（如預(yù)計使用壽命、凈殘值等）所采用的處理方法，不是會計政策，而是會計估計，其相應(yīng)的變更是會計估計變更。第二節(jié)會計政策與會計估計及其變更的會計處理

會計政策變更的會計處理

會計估計變更的會計處理一、會計政策變更的會計處理發(fā)生會計政策變更時，有兩種會計處理方法，即追溯調(diào)整法和未來適用法。（一）追溯調(diào)整法追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務(wù)報表相關(guān)工程進行調(diào)整的方法。追溯調(diào)整法通常由以下步驟構(gòu)成：第一步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)；第二步，編制相關(guān)工程的調(diào)整分錄；【提示】會計政策變更涉及損益調(diào)整的事項通“利潤分配——未分配利潤〞科目核算，本期發(fā)現(xiàn)前期重要過錯涉及損益調(diào)整的事項通過“以前年度損益調(diào)整〞科目核算。第三步，調(diào)整列報前期最早期初財務(wù)報表相關(guān)工程及其金額；第四步，附注說明。其中，會計政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。即變更年度所有者權(quán)益變動表中“上年金額〞欄目“盈余公積〞和“未分配利潤〞工程的調(diào)整，如下表所示：所有者權(quán)益變動表(簡表)2×16年度工程本年金額上年金額盈余公積未分配利潤盈余公積未分配利潤一、上年年末余額加：會計政策變更××××××前期過錯更正二、本年年初余額……累積影響數(shù)通?？梢酝ㄟ^以下各步計算獲得：第一步，根據(jù)新會計政策重新計算受影響的前期交易或事項；第二步，計算兩種會計政策下的差異；第三步，計算差異的所得稅影響金額；應(yīng)說明的是，會計政策變更的追溯調(diào)整不會影響以前年度應(yīng)交所得稅的變動，也就是說不會涉及應(yīng)交所得稅的調(diào)整；但追溯調(diào)整時如果涉及暫時性差異，則應(yīng)考慮遞延所得稅的調(diào)整，這種情況應(yīng)考慮前期所得稅費用的調(diào)整。第四步，確定前期中每一期的稅后差異；第五步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)。需要注意的是，對以前年度損益進行追溯調(diào)整或追溯重述的，應(yīng)當(dāng)重新計算各列報期間的每股收益。（二）未來適用法未來適用法，是指將變更后的會計政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計估計變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計估計變更影響數(shù)的方法。在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無需重新編制以前年度的財務(wù)報表。二、會計估計變更的會計處理企業(yè)對會計估計變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。（一）會計估計變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)。（二）會計估計變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來期間予以確認(rèn)。（三）難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計估計變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會計估計變更處理?！娟P(guān)注】財政部關(guān)于做好執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)2012年年報工作的通知企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式等實際情況合理確定固定資產(chǎn)折舊方法、預(yù)計凈殘值和使用壽命，除有確鑿證據(jù)說明經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式發(fā)生了重大變化，或者取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗，能夠更準(zhǔn)確地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，不得隨意變更。本章小結(jié)1.掌握會計政策變更與會計估計變更的劃分；2.掌握會計政策變更的會計處理；3.掌握會計估計變更的會計處理。第二章固定資產(chǎn)本章近三年考點1.固定資產(chǎn)盤盈的會計處理（2014年）2.固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理（2016年和2014年）3.持有待售固定資產(chǎn)的會計處理（2015年和2014年）主要內(nèi)容第一節(jié)確認(rèn)和初始計量第二節(jié)折舊第三節(jié)后續(xù)支出確實認(rèn)和計量第四節(jié)處置第一節(jié)確認(rèn)和初始計量

