論稅籌劃與避稅的異同

1 論稅收籌劃與避稅異同 【摘要】 ： 隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及社會法制化程度的提高，越來越多的納稅人尋求合法渠道節(jié)稅以追求自身利益的最大化。 作為一種與稅法密不可分的法律要素，對稅收籌劃開展法律視角的研究意義重大。 從稅收理論上講，納稅人可以通過稅收籌劃取得稅后利益的最大化；但從稅收實(shí)務(wù)上看，有一些納稅人因籌劃不當(dāng)造成避稅，還有些納稅人籌劃失誤掉入偷稅“陷阱”。這就要求稅務(wù)人員有效識別稅收籌劃與避稅、偷稅行為的區(qū)別，以保護(hù)納稅人的稅收籌劃權(quán)益，同時嚴(yán)厲打擊偷稅行為，嚴(yán)格處理避稅行為。 【關(guān)鍵字】： 稅收、稅收籌劃、 避稅、偷稅、異同納稅籌劃 1.稅收籌劃與避稅的區(qū)別 1.1概念及意義不同 稅收籌劃也叫稅務(wù)籌劃、納稅籌劃。納稅人通過籌資、投資、收入分配、組織形式、經(jīng)營等事項(xiàng)的事先安排、選擇和策劃，在合法的前提下，以稅收負(fù)擔(dān)最小化為目的的經(jīng)濟(jì)活動。由于稅收籌劃以遵守稅法為前提，又多以選擇最優(yōu)方案的方式來實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化，因此具有合法性和合理性。 1.1.1有利于納稅人利益最大化 從納稅人方面看，納稅籌劃可以節(jié)減納稅人稅收，有利于納稅人的財務(wù)利益最大化。納稅籌劃通過稅收方案的比較，選擇納稅較輕的方案，減少納稅人的現(xiàn)金流出 或者減少本期現(xiàn)金的流出，增加可支配資金，有利于納稅人的發(fā)展。 納稅籌劃從底線意義上可避免納稅人繳納“冤枉稅”。在現(xiàn)代社會，不少國家特別是一些發(fā)達(dá)國家的稅法越來越復(fù)雜，而很多納稅人則對稅法知之甚少，甚至一無所知，這樣就非常容易多繳納稅款。中國市場經(jīng)濟(jì)的健全過程也是稅法體系不斷健全的過程，稅法的健全伴隨著稅法的日益復(fù)雜，如果對稅法研究得不透，就既有可能漏稅，也有可能多繳稅。實(shí)際上某些企業(yè)甚至規(guī)模比較大的企業(yè)，對稅法的掌握程度也還很不夠。我曾到一個公路局上課，公路局有一下屬建筑材料企業(yè)，數(shù)年來一直用廢煤渣 生產(chǎn)建筑材料，企業(yè)所得稅條例規(guī)定利用“三廢”作為原材料進(jìn)行生產(chǎn)的，可以免繳所得稅，但該企業(yè)卻一直在申報繳稅。納稅籌劃通過對稅法的深入研究，至少可以不繳“冤枉稅”。 1.1.2有利于更好地掌握和實(shí)施稅收法規(guī) 納稅籌劃人為了幫助納稅人節(jié)減更多的稅收，總是隨時隨地、密切地注意著國家稅制法規(guī)和最新稅收政策的出臺。一旦稅法有所變化，納稅籌劃人就會從追求納稅人的最大財務(wù)利益出發(fā)，馬上采取相應(yīng)行動，趨利避害，把稅收的意圖迅速融入納稅人企業(yè)的經(jīng)營活動的過程中。從這方面來說，納稅籌劃在客觀上起到了更快、更好地貫徹稅收法律法規(guī) 的作用。 也正是因?yàn)榧{稅籌劃可以及時發(fā)現(xiàn)稅法中不成熟的地方，故其在利用稅法漏洞謀取自身利益的同時，也在時刻提醒著征稅機(jī)關(guān)要注意稅法的缺陷。國家在立法和征稅管理中應(yīng)權(quán)衡輕重，彌補(bǔ)漏洞。從這方面來說，納稅籌劃對稅法的健全起到促進(jìn)作用。 1.1.3有利于資源優(yōu)化配置 在市場經(jīng)濟(jì)比較成熟的國家，一般只有管理規(guī)范、規(guī)模較大的企業(yè)才配有專門的納稅籌劃的專業(yè)人員。通過專業(yè)人員的籌劃，在企業(yè)運(yùn)營的整個過程中，充分考慮了稅收的影響，可使納稅人財務(wù)利益最大化，包括使納稅人稅后利潤最大。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，利潤的高低決定了資本的流 向，而資本總是流向利潤最大的行業(yè)、企業(yè)，所以資本的流動代表的是實(shí)物資產(chǎn)和勞動力流動，實(shí)際上代表著資源在全社會的流動配置。資源向經(jīng)營管理規(guī)范、規(guī)模大的企業(yè)流動，實(shí)現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)，可以達(dá)到全社會資源的最優(yōu)配置。 