審計證據及審計工作底.ppt

1、第二節(jié) 審計證據及審計工作底稿,一 審計證據 審計證據的內涵 審計證據的種類 審計證據的特性 審計證據的獲取、整理與分析 二 審計工作底稿 審計工作底稿的定義及種類 審計工作底稿的內容與格式 審計工作底稿的編寫與復核 審計工作底稿的歸檔與保管,學習目標,目的要求,掌握審計證據的內涵、種類及特征，審計證據的取得途徑及方法； 了解審計證據的分析、整理及綜合。 掌握審計工作底稿的概念、作用及種類 明確審計工作底稿的內容、編制及復核 了解審計工作底稿的歸檔和保管。,教學重點 審計證據的內涵、種類及特征，審計證據的取得途徑及方法； 審計工作底稿的概念、作用及種類 審計工作底稿的內容、編制及復核,一 審計

2、證據,收集、評價和綜合審計證據，是審計工作的核心。 各國所發(fā)布的審計準則和國際審計準則都特別強調審計證據對審計意見的重要性。 中國注冊會計師審計準則第 1301號 審計證據 目的：規(guī)范我國注冊會計師獲取和評價、利用審計證據，保證審計證據的充分性和適當性,審計證據的內涵 審計證據的種類 審計證據的特性 審計證據的獲取、整理與分析,（一）、審計證據的內涵,1、審計證據（audit evidence）的內涵的幾種提法 2、準則的解釋,1、審計證據的內涵的幾種提法,（1）、憑據說 是證明被審單位經濟活動真相的一切憑據。 包括文件、實物和信息 （2）、基礎說 是審計人員在審計工作中收集的，能客觀反映被審

3、事實，形成審計結論的事實基礎。 （3）、事實材料說 是審計人員在審計過程中取得，據以證明審計事項真相的事實和材料。強調“材料及事實” 。 （4）、依據說 是審計人員（注冊會計師）在審計過程中，為了形成審計意見所獲取的證據。 教材提法屬于此觀點。 （5）、新準則定義 審計證據是指注冊會計師為了得出審計結論、形成審計意見而使用的所有信息，包括 財務報表依據的會計記錄中含有的信息 其他信息（具體可分為三類）,國際審計準則將其分為會計報表所依據的原始憑證與會計記錄、其他來源的佐證信息兩大類。 美國審計準則將審計證據分為兩類：一是所依據的會計資料；二是佐證信息。,財務報表依據的會計記錄中含有的信息 財務

4、報表依據的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄， 支票、電子資金轉賬記錄、發(fā)票、合同、 總賬、明細賬、記賬憑證和未在記賬憑證中反映的對財務報表的其他調整， 支持成本分配、計算、調節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據表。 評價： 上述會計記錄是編制財務報表的基礎，構成注冊會計師執(zhí)行財務報表審計業(yè)務所需獲取的審計證據的重要部分。 會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎，注冊會計師還應當獲取用作審計證據的其他信息。 其他信息（具體可分為三類） 注冊會計師從被審計單位內部或外部獲取的會計記錄以外的信息， 被審計單位會議記錄、內部控制手冊、詢證函的回函、分析

5、師的報告、與競爭者的比較數(shù)據等 通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息， 如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據等； 自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的信息， 如注冊會計師編制的各種計算表、分析表等。,2、準則的解釋,財務報表依據的會計記錄中含有的信息 財務報表依據的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄， 支票、電子資金轉賬記錄、發(fā)票、合同、 總賬、明細賬、記賬憑證和未在記賬憑證中反映的對財務報表的其他調整， 支持成本分配、計算、調節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據表。 評價： 上述會計記錄是編制財務報表的基礎，構成注冊會計師執(zhí)行財務報表審計業(yè)務所需獲取的審計證據的重要部分。 會計記