固定資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件

固定資產(chǎn)的初始計量一、固定資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件（一）固定資產(chǎn)的定義（二）固定資產(chǎn)確實認(rèn)條件二、固定資產(chǎn)的初始計量固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照本錢進行初始計量。固定資產(chǎn)的本錢，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)到達預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。這些支出包括直接發(fā)生的價款、運雜費、包裝費和安裝本錢等，也包括間接發(fā)生的，如應(yīng)承當(dāng)?shù)慕杩罾?、外幣借款折算差額以及應(yīng)分?jǐn)偟钠渌g接費用。（一）外購固定資產(chǎn)企業(yè)外購固定資產(chǎn)的本錢，包括購置價款、相關(guān)稅費（不含可抵扣的增值稅進項稅額）、使固定資產(chǎn)到達預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員效勞費等。外購固定資產(chǎn)分為購入不需要安裝的固定資產(chǎn)和購入需要安裝的固定資產(chǎn)兩類?！咎崾尽繂T工培訓(xùn)費不計入固定資產(chǎn)的本錢，應(yīng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。1.購入不需要安裝的固定資產(chǎn)相關(guān)支出直接計入固定資產(chǎn)本錢。借：固定資產(chǎn)應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款等2.購入需要安裝的固定資產(chǎn)通過“在建工程〞科目核算借：在建工程應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等借：固定資產(chǎn)（到達預(yù)定可使用狀態(tài)）貸：在建工程3.外購固定資產(chǎn)的特殊考慮（1）以一筆款項購入多項沒有單獨標(biāo)價的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總本錢進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的本錢。（2）購置固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的本錢以購置價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購置價款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件的應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)本錢外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財務(wù)費用，計入當(dāng)期損益?！纠}】A公司2×15年12月31日從C公司購入N型機器作為固定資產(chǎn)使用，該機器已收到，不需安裝。購貨合同約定，N型機器的總價款為2000萬元，分3年支付，2×16年12月31日支付1000萬元，2×17年12月31日支付600萬元，2×18年12月31日支付400萬元。假定A公司3年期銀行借款年利率為6%。該固定資產(chǎn)采用年限平均法按10年計提折舊，無殘值。2×16年A公司利潤總額為2000萬元，適用的所得稅稅率為25%。假定不考慮增值稅及其他因素。：（P/F，6%，1）=0.9434；（P/F，6%，2）=0.8900；（P/F，6%，3）=0.8396。要求：（1）編制2×15年12月31日購入固定資產(chǎn)、2016年未確認(rèn)融資費用攤銷、支付長期應(yīng)付款的會計分錄。（2）計算2×15年12月31日“長期應(yīng)付款〞工程列報金額。（3）判斷2×15年12月31日購入固定資產(chǎn)是否產(chǎn)生暫時性差異，如產(chǎn)生暫時性差異，是否確認(rèn)遞延所得稅？請說明理由。（4）計算2×16年應(yīng)交所得稅?！敬鸢浮浚?）2×15年12月31日固定資產(chǎn)入賬價值=1000×0.9434+600×0.8900+400×0.8396=1813.24（萬元）長期應(yīng)付款入賬價值為2000萬元未確認(rèn)融資費用=2000-1813.24=186.76（萬元）借：固定資產(chǎn)1813.24未確認(rèn)融資費用186.76貸：長期應(yīng)付款20002×16年12月31日【提示】“未確認(rèn)融資費用〞是“長期應(yīng)付款〞的備抵科目，“未確認(rèn)融資費用〞科目的借方余額，會減少“長期應(yīng)付款〞賬面價值。本期未確認(rèn)融資費用攤銷=期初攤余本錢×實際利率=期初應(yīng)付本金余額×實際利率=（期初長期應(yīng)付款余額-期初未確認(rèn)融資費用余額）×實際利率未確認(rèn)融資費用攤銷=（2000-186.76）×6%=108.79（萬元）借：財務(wù)費用108.79貸：未確認(rèn)融資費用108.79借：長期應(yīng)付款1000貸：銀行存款1000（2）2×15年12月31日，負(fù)債（應(yīng)付本金）=2000-186.76=1813.24（萬元），其中“一年內(nèi)到期的非流動負(fù)債〞=1000-108.79=891.21（萬元），2×15年12月31日“長期應(yīng)付款〞工程列報金額=1813.24-891.21=922.03（萬元）、（3）固定資產(chǎn)賬面價值為1813.24萬元，計稅基礎(chǔ)為2000萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異=2000-1813.24=186.76（萬元），但不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。理由：該項業(yè)務(wù)不是企業(yè)合并，且交易發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額。（4）2×16年會計折舊=1813.24÷10=181.32（萬元），稅法計提折舊=2000÷10=200（萬元）。應(yīng)交所得稅=[2000-(200-181.32)+108.79]×25%=522.53（萬元）。（二）自行建造固定資產(chǎn)1.自營方式建造固定資產(chǎn)企業(yè)如有以自營方式建造固定資產(chǎn)，其本錢應(yīng)當(dāng)按照直接材料、直接人工、直接機械施工費等計量。高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的平安生產(chǎn)費提取平安費用時借：生產(chǎn)本錢（或當(dāng)期損益）貸：專項儲藏使用提取的平安費用時（1）屬于費用性支出，直接沖減專項儲藏：借：專項儲藏貸：銀行存款（2）形成固定資產(chǎn)的借：在建工程應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款應(yīng)付職工薪酬借：固定資產(chǎn)借：專項儲藏貸：在建工程貸：累計折舊“專項儲藏〞科目期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益工程下“其他綜合收益〞和“盈余公積〞之間增設(shè)“專項儲藏〞工程反映。2.出包方式建造固定資產(chǎn)企業(yè)以出包方式建造固定資產(chǎn),其本錢由建造該項固定資產(chǎn)到達預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成,包括發(fā)生的建筑工程支出、安裝工程支出、以及需分?jǐn)傆嬋敫鞴潭ㄙY產(chǎn)價值的待攤支出。待攤支出是指在建設(shè)期間發(fā)生的,不能直接計入某項固定資產(chǎn)價值、而應(yīng)由所建造固定資產(chǎn)共同負(fù)擔(dān)的相關(guān)費用,包括為建造工程發(fā)生的管理費、可行性研究費、臨時設(shè)施費、公證費、監(jiān)理費、應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅金、符合資本化條件的借款費用、建設(shè)期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失,以及負(fù)荷聯(lián)合試車費等。待攤支出分?jǐn)偮?累計發(fā)生的待攤支出÷（建筑工程支出+安裝工程支出）×100%××工程應(yīng)分配的待攤支出=（××工程的建筑工程支出+××工程的安裝工程支出）×待攤支出分?jǐn)偮剩ㄈ┢渌绞饺〉玫墓潭ㄙY產(chǎn)的本錢盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期過錯處理。在按管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)前，應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整〞科目核算。借：固定資產(chǎn)貸：以前年度損益調(diào)整借：以前年度損益調(diào)整貸：盈余公積利潤分配——未分配利潤（四）存在棄置費用的固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)貸：在建工程（實際發(fā)生的建造本錢）預(yù)計負(fù)債（棄置費用的現(xiàn)值）借：財務(wù)費用（每期期初預(yù)計負(fù)債的攤余本錢×實際利率）貸：預(yù)計負(fù)債借：預(yù)計負(fù)債貸：銀行存款等（發(fā)生棄置費用支出時）【提示1】存在棄置費用時需要將棄置費用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)的入賬價值。【提示2】棄置費用最終發(fā)生的金額（終值）與計入固定資產(chǎn)的價值（現(xiàn)值）之間的差額按照實際利率法計算的攤銷金額作為每年的財務(wù)費用計入當(dāng)期損益?！咎崾?】一般工商企業(yè)的固定資產(chǎn)發(fā)生的報廢清理費用不屬于棄置費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時作為固定資產(chǎn)的處置費用處理?！咎崾?】解釋公告第6號：由于技術(shù)進步、法律要求或市場環(huán)境變化等原因，特定固定資產(chǎn)的履行棄置義務(wù)可能會發(fā)生支出金額、預(yù)計棄置時點、折現(xiàn)率等的變動，從而引起原確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債的變動。此時，應(yīng)按照以下原則調(diào)整該固定資產(chǎn)的本錢：（1）對于預(yù)計負(fù)債的減少，以該固定資產(chǎn)賬面價值為限扣減固定資產(chǎn)本錢。如果預(yù)計負(fù)債的減少額超過該固定資產(chǎn)賬面價值，超出局部確認(rèn)為當(dāng)期損益。（2）對于預(yù)計負(fù)債的增加，增加該固定資產(chǎn)的本錢。按照上述原則調(diào)整的固定資產(chǎn)，在資產(chǎn)剩余使用年限內(nèi)計提折舊。一旦該固定資產(chǎn)的使用壽命結(jié)束，預(yù)計負(fù)債的所有后續(xù)變動應(yīng)在發(fā)生時確認(rèn)為損益?！纠}】甲公司是一家核電能源公司，30年前建成一座核電站，其固定資產(chǎn)原價為50000萬元，2015年12月31日，其賬面價值為12500萬元。假定預(yù)計負(fù)債于2015年12月31日的賬面價值為20000萬元。預(yù)計尚可使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為0，采用年限平均法計提折舊。（1）若2015年12月31日重新確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債現(xiàn)值為15000萬元，預(yù)計負(fù)債調(diào)減金額=20000-15000=5000（萬元），調(diào)整后固定資產(chǎn)賬面價值=12500-5000=7500（萬元），2016年固定資產(chǎn)計提折舊=7500÷10=750（萬元）；（2）若2015年12月31日重新確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債現(xiàn)值為5000萬元，預(yù)計負(fù)債調(diào)減金額=20000-5000=15000（萬元），調(diào)整后固定資產(chǎn)賬面價值為零，超出局部2500萬元（15000-12500）確認(rèn)為當(dāng)期損益；（3）若2015年12月31日重新確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債現(xiàn)值為25000萬元，預(yù)計負(fù)債調(diào)增金額=25000-20000=5000（萬元），調(diào)整后固定資產(chǎn)賬面價值=12500+5000=17500（萬元），2016年固定資產(chǎn)計提折舊=17500÷10=1750（萬元）。第二節(jié)折舊

固定資產(chǎn)折舊范圍

固定資產(chǎn)折舊方法

固定資產(chǎn)折舊的會計處理

固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的復(fù)核一、固定資產(chǎn)折舊范圍企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有的固定資產(chǎn)計提折舊,但是,已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。在確定計提折舊的范圍時還應(yīng)注意以下幾點：（一）固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計提折舊。固定資產(chǎn)應(yīng)自到達預(yù)定可使用狀態(tài)時開始計提折舊，終止確認(rèn)時或劃分為持有待售非流動資產(chǎn)時停止計提折舊。當(dāng)月增加的固定資產(chǎn),當(dāng)月不計提折舊，從下月起計提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。（二）固定資產(chǎn)提足折舊后,不管能否繼續(xù)使用,均不再計提折舊,提前報廢的固定資產(chǎn)也不再補提折舊。所謂提足折舊是指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)的應(yīng)計折舊額。（三）已到達預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照估計價值確定其本錢,并計提折舊；待辦理竣工決算后再按實際本錢調(diào)整原來的暫估價值,但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。（四）處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程，不再計提折舊。更新改造工程到達預(yù)定可使用狀態(tài)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，再按重新確定的折舊方法和該項固定資產(chǎn)尚可使用壽命計提折舊。（五）固定資產(chǎn)在定期大修理間隔期間，照提折舊。二、固定資產(chǎn)折舊方法企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。三、固定資產(chǎn)折舊的會計處理借：制造費用（生產(chǎn)車間計提折舊）管理費用（企業(yè)管理部門、未使用的固定資產(chǎn)計提折舊）銷售費用（企業(yè)專設(shè)銷售部門計提折舊）其他業(yè)務(wù)本錢（企業(yè)出租固定資產(chǎn)計提折舊）研發(fā)支出（企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)時使用固定資產(chǎn)計提折舊）在建工程（在建工程中使用固定資產(chǎn)計提折舊）貸：累計折舊四、固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的復(fù)核企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法進行復(fù)核。使用壽命預(yù)計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預(yù)計凈殘值預(yù)計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會計估計變更。第三節(jié)后續(xù)支出確實認(rèn)和計量

