稅收理論論文-經(jīng)濟(jì)學(xué)與法學(xué)中的稅收.doc

稅收理論論文-經(jīng)濟(jì)學(xué)與法學(xué)中的稅收內(nèi)容提要：由于稅收總是與國(guó)家、政府、政治權(quán)力、對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)的侵害以及暴力、反抗聯(lián)系在一起，因此有什么樣的國(guó)家理論，就有什么樣的稅收理論，進(jìn)而就會(huì)有與之相適應(yīng)的稅法理論，國(guó)家理論的分歧是稅收與稅法理論分歧的根源。本文在經(jīng)濟(jì)學(xué)與法學(xué)的對(duì)比中進(jìn)一步明確了稅收的涵義、特征及其他幾個(gè)基本問(wèn)題。關(guān)鍵詞：稅收法學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)一、關(guān)于稅收的幾個(gè)基本問(wèn)題（一）課稅的主體我國(guó)理論界一般認(rèn)為稅收是國(guó)家出現(xiàn)之后的產(chǎn)物，稅收總是與國(guó)家或政府聯(lián)系在一起，對(duì)不具有國(guó)家資格的公共團(tuán)體是否具有課稅資格緘默不語(yǔ)。把課稅的主體僅僅局限于國(guó)家，是與我國(guó)歷史悠久的中央集權(quán)傳統(tǒng)和目前的政治現(xiàn)實(shí)有關(guān)。但是，在近代意義上的國(guó)家A出現(xiàn)以前，還存在許多準(zhǔn)國(guó)家組織。如，在中世紀(jì)的歐洲，教會(huì)組織、城市和封建領(lǐng)地都享有制定法規(guī)、建立法庭的權(quán)力。B教會(huì)組織不僅擁有大量土地和依附農(nóng)民，而且擁有征稅權(quán)，如，征收什一稅，如果認(rèn)為只有國(guó)家才能征稅，那么什一稅是不是稅呢？中世紀(jì)歐洲的城市擁有高度的自治權(quán)，其中就包括征稅的權(quán)力。至于封建領(lǐng)主在各自領(lǐng)地內(nèi)的征稅權(quán)，如設(shè)立關(guān)卡對(duì)過(guò)往商人征收各種過(guò)境稅就更加司空見(jiàn)慣了。在歐洲這些準(zhǔn)國(guó)家組織發(fā)展過(guò)渡為近代意義的民族國(guó)家之后，才建立了統(tǒng)一的法律制度，才逐步把征稅權(quán)集中到政府手中。綜上所述，從歷史角度分析，稅收的主體并不一定是國(guó)家或政府。一個(gè)組織只要擁有制定法律和執(zhí)行法律的強(qiáng)制力，就可以擁有征稅權(quán)，成為稅收的主體。只有當(dāng)一個(gè)國(guó)家擁有了在其領(lǐng)土之內(nèi)制定法規(guī)的壟斷權(quán)之后，課稅的主體才可能被局限為國(guó)家。以上的分析只是歷史，從現(xiàn)狀來(lái)看，我們能否認(rèn)為，國(guó)家是課稅的惟一主體呢？在北野弘久所著的稅法學(xué)原論中指出：國(guó)家或地方公共團(tuán)體是進(jìn)行課稅的主體。D這里在國(guó)家之外特別指出了地方公共團(tuán)體作為課稅的主體，地方公共團(tuán)體的課稅權(quán)是日本憲法保障“地方自治”的條款引申出的權(quán)力。而在德國(guó)的租稅基本法中則將課稅的主體定義為“公法上的團(tuán)體”。E如果我們把地方公共團(tuán)體看作地方政府，地方政府是國(guó)家的組成部分，國(guó)家仍然可以看作課稅的惟一主體。但是，依據(jù)“地方自治”原則產(chǎn)生的地方自治組織與中央政府任命的地方政府是不同的。依據(jù)“地方自治”原則建立的地方自治組織其征稅權(quán)來(lái)源于憲法的規(guī)定，與中央政府的征稅權(quán)是平行的。而中央政府任命的地方政府的征稅權(quán)是中央政府賦予的，地方政府在某種程度上只是中央政府的派出機(jī)構(gòu)。在我國(guó)，一個(gè)現(xiàn)實(shí)而突出的問(wèn)題是：在分稅制的財(cái)稅體制下，地方政府有沒(méi)有征稅權(quán)，其征稅權(quán)的來(lái)源和依據(jù)是什么？另外，村民委員會(huì)是法律規(guī)定的村民自治組織，而不是政府組織，但是在農(nóng)村稅費(fèi)改革中規(guī)定了改革后村內(nèi)集體公益事業(yè)（原公積金支出項(xiàng)目）、“兩工”使用等都通過(guò)一事一議方式籌資或者籌勞。