6、錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎，注冊會計師還應當獲取用作審計證據的其他信息。 其他信息（具體可分為三類） 注冊會計師從被審計單位內部或外部獲取的會計記錄以外的信息， 被審計單位會議記錄、內部控制手冊、詢證函的回函、分析師的報告、與競爭者的比較數(shù)據等 通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息， 如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據等； 自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的信息， 如注冊會計師編制的各種計算表、分析表等。,兩種證據的關系 財務報表依據的會計記錄中包含的信息和其他信息共同構成了審計證據，兩者缺一不可。 如果沒有前者，審計工作將無法進行

7、； 如果沒有后者，可能無法識別重大錯報風險。 只有將兩者結合在一起，才能將審計風險降至可接受的低水平，為注冊會計師發(fā)表審計意見提供合理基礎。,（二）審計證據的種類,按外表特征分類 實物證據 書面證據 口頭證據 環(huán)境證據 按作用分類 直接證據 間接證據 按來源分類 親臨證據 內部證據 外部證據,1、實物證據 （physical evidence）,定義 通過實際觀察或清點所獲取的用以確定某些實物資產是否存在的證據。 特點 可靠性及證明力最強， 不能證明所有權及估價。 獲取方法 觀察法及盤點法,2、書面證據 (evidence in the form of written document),1、

8、定義 審計人員所獲取的各種以書面文件為形式的審計證據。 2、特點： 數(shù)量多，來源廣， 是審計結論提出的基礎。（也稱基本證據） 3、獲取方法 檢查、計算、分析程序、詢問和函證,3、口頭證據 （oral evidence）,定義,審計人員在審計過程中向知情者及見證人收集的意見、看法、答復等口頭陳述。,本身不具很強證明力，具有旁證作用；需其他證據支持,特點：,獲取方法查詢法，要記錄，并簽名,內容：包括視聽資料、調查陳述記錄、證人證詞等。,4、環(huán)境證據 （environment evidence）,定義： 環(huán)境證據是對被審單位產生影響的各種環(huán)境事實。 內容： 內部控制 管理條件和管理水平狀況 管理人員

9、素質等 獲取方法： 運用觀察法和分析程序取得此類證據。,按作用分類,1.直接證據。直接證據是指對一定的審計事項起直接證明功能的證據。如實物資產的盤點記錄等。 直接證據在審計過程中可以直接證實審計事項中的主要事實，有利于迅速查明審計事項。因此，直接證據應是注冊會計師關注的重點。 2.間接證據。間接證據是指對一定的審計事項起間接證實功能的證據。如通過對相關人員的問卷調查，來對被審計單位的內部控制制度進行測試就是間接證據。 間接證據雖然不能直接證明被審計事項，但是它是審計過程中發(fā)現(xiàn)主要事實的先導，是取得直接證據和進一步鑒別審計證據真?zhèn)蔚闹匾罁?另外，在無法取得直接證據的情況下，間接證據也是評價審

10、計事項的主要依據。,思考： 執(zhí)行分析程序得到的分析表屬于？,按來源分類,1.親臨證據。 親臨證據是指注冊會計師親自了解、直接掌握的證據。 一般包括實物證據、重新執(zhí)行會計程序取得的證據、觀察被審計單位相關人員的工作流程所獲得的證據，這些證據的真實性相對較高。 2.內部證據。（evidence generated internally） 內部證據是指從被審計單位內部所獲得的證據。 一般包括會計記錄、各種內部憑證、管理當局及有關人員的聲明和陳述。 內部證據比較容易收集，但由于證據提供者的獨立性較差，因而其可信性較低。 3.外部證據。（evidence from external sources） 外

11、部證據是指從被審計單位以外的第三方獲得的證據。 如銀行對賬單、函詢的回函證明等。 由于外部證據的提供者具有較強的獨立性，因此所提供的審計證據比較真實、客觀，可信性相對較高。,（三）審計證據的特征,1、充分性（足夠性）（sufficiency） 內涵 影響因素 2、適當性（appropriateness or adequacy） 相關性（relevance） 可靠性（reliability） 3、充分性與適當性的關系 4、評價充分性與適當性時的特殊考慮,數(shù)量(quantity)特征,質量(quality)特征,內涵 審計證據的充分性是對審計證據數(shù)量的衡量，即審計證據數(shù)量足以支持審計結論。 主要與