避稅是指納稅人利用不同國家或地區(qū)、不同所有制、不同稅種等稅收制度差異甚至稅制要素的差異，通過對自身經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒拥木陌才牛云谶_(dá)到納稅義務(wù)最小化的經(jīng)濟(jì) 2 行為。 1.2特點(diǎn)不同 1.2.1稅收籌劃的特點(diǎn) （一）合法性 合法性是納稅籌劃最本質(zhì)的特點(diǎn)，也是納稅籌劃區(qū)別于偷稅行為的基本特征。納稅籌劃的合法性體現(xiàn)在其行為是在尊重法律、不違反國家稅收法規(guī)的前提下進(jìn)行的。 在合法的前提下，當(dāng)存在多種可選擇的納稅方案時，納稅人就可利用對稅法專業(yè)知識的精熟掌握和實(shí)踐技術(shù)，選擇低稅負(fù)方案，從而降低納稅。 （二）籌劃性 籌劃性是指事先進(jìn)行計劃、設(shè)計、安排。納稅人在進(jìn)行籌資、投資、利潤分配等經(jīng)營活動之前往往會把稅款繳納作為影響財務(wù)成果的一個重要因素來考慮，而納稅行為則是在納稅人應(yīng)稅經(jīng)營活動發(fā)生后才發(fā)生的，如企業(yè)交易行為發(fā)生之后，才承擔(dān)繳納增值稅或營業(yè)稅的義務(wù)。這就在客觀上為納稅人提供了納稅前作出事先籌 劃的可能性。 （三）目的性 目的性是指納稅人納稅籌劃行為的目的是為了減少納稅，取得節(jié)稅收益。但稅務(wù)籌劃取得利益應(yīng)著眼于納稅人資本總收益的長期穩(wěn)定的增長，而不是著眼于個別稅種稅負(fù)的高低，甚至也不能僅僅著眼于納稅人總體稅負(fù)的輕重。這是因?yàn)?，在納稅人的經(jīng)營計劃或財務(wù)計劃中，納稅只是其中一個因素。進(jìn)行投資、經(jīng)營決策時，除了考慮稅收因素外，還必須考慮其他多種因素，權(quán)衡輕重，趨利避害，以達(dá)到總體長期的收益最大化。 （四）專業(yè)性 專業(yè)性不僅指納稅籌劃是一門專業(yè)性很強(qiáng)的跨稅收學(xué)、法學(xué)、財務(wù)管理學(xué)的綜合性學(xué)科，而且指從事納稅 籌劃業(yè)務(wù)的人員應(yīng)是具有專業(yè)技能的專門人才。具體到從事這項(xiàng)業(yè)務(wù)的機(jī)構(gòu)，主要有會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、專門的稅務(wù)師事務(wù)所等 其從業(yè)人員還須具備法定的資格。 1.2.2避稅的特點(diǎn) （一）非違法性 偷逃稅是違法的，節(jié)稅是合法的，而避稅處在偷逃稅與節(jié)稅之間，具有非違法的性質(zhì)。 （二）風(fēng)險性 由于避稅不是順應(yīng)而是違背了國家的立法意圖，在法律性質(zhì)上處于既不合法也不違法的范圍之間，因此，避稅操作萬一利用不當(dāng)則有被國家認(rèn)定為偷逃稅而蒙受制裁的風(fēng)險。故避稅存在一定的風(fēng)險，需要納稅人嚴(yán)格把握界限，靈活處理。 （三）策劃性 偷逃稅屬于低素質(zhì)納稅人的所為，而避稅則需要納稅人具有較高的素質(zhì)，通過對現(xiàn)行稅法的了解與研究，找出其中的漏洞與空白之處，加以巧妙安排，達(dá)到規(guī)避或減輕稅負(fù)的目的。這就是所謂的策劃性。 （四）權(quán)利性 避稅實(shí)質(zhì)上就是納稅人在履行應(yīng)盡法律義務(wù)的前提下，運(yùn)用稅法賦予的權(quán)利，保護(hù)既得利益的手段。避稅并沒有、也不會、也不能不履行法律規(guī)定的義務(wù)，避稅不是對法定義務(wù)的抵制和對抗，而是法律賦予納稅人的自保與籌劃權(quán)力的充分運(yùn)用與體現(xiàn)。 （五）規(guī)范性 納稅人實(shí)施避稅時，由于是在遵守現(xiàn)有法規(guī)的條件下進(jìn)行的 ，可供納稅人選擇和利用的方法主要是依據(jù)稅法的漏洞與空白之處展開的，因此其行為較為規(guī)范。 1.3手段不同 避稅只針對稅法上的漏洞，鉆法律的空子，通過巧妙安排其經(jīng)濟(jì)行為，雖課謀取一定的 3 稅收利益，但是無助于企業(yè)的長期發(fā)展。因?yàn)槁┒匆坏┍谎a(bǔ)上，投資者可能會陷入困境，嚴(yán)重的還要承擔(dān)稅收懲罰風(fēng)險；而稅收籌劃則著眼于總體的決策和長期利益，謀取的利益也是合法的。 