第六章生產(chǎn)與倉儲循環(huán)審計

1、各業(yè)務(wù)循環(huán)之間的關(guān)系,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)審計,第6章,生產(chǎn)與倉儲業(yè)務(wù)循環(huán)審計流程,6.1,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的主要活動及其關(guān)鍵控制,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)是企業(yè)處理有關(guān)生產(chǎn)成本計算和存貨管理等業(yè)務(wù)的工作程序的總稱,6.1,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的主要活動及其關(guān)鍵控制,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的主要會計報表項目,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動及對應的憑證及記錄,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動及對應的憑證及記錄,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的關(guān)鍵控制,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的內(nèi)部控制主要包括三方面：存貨內(nèi)部控制、成本費用內(nèi)部控制、職工薪酬內(nèi)部控制。 存貨內(nèi)部控制要點 存貨的采購、保管與記錄等職務(wù)進行分離； 驗收單、應付憑單和領(lǐng)發(fā)料憑證事先連續(xù)編號 ； 審核

2、授權(quán)（存貨入庫、存貨的發(fā)出、入賬等等）； 妥善保管存貨，對存貨實物及記錄實施限制接近措施 ； 對價值發(fā)生貶損的存貨計提存貨低價準備； 6. 由獨立的人員定期核對永續(xù)盤存記錄與存貨明細分類賬 ；由獨立的人員定期核對存貨明細賬合計數(shù)與總賬 。,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的關(guān)鍵控制,識別和了解相關(guān)控制 如果注冊會計師計劃對業(yè)務(wù)流程層面的有關(guān)控制進行進一步的了解和評價，那么針對業(yè)務(wù)流程中容易發(fā)生錯報的環(huán)節(jié)，注冊會計師應當確定： （1）被審計單位是否建立了有效的控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯報； （2）被審計單位是否遺漏了必要的控制； （3）是否識別了可以最有效測試的控制。 然后，根據(jù)對控制的初步評價，判斷是否進行

3、控制測試。,從業(yè)務(wù)流程層面了解內(nèi)部控制,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)審計流程,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)循環(huán)的控制測試是在評價了生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的內(nèi)部控制設(shè)計合理并得到執(zhí)行的基礎(chǔ)上，獲取生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制在所審計期間的不同時點是否一貫有效運行的審計證據(jù)。,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,存貨控制測試程序,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)的控制測試,6.2,生產(chǎn)與倉儲循環(huán)審計流程,存貨的審計,應付賬款審

4、計的目標,6.3,存貨的審計,存貨實質(zhì)性測試主要程序,6.3,存貨的審計,1.獲取或編制應付賬款明細表計價和分攤 復核加計正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符； 2.對存貨實施分析程序存在、完整、計價和分攤 發(fā)現(xiàn)可能存在的問題和評價存貨整體的合理性。 比較前后期存貨余額及構(gòu)成的變動情況 分析比較同一產(chǎn)品前后年度的單位生產(chǎn)成本的重大波動 分析比較本年度與上年度的主營業(yè)務(wù)成本總額，以及本年度各月份的主營業(yè)務(wù)成本金額的重大波動和異常情況 計算存貨周轉(zhuǎn)率，并與本企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)及行業(yè)平均進行比較,6.3,存貨的審計,3.存貨成本審計 直接材料成本的審計 直接材料成本的審計一般應從審閱材料和生產(chǎn)

5、成本明細賬入手，抽查有關(guān)的費用憑證，驗證企業(yè)產(chǎn)品直接耗用材料的數(shù)量、計價和材料費用分配是否真實、合理。,6.3,存貨的審計,6.3,存貨的審計,直接人工成本的審計,6.3,存貨的審計,6.3,存貨的審計,制造費用的審計,6.3,存貨的審計,6.3,案例：富華公司所得稅率為25%，法定盈余公積計提比例是10%。存貨采用先進先出法計價。注冊會計師在2010年1月審閱該公司2009年制造費用明細表時，發(fā)現(xiàn)12月份制造費用大幅度增加，注冊會計師懷疑其中可能存在問題。 于是，調(diào)閱了2009年12月份“制造費用一車間”明細賬，發(fā)現(xiàn)摘要欄中有“固定資產(chǎn)安裝費”記錄，金額為100000元，檢查該筆記錄的記賬憑