12、注冊會計師確定的樣本量有關。 例如，對某個審計項目實施某一選定的審計程序，從 200 個樣本中獲得的證據要比從100個樣本中獲得的證據更充分。 要注意兩點： 第一、必須足夠，必須達到最低的數(shù)量要求 第二、只要足夠，決不是越多越好 是注冊會計師為形成審計意見所需審計證據的最低數(shù)量要求。 影響審計證據充分性的因素： 鑒證對象錯報風險（舉例） 重要性 審計經驗證據類型及來源 審計中是否發(fā)現(xiàn)錯誤與舞弊 成本效益原則（即審計證據的經濟性：同樣證明力的證據，應選擇成本低的；同樣成本的證據，應選擇證明力強的）,1、充分性（足夠性）,內涵 審計證據的充分性是對審計證據數(shù)量的衡量，即審計證據數(shù)量足以支持審計結論

13、。 主要與注冊會計師確定的樣本量有關。 例如，對某個審計項目實施某一選定的審計程序，從 200 個樣本中獲得的證據要比從100個樣本中獲得的證據更充分。 要注意兩點： 第一、必須足夠，必須達到最低的數(shù)量要求 第二、只要足夠，決不是越多越好 是注冊會計師為形成審計意見所需審計證據的最低數(shù)量要求。,審計效果,審計效率,例如，注冊會計師對某電腦公司進行審計，經過分析認為，受被審計單位行業(yè)性質的影響，存貨陳舊的可能性相當高，存貨計價的錯報可能性就比較大。為此，注冊會計師在審計中，就要選取更多的存貨樣本進行測試，以確定存貨陳舊的程度，從而確認存貨的價值是否被高估。,多少審計證據算充分？ 需要審計人員的專

14、業(yè)判斷。 判斷標準：既能得出最具說服力的結論，又能滿足一個明智者可能提出的一切合理疑問或“勝過合理的懷疑”的數(shù)量為界限。,單選,1、在下列各項中，與所需審計證據的數(shù)量成正向關系的是（ ）。 A、具體審計項目的重要程度 B、注冊會計師及其助理人員的審計經驗 C、可接受的檢查風險 D、管理層的可信賴程度,課上做一做:,2、適當性,對審計證據的質量要求。即審計證據在支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露）的相關認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。 1、相關性 審計證據要符合審計目標的客觀要求。 注冊會計師只能利用與審計目標相關聯(lián)的審計證據來證明和否定被審計單位所認定的事項。 2、可靠性

15、審計證據的可靠性是指證據的可信程度。 例如，注冊會計師親自檢查存貨所獲得的證據，就比被審計單位管理層提供給注冊會計師的存貨數(shù)據更可靠。 審計證據的可靠性受其來源和性質的影響，并取決于獲取審計證據的具體環(huán)境。,例如，注冊會計師在審計過程中懷疑被審計單位發(fā)出存貨卻沒有給顧客開票，需要確認銷售是否？。 注冊會計師應當從發(fā)貨單中選取樣本，還是從銷售發(fā)票副本中選取樣本，以確定是否每張發(fā)貨單均已開具發(fā)票？ 發(fā)貨單！由此所獲得的證據與完整性目標才相關。,回憶審計證據按照來源分類,相關性練習單選,2、注冊會計師陳華在檢查?？频禺a公司某項固定資產的累計折舊計提情況時，為證實?？频禺a公司所確定的此項固定資產預計使

16、用年限是否適當，打算對下列證據進行分析。為達到這一目的，在下列證據中，相關性最低的是（ ）。 A、?？频禺a公司形成的此項固定資產的使用與維修記錄 B、海科地產公司保存的此項固定資產的購買發(fā)票 C、?？频禺a公司保存的關于此項固定資產的性能的說明 D、海科地產公司所聘常年法律顧問的投資函證回函,答案：D,相關性練習單選,3、在確定審計證據的相關性時，下列事項不屬于注冊會計師應當考慮的是（ ）。 A、特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據，而與其他認定無關 B、針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據 C、從外部獨立來源獲取的審計證據比從其他來源獲取的審計證據更可靠

