會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：房產(chǎn)稅籌劃案例

房產(chǎn)稅籌劃案例房產(chǎn)稅籌劃案例如下所示：

【案例一】

江蘇甲企業(yè)（集團(tuán)）公司2011年初計(jì)劃興建一座花園式工廠，工程分兩部分：一部分為辦公用房以及輔助設(shè)施，包括廠區(qū)圍墻、水塔、變電塔、停車場(chǎng)、露天涼亭、游泳池、噴泉設(shè)施等建筑物，總計(jì)造價(jià)為1億元；另一部分為廠房。在興建過程中，董事長(zhǎng)發(fā)現(xiàn)了與房產(chǎn)稅有關(guān)的兩個(gè)問題：

一是房產(chǎn)原值的確認(rèn)。如果1億元都作為房產(chǎn)原值的話，甲企業(yè)自工廠建成的次月起就應(yīng)繳納房產(chǎn)稅，每年應(yīng)納房產(chǎn)稅（扣除比例為30%）為：10000*（1-30%）*1.2%=84（萬元），這84萬元的稅負(fù)只要該廠存在，就不可避免。如果以20年計(jì)算，就將是1680萬元。企業(yè)感到稅負(fù)太重，希望尋找節(jié)稅的方法和途徑。

二是土地價(jià)值的分?jǐn)倢?duì)房產(chǎn)稅的影響。如果2011年3月1日征用100畝（66666.66平方米）土地，支付土地出讓金500萬元；企業(yè)按50年攤銷；2011年6月，動(dòng)用5000平方米（長(zhǎng)100米，寬50米）興建A廠房。在具體操作中如何節(jié)省房產(chǎn)稅？

土地出讓金：是指各級(jí)政府土地管理部門將土地使用權(quán)出讓給土地使用者，按規(guī)定向受讓人收取的土地出讓的全部?jī)r(jià)款（指土地出讓的交易總額），或土地使用期滿，土地使用者需要續(xù)期而向土地管理部門繳納的續(xù)期土地出讓價(jià)款，或原通過行政劃撥獲得土地使用權(quán)的土地使用者，將土地使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓、出租、抵押、作價(jià)入股和投資，按規(guī)定補(bǔ)交的土地出讓價(jià)款。

正因?yàn)橥恋爻鲎尳鸬拇嬖?，地方?cái)政對(duì)地產(chǎn)業(yè)有過分的依賴，土地財(cái)政成為房?jī)r(jià)調(diào)控的絆腳石。

稅法規(guī)定，房產(chǎn)稅的征稅對(duì)象是房屋。企業(yè)自用房產(chǎn)依據(jù)房產(chǎn)原值一次減除10%-30%后的余值按1.2%的稅率計(jì)算繳納。房產(chǎn)原值是指納稅人依據(jù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在賬簿“固定資產(chǎn)”科目中記載的房屋原價(jià)。因此，對(duì)于自用房產(chǎn)應(yīng)納房產(chǎn)稅的籌劃應(yīng)當(dāng)緊緊圍繞房產(chǎn)原值的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行。

按稅法的有關(guān)規(guī)定，房產(chǎn)是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財(cái)產(chǎn)，可供人們?cè)谄渲猩a(chǎn)、工作、居住或儲(chǔ)藏物資的場(chǎng)所，不包括獨(dú)立于房屋之外的建筑物，譬如，圍墻、水塔、變電塔、露天停車場(chǎng)、露天涼亭、露天游泳池、噴泉設(shè)施等。

稅法規(guī)定，獨(dú)立于房屋之外的建筑物不征收房產(chǎn)稅，但與房屋不可分割的附屬設(shè)施或者一般不單獨(dú)計(jì)價(jià)的配套設(shè)施需要并入房屋原值計(jì)征房產(chǎn)稅。與房屋不可分割的各種附屬設(shè)備或一般不單獨(dú)計(jì)算價(jià)值的配套設(shè)施，是指暖氣、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、煤氣等設(shè)備，各種管線，譬如蒸汽、壓縮空氣、石油、給水排水等管道及電力、電信、電纜導(dǎo)線，電梯、升降機(jī)、過道、曬臺(tái)等。附屬設(shè)備和配套設(shè)施往往不僅僅為房產(chǎn)服務(wù)，稅法同時(shí)規(guī)定了其具體的界限：“附屬設(shè)備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探視井或三通管算起，電燈網(wǎng)、照明線從進(jìn)線盒連接管算起?！边@就要求在核算房屋原值時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)房屋與非房屋建筑物以及各種附屬設(shè)施、配套設(shè)施進(jìn)行適當(dāng)劃分。