資本化的后續(xù)支出

費用化的后續(xù)支出固定資產(chǎn)后續(xù)支出，是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。后續(xù)支出的處理原則為：符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)本錢，同時將被替換局部的賬面價值扣除；不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。一、資本化的后續(xù)支出與固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)本錢，同時將被替換局部的賬面價值扣除。企業(yè)將固定資產(chǎn)進行更新改造的，應(yīng)將相關(guān)固定資產(chǎn)的原價、已計提的累計折舊和減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷，將固定資產(chǎn)的賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程，并停止計提折舊。固定資產(chǎn)發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，通過“在建工程〞科目核算。待固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并到達預(yù)定可使用狀態(tài)時，再從在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并按重新確定的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法計提折舊。二、費用化的后續(xù)支出與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當(dāng)期管理費用或銷售費用。與存貨的生產(chǎn)和加工相關(guān)的固定資產(chǎn)的修理費用按照存貨本錢原則進行處理。企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改進支出，應(yīng)予資本化，作為長期待攤費用，合理進行攤銷?！咎崾尽浚?）企業(yè)對固定資產(chǎn)進行定期檢查發(fā)生的大修理費用，符合資本化條件的，可以計入固定資產(chǎn)本錢或其他相關(guān)資產(chǎn)的本錢，不符合資本化條件的，應(yīng)當(dāng)費用化，計入當(dāng)期損益。固定資產(chǎn)在定期大修理間隔期間，照提折舊。（2）固定資產(chǎn)賬面價值=固定資產(chǎn)本錢-累計折舊-固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備?！纠}】A公司有一辦公樓，原值3600萬元，已計提折舊為1400萬元，已計提減值準(zhǔn)備200萬元。該辦公樓內(nèi)原有4部電梯，原值360萬元，未單獨確認(rèn)為固定資產(chǎn)。2×16年12月，甲公司采用出包方式改造辦公樓4部電梯，決定更換4部電梯。支付的新電梯購置價款為640萬元（不含增值稅稅額），另發(fā)生安裝費用20萬元，以銀行存款支付，舊電梯的回收價格為40萬元，款項尚未收到。要求：計算電梯安裝完畢到達預(yù)定可使用狀態(tài)時辦公樓的本錢?！敬鸢浮颗f電梯的賬面價值=360-1400×360/3600-200×360/3600=200（萬元），電梯安裝完畢到達預(yù)定使用狀態(tài)時辦公樓新的本錢=（3600-1400-200）-200+640+20=2460（萬元）?！纠}·2016考題】資料四審計工程組在審計過程中注意到以下情況:3.20×5年1月，考慮到W產(chǎn)品生產(chǎn)線生產(chǎn)能力已難以滿足開展需要，A公司決定將該生產(chǎn)線轉(zhuǎn)入改擴建(包括更換局部主要設(shè)備部件)。20×5年12月31日，上述生產(chǎn)線改擴建工程完工。A公司20×5年度相關(guān)固定資產(chǎn)和在建工程財務(wù)信息摘錄如下：（單位：萬元）工程年初余額本年計提折舊本年轉(zhuǎn)出至在建工程本年在建工程轉(zhuǎn)入年末余額固定資產(chǎn)—W產(chǎn)品生產(chǎn)線：--原值3000（3000）25002500--累計折舊（980）（20）1000--在建工程—W產(chǎn)品生產(chǎn)線-2000500（2500）-要求：針對資料四第3項，假定不考慮其他條件，指出A公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖?。【答案】存在不?dāng)之處。W產(chǎn)品生產(chǎn)線改擴建更換了局部主要設(shè)備部件，應(yīng)當(dāng)將被替換局部的賬面價值扣除，而不應(yīng)保存轉(zhuǎn)入完成改擴建之后的固定資產(chǎn)賬面余額?！纠}·2014考題】A公司某直營店于20×0年12月完成裝修，裝修支出50萬元，A公司將其作為固定資產(chǎn)核算，預(yù)計使用年限為5年，以年限平均法計提折舊（無殘值）。20×3年1月該直營店撤除原有裝修，重新進行了全面裝修，并于20×3年內(nèi)完工投入使用。A公司將原裝修支出的賬面價值30萬元和新發(fā)生的裝修支出80萬元共計110萬元通過在建工程轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)本錢，并在預(yù)計使用年限內(nèi)以年限平均法計提折舊。要求：假定不考慮其他條件，說明A公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，簡要說明理由，并提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖姡ú豢紤]相關(guān)稅費或遞延所得稅的影響）。【答案】A公司將原裝修的賬面價值包含在固定資產(chǎn)原值內(nèi)，并在預(yù)計使用年限內(nèi)計提折舊存在不當(dāng)之處。理由：原有裝修已經(jīng)被撤除并重新進行了全面裝修，說明原有裝修已經(jīng)不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益，不再符合固定資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)予終止確認(rèn)，而非計入新裝修資產(chǎn)本錢。處理意見：在第二次裝修時將原裝修的賬面價值30萬元予以沖銷，計入當(dāng)期損益。第二章固定資產(chǎn)第四節(jié)固定資產(chǎn)的處置

固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件

固定資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理

持有待售的固定資產(chǎn)