1.4所站角度不同 稅收籌劃師從納稅人角度進(jìn)行的界定，側(cè)重于減輕稅收負(fù)擔(dān)，而避稅則是從政府角度定義，側(cè)重于回避納稅義務(wù)。 1.5承擔(dān)的風(fēng)險不同 避稅具有相當(dāng)大的風(fēng)險，它所利用稅法漏洞可能在近期稅法修訂中得以修補(bǔ)，從而使其的合法行為變成違法行為。因此，避稅不是減低或免除稅務(wù)的首選。如果可以通過其他手段也能降低稅收的話，納稅人不應(yīng)該選擇避稅。而稅收籌劃是符合政府立法意圖，符合稅法規(guī)定的。它不但能夠減輕稅收負(fù)擔(dān)還能得到政府的支持。 1.6政府對避稅的態(tài)度不同 因?yàn)槎愂栈I劃與政府的立法精神一致而受到各政府的一致贊同。世界各國對避稅的態(tài)度分為三種：肯定評價、否定評價和未作評價。英國、美國、阿根廷、德國、德國、巴西、日本認(rèn)可納稅人擁有避稅的權(quán)利。而有少數(shù)國家認(rèn) 為避稅行為是非法的，。如澳大利亞通常把避稅和偷稅等同。但也有相當(dāng)多的國家對避稅未作評價。雖然避稅是鉆稅法的漏洞的方式，以犧牲國家稅收利益為代價達(dá)到自身的利益最大化，具有不合理性。但由于其并不違反稅法的相關(guān)規(guī)定，并非違法行為，所以有相當(dāng)多的國家對避稅并未作出評價。 2稅收籌劃與避稅的共同點(diǎn) 2.1目的相同 稅收籌劃與避稅都是納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)或延遲納稅手段，也都能為納稅人帶來節(jié)稅效益，如果沒有列入反避稅條款，避稅也不失為納稅人降低稅收負(fù)擔(dān)的明智選擇。 2.2非違法性 稅收籌劃與避稅都強(qiáng)調(diào)必須符合國家法律、法規(guī) ，雖然避稅行為可能被認(rèn)為不道德的，但避稅使用的方法是合法的，而且不具有欺詐性質(zhì)。 2.3事前籌劃性 二者都是有規(guī)則的事前籌劃。其四，手段的相似性。其五，都有利于稅收法律的不斷健全與完善。 例 某化妝品廠通過下設(shè)的非獨(dú)立核算門市部銷售其自制化妝品，某月移送給門市部化妝品5000套，出廠價每套 234元（含增值稅），門市部按每套 257.4元（含增值稅）將其全部售出。按規(guī)定，納稅人通過自設(shè)非獨(dú)立核算門市部銷售的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)按照門市部對外銷售額或者銷售量征收消費(fèi)稅，因此該廠當(dāng)月應(yīng)納消費(fèi)稅為 5000 257.4/1.1730%=330000（元）。 如果該廠為了達(dá)到少繳稅的目的，將下設(shè)的非獨(dú)立核算門市部改為獨(dú)立核算，按上述資料，當(dāng)月申報繳納消費(fèi)稅為 5000 234/1.17 30%=30 0000（元）。這樣一來，該廠少繳消費(fèi)稅 30000元。那么，企業(yè)的行為是稅收籌劃還是避稅呢？這要具體問題具體分析。 假設(shè)該獨(dú)立核算門市部仍是原非獨(dú)立核算門市部，只是形式上改成獨(dú)立核算，或者是由化妝品廠出資設(shè)立的，則化妝品廠與門市部之間構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系?；瘖y品廠利用消費(fèi)稅制中納稅環(huán)節(jié)要素的規(guī)定（生產(chǎn)環(huán)節(jié)的一次課征制）進(jìn)行避 稅，按照稅收征管法第三十六條的規(guī)定，“企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機(jī)構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費(fèi)用；不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)合理調(diào)整”，稅務(wù)機(jī)關(guān)可按規(guī)定調(diào)整其應(yīng)稅銷售額及應(yīng)納消費(fèi)稅額。 假設(shè)該獨(dú)立核算門市部不再是非獨(dú)立核算門市部，或者不是由化妝品廠出資設(shè)立且廠家 4 與門市部之間不存在任何利益關(guān)系，則化妝品廠與門市部之間不構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系。