“銷售自產(chǎn)貨物(電梯)+建筑安裝服務(wù)”模式下增值稅混合銷售應(yīng)分別核算區(qū)分稅率處理

從業(yè)二十年的老會計經(jīng)驗之談，如果覺得有幫助請您打賞支持，謝謝!“銷售自產(chǎn)貨物（電梯）+建筑安裝服務(wù)”模式下增值稅混合銷售應(yīng)分別核算區(qū)分稅率處理全面推開營改增（2016年5月1日）之后，由于取消了營業(yè)稅，對混合銷售行為進(jìn)行了重新定義。根據(jù)財稅〔2016〕36號文之《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及服務(wù)的，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。這一政策一經(jīng)出臺即引起熱議，回想起來，關(guān)鍵在于對原增值稅和營業(yè)稅并存時期，混合銷售模式中對部分貨物銷售+建筑服務(wù)，分別核算、分別納稅，作為特殊情形，營改增后是否屬于混合銷售一并計算增值稅、還是分別核算分別適用稅率計算增值稅的爭議，各地的稅務(wù)處理也不盡相同。

現(xiàn)稅總終于發(fā)布了國家稅務(wù)總局公告2017年第11號，對于銷售自產(chǎn)貨物，同時提供建筑安裝服務(wù)的情形的增值稅處理進(jìn)行了明確，并自2017年5月1日起施行。涉及的主要是第一條和第四條規(guī)定。

一、關(guān)于銷售活動板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物情形

公告第一條規(guī)定，納稅人銷售活動板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

第一個需要厘清的思路：

對于該條政策的理解，還需要結(jié)合增值稅條例實施細(xì)則來看：細(xì)則第六條規(guī)定，納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅;未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額：(一)銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；(二)財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

由此可見，對于這一政策，其實就是又是采用了政策平移的思路，貫徹的是減稅降稅負(fù)精神。

對照前后規(guī)定之后，首先我們需要明確的是，銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑、安裝服務(wù)的行為屬于混合銷售，因此，對于納稅人銷售活動板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時提供建筑、安裝服務(wù)，即自產(chǎn)貨物+建筑、安裝服務(wù)模式在整體定性范圍上沒有改變銷售模式，符合并屬于混合銷售行為，此次只是明確在增值稅的處理上，不屬于36號文中一并合計征收增值稅的情形，明確作為特殊的混合銷售行為，分別核算、分別適用稅率。

第二個需要厘清的思路：

有人可能認(rèn)為上述政策僅僅適用于銷售貨物活動板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件三種情形，筆者認(rèn)為不是，這可以從本文件第四條對電梯的增值稅處理可以證明，只要是銷售自產(chǎn)貨物+提供建筑安裝服務(wù)的經(jīng)營行為，可以按照這條規(guī)定處理。

同時，必須要注意的是適用范圍為銷售自產(chǎn)貨物，如何理解呢？很明確，生產(chǎn)企業(yè)自產(chǎn)貨物符合該條規(guī)定并適用，如果是外購的則仍然按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售一并征收增值稅，也是與原政策一脈相承；對于非生產(chǎn)企業(yè)，也存在自產(chǎn)貨物的情形，也應(yīng)當(dāng)適用本規(guī)定。

第三個需要厘清的思路：

原本對于購買方處于強(qiáng)勢的情況下，要求開具17％的增值稅專用發(fā)票，現(xiàn)在按照本規(guī)定變成了不能了，貌似銷售方占據(jù)了有利地位，但是無論按照哪個稅率征收、購買方抵扣多少，最后的話語權(quán)還是在強(qiáng)勢一方。因此，看似對銷售方有利的政策，其實在實務(wù)中未必，給你價格一調(diào)整，能有什么用？大家都是會計算的人。

新政的遺憾：對于未分別核算的的情形沒有進(jìn)一步明確，給政策的理解把握又一次留下了爭議的地帶！對于按照銷售貨物高稅率項目合并核算并繳納增值稅的，稅局可能不予過度追究；但是，對于采用合并到建筑、安裝低稅率項目中的自產(chǎn)貨物銷售，稅務(wù)機(jī)關(guān)很自然會不認(rèn)同，但是如何處理呢？我看還是存在核定情形，并符合核定的規(guī)定。

二、關(guān)于電梯安裝情形

1.公告第四條第一款規(guī)定，一般納稅人銷售電梯的同時提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。

對于這一條的理解中，作為特殊情形，由于小規(guī)模納稅人的征收率除涉及不動產(chǎn)的幾種情形外，基本統(tǒng)一為3％，因此沒有必要區(qū)分。它與第一條的區(qū)別在于不僅僅包括自產(chǎn)的電梯，還包括經(jīng)銷的電梯，即生產(chǎn)電梯企業(yè)與經(jīng)銷電梯企業(yè)均可以將安裝服務(wù)分別核算，分別適用稅率和計稅方法。

為什么這個安裝服務(wù)可以按照甲供工程對待呢？筆者以為，電梯作為一種特殊的貨物，必須要有載體才能使用。其安裝的載體就是甲方的建筑物，因此，該建筑安裝行為自然就符合甲供工程的條件，進(jìn)而自然可以選擇甲供工程計稅方法。

2.公告第四條第二款規(guī)定，納稅人對安裝運行后的電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照其他現(xiàn)代服務(wù)繳納增值稅。

從而明確了電梯維護(hù)保養(yǎng)的稅目適用，不屬于工業(yè)性加工修理修配行為。

小編寄語：不要指望一張證書就能使你走向人生巔峰?？荚囍皇菣z測知識掌握的一個手段，不是目的。千萬不要再考試通過之后，放松學(xué)習(xí)。財務(wù)人員需要學(xué)習(xí)的有很多，人際溝通，實務(wù)經(jīng)驗，excel等等等等，都要學(xué)，都要積累。要正確看待考證，