另外，關(guān)于房屋中央空調(diào)設(shè)備是否計(jì)入房產(chǎn)原值的問題，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于對(duì)房屋中央空調(diào)是否計(jì)入房產(chǎn)原值等問題的批復(fù)》（財(cái)稅地字[1987]第28號(hào)文件）規(guī)定，新建房屋交付使用時(shí)，如中央空調(diào)設(shè)備已計(jì)算在房產(chǎn)原值之中，則房產(chǎn)原值應(yīng)包括中央空調(diào)設(shè)備；如中央空調(diào)設(shè)備作單項(xiàng)固定資產(chǎn)入賬，單獨(dú)核算并提取折舊，則房產(chǎn)原值不應(yīng)包括中央空調(diào)設(shè)備。關(guān)于舊房安裝空調(diào)設(shè)備，一般都作單項(xiàng)固定自產(chǎn)入賬，不應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值。

因此，對(duì)該企業(yè)除廠房、辦公用房以外的建筑物，如果把停車場(chǎng)、游泳池也都建成露天的，并且把這些獨(dú)立建筑物的造價(jià)同廠房、辦公用房的造價(jià)分開，在會(huì)計(jì)賬簿中單獨(dú)記載，則這部分建筑物的造價(jià)不計(jì)入房產(chǎn)原值，不繳納房產(chǎn)稅。該企業(yè)經(jīng)過估算，除廠房、辦公用房外的建筑物的造價(jià)為800萬元左右，獨(dú)立出來以后，每年可少繳房產(chǎn)稅：

800*（1-30%）*1.2%=6.72（萬元）。

如果以20年計(jì)算，就是134.4萬元！

有關(guān)地價(jià)的分?jǐn)倖栴}，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)時(shí)，應(yīng)將相關(guān)的土地使用權(quán)予以結(jié)轉(zhuǎn)。結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值一次計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本。該規(guī)定不僅適用于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房，對(duì)非房地產(chǎn)企業(yè)自行建造自用的房屋同樣適用。同時(shí)，企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)購(gòu)入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項(xiàng)目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度規(guī)定的期限分期攤銷。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房時(shí)，應(yīng)將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入開發(fā)成本；企業(yè)因利用土地建造自用某項(xiàng)目時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。

根據(jù)此規(guī)定，江蘇甲企業(yè)（集團(tuán)）公司在取得土地使用權(quán)時(shí)，會(huì)計(jì)要將土地使用權(quán)計(jì)入“無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)”賬戶中。每個(gè)月要進(jìn)行無形資產(chǎn)攤銷，其攤銷的具體數(shù)額為：

5000000÷50÷12=8333.33（元）。

企業(yè)征用土地3個(gè)月，到2011年6月初，“無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)”賬面余額為：

5000000-8333.33*3=4975000（元），

應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)至“在建工程”科目的金額為：

4975000÷66666.66×5000=373125.04（元）。

本月應(yīng)攤銷額為：

（4975000-373125.03）÷（50*12-3）=7708.33（元）。

以后各月仍按上述方法進(jìn)行處理。這些費(fèi)用將形成不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)值，作為計(jì)算繳納房產(chǎn)稅的計(jì)算依據(jù)。上述方法的可行性，在于會(huì)計(jì)核算時(shí)遵循了“相關(guān)性原則”和“配比”原則，避免了將整塊土地結(jié)轉(zhuǎn)至在建工程成本，從而減少了房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。

在房產(chǎn)稅的征收上，是以房產(chǎn)的原值作為征收依據(jù)的，因此，合理地確定房產(chǎn)原值，即是合理地確定房產(chǎn)稅。

此外，稅法還規(guī)定了暫免征收房產(chǎn)稅的特殊情況，譬如，微利企業(yè)和虧損企業(yè)的房產(chǎn)，企業(yè)停產(chǎn)、撤銷后，其原有房產(chǎn)閑置不用的，經(jīng)企業(yè)申請(qǐng)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可在一定期限內(nèi)暫免征收房產(chǎn)稅，企業(yè)應(yīng)當(dāng)加以利用。

對(duì)于地價(jià)的分?jǐn)倖栴}，應(yīng)該根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定。應(yīng)當(dāng)注意的是，一次結(jié)轉(zhuǎn)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值，是指與在建工程相關(guān)的土地。這里的“相關(guān)”應(yīng)當(dāng)理解為“對(duì)應(yīng)”或“配比”。對(duì)于企業(yè)在一塊土地上建設(shè)多個(gè)項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)以對(duì)應(yīng)房產(chǎn)占用的土地面積按比例結(jié)轉(zhuǎn)，對(duì)于非房產(chǎn)占用土地（如場(chǎng)地），應(yīng)當(dāng)予以攤銷。

有人提倡推遲項(xiàng)目建設(shè)時(shí)間或者提前征用土地，以便在“管理費(fèi)用”中多攤銷土地價(jià)款，減少結(jié)轉(zhuǎn)至“在建工程”的金額，從而達(dá)到減少房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)的目的。但推遲項(xiàng)目建設(shè)時(shí)間，會(huì)影響投資進(jìn)度；提前征用土地，不僅降低了500萬元資金的時(shí)間價(jià)值，還會(huì)增加該資金的機(jī)會(huì)成本。

