表格式總結(jié)會計(新制度)第7章 投資性房地產(chǎn).doc

第7章 投資性房地產(chǎn)第一節(jié)投資性房地產(chǎn)的特征與范圍1已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權、已出租的建筑物。投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。2企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行持續(xù)計量，即有確鑿證據(jù)表明其所有投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允價值模式進行后續(xù)計量。投資性房地產(chǎn)的范圍投資性房地產(chǎn)的范圍包括：已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權、已出租的建筑物。1已出租的土地使用權已出租的土地使用權，是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的、以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權。對于以經(jīng)營租賃方式租入（沒有所有權）土地使用權再轉(zhuǎn)租給其他單位的，不能確認為投資性房地產(chǎn)。2持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權企業(yè)發(fā)生轉(zhuǎn)產(chǎn)或廠址搬遷，部分土地使用權停止自用，企業(yè)管理當局（董事會或類似機構）作出書面決議明確繼續(xù)持有這部分土地使用權，待其增值后轉(zhuǎn)讓以賺取增值收益。按照國家有關規(guī)定認定的閑置土地，不屬于持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權，也就不屬于投資性房地產(chǎn)。3已出租的建筑物已出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權的、以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物，包括自行建造或開發(fā)活動完成后用于出租的建筑物。企業(yè)在判斷和確認已出租的建筑物，應當把握以下要點：1.用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權的建筑物。企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。2.已出租的建筑物是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議，約定以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物，只有企業(yè)管理當局（董事會或類似機構）作出正式書面決議，明確表明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也可視為投資性房地產(chǎn)。3.企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關輔助服務在整個協(xié)議中不重大的，應當將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)。例如，企業(yè)將其辦公樓出租，同時向承租人提供維護、保安等日常輔助服務，企業(yè)應當將其確認為投資性房地產(chǎn)。此外，下列項目不屬于投資性房地產(chǎn)：1.自用房地產(chǎn)自用房地產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。如企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營用的廠房和辦公樓屬于固定資產(chǎn)；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營用的土地使用權屬于無形資產(chǎn)。企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店。旅館飯店的經(jīng)營者在向顧客提供住宿服務的同時，還提供餐飲、娛樂等其他服務，其經(jīng)營目的主要是通過向客戶提供服務取得服務收入，因此，企業(yè)自行經(jīng)營的旅館飯店是企業(yè)的經(jīng)營場所，應當屬于自用房地產(chǎn)。2.作為存貨的房地產(chǎn)作為存貨的房地產(chǎn)通常是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。從事房地產(chǎn)經(jīng)營開發(fā)的企業(yè)依法取得的、用于開發(fā)后出售的土地使用權，屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨，即使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)決定待增值后再轉(zhuǎn)讓其開發(fā)的土地，也不得將其確認為投資性房地產(chǎn)。存在某項房地產(chǎn)部分自用或作為存貨出售、部分用于賺取租金或資本增值的情形。如某項投資性房地產(chǎn)不同用途的部分能夠單獨計量和出售的，應當分別確認為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨和投資性房地產(chǎn)。【口決】部分自用或作為存貨出售、部分用于賺取租金或資本增值的：能單獨計量和出售的，應分別確認為：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品、投資性房地產(chǎn)。不能單獨計量和出售的，用于賺取租金或資本增值的部分，不確認為投資性房地產(chǎn)。第二節(jié)確認和計量原則：投資性房地產(chǎn)應當按照成本進行初始計量對已出租的土地使用權、已出租的建筑物，其作為投資性房地產(chǎn)的確認時點一般為租賃期開始日。租賃開始日：雙方簽訂租賃協(xié)議日期。租賃期開始日：正式開始計帳，租賃行動開始產(chǎn)生的日期。但企業(yè)管理當局對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物，作出正式書面決議，明確表明將該空置建筑物用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使未簽訂租賃協(xié)議，可視為投資性房地產(chǎn)，其作為投資性房地產(chǎn)的時點為企業(yè)管理當局就該事項作出正式書面決議的日期。對持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權，其作為投資性房地產(chǎn)的確認時點為企業(yè)將自用土地使用權停止自用，準備增值后轉(zhuǎn)讓的日期。投資性房地產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。1、外購的投資性房地產(chǎn)外購的房地產(chǎn)，只有在購入的同時開始出租，才能作為投資性房地產(chǎn)加以確認。如果該企業(yè)所簽訂的租賃協(xié)議約定在購入后3個月再出租，則應當先作為固定資產(chǎn)加以確認，直至租賃期開始日才能從固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。新：企業(yè)購入的房地產(chǎn)，部分用于出租或資本增值，部分自用，用于出租或資本增值的部分能夠單獨予以確認，應按照不同部分的各個公允價值占公允價值總額的比例，將成本在不同部分之間進行分配。