6、證，其會計分錄為： 借：制造費用 100000 貸：銀行存款 100000,制造費用審計案例,該記賬憑證所附原始憑證是一張發(fā)票和一張轉(zhuǎn)賬支票存根，根據(jù)發(fā)票是支付給某施工隊的車間設(shè)備的安裝費。經(jīng)了解一車間12月份生產(chǎn)甲產(chǎn)品全部完工，查閱“庫存商品甲產(chǎn)品”明細賬，12月末沒有余額，全部已對外銷售。 【存在問題】根據(jù)企業(yè)會計準則規(guī)定，設(shè)備安裝費應計入在建工程，設(shè)備安裝達到預定可使用狀態(tài)，再轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)。但該公司將安裝費計入制造費用，虛增成本，以期減少本期利潤，偷漏所得稅。 【審計建議】：建議該公司調(diào)整會計分錄，并補交所得稅。,制造費用審計案例,【 調(diào)整分錄】 （1）調(diào)整固定資產(chǎn)和本年利潤 借：固定資

7、產(chǎn) 100000 貸：本年利潤 100000 （2）調(diào)整所得稅費用 借：所得稅費用 25000 貸：應交稅費應交所得稅 25000 （3）調(diào)整法定盈余公積 借：提取法定盈余公積 7500 貸：盈余公積法定盈余公積 7500,制造費用審計案例,存貨的審計,4.存貨的監(jiān)盤 存貨監(jiān)盤是指注冊會計師現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點，并對已經(jīng)盤點的存貨進行適當?shù)臋z查。 存貨監(jiān)盤針對的主要是存貨的存在認定、完整性認定、權(quán)利和義務(wù)的認定，其目的在于獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計證據(jù)，以確證被審計單位報表上列示的存貨確實存在（存在），反映了被審計單位擁有的全部存貨（完整性），并屬于被審計單位的合法財產(chǎn) （權(quán)利與義務(wù)

8、）。,6.3,存貨的審計,6.3,存貨的審計,存貨監(jiān)盤計劃 注冊會計師應當根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價被審計單位管理層制定的存貨盤點程序的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計劃，對存貨監(jiān)盤做出合理安排。 存貨監(jiān)盤計劃的主要內(nèi)容 （1）存貨監(jiān)盤的目標、范圍及時間安排 存貨監(jiān)盤的主要目標包括獲取被審計單位資產(chǎn)負債表日有關(guān)存貨數(shù)量和狀況以及有關(guān)管理層存貨盤點程序可靠性的審計證據(jù)，檢查存貨的數(shù)量是否真實完整，是否歸屬審計單位，存貨有無毀損、陳舊、過時、殘次和短缺等狀況。,6.3,存貨的審計,存貨監(jiān)盤范圍的大小取決于存貨的內(nèi)容、性質(zhì)及與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的完善程度和重大錯報風

9、險的評估結(jié)果。 存貨監(jiān)盤的時間，包括實地察看盤點現(xiàn)場的時間、觀察存貨盤點的時間和對已盤點存貨實施檢查的時間等，應當與被審計單位實施存貨盤點的時間相協(xié)調(diào)。 （2）存貨監(jiān)盤的要點及關(guān)注事項 存貨監(jiān)盤的要點主要包括注冊會計師實施存貨監(jiān)盤程序的方法、步驟，各個環(huán)節(jié)應注意的問題以及所要解決的問題。 注冊會計師需要重點關(guān)注的事項包括盤點期間的存貨移動、存貨的狀況、存貨的截止確認、存貨的各個存放地點及金額等。,6.3,存貨的審計,（3）參加存貨監(jiān)盤人員的分工 （4）檢查存貨的范圍 注冊會計師應當根據(jù)對被審計單位存貨盤點和對被審計單位內(nèi)部控制的評價結(jié)果確定檢查存貨的范圍。 在實施觀察程序后，如果認為被審計單位

10、內(nèi)部控制設(shè)計良好且得到有效實施、存貨盤點組織良好，可以相應縮小實施檢查程序的范圍。,6.3,存貨的審計,存貨監(jiān)盤程序,6.3,存貨的審計,6.3,觀察管理層制定的盤點程序的執(zhí)行情況 有助于注冊會計師獲取有關(guān)管理層指令和程序是否得到適當設(shè)計和執(zhí)行的審計證據(jù)。 1.在被審計單位盤點存貨前，觀察盤點現(xiàn)場，確定應納入盤點范圍的存貨是否已經(jīng)適當整理和排列，并附有盤點標識，防止遺漏或重復盤點。對未納入盤點范圍的存貨，查明未納入的原因。 2.對所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨，取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，并確定這些存貨是否已分別存放、標明，且未被納入盤點范圍。 3.觀察被審計單位盤點人員是否遵守盤點計劃并準確地

