會計實務：境外已納稅額扣除的籌劃

境外已納稅額扣除的籌劃在對納稅人的境外所得征稅時，會存在其境外所得已在來源國家或者地區(qū)繳稅的實際情況。基于國家之間對同一所得應避免雙重征稅的原則，我國在對納稅人的境外所得行使稅收管轄權時，對該所得在境外已納稅額采取了分不同情況從應征稅額中予以扣除的做法。

我國稅法規(guī)定，納稅義務人從中國境外取得的所得，準予其在應納稅額中扣除已在境外繳納的個人所得稅稅額。但扣除額不得超過該納稅人境外所得依照本法規(guī)定計算的應納稅額。

已在境外繳納的個人所得稅稅款，是指納稅人從中國境外取得的所得，依照該所得來源國家或者地區(qū)的法律應當繳納并且實際已經(jīng)繳納的稅款。

依照稅法規(guī)定計算的應納稅額，是指納稅人從中國境外取得的所得，區(qū)別不同國家或者地區(qū)和不同應稅項目，依照稅法規(guī)定的費用減除標準和適用稅率計算的應納稅額；同一國家或地區(qū)內(nèi)不同應稅項目的應納稅額之和，為該國家或者地區(qū)的扣除限額。

納稅人在中國境外一個國家或者地區(qū)實際已經(jīng)繳納的個人所得稅稅額，低于該國家或者地區(qū)扣除限額的，應當在中國繳納差額部分的稅額；超過該國家或者地區(qū)扣除限額的，其超過部分不得在本納稅年度的應納稅額中扣除，但是，可以在以后納稅年度的該國家或者地區(qū)扣除限額的余額中補扣，補扣期限最長不得超過五年。

例如，居民納稅人張先生，2000年從甲國取得兩項應稅收入。其中，在甲國因任職取得工資、薪金收入7317.07美元（折合人民幣60000元，平均每月5000元），已納所得稅折合人民幣700元。因向某公司投資，取得該國股息所得3000美元（折合人民幣24600元，已納所得稅折合人民幣5740元）。其抵扣方法計算如下：

（一）工資、薪金所得

全年應納稅額=[（5000-4000）X10％-25]x12=900（元）

（二）股息所得

應納稅額=24600X20％=4920（元）

因此，其抵扣限額為：900+4920=5820（元）。

由于張先生在該國實際已納稅款6440元，超過了抵扣限額，因此不再補稅，但超過限額的部分6440-5820=620元，可以在今后五年的期限內(nèi)，從甲國扣除限額的余額中補扣。

如果，2001年張先生在甲國只有工資收入，而且金額與2000年相同，那么，工資收入應納稅額900元，已納稅額700元，應補稅額200元，因此，可用上年度的”超過扣除限額的部分”補扣，這樣2001年就無需補繳稅款，剩余420元（即620-200）可以用同樣的方法在2002年至2005年的四年內(nèi)補扣。

這里，進行稅收籌劃應當思考的問題是，如何才能讓”超過扣除限額的部分´´在五年內(nèi)獲得扣除，以充分削減在我國境外繳納的超過抵扣限額的高稅負？下列幾種情況可以解決這一問題：

1.納稅人在以后年度必須繼續(xù)從該國取得應稅收入，而且來自該國的所有應稅收入的已納稅額之和小于稅法規(guī)定的扣除限額，可以獲得抵扣；

2.如果納稅人在某個國家只有一項收入來源，而且該項收入來源在該國已納稅額超過了按照我國稅法計算的應納稅額，這種情況只會使”超過扣除限額的部分”越來越高，除非該國稅制變化（降低稅率），或者我國稅制變化（提高稅率），否則，永遠不能扣除；

3.以后年度來源于該國的各項應稅收入中，又增加了其他應稅收入項目，這些應稅項目在該國的稅負低于我國；

4.以后年度來源于該國的應稅收入中，減少了一些應稅收入項目，這些應稅項目在該國的稅負高于我國，如上例。

小編寄語：會計學是一個細節(jié)致命的學科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學習要求的。因為它是一門技術很強