部分附屬設(shè)施的價(jià)值處理存在政策變化，譬如，新裝中央空調(diào)應(yīng)并入房產(chǎn)原值。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施計(jì)征房產(chǎn)稅有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2005]第173號(hào)文件）第一條和第四條的規(guī)定，自2006年1月1日起，凡為了維持和增加房屋的使用功能或使房屋滿足設(shè)計(jì)要求，以房屋為載體，不可隨意移動(dòng)的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如給排水、采暖、消防、中央空調(diào)、電氣及智能化樓宇設(shè)備等，無論在會(huì)計(jì)核算中是否單獨(dú)記賬與核算，都應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值，計(jì)征房產(chǎn)稅。因此，新安裝的中央空調(diào)應(yīng)并入辦公樓原值中繳納房產(chǎn)稅?！景咐?/p>

華源科技發(fā)展有限公司是一家沿海規(guī)模性企業(yè)，2010年初它在開發(fā)區(qū)投資興建了一個(gè)新的太陽(yáng)能生產(chǎn)線。2011年6月12日，當(dāng)?shù)刂鞴艿胤蕉悇?wù)局稽查局對(duì)該公司的地方稅種的納稅情況進(jìn)行了檢查。

在查前準(zhǔn)備階段，檢察人員了解到企業(yè)在郊區(qū)新建了廠房，生產(chǎn)車間全部遷到了新廠區(qū)。入戶檢查時(shí)，檢察人員有目的地查閱了“固定資產(chǎn)”明細(xì)賬和房產(chǎn)稅納稅申報(bào)表。檢查發(fā)現(xiàn)，企業(yè)生產(chǎn)車間的管網(wǎng)、空調(diào)系統(tǒng)、電梯等設(shè)備全部單獨(dú)作為固定資產(chǎn)記賬，在申報(bào)繳納房產(chǎn)稅時(shí)沒有并入房產(chǎn)原值繳稅。

為了確認(rèn)哪些設(shè)備應(yīng)根據(jù)文件規(guī)定計(jì)入房產(chǎn)原值計(jì)征房產(chǎn)稅，檢察人員在企業(yè)主管設(shè)備的張經(jīng)理的引領(lǐng)下，深入廠房逐個(gè)車間進(jìn)行實(shí)地查看。經(jīng)雙方溝通，最后確認(rèn)2000多萬元的管網(wǎng)、電梯、空調(diào)系統(tǒng)等設(shè)備為與房屋不可分割的設(shè)備，應(yīng)與房屋一起交納房產(chǎn)稅。

經(jīng)計(jì)算，該企業(yè)共補(bǔ)繳房產(chǎn)稅款33.6萬元，并按照規(guī)定繳納了滯納金和罰款。

房產(chǎn)稅是以房產(chǎn)余值作為計(jì)稅依據(jù)的，計(jì)稅余值是按房產(chǎn)原值一次減除10%-30%的損耗價(jià)值以后的余額。房產(chǎn)原值應(yīng)包括與房屋不可分割的各種照明、煤氣等設(shè)備，以及各種管線，如蒸汽、壓縮空氣、石油、給水排水等管道及電力、電信、電纜導(dǎo)線，電梯、升降機(jī)、過道、曬臺(tái)等。屬于房屋附屬設(shè)備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等應(yīng)從最近的探視井或三通管起計(jì)算原值。電燈網(wǎng)、照明線從進(jìn)線盒連接管起，計(jì)算原值。按照國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于進(jìn)一步明確房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施計(jì)征房產(chǎn)稅有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2005]173號(hào)文件）的規(guī)定，為了維持和增加房屋的使用功能或使房屋滿足設(shè)計(jì)要求，凡以房屋為載體，不可隨意移動(dòng)的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如給排水、采暖、消防、中央空調(diào)、電氣即智能化樓宇設(shè)備等，無論在會(huì)計(jì)核算中是否單獨(dú)記賬與核算，都應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值，計(jì)征房產(chǎn)稅。

對(duì)于新成立的工業(yè)制造企業(yè)，如果納稅人未按會(huì)計(jì)制度規(guī)定記載原值，在計(jì)征房產(chǎn)稅時(shí)，應(yīng)按規(guī)定調(diào)整房產(chǎn)原值，對(duì)房產(chǎn)原值明顯不合理的，應(yīng)重新予以評(píng)估；對(duì)沒有房產(chǎn)原值的，應(yīng)由房屋所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)參考同類房屋的價(jià)值核定。在房產(chǎn)原值確定后，再根據(jù)當(dāng)?shù)厮m用的扣除比例，計(jì)算確定房產(chǎn)余值。新搬遷或有新建車間廠房的企業(yè)，申報(bào)繳納房產(chǎn)稅時(shí)一定要注意檢查是否存在為維持和增加房屋使用功能或使房屋達(dá)到設(shè)計(jì)要求、以房屋為載體的，不可隨意移動(dòng)的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，明確是否要將這部分設(shè)備的價(jià)值計(jì)入房產(chǎn)原值一并繳納房產(chǎn)稅。