固定資產(chǎn)盤虧的會計處理一、固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件固定資產(chǎn)滿足以下條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn)：（一）該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)；（二）該固定資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益二、固定資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)本錢扣減累計折舊和累計減值準(zhǔn)備后的金額。三、持有待售的固定資產(chǎn)同時滿足以下條件的非流動資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)劃分為持有待售：一是企業(yè)已經(jīng)就處置該非流動資產(chǎn)作出決議；二是企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；三是該項轉(zhuǎn)讓將在一年內(nèi)完成。持有待售的非流動資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和處置組，處置組是指作為整體通過出售或其他方式一并處置的一組資產(chǎn)以及在該交易中轉(zhuǎn)讓的與這些資產(chǎn)直接相關(guān)的負(fù)債。企業(yè)對于持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整該項固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值，使該項固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時該項固定資產(chǎn)的原賬面價值，原賬面價值高于調(diào)整后預(yù)計凈殘值的差額，應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)減值損失計入當(dāng)期損益。某項資產(chǎn)或處置組被劃歸為持有待售，但后來不再滿足持有待售的固定資產(chǎn)確實認(rèn)條件，企業(yè)應(yīng)當(dāng)停止將其劃歸為持有待售，并按照以下兩項金額中較低者計量：（1）該資產(chǎn)或處置組被劃歸為持有待售之前的賬面價值，按照其假定在沒有被劃歸為持有待售的情況下原應(yīng)確認(rèn)的折舊、攤銷或減值進行調(diào)整后的金額；（2）決定不再出售之日的可收回金額。符合持有待售條件的無形資產(chǎn)等其他非流動資產(chǎn)，比照上述原則處理，這里所指其他非流動資產(chǎn)不包括遞延所得稅資產(chǎn)、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》標(biāo)準(zhǔn)的金融資產(chǎn)、以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)、保險合同中產(chǎn)生的合同權(quán)利?！咎崾尽砍钟写圪Y產(chǎn)應(yīng)作為流動資產(chǎn)列示?！纠}】甲公司為上市公司，該公司內(nèi)部審計部門在對其2×15年度財務(wù)報表進行內(nèi)審時，對以下交易或事項的會計處理提出疑問：經(jīng)董事會批準(zhǔn)，甲公司2×15年9月30日與乙公司簽訂一項不可撤銷的銷售合同，將位于城區(qū)的辦公用房轉(zhuǎn)讓給乙公司。合同約定，辦公用房轉(zhuǎn)讓價格為3100萬元，乙公司應(yīng)于2×16年1月15日前支付上述款項；甲公司應(yīng)協(xié)助乙公司于2×16年2月1日前完成辦公用房所有權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)。甲公司該辦公用房系2×10年3月到達預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用的固定資產(chǎn)，本錢為4900萬元，預(yù)計使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為100萬元，采用年限平均法計提折舊，至2×15年9月30日簽訂銷售合同時未計提減值準(zhǔn)備。2×15年度，甲公司對該辦公用房共計提了240萬元折舊，相關(guān)會計處理如下：借：管理費用240貸：累計折舊240要求：判斷甲公司會計處理是否正確；如不正確，簡要說明理由，并編制有關(guān)過錯更正的會計分錄（有關(guān)過錯更正按當(dāng)期過錯處理，且不要求編制結(jié)轉(zhuǎn)損益的會計分錄）?！敬鸢浮考坠緯嬏幚聿徽_。理由：持有待售的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)對其預(yù)計凈殘值進行調(diào)整。同時從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊。至2×15年9月30日累計計提折舊額=［（4900-100）/20］/12×66=1320（萬元），賬面價值=4900-1320=3580（萬元），應(yīng)計提減值準(zhǔn)備金額=3580-3100=480（萬元）。2×15年1-9月份計提折舊額=［（4900-100）/20］/12×9=180（萬元）。【例題·2015考題】20×4年12月31日，A公司與某非關(guān)聯(lián)方簽訂了一份不可撤銷轉(zhuǎn)讓協(xié)議，約定于20×5年初以500萬元價格向其轉(zhuǎn)讓一臺賬面價值為550萬元的舊設(shè)備，并由A公司另行承當(dāng)處置費用10萬元。A公司于20×4年12月31日將該設(shè)備作為持有待售固定資產(chǎn)核算，并將協(xié)議約定轉(zhuǎn)讓價格與該設(shè)備賬面價值之間的差額50萬元確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入20×4年度損益。要求：假定不考慮其他條件，判斷A公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖?。【答案】會計處理存在不?dāng)之處。持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量，因此計入當(dāng)期減值損失的金額應(yīng)為550萬元-（500萬元-10萬元）=60（萬元）?！纠}·2014考題】（1）A公司于20×3年12月31日對固定資產(chǎn)進行了全面清查，盤盈一項固定資產(chǎn)。經(jīng)查該固定資產(chǎn)系A(chǔ)公司于20×1年購入（購入價為20萬元），當(dāng)年未確認(rèn)為固定資產(chǎn)，而是直接計入了當(dāng)期損益。經(jīng)確認(rèn)，該固定資產(chǎn)于20×3年末市場價值為15萬元，A公司據(jù)此于20×3年確認(rèn)固定資產(chǎn)及營業(yè)外收入各15萬元。（2）20×3年12月31日，經(jīng)A公司董事會批準(zhǔn)，A公司與非關(guān)聯(lián)公司J公司簽訂了一份不可撤銷的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，將一項賬面價值為200萬元的固定資產(chǎn)以210萬元的價格轉(zhuǎn)讓給J公司。雙方約定于20×4年5月31日前完成轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的交割。A公司預(yù)計上述轉(zhuǎn)讓將發(fā)生20萬元處置費用。由于截至20×3年12月31日上述交易尚未實施，除計提折舊外，A公司于20×3年未對上述固定資產(chǎn)進行任何其他會計處理。要求：假定不考慮其他條件，逐項判斷A公司的會計處理是否恰當(dāng)。如存在不當(dāng)之處，簡要說明理由，并提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖姟！敬鸢浮浚?）A公司的會計處理不恰當(dāng)。理由：A公司在財產(chǎn)清查中盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期過錯處理，而不能按市場價值直接計入營業(yè)外收入。處理意見：上述盤盈的固定資產(chǎn)，應(yīng)按原購入價計入固定資產(chǎn)本錢并補提折舊，通過“以前年度損益調(diào)整〞科目作前期會計過錯處理。（2）A公司的會計處理不恰當(dāng)。理由：盡管于20×3年末交易未實施，但A公司擬出售的資產(chǎn)在20×3年末已滿足持有待售固定資產(chǎn)的條件。對于持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)在20×3年末按賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。處理意見：該項固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值為其公允價值210萬元減去處置費用20萬元后的金額190萬元，原賬面價值200萬元高于調(diào)整后預(yù)計凈殘值190萬元的差額10萬元，應(yīng)在20×3年末作為資產(chǎn)減值損失計入當(dāng)期損益?！纠}·2013年考題】工程合伙人甲復(fù)核審計工程組成員的審計工作底稿時，發(fā)現(xiàn)如下事項：1.根據(jù)董事會的決議，A公司于20×2年12月31日與W公司（非關(guān)聯(lián)公司）簽訂一項不可撤銷的舊設(shè)備轉(zhuǎn)讓協(xié)議，約定于20×3年2月向W公司交付一臺舊設(shè)備，轉(zhuǎn)讓價格為200萬元。該設(shè)備賬面原值為350萬元，截至20×2年12月31日已累計計提折舊200萬元，未計提減值準(zhǔn)備。A公司預(yù)計交付該設(shè)備還將發(fā)生運輸費等處置費用10萬元，于20×2年12月31日將該設(shè)備賬面價值調(diào)整為190萬元，并自該日起不再計提折舊。工程組成員檢查了該舊設(shè)備轉(zhuǎn)讓協(xié)議和A公司預(yù)計處置費用的依據(jù)，據(jù)此確認(rèn)該項設(shè)備于20×2年12月31日的賬面價值不存在錯報。2.根據(jù)固定資產(chǎn)的實際使用情況，A公司于20×2年度將局部電腦設(shè)備的折舊年限縮短為3年，同時將局部機器設(shè)備折舊方法從直線法改為雙倍余額遞減法。A公司對于上述變更均采用未來適用法進行會計處理。工程組成員認(rèn)為：折舊年限的變更屬于會計估計變更，對此項變更采用未來適用法進行會計處理是適當(dāng)?shù)模徽叟f方法的變更應(yīng)當(dāng)屬于會計政策變更，應(yīng)當(dāng)對此項變更采用追溯調(diào)整法進行會計處理。工程組成員建議A公司對上述折舊方法變更按照追溯調(diào)整法進行相應(yīng)調(diào)整。要求：假定不考慮其他條件，指出工程合伙人甲在復(fù)核工程組成員的工作底稿時，針對工程組成員的審計處理，應(yīng)當(dāng)提出哪些質(zhì)疑和改進建議?！敬鸢浮?.應(yīng)提出的質(zhì)疑：沒有關(guān)注持有待售固定資產(chǎn)的余額不能高于其被劃為持有待售之前的賬面價值的規(guī)定。改進建議：應(yīng)當(dāng)建議A公司按照公允價值減去處置費用后的凈額和原賬面價值兩者孰低計量持有待售固定資產(chǎn)。由于相關(guān)持有待售固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為190萬元，原賬面價值為150萬元，因此，應(yīng)將持有待售固定資產(chǎn)的余額復(fù)原為原賬面價值。2.應(yīng)提出的質(zhì)疑：固定資產(chǎn)折舊方法的變更不屬于會計政策變更。改進建議：固定資產(chǎn)的折舊方法變更也屬于會計估計變更，無需按照追溯調(diào)整法進行調(diào)整。四、固定資產(chǎn)盤虧的會計處理不同財產(chǎn)物資盤虧、毀損的會計處理如下表所示：工程原因處理存貨計量過錯、管理不善的凈損失計入管理費用工程物資建設(shè)期間盤虧、報廢毀損的凈損失計入工程本錢完工后發(fā)生盤虧、報廢毀損的凈損失計入營業(yè)外支出固定資產(chǎn)當(dāng)期清查中盤虧凈損失計入營業(yè)外支出上述資產(chǎn)自然災(zāi)害等意外凈損失計入營業(yè)外支出本章小結(jié)1.掌握固定資產(chǎn)的初始計量；2.掌握固定資產(chǎn)折舊；3.掌握固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理；4.掌握持有待售固定資產(chǎn)的會計處理。第三章無形資產(chǎn)本章近三年考點無主要內(nèi)容第一節(jié)確認(rèn)和初始計量第二節(jié)內(nèi)部研究與開發(fā)支出確實認(rèn)與計量第三節(jié)后續(xù)計量第四節(jié)處置第一節(jié)確認(rèn)和初始計量