這種一事一議的用于集體公益事業(yè)的籌資或籌勞方式是不是稅收呢？賦予村民自治組織的這種籌資或籌勞權(quán)是不是自治組織內(nèi)的征稅權(quán)呢？這些問(wèn)題是我國(guó)稅收立法權(quán)縱向分配過(guò)程中必須解決的重要問(wèn)題。（二）稅收的依據(jù)眾所周知，課征稅收所依據(jù)的是政治權(quán)力，而不是財(cái)產(chǎn)權(quán)利。這種區(qū)分使我們將近代國(guó)家稱(chēng)為“稅收國(guó)家”，以區(qū)別于以封建領(lǐng)地地租收入為主的封建“家產(chǎn)國(guó)家”。但是，在歷史與現(xiàn)實(shí)中，財(cái)產(chǎn)權(quán)利與政治權(quán)力是不能截然分開(kāi)的，財(cái)產(chǎn)權(quán)利要依靠政治權(quán)力得以實(shí)現(xiàn)。我國(guó)唐代前期以均田制為基礎(chǔ)的租庸調(diào)制就是租稅合一的財(cái)政體制。在封建的土地國(guó)有制下，封建國(guó)家單方面增加、并依靠政治權(quán)力強(qiáng)制征收的地租與稅收是沒(méi)有差別的。也就是說(shuō)，如果沒(méi)有競(jìng)爭(zhēng)性的財(cái)產(chǎn)權(quán)利，我們是無(wú)法區(qū)分稅與租的。正是在這個(gè)意義上，我們把稅收與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)聯(lián)系在一起，只有在競(jìng)爭(zhēng)性的市場(chǎng)機(jī)制下，才能區(qū)分基于財(cái)產(chǎn)權(quán)利的收益與基于政治權(quán)力的收益。如，一般而言，國(guó)有企業(yè)上繳國(guó)庫(kù)的利潤(rùn)被認(rèn)為是基于財(cái)產(chǎn)權(quán)利的收益。但是，如果國(guó)家通過(guò)法律賦予某個(gè)國(guó)有企業(yè)在特定市場(chǎng)上的壟斷權(quán)，上繳國(guó)庫(kù)的利潤(rùn)大部分來(lái)自于高于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)價(jià)格的壟斷定價(jià)，那么，國(guó)家的這部分收益就是基于政治權(quán)力的收益，是對(duì)作為消費(fèi)者的納稅人的剝奪，這種收入與特種消費(fèi)稅沒(méi)有本質(zhì)的差別。從外表來(lái)看，這種財(cái)政收入沒(méi)有稅的形式，我們完全可以將其稱(chēng)之為“專(zhuān)賣(mài)”或者其他名稱(chēng)，但從政治權(quán)力的角度，這種收入?yún)s具有稅的實(shí)質(zhì)，是所謂的“寓稅于價(jià)”。與之相關(guān)的另一個(gè)問(wèn)題是關(guān)于稅與費(fèi)的區(qū)分，從一般意義上講，稅收的一個(gè)基本特征是具體的納稅人與直接受益人之間無(wú)法建立嚴(yán)格的對(duì)應(yīng)聯(lián)系，而政府的收費(fèi)是按受益程度向直接受益者收取的費(fèi)用，體現(xiàn)了受益與負(fù)擔(dān)的對(duì)稱(chēng)。但是，具有行政壟斷權(quán)力的政府提供的公共服務(wù)是沒(méi)有競(jìng)爭(zhēng)者的，從而是無(wú)法選擇和替代的，因此政府可以利用這種壟斷對(duì)社會(huì)成員進(jìn)行強(qiáng)制性的收費(fèi)，獲得遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于成本的超額利潤(rùn)。這種強(qiáng)制性在表現(xiàn)形式上與市場(chǎng)上的壟斷廠商利用經(jīng)濟(jì)壟斷獲取超額利潤(rùn)相似，但是政府收費(fèi)的強(qiáng)制性卻來(lái)源于政治權(quán)力造成的壟斷，這部分超額利潤(rùn)可以被認(rèn)為是憑借政治權(quán)力無(wú)償獲得的。經(jīng)合組織在稅收的分類(lèi)中指出，在滿足以下條件時(shí)，征收可以被視為無(wú)償?shù)模海?）