在采用公允價值模式計量下，企業(yè)應當在“投資性房地產(chǎn)”科目下設置“成本”和“公允價值變動”兩個明細科目（二級明細）。企業(yè)購入房地產(chǎn)，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應當先將外購的房地產(chǎn)確認為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。外購投資性房地產(chǎn)的成本購買價款相關稅費可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出借：投資性房地產(chǎn)貸：銀行存款2、自行建造的投資性房地產(chǎn)企業(yè)自行建造或開發(fā)活動完成后用于出租（同時）的房地產(chǎn)屬于投資性房地產(chǎn)。如果租賃協(xié)議約定竣工后半后才開始起租，或者該公司在竣工后半后才開始招租，則該項房地產(chǎn)慶當先作為固定資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品加以確認，直至租賃期開始日，才能從固定資產(chǎn)、存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)自行建造房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)后一段時間才對外出租或用于資本增值的，應當先將自行建造的房地產(chǎn)確認為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。自行建造投資性房地產(chǎn)的成本建造該項房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出土地使用權用于自行建設廠房等地上建筑物時，土地使用權帳面價值不與地上建筑合并計算其成本。成本模式：借：投資性房地產(chǎn)貸：在建工程開發(fā)產(chǎn)品公允價值模式：借：投資性房地產(chǎn)成本貸：在建工程開發(fā)產(chǎn)品3、非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，實質(zhì)上是因為房地產(chǎn)用途發(fā)生改變而對房地產(chǎn)進行的重新分類。二、與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出（一）資本化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應當計入投資性房地產(chǎn)成本。企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，在再開發(fā)期間應繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷（新）?！拘伦龇ā扛臄U建時，不將投資性房地產(chǎn)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程：成本模式公允價值模式1改擴建：借：投資性房地產(chǎn)在建 投資性房地產(chǎn)累計折舊貸：投資性房地產(chǎn)2發(fā)生成本：借：投資性房地產(chǎn)在建貸：銀行存款3完工：借：投資性房地產(chǎn)貸：投資性房地產(chǎn)在建1改擴建：借：投資性房地產(chǎn)在建 貸：投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動2發(fā)生成本：借：投資性房地產(chǎn)在建貸：銀行存款3完工：借：投資性房地產(chǎn)成本貸：投資性房地產(chǎn)在建（二）費用化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。借：其他業(yè)務成本貸：銀行存款等第三節(jié)后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量，通常應當采用成本模式，只有滿足特定條件的情況下才可以采用公允價值模式。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。成本模式后續(xù)計量公允價值模式進行后續(xù)計量（允許提折舊，允許攤銷，允許提減值準備）（不允許提折舊，不允許攤銷，不允許提減值準備，以資產(chǎn)負債表日的公允價值計量）企業(yè)通常應當采用成本模式。1、外購投資性房地產(chǎn)或自行建造的投資性房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時，借：投資性房地產(chǎn) （實際成本）貸：銀行存款開發(fā)成本在建工程2、按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關規(guī)定，按期（月）計提折舊或進行攤銷，借：其他業(yè)務成本貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）3、取得的租金收入，借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入4、投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，應當適用資產(chǎn)減值的有關規(guī)定。經(jīng)減值測試后確定發(fā)生減值的，應當計提減值準備，借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準備企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。（條件）公允價值的確定：市價最近交易價格預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值企業(yè)一旦選擇采用公允價值計量模式，就應當對其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進行后續(xù)計量。（范圍）（一般情況）。（特殊）在極少數(shù)情況下，已經(jīng)采用公允價值對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量的企業(yè)，有證據(jù)表明某項房地產(chǎn)在完成建造或開發(fā)活動后或改變用途后首次成為投資性房地產(chǎn)時，該投資性房地產(chǎn)的公允價值不能持續(xù)可靠取得的，應當對該投資性房地產(chǎn)采用成本模式計量直至處置，并且假設無殘值。1、外購投資性房地產(chǎn)或自行建造的投資性房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時，借：投資性房地產(chǎn)成本 （實際成本）貸：銀行存款在建工程2、不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷。企業(yè)應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調(diào)整賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益（公允價值變動損益）資產(chǎn)負債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價值高于原賬面價值的差額，借：投資性房地產(chǎn)公允價值變動貸：公允價值變動損益；公允價值低于原賬面價值的差額，做相反的會計分錄。3、取得租金收入，借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入 （這里沒有“其他業(yè)務成本”）成本模式計量的投資性房地產(chǎn)：（1）折舊（攤銷）計入投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）；（2）發(fā)生減值遵從資產(chǎn)減值準則，計入投資性房地產(chǎn)減值準備，計提的減值準備不能轉(zhuǎn)回。