會計(jì)實(shí)務(wù)：廣州-“三舊”改造涉稅政策執(zhí)行指引(三)

廣州:“三舊”改造涉稅政策執(zhí)行指引(三)第八條土地增值稅

（一）根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第138號，以下簡稱《土地增值稅暫行條例》）第八條第（二）項(xiàng)“因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)免征土地征增值稅”規(guī)定，對被拆遷戶因政府收回土地使用權(quán)取得的實(shí)物、貨幣補(bǔ)償，免征土地增值稅。

（二）根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第六條規(guī)定，取得土地使用權(quán)所支付的金額可作為計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目。因此在舊村莊改造中，通過“招拍掛”方式或協(xié)議出讓方式確定融資地塊的建設(shè)方為取得融資地塊而按照政府要求需向村經(jīng)濟(jì)組織另行支付的補(bǔ)償款以及在復(fù)建地塊出資建造安置房、其他房產(chǎn)、公共配套設(shè)施的支出可以列入融資地塊開發(fā)成本。

第九條契稅

（一）根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于國有土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問題的通知》（財(cái)稅〔2004〕134號），以協(xié)議方式出讓國有土地使用權(quán)的，對承受者應(yīng)按照土地成交價格計(jì)征契稅。計(jì)征契稅的成交價格包括土地出讓金、土地補(bǔ)償費(fèi)、安置補(bǔ)助費(fèi)、地上附著物和青苗補(bǔ)償費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、市政建設(shè)配套費(fèi)等承受者應(yīng)支付的貨幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟(jì)利益；沒有成交價格或者成交價格明顯偏低的，征收機(jī)關(guān)可依次按下列兩種方式確定：（1）評估價格：由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)根據(jù)相同地段、同類房地產(chǎn)進(jìn)行綜合評定，并經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的價格。（2）土地基準(zhǔn)地價：由縣以上人民政府公示的土地基準(zhǔn)地價。

（二）根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于明確國有土地使用權(quán)出讓契稅計(jì)稅依據(jù)的批復(fù)》（國稅函〔2009〕603號），通過“招、拍、掛”程序承受國有土地使用權(quán)的，對承受者應(yīng)按照土地成交總價款計(jì)征契稅，其中的土地前期開發(fā)成本不得扣除。土地成交總價款為承受者為取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益。

（三）根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)中華人民共和國契稅暫行條例細(xì)則>的通知》（財(cái)法字〔1997〕52號），以劃撥方式取得土地使用權(quán)的，經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，應(yīng)由房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓者補(bǔ)繳契稅。其計(jì)稅依據(jù)為補(bǔ)繳的土地使用權(quán)出讓費(fèi)用或者土地收益。

（四）根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于免征土地出讓金國有土地使用權(quán)征收契稅的批復(fù)》（國稅函〔2005〕436號），承受者因承受國有土地使用權(quán)所應(yīng)支付的土地出讓金，要繳納契稅。不得因減免（或返還）土地出讓金，而減免契稅；暫緩繳納出讓金的，契稅不得緩繳。

（五）根據(jù)《廣東省契稅實(shí)施辦法》（廣東省人民政府令1998年第41號）第八條第（四）項(xiàng)規(guī)定，土地、房屋被縣級以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋權(quán)屬，其成交價格或補(bǔ)償面積沒有超出規(guī)定補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)的，免征契稅；超出的部分應(yīng)按本辦法的規(guī)定繳納契稅。

（六）根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以售后回租方式進(jìn)行融資等有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕82號），市、縣級人民政府根據(jù)《國有土地上房屋征收與補(bǔ)償條例》有關(guān)規(guī)定征收居民房屋，居民因個人房屋被征收而選擇貨幣補(bǔ)償用以重新購置房屋，并且購房成交價格不超過貨幣補(bǔ)償?shù)?#8218;對新購房屋免征契稅；購房成交價格超過貨幣補(bǔ)償?shù)?，對差價部分按規(guī)定征收契稅。居民因個人房屋被征收而選擇房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換，并且不繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價的，對新?lián)Q房屋免征契稅；繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價的，對差價部分按規(guī)定征收契稅。

第十條企業(yè)所得稅

(一)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第40號，以下簡稱第40號公告）規(guī)定，企業(yè)符合政策性搬遷條件的，在搬遷期間發(fā)生的搬遷收入和搬遷支出，可暫不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，而在完成搬遷的年度，對搬遷收入扣除搬遷支出后的余額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)算納稅。企業(yè)搬遷期間新購置的各類資產(chǎn)支出，不得從搬遷收入中扣除。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第11號）規(guī)定，如果在2012年第40號公告生效前已經(jīng)簽訂搬遷協(xié)議且尚未完成搬遷清算的企業(yè)政策性搬遷項(xiàng)目，企業(yè)在重建或恢復(fù)生產(chǎn)過程中購置的各類資產(chǎn)，可以作為搬遷支出，從搬遷收入中扣除。但購置的各類資產(chǎn)，應(yīng)剔除該搬遷補(bǔ)償收入后，作為該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，并按規(guī)定計(jì)算折舊或費(fèi)用攤銷。

企業(yè)政策性搬遷被征用的資產(chǎn)，采取資產(chǎn)置換的，其換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本按被征用資產(chǎn)的凈值，加上換入資產(chǎn)所支付的稅費(fèi)（涉及補(bǔ)價，還應(yīng)加上補(bǔ)價款）計(jì)算確定。

(二）根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）規(guī)定：

1.房地產(chǎn)企業(yè)以開發(fā)產(chǎn)品換取其他企事業(yè)單位和個人土地使用權(quán)的：房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移時確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。確認(rèn)收入(或利潤)的方法和順序?yàn)椋孩侔幢酒髽I(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定；②由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定；③按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。同時房地產(chǎn)企業(yè)按分出開發(fā)產(chǎn)品的市場公允價值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)換取的土地使用權(quán)成本。如涉及補(bǔ)價‚土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價款。

相應(yīng)的原擁有土地使用權(quán)的企業(yè)，應(yīng)在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購入開發(fā)產(chǎn)品兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按應(yīng)從該項(xiàng)目取得的開發(fā)產(chǎn)品的市場公允價值計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

2.房地產(chǎn)企業(yè)接受企業(yè)土地使用權(quán)投資的：房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在投資交易發(fā)生時，按該項(xiàng)土地使用權(quán)的市場公允價值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的取得成本；如涉及補(bǔ)價‚土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價款。

擁有土地使用權(quán)的企業(yè)應(yīng)視同銷售，于土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移時確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

3.企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的：凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項(xiàng)目利潤的，企業(yè)應(yīng)將該項(xiàng)目形成的營業(yè)利潤額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項(xiàng)目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。投資方取得該項(xiàng)目的營業(yè)利潤應(yīng)視同股息、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。

第十一條個人所得稅

根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2005〕45號），對被拆遷人按照國家有關(guān)城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)取得的拆遷補(bǔ)償款，免征個人所得稅。

第四章附則

第十二條本指引由廣州市地方