企業(yè)自用房產(chǎn)要依照房產(chǎn)原值一次扣除10%-30%后的余值按1.2%的稅率計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。房產(chǎn)原值是指納稅人按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在賬簿“固定資產(chǎn)”科目中記載的房屋原價(jià)。因此，企業(yè)自用房產(chǎn)應(yīng)納房產(chǎn)稅的籌劃可以從房產(chǎn)原值的會(huì)計(jì)核算入手。

（一）科學(xué)界定房產(chǎn)

稅法規(guī)定，獨(dú)立于房屋之外的建筑物不征收房產(chǎn)稅，但與房屋不可分割的附屬設(shè)施或者一般不單獨(dú)計(jì)價(jià)配套設(shè)施則需要并入房屋原值計(jì)征房產(chǎn)稅?；I劃時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)房屋、非房屋建筑物以及各種附屬設(shè)施、配套設(shè)施加以劃分。

所謂房屋，就是上面有頂，四面有墻（柱），能夠遮風(fēng)避雨，可供人們生產(chǎn)、休息、娛樂、活動(dòng)、倉(cāng)儲(chǔ)等的場(chǎng)所。獨(dú)立于房屋之外的建筑物，如圍墻、假山、煙囪、水塔、變電塔、室外游泳池、磚瓦廠灰窯以及各種油氣罐等均不屬于房產(chǎn)，不征房產(chǎn)稅。

與房屋不可分割的各種附屬設(shè)備或一般不單獨(dú)計(jì)算價(jià)值的配套設(shè)施，是指暖氣、通風(fēng)、照明、煤氣燈設(shè)備，各種管線（如蒸汽、壓縮空氣、石油、計(jì)稅排水等管道及電力、電信、電纜導(dǎo)線），以及電梯、升降機(jī)、過道、曬臺(tái)等。稅法規(guī)定，附屬設(shè)備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探視井或三通管算起，電燈網(wǎng)、照明線從進(jìn)線盒連接管算起。

（二）巧妙核算地價(jià)

《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》第二十一條規(guī)定：“企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)時(shí)，應(yīng)將相關(guān)的土地使用權(quán)予以結(jié)轉(zhuǎn)。結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值一次計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本?！狈欠康禺a(chǎn)企業(yè)自行建造自用的房屋同樣適用這一規(guī)定?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》第四十七條規(guī)定，企業(yè)購(gòu)入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項(xiàng)目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按該制度規(guī)定的期限分期攤銷。企業(yè)利用土地建造自用項(xiàng)目時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。值得注意的是，一次結(jié)轉(zhuǎn)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值是指與在建工程相關(guān)的土地的價(jià)值。這里的“相關(guān)”應(yīng)當(dāng)理解為“對(duì)應(yīng)”或“配比”。企業(yè)應(yīng)該以對(duì)應(yīng)房產(chǎn)占用的土地面積按比例結(jié)轉(zhuǎn)土地使用權(quán)，對(duì)于非房產(chǎn)占用土地（如場(chǎng)地），應(yīng)當(dāng)予以攤銷。

EG：2009年3月1日，某企業(yè)支付土地出讓金1000萬元，征用200畝（133333.34平方米）土地，按50年期限攤銷。2009年6月，企業(yè)動(dòng)用其中10000平方米土地興建一號(hào)廠房。相關(guān)賬務(wù)處理如下：

取得土地使用權(quán)時(shí)

借：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)100000000

貸：銀行存款10000000

2009年3月、4月、5月，每月應(yīng)攤銷10000000÷50÷12=16666.67（元）

借：管理費(fèi)用—無形資產(chǎn)攤銷16666.67

貸：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)16666.67

2009年6月初，“無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)”賬面余額為10000000-16666.67*3=9950000（元），應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)至“在建工程”金額為9950000÷133333.34*10000=746250.08（元）

借：在建工程—一號(hào)廠房746250.08

貸：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)746250.08

6月應(yīng)攤銷額=（9950000-746250.08）÷597=15416.66（元）（這部分土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)在597個(gè)月內(nèi)攤銷完畢）

借：管理費(fèi)用—無形資產(chǎn)攤銷15416.66

貸：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)15416.66

以后，企業(yè)仍按上述方法進(jìn)行賬務(wù)處理。

上述方法的可行性，在于會(huì)計(jì)核算時(shí)遵循了“配比”原則，避免了場(chǎng)地占用的土地結(jié)轉(zhuǎn)至在建工程成本，從而減輕了房產(chǎn)稅稅負(fù)。

（三）注意處理附屬設(shè)備和公共設(shè)施

《企業(yè)所得稅法》把固定資產(chǎn)劃分為五類，并相應(yīng)規(guī)定了最短折舊年限，即：房屋、建筑物，為20年；飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年；電子設(shè)備，為3年。因此，若能將一部分應(yīng)納稅物品縮短折舊年限，則可以減少前期應(yīng)納稅所得額。