（3）所得稅的處理：賬面價值和計稅基礎的確定與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)相同，主要考慮會計和稅法折舊（攤銷）的差異，以及計提的投資性房地產(chǎn)減值準備。公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)：（1）不計提折舊（攤銷），不計提減值準備；（2）資產(chǎn)負債表日，要以公允價值為基礎調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與賬面價值的差額要計入公允價值變動損益。（3）所得稅的處理：此模式下，會計上不計提折舊，但是稅法可能計提折舊，從而引起賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債；其次，稅法不認可投資性房地產(chǎn)的公允價值變動，投資性房地產(chǎn)的公允價值下降，導致賬面價值小于計稅基礎，要確認遞延所得稅資產(chǎn)，反之要確認遞延所得稅負債。投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更（單向變更）只能：成本公允。企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。1、成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益（未分配利潤）。（追溯調(diào)整）企業(yè)變更投資性房地產(chǎn)計量模式時：（1）借：投資性房地產(chǎn)成本 （變更日公允價值）投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準備貸：投資性房地產(chǎn) （原賬面余額），*利潤分配未分配利潤（2）同時：借：利潤分配未分配利潤貸：盈余公積2、已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。轉(zhuǎn)換和處置投資性房地產(chǎn)計量模式的轉(zhuǎn)換：只能由成本模式公允價值模式，作為會計政策變更處理，將變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。不得從公允價值模式成本模式。轉(zhuǎn)換日的確定：1作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，轉(zhuǎn)換日應當為租賃期開始日。租賃期開始日，是指承租人有權行使其使用租賃資產(chǎn)權利的日期。（不同于租賃開始日）租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。2自用土地使用權停止自用，改用于資本增值，轉(zhuǎn)換日是指企業(yè)停止將該項土地使用權用于生產(chǎn)商品、提供勞務或經(jīng)營管理且管理當局作出房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換決議的日期。投資性房地產(chǎn) 與 非投資性房地產(chǎn) 之間的轉(zhuǎn)換：成本模式下的轉(zhuǎn)換公允價值模式下的轉(zhuǎn)換【口決】原值轉(zhuǎn)原值，折舊轉(zhuǎn)折舊，攤銷轉(zhuǎn)攤銷，準備轉(zhuǎn)準備。無差額，對應結(jié)轉(zhuǎn)?！究跊Q】轉(zhuǎn)換日公允價計量。有差額。投資性房地產(chǎn)自用：“公允價值變動損益”非投投資性房地產(chǎn)：借差：公允價值變動損益貸差：資本公積其他資本公積投資性房地產(chǎn)自用將投資性房地產(chǎn)自用時：借：固定資產(chǎn)投資性房地產(chǎn)累計折舊投資性房地產(chǎn)減值準備貸：投資性房地產(chǎn) 累計折舊固定資產(chǎn)減值準備采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)自用房地產(chǎn)原則：應當以其轉(zhuǎn)換當日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，（公允價值原賬面價值）當期損益（公允價值變動損益）。轉(zhuǎn)換日，借：固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn) （轉(zhuǎn)換日公允價）*公允價值變動損益貸：投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動*公允價值變動損益非投投資性房地產(chǎn)（1）存貨 特殊：將存貨投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn) （轉(zhuǎn)換日賬價）存貨跌價準備貸：開發(fā)產(chǎn)品 （轉(zhuǎn)換日賬面余額）（2）將自用投資性房地產(chǎn)的借：投資性房地產(chǎn)累計折舊固定資產(chǎn)減值準備貸：固定資產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準備（2）自用土地使用權、建筑物、存貨等采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換當日的公允價值原賬面價值的，其差額當期損益(公允價值變動損益)；轉(zhuǎn)換當日的公允價值原賬面價值的，其差額資本公積(其他資本公積)，計入所有者權益。處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權益的部分應當轉(zhuǎn)入處置當期損益(其他業(yè)務收入)。將作為存貨的房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)的，借：投資性房地產(chǎn)成本 （轉(zhuǎn)換日公允價值）存貨跌價準備*公允價值變動損益貸：開發(fā)產(chǎn)品（賬面余額）*資本公積其他資本公積將自用投資性房地產(chǎn)，借：投資性房地產(chǎn)成本 （轉(zhuǎn)換日公允價值）累計折舊固定資產(chǎn)減值準備*公允價值變動損益貸：固定資產(chǎn)*資本公積其他資本公積存貨投資性房地產(chǎn)：（只有成本模式特殊）成本模式：特殊，轉(zhuǎn)換日帳價公允價值模式：借差：公允價值變動損益貸差：資本公積其他資本公積歸納出幾點：1.在成本模式下，由于投資性房地產(chǎn)和非投資性房地產(chǎn)的核算是類似的，所以遵循“對應結(jié)轉(zhuǎn)”的原則，所謂對應結(jié)轉(zhuǎn)就是“原值轉(zhuǎn)原值、折舊（攤銷）轉(zhuǎn)折舊（攤銷）、準備轉(zhuǎn)準備”，比較特殊的是作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為非投資性房地產(chǎn)時，不遵循這個原則，而是將存貨在轉(zhuǎn)換日的賬面價值作為投資性房地產(chǎn)的入賬價值。2.在公允價值模式下，自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時，如果借方差額計入公允價值變動損益，如果是貸方差額計入資本公積（在處置投資性房地產(chǎn)時，要將此資本公積轉(zhuǎn)入其他業(yè)務收入），準則這樣規(guī)定的目的是為了防止一切企業(yè)借此調(diào)整利潤?！究偨Y(jié)】投資性房地產(chǎn)在成本模式下計提折舊（攤銷），計提減值準備；在公允價值模式下不計提折舊（攤銷），不計提減值準備，資產(chǎn)負債表日要以公允價值為基礎調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價值。投資性房