無形資產(chǎn)確實認(rèn)條件

無形資產(chǎn)的初始計量一、無形資產(chǎn)確實認(rèn)條件二、無形資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)通常按照實際本錢進行初始計量。（一）外購的無形資產(chǎn)本錢外購的無形資產(chǎn),其本錢包括：購置價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)到達預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。其中,直接歸屬于使該項資產(chǎn)到達預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出包括使無形資產(chǎn)到達預(yù)定用途所發(fā)生的專業(yè)效勞費用、測試無形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等。注意：以下各項不包括在無形資產(chǎn)初始本錢中：（1）為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用；（2）無形資產(chǎn)已經(jīng)到達預(yù)定用途以后發(fā)生的費用。購置無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的本錢應(yīng)以購置價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購置價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照“借款費用〞的有關(guān)規(guī)定應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當(dāng)期損益。（二）投資者投入的無形資產(chǎn)本錢投資者投入無形資產(chǎn)的本錢，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。（三）通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、政府補助和企業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的本錢，應(yīng)當(dāng)分別按照本書“非貨幣性資產(chǎn)交換〞、“債務(wù)重組〞、“政府補助〞和“企業(yè)合并〞章節(jié)的有關(guān)規(guī)定確定。（四）土地使用權(quán)的處理企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。但以下情況除外：1.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計入所建造的房屋建筑物本錢。2.企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款應(yīng)當(dāng)按照合理的方法在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處理。企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增值時，應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)?！咎崾尽客恋厥褂脵?quán)可能作為固定資產(chǎn)核算，可能作為無形資產(chǎn)核算，也可能作為投資性房地產(chǎn)核算，還可能計入所建造的房屋建筑物本錢。第二節(jié)內(nèi)部研究與開發(fā)支出確實認(rèn)與計量內(nèi)部研究與開發(fā)支出的會計處理如以下圖所示：

【提示】（1）如果確實無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時費用化計入當(dāng)期損益（管理費用）。（2）內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的本錢僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產(chǎn)到達預(yù)定用途前發(fā)生的支出總額,對于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中到達資本化條件之前已經(jīng)費用化計入當(dāng)期損益的支出不再進行調(diào)整。（3）“研發(fā)支出——資本化支出〞余額計入資產(chǎn)負(fù)債表中的“開發(fā)支出〞工程。【例題】甲公司2×16年1月10日開始自行研究開發(fā)無形資產(chǎn)，12月31日到達預(yù)定用途。其中，研究階段發(fā)生職工薪酬30萬元、計提專用設(shè)備折舊40萬元；進入開發(fā)階段后，相關(guān)支出符合資本化條件前發(fā)生職工薪酬30萬元、計提專用設(shè)備折舊30萬元，符合資本化條件后發(fā)生職工薪酬100萬元、計提專用設(shè)備折舊200萬元。假定不考慮其他因素。要求：計算無形資產(chǎn)初始入賬金額?！敬鸢浮扛鶕?jù)相關(guān)的規(guī)定，只有在開發(fā)階段符合資本化條件后的支出才能計入無形資產(chǎn)入賬價值，此題中開發(fā)階段符合資本化條件的支出金額=100+200=300（萬元），確認(rèn)為無形資產(chǎn)?！纠}】甲股份有限公司（以下簡稱“甲公司〞）2×15年有關(guān)資料如下：（1）甲公司2×15年發(fā)生研發(fā)支出1000萬元，其中按照會計準(zhǔn)則規(guī)定費用化的局部為400萬元，資本化形成無形資產(chǎn)的局部為600萬元。該研發(fā)形成的無形資產(chǎn)于2×15年7月1日到達預(yù)定用途，預(yù)計可使用5年，采用直線法攤銷，預(yù)計凈殘值為零。稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費用的50%加計扣除；形成資產(chǎn)的，未來期間按照無形資產(chǎn)攤銷金額的150%予以稅前扣除。該無形資產(chǎn)攤銷方法、攤銷年限及凈殘值的稅法規(guī)定與會計相同。甲公司2×15年利潤總額為5100萬元。其他有關(guān)資料：甲公司適用的所得稅稅率為25%；預(yù)計甲公司未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。甲公司2×15年年初遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債的余額均為零，且不存在未確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)的暫時性差異。要求：（1）確定上述交易或事項截至2×15年12月31日所形成資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)，并說明是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債及其理由。（2）計算甲公司2×15年應(yīng)交所得稅，編制甲公司2×15年與所得稅費用相關(guān)的會計分錄?！敬鸢浮浚涸擁棢o形資產(chǎn)2×15年12月31日的賬面價值=600-600/5×6/12=540（萬元），計稅基礎(chǔ)=540×150%=810（萬元），該無形資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間形成的可抵扣暫時性差異270萬元，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。理由：該差異產(chǎn)生于自行研究開發(fā)形成無形資產(chǎn)的初始入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間。會計準(zhǔn)則規(guī)定，有關(guān)暫時性差異在產(chǎn)生時（交易發(fā)生時）既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，同時亦非產(chǎn)生于企業(yè)合并的情況下，不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)暫時性差異的所得稅影響。相應(yīng)地，因初始確認(rèn)差異所帶來的后續(xù)影響亦不應(yīng)予以確認(rèn)。（2）應(yīng)納稅所得額=會計利潤5100-400×50%（內(nèi)部研究開發(fā)無形資產(chǎn)費用化加計扣除）-600/5×6/12×50%（內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)按照稅法規(guī)定加計攤銷）=4870（萬元），甲公司2×15年應(yīng)交所得稅金額=4870×25%=1217.5（萬元）。會計分錄：借：所得稅費用1217.50貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅1217.50第三節(jié)后續(xù)計量后續(xù)計量的會計處理如以下圖所示：【提示】（1）企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核。如果無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法。（2）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。如果有證據(jù)說明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，視為會計估計變更，應(yīng)當(dāng)估計其使用壽命，按使用壽命有限的無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定處理。（3）無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（管理費用、其他業(yè)務(wù)本錢等）。某項無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)資產(chǎn)的本錢。（4）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)改為使用壽命有限的無形資產(chǎn)屬于會計估計變更。（5）無形資產(chǎn)賬面價值=無形資產(chǎn)原價-累計攤銷-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備第四節(jié)處置