如對(duì)于房產(chǎn)原值的確定，《關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（財(cái)稅地字[1996]第008號(hào)文件）做了原則規(guī)定。按照我國(guó)新財(cái)務(wù)制度的規(guī)定，作為固定資產(chǎn)，由于取得的來源不同，其原值的構(gòu)成也不一致。但基本原則是：新建成重建的固定資產(chǎn)以歷史成本作為原值，從其他途徑取得的固定資產(chǎn)以重置成本作為原值。京財(cái)稅字[1998]第795號(hào)文件通知還規(guī)定：“納稅人或代繳人不能提供房產(chǎn)原值的，由評(píng)估機(jī)關(guān)進(jìn)行評(píng)估，并由稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，或由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)同類房產(chǎn)確定?！币虼耍髽I(yè)是否將房產(chǎn)在固定資產(chǎn)中正確分類及合理計(jì)價(jià)，直接影響到企業(yè)的折舊額，進(jìn)而影響所得稅，同時(shí)也影響房產(chǎn)稅。

稅法與財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)規(guī)定對(duì)房屋的劃歸及其原值的認(rèn)定基本上是一致的，但也存在一定的差異。總體而言，稅法要比財(cái)會(huì)規(guī)定嚴(yán)格得多，因此，企業(yè)要研究和把握這種差異，合法、合理籌劃，積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商，力爭(zhēng)最合理地繳稅。

（四）注意控制房產(chǎn)價(jià)值變化

房產(chǎn)稅收籌劃除應(yīng)考慮附屬設(shè)備和公共設(shè)施外，改擴(kuò)建與修理、合資合股建房也是籌劃的重要內(nèi)容。改擴(kuò)建與修理在稅收上存在差異，進(jìn)行更新改造或裝飾裝修而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用是否應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值非常關(guān)鍵。

有關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：為擴(kuò)大固定資產(chǎn)規(guī)?；蛱岣吖潭ㄙY產(chǎn)性能而發(fā)生的支出，符合使固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限延長(zhǎng)；使固定資產(chǎn)的生產(chǎn)能力增加；使產(chǎn)品質(zhì)量提高；使企業(yè)的生產(chǎn)成本降低條件之一的，應(yīng)確認(rèn)為改擴(kuò)建支出，計(jì)入固定資產(chǎn)原值。發(fā)生改擴(kuò)建房產(chǎn)行為的，應(yīng)將房產(chǎn)改擴(kuò)建支出減去改擴(kuò)建過程中發(fā)生的變價(jià)收入計(jì)入房產(chǎn)原值。

有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：為維護(hù)固定資產(chǎn)的現(xiàn)有工作狀態(tài)或用在固定資產(chǎn)性能恢復(fù)的支出確認(rèn)為修理支出?！镀髽I(yè)所得稅法》規(guī)定：納稅人的固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當(dāng)期直接在稅前扣除。納稅人的固定資產(chǎn)改良支出，如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折舊，可增加固定資產(chǎn)價(jià)值；如有關(guān)固定資產(chǎn)已提足折舊，可作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長(zhǎng)折舊年限。這里，就有一個(gè)如何確認(rèn)改擴(kuò)建支出與修理支出的問題，前者計(jì)入房產(chǎn)原值計(jì)征房產(chǎn)稅；后者不計(jì)入房產(chǎn)原值，不計(jì)征房產(chǎn)稅。尤其是對(duì)裝飾裝修的費(fèi)用，應(yīng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)規(guī)定正確劃分，進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理，即，資本化或費(fèi)用化，從而確定是否對(duì)該費(fèi)用計(jì)征房產(chǎn)稅?！景咐?/p>

宏遠(yuǎn)投資公司2008年年底斥資在一個(gè)鬧市區(qū)建成一棟商業(yè)樓，經(jīng)營(yíng)面積達(dá)10000平方米。2009年1月，該投資公司與一家大型商業(yè)集團(tuán)就商業(yè)樓的出租問題達(dá)成一項(xiàng)協(xié)議，該投資公司將該商業(yè)樓租賃給這家商業(yè)集團(tuán)做綜合商場(chǎng)，宏遠(yuǎn)投資公司的下屬子公司（物業(yè)管理公司）負(fù)責(zé)該商業(yè)樓的水電供應(yīng)和各項(xiàng)管理工作，商業(yè)集團(tuán)每月支付給宏遠(yuǎn)投資公司租金150萬元，合同約定租賃期限為10年。

根據(jù)這個(gè)協(xié)議，宏遠(yuǎn)投資公司就該項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅合計(jì)為：

150*12*10*5%=900（萬元）

應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加合計(jì)為：

900*（7%+3%）=90（萬元）

應(yīng)繳納房產(chǎn)稅為：

150*12*10*12%=2160（萬元）

以上三項(xiàng)合計(jì)：

900+90+2160=3150（萬元）

2009年6月18日，宏遠(yuǎn)投資公司的稅務(wù)顧問，注冊(cè)稅務(wù)師小王應(yīng)公司的委托對(duì)公司上半年的納稅情況進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，發(fā)現(xiàn)了這個(gè)合同。小王對(duì)這筆業(yè)務(wù)的具體情況進(jìn)行了分析，發(fā)現(xiàn)該合同中，包括代收水電費(fèi)用每月30萬元，物業(yè)管理和其他綜合費(fèi)用合計(jì)每月40萬元。小王認(rèn)為：如果將上述事項(xiàng)在合同中分離出來單獨(dú)簽訂合同，平時(shí)將有關(guān)項(xiàng)目分開進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，情況將發(fā)生變化。