11、記錄存貨的數(shù)量和狀況。,存貨的審計,6.3,4.特別關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復盤點。 為此，最好能在盤點時停止存貨收發(fā)流動。如果多處進行盤點，應同時停止收發(fā)和相互流動，以確保盤點質(zhì)量。 5.特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當區(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。 6.在被審計單位存貨盤點結(jié)束前，（1）再次觀察盤點現(xiàn)場，以確定所有應納入盤點范圍的存貨是否均已盤點； （2）取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點的匯總記錄進行核對。,存貨的審計,6.3,檢查存貨 對已盤點的存貨進行適當檢查，將檢查結(jié)果與被審

12、計單位盤點記錄相核對，并形成相應記錄。（P245 6-14 6-15） 從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的準確性； 從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的完整性。 注意：注冊會計師應盡可能避免讓被審計單位事先了解將抽盤的存貨項目。,存貨的審計,6.3,發(fā)現(xiàn)差異的處理 注冊會計師在實施抽盤程序發(fā)現(xiàn)差異時，一方面，注冊會計師應當查明原因，并及時提請被審計單位更正； 另一方面，注冊會計師應當考慮錯誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下，擴大檢查范圍以減少錯誤的發(fā)生。 注冊會計師還可要求被審計單位重新盤點。重新盤點的范圍可限于某一特殊領(lǐng)域的存貨或特定盤點小組

13、。,存貨的審計,6.3,截止測試 存貨截止測試范圍 檢查截至12月31日，所購入并已包括在12月31日存貨盤點范圍內(nèi)的存貨 存貨正確截止的關(guān)鍵 檢查存貨實物納入盤點范圍的時間與存貨引起的借貸雙方會計科目的入賬時間是否都處于同一會計期間。 若未將年終在途貨物列入當年存貨盤點范圍內(nèi)，只要相應負債亦同時記入次年賬內(nèi)，對會計報表影響就并不重要。,存貨的審計,6.3,存貨截止測試的主要方法 抽查存貨盤點日前后的購貨發(fā)票與驗收報告（或入庫單），檔案中的每張發(fā)票均附有驗收報告（或入庫單）； 審閱驗收部門的業(yè)務(wù)記錄，查明接近年底和次年年初購入的貨物，其對應的購貨發(fā)票是否在同期入賬，對于未收到購貨發(fā)票入庫存貨，

14、是否將入庫單分開存放并暫估入賬。 在存貨入庫和裝運過程中采用連續(xù)編號的憑證時，注冊會計師應當關(guān)注截止日期前的最后編號。,存貨的審計,6.3,特殊情況下的處理,存貨的審計,6.3,存貨的審計,6.3,存貨的審計,6.3,存貨監(jiān)盤結(jié)果對審計報告的影響 1.如果無法實施存貨監(jiān)盤，也無法實施替代審計程序以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，應當考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。 2.如果通過實施存貨監(jiān)盤發(fā)現(xiàn)被審計單位財務(wù)報表存在重大錯報，且被審計單位拒絕調(diào)整，應當考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。 3.如果首次接受委托，實施準則規(guī)定審計程序后，仍未能獲取有關(guān)本期期初存貨余額的

15、充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，應當考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。,存貨的審計,6.3,5.存貨計價測試 確定存貨實物數(shù)量和永續(xù)盤存記錄中的數(shù)量是否經(jīng)過正確地計價和匯總。存貨計價測試主要是針對被審計單位所使用的存貨單位成本是否正確所做的測試。 樣本的選擇 從存貨數(shù)量已經(jīng)盤點、單價和總金額已經(jīng)計入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇。 著重選擇結(jié)存余額較大且價格變化比較頻繁的項目，同時考慮所選樣本的代表性。 抽樣方法一般采用分層抽樣法，抽樣規(guī)模應足以推斷總體的情況。,存貨的審計,6.3,計價方法的確認 了解掌握被審計單位的存貨計價方法 對這種計價方法的合理性與一貫性予以關(guān)注，沒有足夠理由，計價方法在同一會計年度內(nèi)不得變動。 計價測試 首先應對存貨價格的組成內(nèi)容予以審核。 然后按照所了解的計價方法對所選擇的存貨樣本進行計價測（盡量排除被審計單位已有計算程序和結(jié)果的影響，進行獨立測試。）,存貨的審計,6.3,測試結(jié)果出來后，應與被審計單位賬面記錄對比，編制對比分析表，分析形成差異的原因。如果差異過大，應擴大測試范圍，并根據(jù)審計結(jié)果考慮是否應提出審計調(diào)整建議。 在存貨計價審計中，由于被審計單位對期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的方法計價，所以注冊會計師應充分關(guān)注其對存貨可變現(xiàn)凈值的確定及存貨跌價準備的計提。,存貨的審計案例,【案例】注冊會計師對富華公司2009年度財務(wù)報表審計時，發(fā)