無形資產(chǎn)的出售

無形資產(chǎn)的出租

無形資產(chǎn)的報廢一、無形資產(chǎn)的出售企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入或營業(yè)外支出）。借：銀行存款無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計攤銷營業(yè)外支出（借方差額）貸：無形資產(chǎn)應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）營業(yè)外收入（貸方差額）二、無形資產(chǎn)的出租（一）應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)收入確認(rèn)原則確認(rèn)所取得的轉(zhuǎn)讓使用權(quán)收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（二）將發(fā)生的與該轉(zhuǎn)讓使用權(quán)有關(guān)的相關(guān)費用計入其他業(yè)務(wù)本錢借：其他業(yè)務(wù)本錢貸：累計攤銷銀行存款三、無形資產(chǎn)的報廢無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷，其賬面價值轉(zhuǎn)作當(dāng)期損益（營業(yè)外支出）。借：營業(yè)外支出累計攤銷無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：無形資產(chǎn)本章小結(jié)1.掌握無形資產(chǎn)的初始計量；2.掌握研究階段與開發(fā)階段的會計處理；3.掌握使用壽命有限無形資產(chǎn)和使用壽命不確定無形資產(chǎn)的會計處理；4.掌握無形資產(chǎn)出售、出租、報廢的會計處理。第四章投資性房地產(chǎn)本章近三年考點無主要內(nèi)容第一節(jié)性質(zhì)和確認(rèn)第二節(jié)初始計量第三節(jié)后續(xù)支出確實認(rèn)和計量第四節(jié)轉(zhuǎn)換和處置第一節(jié)性質(zhì)和確認(rèn)

投資性房地產(chǎn)的定義及特征

投資性房地產(chǎn)的范圍

投資性房地產(chǎn)確實認(rèn)一、投資性房地產(chǎn)的定義及特征投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨計量和出售。二、投資性房地產(chǎn)的范圍范圍注意問題已出租的土地使用權(quán)（1）企業(yè)方案用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)，不屬于此類；（2）以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租給其他單位的房地產(chǎn)也不屬于投資性房地產(chǎn)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)已出租的建筑物（1）是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)并以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物；（2）對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物或在建建筑物，只有企業(yè)管理當(dāng)局（董事會或類似機構(gòu)）作出正式書面決議，明確說明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也可視為投資性房地產(chǎn)【提示】以下各項不屬于投資性房地產(chǎn)：（1）自用房地產(chǎn)即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。例如：企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的房屋；企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店；企業(yè)自用的辦公樓、生產(chǎn)車間廠房等。（2）作為存貨的房地產(chǎn)作為存貨的房地產(chǎn)是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。這局部房地產(chǎn)屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨，不屬于投資性房地產(chǎn)。如果某項房地產(chǎn)，局部用于賺取租金或資本增值、局部用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理，能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的局部，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的局部，不確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。三、投資性房地產(chǎn)確實認(rèn)第二節(jié)初始計量

投資性房地產(chǎn)的初始計量

與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出一、投資性房地產(chǎn)的初始計量投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照本錢進行初始計量。（一）外購的投資性房地產(chǎn)確實認(rèn)和初始計量對于企業(yè)外購的房地產(chǎn)，只有在購入房地產(chǎn)的同時開始對外出租（自租賃期開始日起，下同）或用于資本增值，才能稱之為外購的投資性房地產(chǎn)。外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的實際本錢，包括購置價款、相關(guān)稅費和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。企業(yè)購入房地產(chǎn)，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應(yīng)領(lǐng)先將外購的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，才能從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。

（二）自行建造投資性房地產(chǎn)確實認(rèn)和初始計量自行建造投資性房地產(chǎn)，其本錢由建造該項資產(chǎn)到達預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開發(fā)費、建筑本錢、安裝本錢、應(yīng)予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分?jǐn)偟拈g接費用等。建造過程中發(fā)生的非正常性損失，直接計入當(dāng)期損益，不計入建造本錢（三）非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)確實認(rèn)和初始計量參見“轉(zhuǎn)換和處置〞局部內(nèi)容。二、與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出（一）資本化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入投資性房地產(chǎn)本錢。企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，在再開發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷。轉(zhuǎn)為改擴建時的分錄如下：1.本錢模式借：投資性房地產(chǎn)——在建投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：投資性房地產(chǎn)2.公允價值模式借：投資性房地產(chǎn)——在建——公允價值變動（也可能在貸方）貸：投資性房地產(chǎn)——本錢（二）費用化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。第三節(jié)后續(xù)支出確實認(rèn)和計量

采用本錢模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用本錢模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，滿足特定條件時也可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。一、采用本錢模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)（一）科目設(shè)置投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備（二）會計處理在本錢模式下，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，計提折舊或攤銷；存在減值跡象的，還應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定進行處理。1.計提折舊或進行攤銷時借：其他業(yè)務(wù)本錢貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）2.計提減值準(zhǔn)備時借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備3.取得租金收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）二、采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)（一）采用公允價值模式計量的前提條件企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)說明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。（二）科目設(shè)置1.投資性房地產(chǎn)——本錢——公允價值變動2.公允價值變動損益（三）采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理1.公允價值上升借：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動貸：公允價值變動損益2.公允價值下降借：公允價值變動損益貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動3.取得租金收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）【提示】企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷，也不計提減值準(zhǔn)備。三、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。以本錢模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為本錢模式。投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量由本錢模式變更為公允價值模式的賬務(wù)處理：借：投資性房地產(chǎn)——本錢（變更日公允價值）投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）（原投資性房地產(chǎn)已計提的折舊或攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：投資性房地產(chǎn)（原價）利潤分配——未分配利潤（或借記）盈余公積（或借記）【提示】涉及所得稅影響的，調(diào)整遞延所得稅負(fù)債（或遞延所得稅資產(chǎn)）。第四節(jié)轉(zhuǎn)換和處置