代收代付的水電費(fèi)用，如果沒有發(fā)生增值，就不用繳稅。

物業(yè)管理費(fèi)用作為物業(yè)管理公司的經(jīng)營(yíng)收入，應(yīng)承擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅為：

40*12*10*5%=240（萬元）。

應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加合計(jì)為：

240*（7%+3%）=24（萬元）

應(yīng)繳納房產(chǎn)稅為：

（150-30-40）*12*10*12%=1152（萬元）

以上各種稅費(fèi)合計(jì)為：

240+24+1152=1416（萬元）

通過對(duì)企業(yè)有關(guān)費(fèi)用的分析和籌劃，可以使納稅人減少稅收負(fù)擔(dān)1734萬元（3150萬元-1416萬元）。

當(dāng)人們采用租賃的方式租入經(jīng)營(yíng)用房的時(shí)候，同樣也存在一個(gè)計(jì)稅依據(jù)確定的問題。目前，人們?cè)诤炗喎课葑赓U合同時(shí)，往往采用“一攬子”協(xié)議的辦法，即，將水費(fèi)、電費(fèi)、房屋租賃放在一起以一個(gè)價(jià)格簽訂協(xié)議，殊不知水費(fèi)、電費(fèi)是應(yīng)該繳納增值稅的，其中，存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的問題，而房屋租賃只應(yīng)當(dāng)繳納5%的營(yíng)業(yè)稅和12%的房產(chǎn)稅。由此可見，將有關(guān)的費(fèi)用做適當(dāng)?shù)姆蛛x，明確不同的稅種，劃清不同的計(jì)稅依據(jù)，可以降低企業(yè)的綜合稅收負(fù)擔(dān)，從而提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益。

【案例四】

大成物資公司是某省會(huì)城市的一個(gè)大型批發(fā)零售兼營(yíng)企業(yè)。該公司創(chuàng)建于20世紀(jì)80年代，在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，商品較為短缺。為了保證企業(yè)的商業(yè)龍頭地位，公司千方百計(jì)圈地建庫(kù)，盡可能多地儲(chǔ)存商品。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，物質(zhì)極大地豐富，物流業(yè)的崛起促使企業(yè)逐步向零庫(kù)存發(fā)展，造成天元公司的庫(kù)房大量閑置。為了盤活存量資產(chǎn)，公司的管理者將這些庫(kù)房對(duì)外出租，以便使國(guó)有資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)保值和增值。

2009年初公司進(jìn)行改組改制，對(duì)一些閑置資產(chǎn)進(jìn)行出讓。私營(yíng)企業(yè)天元商貿(mào)實(shí)業(yè)公司以24000萬元的價(jià)格取得了大成公司處于市郊的10棟庫(kù)房。天元公司取得這些資產(chǎn)后全部對(duì)外出租，僅2009年一年就取得租金收入4500萬元，為企業(yè)獲得了新牟利渠道。

由于天元公司取得的10棟庫(kù)房處于該市港口和車站之間，可以作為水陸交通轉(zhuǎn)換的連接點(diǎn)，于是被某大型跨國(guó)零售企業(yè)看中。經(jīng)過多次協(xié)商，該跨國(guó)公司決定承租天元公司的10棟庫(kù)房，租賃期限為10年。考慮此事關(guān)系重大，公司董事會(huì)決定聘請(qǐng)咨詢機(jī)構(gòu)進(jìn)行論證。

2010年1月18日，注冊(cè)稅務(wù)師李明應(yīng)天元公司的委托對(duì)該公司的房屋出租情況進(jìn)行了專項(xiàng)審計(jì)和納稅風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。李明發(fā)現(xiàn)：

公司2009年取得收入4500萬元的租金收入，實(shí)際繳納各種稅金合計(jì)為787.5萬元，其中：營(yíng)業(yè)稅225萬元、房產(chǎn)稅540萬元，城建稅、教育費(fèi)附加22.5萬元，整個(gè)租賃業(yè)務(wù)的稅收負(fù)擔(dān)高達(dá)17.5%。李明認(rèn)為，公司用租賃方式經(jīng)營(yíng)庫(kù)房，稅收負(fù)擔(dān)明顯過重。

有沒有降低稅收成本的辦法？回答是肯定的。

如果公司與客戶進(jìn)行友好協(xié)商，繼續(xù)利用庫(kù)房為客戶存放商品，但將租賃合同改為倉(cāng)儲(chǔ)保管合同，增加服務(wù)內(nèi)容，配備保管人員，為客戶提供24小時(shí)服務(wù)。假設(shè)提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的收入約為4500萬元，收入不變，其稅收情況將會(huì)出現(xiàn)變化：應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅225萬元，應(yīng)納房產(chǎn)稅201.6萬元，應(yīng)納城建稅、教育費(fèi)附加合計(jì)為22.5萬元，合計(jì)應(yīng)納各稅金額為449.1萬元。