那么，該廠的行為就是稅收 籌劃，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)做出納稅調(diào)整。 3. 稅收籌劃中的避稅問題 稅收籌劃中的避稅雖然是不違法的經(jīng)濟(jì)行為，但它也給國際市場和各國經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展帶來了頗為不利的影響。一方面，避稅直接造成國家稅收收入的流失，弱化了財政功能，有礙國家對社會管理和公共福利職能的實(shí)現(xiàn)。另一方面，避稅者利用這種方式競爭，會擾亂了正常的市場經(jīng)濟(jì)秩序。避稅產(chǎn)生的客觀原因在于稅制本身的缺陷，要想盡可能的減少納稅人的避稅行為就必須完善稅法，做到稅法條文的完整，措辭嚴(yán)謹(jǐn)，使稅制的內(nèi)在機(jī)制具有科學(xué)性和系統(tǒng)性。世界上許多發(fā)達(dá)國家在反避稅立法上都較先進(jìn)。如 最早實(shí)行轉(zhuǎn)讓定價稅制的美國，國內(nèi)稅收法典、美國稅收法案、稅收改革法令等不斷出臺，完善的法規(guī)囊括了所要規(guī)范的內(nèi)容。我國應(yīng)在借鑒國際反避稅法規(guī)的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國的實(shí)際情況，在稅收中單獨(dú)制定反避稅條款，形成一套較為完整的稅法專門法規(guī)。針對經(jīng)濟(jì)全球化對跨國公司的管理要求，補(bǔ)充、修訂轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法及其使用條件。從長遠(yuǎn)角度來看，適當(dāng)取消部分優(yōu)惠措施，會避免濫用優(yōu)惠現(xiàn)象的發(fā)生。此外加強(qiáng)稅務(wù)行政管理，如嚴(yán)格實(shí)行稅務(wù)申報制度，加強(qiáng)稅務(wù)調(diào)查制度，強(qiáng)化會計審查制度，實(shí)行所得評估征稅制度等有效措施也可控制避稅行為泛濫 。對跨國避稅行為我們應(yīng)加強(qiáng)情報的搜集和交流，建立涉外稅收信息庫，并在征稅方面相互協(xié)助，加強(qiáng)國際合作，加快國際稅法的研究適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展。 市場經(jīng)濟(jì)是納稅人進(jìn)行稅收籌劃的經(jīng)濟(jì)條件，在市場經(jīng)濟(jì)中其競爭規(guī)則是以法律規(guī)范的形式表現(xiàn)出來的。稅法規(guī)范國家與納稅人之間的稅收關(guān)系，且對雙方具有同等的約束力。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，國家與納稅人的利益分配關(guān)系規(guī)范化，稅收秩序正?；愂辗ǘㄔ瓌t被加以確定，國家便不能隨意侵占納稅人利益，征稅機(jī)關(guān)要依法行政，依法征稅；而納稅人的納稅意識提高一定階段后， 減輕稅負(fù)不再過多依靠偷、逃、欠、騙稅等手段和方法，納稅人實(shí)現(xiàn)稅收利益最大化通過稅收籌劃來實(shí)現(xiàn)。 4.稅收籌劃需注意的問題 稅收籌劃是一種事先安排，與經(jīng)濟(jì)環(huán)境、國家政策及企業(yè)自身經(jīng)營活動的不斷變化有關(guān)，尤其是那些立足長期的稅收籌劃，涉及許多不確定因素，更是蘊(yùn)含著較大的風(fēng)險。雖然避稅是納稅人的權(quán)利，納稅人有權(quán)依據(jù)法律的“非不允許”及未規(guī)定、未明確的內(nèi)容進(jìn)行選擇和決策，然而現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)表明，有的避稅行為雖然沒有違反稅法規(guī)定，卻危害了國家和社會公眾的利益，國家針對避稅活動暴露出來的稅法不完備、不合理現(xiàn)象，通過完善稅法和 加強(qiáng)稅收征管制度。因此，在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時，要正確的區(qū)分稅收籌劃與避稅、偷稅的界限的基礎(chǔ)上，及時、全面、準(zhǔn)確理解和掌握國家經(jīng)濟(jì)政策和稅法的規(guī)定。從采取而正確的避稅手段來減輕稅收負(fù)擔(dān)，達(dá)到涉稅風(fēng)險最小、稅負(fù)最輕、稅后利潤最大化。 【參