投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換

投資性房地產(chǎn)的處置一、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換（一）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換形式和轉(zhuǎn)換日1.轉(zhuǎn)換形式“自用房地產(chǎn)或存貨〞與“投資性房地產(chǎn)〞的轉(zhuǎn)換。2.轉(zhuǎn)換日（1）“自用房地產(chǎn)或存貨〞轉(zhuǎn)換為“投資性房地產(chǎn)〞租賃期開始日或用于資本增值的日期?！翱罩媒ㄖ锘蛟诮ńㄖ铷暿嵌聲蝾愃茩C構(gòu)作出書面決議的日期。（2）“投資性房地產(chǎn)〞轉(zhuǎn)換為“自用房地產(chǎn)〞房地產(chǎn)到達自用狀態(tài)日期。（3）“投資性房地產(chǎn)〞轉(zhuǎn)換為“存貨〞租賃期屆滿，企業(yè)董事會或類似機構(gòu)作出書面決議明確說明將其重新開發(fā)用于對外出售的日期。（二）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理1.本錢計量投資性房地產(chǎn)采用賬面價值計量模式的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換如以下圖所示：對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)：2.公允價值模式投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量模式的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換如以下圖所示：【例題】甲公司2×13年至2×16年發(fā)生以下交易或事項：2×13年12月31日購入一棟辦公樓，實際取得本錢為3000萬元。該辦公樓預(yù)計使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。因公司遷址，2×16年6月30日甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議。該協(xié)議約定：甲公司將上述辦公樓租賃給乙公司，租賃期開始日為協(xié)議簽訂日，租期2年，年租金150萬元，每半年支付一次。租賃協(xié)議簽訂日該辦公樓的公允價值為2800萬元。甲公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。2×16年12月31日，該辦公樓的公允價值為2200萬元。要求：（1）計算轉(zhuǎn)換日應(yīng)確認(rèn)的其他綜合收益；（2）計算上述交易或事項對甲公司2×16年度營業(yè)利潤的影響金額?！敬鸢浮浚?）辦公樓出租前的賬面價值=3000-3000/20×2.5=2625（萬元），轉(zhuǎn)換日應(yīng)確認(rèn)的其他綜合收益=2800-2625=175（萬元）。（2）2×16年應(yīng)計提的折舊=3000/20×6/12=75（萬元），上述交易對2×16年度營業(yè)利潤的影響=-75+150/2+（2200-2800）=-600（萬元）?！纠}】甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了一項租賃協(xié)議,將其原先自用的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)使用,租賃期開始日為2×16年3月31日。2×16年3月31日，該寫字樓的賬面余額50000萬元,已計提累計折舊10000萬元，未計提減值準(zhǔn)備，公允價值為46000萬元，甲企業(yè)對該項投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。假定轉(zhuǎn)換前該寫字樓的計稅基礎(chǔ)與賬面價值相等，稅法規(guī)定，該寫字樓預(yù)計尚可使用年限為20年，采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為0。2×16年12月31日,該項寫字樓的公允價值為48000萬元，甲企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。要求：編制甲企業(yè)2×16年12月31日與所得稅有關(guān)的會計分錄?！敬鸢浮?×16年12月31日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值為48000萬元，計稅基礎(chǔ)＝(50000－10000)－(50000－10000)/20×9/12＝38500(萬元)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異＝48000－38500＝9500(萬元)，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債＝9500×25%＝2375(萬元)。其中，轉(zhuǎn)換日投資性房地產(chǎn)公允價值為46000萬元，寫字樓賬面價值＝計稅基礎(chǔ)＝50000－10000＝40000(萬元)，差額（應(yīng)納稅暫時性差異）6000萬元確認(rèn)為其他綜合收益，遞延所得稅負(fù)債對應(yīng)其他綜合收益的金額＝6000×25%＝1500(萬元)，2×16年轉(zhuǎn)換日后產(chǎn)生的影響損益的應(yīng)納稅暫時性差異=（48000-46000）+(50000－10000)/20×9/12=3500（萬元），遞延所得稅負(fù)債對應(yīng)所得稅費用的金額＝3500×25%＝875(萬元)，或遞延所得稅負(fù)債對應(yīng)所得稅費用的金額=2375-1500=875（萬元）。會計分錄如下：借：所得稅費用875其他綜合收益1500貸：遞延所得稅負(fù)債2375二、投資性房地產(chǎn)的處置（一）采用本錢模式計量借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：其他業(yè)務(wù)本錢投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：投資性房地產(chǎn)（二）采用公允價值模式計量借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：其他業(yè)務(wù)本錢貸：投資性房地產(chǎn)——本錢——公允價值變動借：其他綜合收益貸：其他業(yè)務(wù)本錢借：公允價值變動損益貸：其他業(yè)務(wù)本錢或借：其他業(yè)務(wù)本錢貸：公允價值變動損益本章小結(jié)1.掌握投資性房地產(chǎn)的范圍；2.掌握投資性房地產(chǎn)改擴建的后續(xù)支出；3.掌握投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量；4.掌握投資性房地產(chǎn)計量模式間的轉(zhuǎn)換。第五章金融資產(chǎn)本章近三年考點1.金融資產(chǎn)的分類（2014年）2.持有至到期投資的核算（2016年）3.理財產(chǎn)品的核算（2016年）4.可供出售金融資產(chǎn)的會計處理（2015年）主要內(nèi)容第一節(jié)分類和初始計量第二節(jié)后續(xù)計量第三節(jié)金融資產(chǎn)重分類第四節(jié)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移第一節(jié)分類和初始計量

分類

初始計量一、分類金融資產(chǎn)的分類與金融資產(chǎn)的計量密切相關(guān)。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)金融資產(chǎn)時，將其劃分為以下四類：（1）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項；（4）可供出售金融資產(chǎn)。二、初始計量企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益；對于其他類的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當(dāng)計入初始確認(rèn)金額。企業(yè)取得金融資產(chǎn)所支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收工程進行處理。第二節(jié)后續(xù)計量