由此可見，庫(kù)房倉(cāng)儲(chǔ)比房屋租賃每年可節(jié)稅338.4萬元（787.5萬元-449.1萬元），10年即可節(jié)約稅收合計(jì)3384萬元。

當(dāng)然，將房屋出租變?yōu)閭}(cāng)儲(chǔ)之后，公司需要增加經(jīng)營(yíng)成本，如需增加保管人員的工資費(fèi)用，辦公費(fèi)用和其他管理費(fèi)用等。對(duì)此，李明指出，公司可以進(jìn)行綜合性稅收籌劃，對(duì)于公司的倉(cāng)儲(chǔ)管理，技術(shù)要求不高，因此，在招收職工時(shí)可以錄用遵章守紀(jì)、責(zé)任心強(qiáng)的下崗職工，而錄用下崗職工的話公司又可以享受有關(guān)稅收優(yōu)惠，從而進(jìn)一步降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本。

這個(gè)籌劃案例具有一定的代表性。現(xiàn)在我國(guó)正處于產(chǎn)業(yè)和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整時(shí)期，社會(huì)資源不斷地進(jìn)行優(yōu)化配置，部分社會(huì)閑置資源重新組合在所難免。如何在利用好閑置資源的同時(shí)又降低稅收成本，使企業(yè)能夠在依法納稅的前提下，保持在較低的經(jīng)營(yíng)成本運(yùn)行狀態(tài)，是值得人們研究的課題。

在實(shí)踐中，稅法往往規(guī)定了兩個(gè)以上的納稅可能性，以房產(chǎn)稅的征收方法而言，由于房產(chǎn)稅計(jì)稅公式的不同，必須會(huì)導(dǎo)致應(yīng)納稅額的差異，這就為納稅人進(jìn)行稅收籌劃提供了機(jī)會(huì)。

結(jié)合本案的實(shí)際情況，要降低房產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的稅收負(fù)擔(dān)，必須完成房屋租賃與房屋倉(cāng)儲(chǔ)的轉(zhuǎn)換，這是問題的關(guān)鍵。在這個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行稅收籌劃，首先要明確租賃與倉(cāng)儲(chǔ)的含義。所謂房屋租賃，是指租賃雙方在約定的期間內(nèi)，出租方將房屋的使用權(quán)讓渡給承租方，并收取租金的一種經(jīng)營(yíng)方式；倉(cāng)儲(chǔ)，是指在約定的期間內(nèi)，房產(chǎn)所有人用該房代客儲(chǔ)存、保管貨物，并收取倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)的一種經(jīng)營(yíng)方式。不同的經(jīng)營(yíng)方式適用不同的稅收政策法規(guī)進(jìn)行征稅，這就為稅收籌劃提供了可能?！景咐濉?/p>

當(dāng)下，城市里可利用的空間有限，于是，人們想起了冷戰(zhàn)時(shí)期留下的防空設(shè)施。隨著防空設(shè)施利用率越來越高，涉稅管理也就提上了議事日程。但是，人們往往會(huì)忽視關(guān)于防空設(shè)施利用的房產(chǎn)稅政策以及其變化給有關(guān)企業(yè)帶來的影響。事實(shí)上，在不同的時(shí)期，防空設(shè)施的房產(chǎn)稅政策是不同的，所以，在不同的時(shí)期進(jìn)行防空設(shè)施利用的稅收籌劃時(shí)需要注意到政策的變化。

光明實(shí)業(yè)公司有一單獨(dú)地下建筑，造價(jià)約500萬元，2009年底合同到期。公司準(zhǔn)備將該地下建筑在下年度（2010年度）從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

對(duì)于這個(gè)地下建筑的使用，該公司有三種考慮：

一是作為生產(chǎn)車間自己組織生產(chǎn)；

二是當(dāng)倉(cāng)庫(kù)，替另一公司存放貨物；

三是出租給另一個(gè)公司。

目前，三種操作方式都有人準(zhǔn)備與該公司簽署合作協(xié)議。經(jīng)過公司業(yè)務(wù)部門與有關(guān)方面磋商，并經(jīng)財(cái)務(wù)部門測(cè)算，掌握了有關(guān)業(yè)務(wù)的收入和成本情況，三個(gè)方案的收入都是48萬元，生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)成本為10萬元。

但該公司說不清楚上述方案哪個(gè)更好。

該公司從2004-2008年對(duì)其擁有的地下建筑一直經(jīng)營(yíng)，相關(guān)操作思路跟目前的差不多，其中，2005-2007年作為生產(chǎn)車間自用，而2008年度則對(duì)外出租，因此，對(duì)其進(jìn)行涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析并提供籌劃需要從2005年度開始。

光明實(shí)業(yè)公司在2005年度是將該建筑作為生產(chǎn)車間自己使用的。從稅收籌劃的角度講，對(duì)地下建筑的經(jīng)營(yíng)應(yīng)當(dāng)接受哪個(gè)操作方案呢？結(jié)合該企業(yè)財(cái)務(wù)部門提供的資料，對(duì)其投入生產(chǎn)和效益情況進(jìn)行分析。