費(fèi)大大超過(guò)服務(wù)的成本；（2）費(fèi)的支付者并非利益的獲得者；（3）政府并不根據(jù)收到的征收額提供相應(yīng)的具體服務(wù)；（4）只有付費(fèi)的人受益，但每個(gè)人所得到的利益并不必然同支付成比例。如果一種政府收入在形式上滿足上述條件，那么實(shí)際上就是稅收。這種區(qū)分對(duì)于稅收法治的意義重大，只有在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，我們才能夠區(qū)分基于競(jìng)爭(zhēng)性財(cái)產(chǎn)權(quán)利獲得的平均利潤(rùn)與基于政治權(quán)力獲得的超額利潤(rùn)，為了防止政府利用政治權(quán)力獲得超額的財(cái)產(chǎn)收益，形成不公平競(jìng)爭(zhēng)，需要對(duì)政府擁有經(jīng)營(yíng)性財(cái)產(chǎn)進(jìn)行嚴(yán)格的控制和監(jiān)督。正是在這個(gè)意義上，以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的近代國(guó)家被稱(chēng)為“無(wú)產(chǎn)國(guó)家”，“無(wú)產(chǎn)國(guó)家”必然只能憑借政治權(quán)力獲得收入，因此才有了所謂的“稅收國(guó)家”。在發(fā)達(dá)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，國(guó)家的“無(wú)產(chǎn)化”與對(duì)國(guó)家政治權(quán)力進(jìn)行控制的“法治化”是相輔相成、共同形成的。還有一種重要的國(guó)家憑借政治權(quán)力獲得收入的形式，即“通貨膨脹稅”，國(guó)家如果壟斷了貨幣的發(fā)行權(quán)，通過(guò)濫發(fā)貨幣也可以獲得豐厚的財(cái)政收入，在歷史上這種情況屢見(jiàn)不鮮。利用發(fā)行貨幣彌補(bǔ)財(cái)政赤字相當(dāng)于對(duì)全體貨幣持有者征稅。因此，在現(xiàn)代法治國(guó)家，對(duì)政府貨幣發(fā)行權(quán)的管制至關(guān)重要。（三）稅收的目的在常見(jiàn)的稅收定義中，還包括關(guān)于稅收目的的內(nèi)容。關(guān)于稅收目的的界定大體可以分成兩類(lèi)：一類(lèi)定義所說(shuō)的稅收目的實(shí)際上是稅收應(yīng)當(dāng)做什么，如，美國(guó)財(cái)政學(xué)家塞里格曼于1895年指出：“賦稅是政府對(duì)于人民的一種強(qiáng)制征收，用以支付謀取公共利益的費(fèi)用，其中并不包含是否給予特種利益的關(guān)系?！盚與之相似的一個(gè)定義是：“稅收是為了滿足一般的社會(huì)公共需要，憑借政治權(quán)力，按照國(guó)家法律規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，強(qiáng)制、無(wú)償?shù)厝〉秘?cái)政收入的一種分配關(guān)系?！盜這種定義實(shí)際上將稅收的概念延伸到了稅收的使用，即財(cái)政支出的領(lǐng)域，由此可以推論，不用于社會(huì)公共需要或公共利益的稅收是非法的，應(yīng)當(dāng)被禁止的。另一類(lèi)定義是從實(shí)證的角度說(shuō)明稅收的目的，如，日本傳統(tǒng)的稅收定義認(rèn)為稅收的目的是為了滿足國(guó)家或地方公共團(tuán)體的必要開(kāi)支。J1919年德國(guó)租稅基本法規(guī)定稅收是公法上的團(tuán)體以收入為目的收取的金錢(qián)給付。但是，稅收的實(shí)踐表明，現(xiàn)代國(guó)家的稅收不僅僅為了取得財(cái)政收入，還具有進(jìn)行宏觀調(diào)控、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、維護(hù)社會(huì)公平等諸多目標(biāo)。因此，為了適應(yīng)這種變化，1977年德國(guó)租稅基本法第三條第一款在租稅定義中添加了：“可以將所得到的收入作為從屬目的”的語(yǔ)句。K還有的定義強(qiáng)調(diào)稅收的非懲罰性，以便與以懲罰為目的的行政處罰的罰款與刑事處罰的罰金相區(qū)分。盡管稅收與罰款和罰金在形式上可以進(jìn)行明確的區(qū)分，但不可否認(rèn)，對(duì)煙草、酒類(lèi)的高額