金融資產(chǎn)后續(xù)計量原則

實際利率法及攤余本錢

金融資產(chǎn)相關(guān)利得或損失的處理

以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理

持有至到期投資的會計處理

貸款和應(yīng)收款項的會計處理

可供出售金融資產(chǎn)的會計處理一、金融資產(chǎn)后續(xù)計量原則金融資產(chǎn)的后續(xù)計量與金融資產(chǎn)的分類密切相關(guān)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照以下原則對金融資產(chǎn)進行后續(xù)計量：（一）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用；（二）持有至到期投資，應(yīng)當(dāng)采用實際利率法，按攤余本錢計量；（三）貸款和應(yīng)收款項，應(yīng)當(dāng)采用實際利率法，按攤余本錢計量；（四）可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用。二、實際利率法及攤余本錢（一）實際利率法實際利率法，是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債（含一組金融資產(chǎn)或金融負(fù)債）的實際利率計算其攤余本錢及各期利息收入或利息費用的方法。1.實際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價值所使用的利率。2.企業(yè)在初始確認(rèn)以攤余本錢計量的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債時，就應(yīng)當(dāng)計算確定實際利率，并在相關(guān)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。（二）攤余本錢金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余本錢，是指該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)以下調(diào)整后的結(jié)果：1.扣除已歸還的本金；2.加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；3.扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產(chǎn)）。如何理解“加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額〞，見以下圖。本期計提的利息（確定的利息收入）=期初攤余本錢×實際利率本期期初攤余本錢即為上期期末攤余本錢期末攤余本錢=期初攤余本錢+本期計提的利息-本期收回的利息和本金-本期計提的減值準(zhǔn)備三、金融資產(chǎn)相關(guān)利得或損失的處理（一）對于按照公允價值進行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)，其公允價值變動形成的利得或損失，除與套期保值有關(guān)外，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定處理：1.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。2.可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計入所有者權(quán)益（其他綜合收益），在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益?？晒┏鍪弁鈳咆泿判越鹑谫Y產(chǎn)形成的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（財務(wù)費用）。采用實際利率法計算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益；可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)在被投資單位宣揭發(fā)放股利時計入當(dāng)期損益。（二）以攤余本錢計量的金融資產(chǎn)，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。四、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理初始計量按公允價值計量相關(guān)交易費用計入當(dāng)期損益（投資收益）已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收工程后續(xù)計量資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價值計量，公允價值變動計入當(dāng)期損益（公允價值變動損益），持有期間產(chǎn)生的應(yīng)收股利或應(yīng)收利息確認(rèn)為投資收益處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益將持有交易性金融資產(chǎn)期間公允價值變動損益轉(zhuǎn)入投資收益【例題】2×15年12月20日，甲公司以每股10元的價格從二級市場購入乙公司股票10萬股，支付價款100萬元，另支付相關(guān)交易費用0.2萬元。甲公司將購入的乙公司股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。2×15年12月31日，乙公司股票市場價格為每股15元。2×16年3月15日，甲公司收到乙公司分派的現(xiàn)金股利5萬元。2×16年4月4日，甲公司將所持有乙公司股票以每股16元的價格全部出售，在支付相關(guān)交易費用0.3萬元后，實際取得款項159.7萬元。要求：計算甲公司因投資乙公司股票2×16年累計應(yīng)確認(rèn)的投資收益?！敬鸢浮考坠?×16年因分得股利而確認(rèn)的投資收益為5萬元，甲公司2×16年出售乙公司股票確認(rèn)的投資收益=159.7-100=59.7（萬元），所以甲公司2×16年因投資乙公司股票累計確認(rèn)的投資收益=59.7+5=64.7（萬元）。五、持有至到期投資的會計處理初始計量按公允價值和交易費用之和計量（其中，交易費用在“持有至到期投資——利息調(diào)整〞科目核算）實際支付款項中包含已到付息期尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收工程后續(xù)計量采用實際利率法，按攤余本錢計量持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按重分類日公允價值計量，公允價值與原持有至到期投資賬面價值的差額計入其他綜合收益處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益【例題·2016年考題】資料六審計工程組在審計過程中注意到以下情況:3.A公司于20×5年1月1日在一級市場上按面值購入每年付息、到期還本的2年期國債10萬元，將其作為持有至到期投資核算。A公司于20×5年末收到該國債利息4000元，將其計入當(dāng)期損益。20×5年12月31日，該國債公允價值上升了1萬元，A公司因此調(diào)增其賬面價值，同時確認(rèn)公允價值變動收益1萬元。A公司在申報20×5年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時，將該國債上述利息收入和公允價值變動收益共計14000元納入了20×5年度應(yīng)納稅所得額。要求：（1）指出A公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖?。?）假定不考慮其他條件，判斷是否涉及遞延所得稅的核算。如果涉及，指出應(yīng)確認(rèn)的是遞延所得稅資產(chǎn)還是遞延所得稅負(fù)債?！敬鸢浮浚?）存在不當(dāng)之處。處理意見：應(yīng)沖回公允價值變動收益1萬元，相應(yīng)調(diào)減持有至到期投資賬面價值。持有至到期投資應(yīng)當(dāng)以攤余本錢進行后續(xù)計量(不應(yīng)當(dāng)根據(jù)公允價值變動調(diào)整其賬面價值)。（2）不涉及遞延所得稅的計算。六、貸款和應(yīng)收款項的會計處理初始計量按公允價值和交易費用之和計量后續(xù)計量采用實際利率法，按攤余本錢計量處置處置時，售價與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益七、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理初始計量債券投資按公允價值和交易費用之和計量（其中，交易費用在“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整〞科目核算）實際支付的款項中包含的利息，應(yīng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收利息股票投資按公允價值和交易費用之和計量，實際支付的款項中包含的已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利應(yīng)作為應(yīng)收股利后續(xù)計量資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價值計量，公允價值變動計入其他綜合收益（不考慮減值因素），持有期間產(chǎn)生的應(yīng)收股利確認(rèn)為投資收益持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按公允價值計量，公允價值與賬面價值的差額計入其他綜合收益處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益將可供出售金融資產(chǎn)持有期間產(chǎn)生的“其他綜合收益〞轉(zhuǎn)入“投資收益〞【例題·2016年考題】資料四審計工程組在審計過程中注意到以下情況:2.A公司20×5年12月31日其他應(yīng)收款賬面余額中包含A公司所購置的若干“理財產(chǎn)品〞，明細摘錄如下：工程發(fā)行機構(gòu)金額到期日是否保本收益率理財產(chǎn)品A證券公司100萬元20×6年3月是固定，年化收益率3.5%理財產(chǎn)品B商業(yè)銀行200萬元20×6年5月否非固定，預(yù)期最高年化收益率4%……（略）……（略）……（略）……（略）……（略）……（略）要求:假定不考慮其他條件，指出A公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖?。【答案】存在不?dāng)之處。非保本非固定收益理財產(chǎn)品B的回收金額不固定也不確定，不能分類為應(yīng)收款項，應(yīng)當(dāng)分類為可供出售金融資產(chǎn)?！纠}·2015年考題】審計工程組在審計過程中注意到以下情況：1.A公司于20×4年初以每股10元價格購入某上市公司股票1萬股，意圖長期持有并將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。20×4年12月31日，該股票股價上升至每股15元，A公司將上述可供出售金融資產(chǎn)賬面價值調(diào)整為15萬元，并相應(yīng)確認(rèn)投資收益5萬元。要求：假定不考慮其他條件，逐項判斷A公司的會計處理是否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖??！敬鸢浮繒嬏幚泶嬖诓划?dāng)之處。可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動應(yīng)計入其他綜合收益。第三節(jié)金融資產(chǎn)重分類金融資產(chǎn)的分類一旦確定，不得隨意變更（即重分類）。在企業(yè)合并的情況下，對企業(yè)合并中取得的金融資產(chǎn)進行分類或指定，不屬于此處所指的重分類。企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常說明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大時，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的局部）重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。例如，某企業(yè)在2×15年將某項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)或者是出售了一局部，且重分類或出售局部的金額相對于該企業(yè)沒有重分類或出售之前全部持有至到期投資總額比例較大，那么該企業(yè)應(yīng)當(dāng)將剩余的其他持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)，而且在2×16年和2×17年兩個完整的會計年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。但是，需要說明的是，遇到以下情況時可以例外：1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內(nèi)），且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響；2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事件所引起?！纠}·2014年考題】審計工程組在對A公司20×3年度財務(wù)報表進行審計時，注意到以下事項：1.20×2年1月，A公司支付200萬元（含交易費用）從活潑市場購置了某上市公司一定數(shù)量的5年期、按年付息、到期一次還本的公司債券，A公司將其劃分為持有至到期投資。20×3年7月1日，由于資金周轉(zhuǎn)需要，A公司以130萬元的價格對外轉(zhuǎn)讓了上述公司債券的60%，余下的40%繼續(xù)作為持有至到期投資核算。要求：假定不考慮其他條件，判斷A公司的會計處理是否恰當(dāng)。如存在不當(dāng)之處，簡要說明理由，并提出恰當(dāng)?shù)奶幚硪庖姟！敬鸢浮緼公司的會計處理不恰當(dāng)。理由：A公司因自身的原因?qū)е聦⒊钟兄恋狡谕顿Y在到期前處置，說明其違背了將投資持有至到期的最初意圖，并且處置的金額相對于該投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售前的總額較大，因此應(yīng)當(dāng)將處置后剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)。處理意見：重分類日，將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入其他綜合收益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。第四節(jié)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移

金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移概述

金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移確實認(rèn)和計量一、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移概述金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，是指企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）將金融資產(chǎn)讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方（轉(zhuǎn)入方）。二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移確實認(rèn)和計量（一）金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移和局部轉(zhuǎn)移的區(qū)分企業(yè)應(yīng)當(dāng)將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移區(qū)分為金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移和局部轉(zhuǎn)移，并分別按照會計準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定處理。（二）符合終止確認(rèn)條件的情形1.符合終止確認(rèn)條件的判斷企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)相關(guān)金融資產(chǎn)。以下情形說明企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方：（1）不附任何追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn)；（2）附回購協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，回購價為回購時該金融資產(chǎn)的公允價值；（3）附重大價外看跌期權(quán)（或重大價外看漲期權(quán)）的金融資產(chǎn)出售。企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與購置方之間簽訂看跌（或看漲）期權(quán)合約，但從合約條款判斷，由于該期權(quán)為重大價外期權(quán)，致使到期時或到期前行權(quán)的可能性極小，此時可以認(rèn)定企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了該項金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，因此，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。2.符合終止確認(rèn)條件時的計量金融資產(chǎn)局部轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價值，在終止確認(rèn)局部和未終止確認(rèn)局部（在此種情況下，所保存的局部資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)視同未終止確認(rèn)金融資產(chǎn)的一局部）之間，按照各自的相對公允價值進行分?jǐn)?。（三）不符合終止確認(rèn)條件的情形1.不符合終止確認(rèn)條件的判斷企業(yè)保存了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬，不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)相關(guān)金融資產(chǎn)。以下情形通常說明企業(yè)保