方案一，作為生產(chǎn)車間

該方案公司每年可生產(chǎn)產(chǎn)品48萬元，應(yīng)納增值稅480000*6%=28800（元），城建稅及教育費(fèi)附加28800*（7%+3%）=2880（元），合計(jì)納稅31680元。

方案二，當(dāng)倉(cāng)庫(kù)，替另一公司存放貨物

該方案公司每年可收保管費(fèi)48萬元，應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅480000*5%=24000（元），城建稅及教育費(fèi)附加24000*（7%+3%）=2400（元），合計(jì)納稅26400元。

方案三，出租給另一公司

該方案公司每年可收取租金48萬元，應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅480000*5%=24000（元），城建稅及教育費(fèi)附加24000*（7%+3%）=2400（元），合計(jì)納稅26400元。

在當(dāng)時(shí)，根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（財(cái)稅地字[1986]第008號(hào)文件）第十一條規(guī)定，為鼓勵(lì)利用地下人防設(shè)施，對(duì)于做營(yíng)業(yè)用的地下人防設(shè)施暫不征收房產(chǎn)稅。

通過以上分析可以發(fā)現(xiàn)，由于作為生產(chǎn)車間的稅收負(fù)擔(dān)最高，在其他因素相差不大的情況下，企業(yè)沒有獲得最大的經(jīng)濟(jì)效益。在當(dāng)時(shí)的政策條件下，對(duì)外出租稅收負(fù)擔(dān)比較低，而且管理比較簡(jiǎn)單，所以，該公司當(dāng)時(shí)應(yīng)當(dāng)采用方案三，將地下建筑對(duì)外出租。

進(jìn)入2006年，情況有了新變化。在2005年年底，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》（財(cái)稅[2005]第181號(hào)文件），對(duì)地下建筑應(yīng)納房產(chǎn)稅問題作出明確規(guī)定。依照這一文件，地下建筑依用途不同而繳納的房產(chǎn)稅也不同。地下建筑分三種情況計(jì)算繳稅：

如果地下建筑與地上房屋不相連，如果是工業(yè)用途房產(chǎn)，則以房屋原價(jià)的50%作為應(yīng)稅房產(chǎn)計(jì)稅依據(jù)，應(yīng)納房產(chǎn)稅的稅額=應(yīng)稅房產(chǎn)計(jì)稅依據(jù)*（1-30%）*1.2%；

商業(yè)和其他用途房產(chǎn)，以房屋原價(jià)的70%作為應(yīng)稅房產(chǎn)的計(jì)稅依據(jù)，應(yīng)納房產(chǎn)稅的稅額=應(yīng)稅房產(chǎn)計(jì)稅依據(jù)*（1-30%）*1.2%；

另外，對(duì)于與地上房屋相連的地下建筑，如房屋的地下室、地下停車場(chǎng)、商場(chǎng)的地下部分等，應(yīng)將地下部分與地上房屋視為一個(gè)整體，按照地上房屋建筑有關(guān)規(guī)定計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。

依據(jù)此政策，對(duì)于個(gè)人而言，購(gòu)買后的地下建筑如果屬于非經(jīng)營(yíng)性則不在房產(chǎn)稅繳稅范圍內(nèi)，因此，自住地下室不用繳稅。但轉(zhuǎn)為出租經(jīng)營(yíng)用的，自經(jīng)營(yíng)之日起，要繳納房產(chǎn)稅。

新的稅收政策出臺(tái)，往往意味著新的籌劃契機(jī)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)政策的變化及時(shí)調(diào)整籌劃思路，尋求新的籌劃方案。

如果公司2006年的情況與2005年基本一致，假設(shè)房產(chǎn)稅應(yīng)稅房產(chǎn)原值取最低比例折算，則三種方案的應(yīng)納稅額可計(jì)算如下：

方案一，應(yīng)稅房產(chǎn)原值為500*50%=250（萬元）

應(yīng)繳納的房產(chǎn)稅=2500000*（1-30%）*1.2%=21000（元）

2006年度應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅和房產(chǎn)稅合計(jì)為31680+21000=52680（元）

方案二，應(yīng)稅房產(chǎn)原值為500*70%=350（萬元）

應(yīng)繳納的房產(chǎn)稅=3500000*（1-30%）*1.2%=29400（元）

2006年度應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅和房產(chǎn)稅合計(jì)為26400+29400=55800（元）

方案三，應(yīng)繳納房產(chǎn)稅48*12%=57600（元）

2006年度應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅和房產(chǎn)稅合計(jì)為26400+57600=84000（元）。

由此可見，由于地下建筑需要繳納房產(chǎn)稅，所以，該公司的稅收負(fù)擔(dān)發(fā)生了變化：出租最高，倉(cāng)儲(chǔ)次之；生產(chǎn)車間最低。

方案三與方案一的稅后收益呈