17、 D、只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據,答案：C,單選,4、審計證據的可靠性受其來源和性質的影響。以下關于可靠性的說法中，不正確的是（ ）。 A、以紙質形式存在的證據比以口頭方式的證據更為可靠 B、從原件獲取的證據比從復印件及傳真件獲取的證據更為可靠 C、電子文件形式的審計證據比口頭方式的審計證據更為可靠 D、詢問內部人員的證據比被審計單位網頁上下載的文件更可靠,內容提示練習: 可靠性判斷,答案：D,判斷審計證據的可靠性的原則（1/5）,1.從外部獨立來源獲取的審計證據比從其他來源獲取的審計證據更可靠。 從外部獨立來源獲取的審計證據由完全獨立于被審計單位以外的機構或

18、人士編制并提供，未經被審計單位有關職員之手，從而減少了偽造、更改憑證或業(yè)務記錄的可能性，因而其證明力最強。 此類證據如銀行詢證函回函、應收賬款詢證函回函、保險公司等機構出具的證明等。 相反，從其他來源獲取的審計證據，由于證據提供者與被審計單位存在經濟或行政關系等原因，其可靠性應受到質疑。 此類證據如被審計單位內部的會計記錄、會議記錄等。,判斷審計證據的可靠性的原則（2/5）,2.內部控制有效時內部生成的審計證據比內部控制薄弱時內部生成的審計證據更可靠。 如果被審計單位有著健全的內部控制且在日常管理中得到一貫地執(zhí)行，會計記錄的可信賴程度將會增加。如果被審計單位的內部控制薄弱，甚至不存在任何內部控

19、制，被審計單位內部憑證記錄的可靠性就大為降低。 例如，如果與銷售業(yè)務相關的內部控制有效，注冊會計師就能從銷售發(fā)票和發(fā)貨單中取得比內部控制不健全時更加可靠的審計證據。,判斷審計證據的可靠性的原則（3/5）,3.直接獲取的審計證據比間接獲取或推論得出的審計證據更可靠。 例如，注冊會計師觀察某項控制的運行得到的證據比詢問被審計單位某項內部控制的運行得到的證據更可靠。 間接獲取的證據有被涂改及偽造的可能性，降低了可信賴程度。推論得出的審計證據，其主觀性較強，人為因素較多，可信賴程度也受到影響。,判斷審計證據的可靠性的原則（4/5）,4.以文件、記錄形式（無論是紙質、電子或其他介質）存在的審計證據比口頭

20、形式的審計證據更可靠。 例如，會議的同步書面記錄比對討論事項事后的口頭表述更可靠。 口頭證據本身并不足以證明事實的真相，僅僅提供一些重要線索，為進一步調查確認所用。 如注冊會計師在對應收賬款進行賬齡分析后，可以向應收賬款負責人詢問逾期應收賬款收回的可能性。如果該負責人的意見與注冊會計師自行估計的壞賬損失基本一致，則這一口頭證據就可成為證實注冊會計師對有關壞賬損失的判斷的重要證據。但在一般情況下，口頭證據往往需要得到其他相應證據的支持。,判斷審計證據的可靠性的原則（5/5）,5.從原件獲取的審計證據比從傳真或復印件獲取的審計證據更可靠。 注冊會計師可審查原件是否有被涂改或偽造的跡象，排除偽證，

21、提高證據的可信賴程度。 而傳真件或復印件容易是變造或偽造的結果，可靠性較低。,判斷審計證據的可靠性的原則重要例外情況,例如，審計證據雖是從獨立的外部來源獲得，但如果該證據是由不知情者或不具備資格者提供，審計證據也可能是不可靠的。 同樣，如果注冊會計師不具備評價證據的專業(yè)能力，那么即使是直接獲取的證據，也可能不可靠。 例如，如果注冊會計師無法區(qū)分人造玉石與天然玉石，那么他對天然玉石存貨的檢查就不可能提供有關天然玉石是否實際存在的可靠證據。,但如果審計證據的質量存在缺陷，那么注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據可能無法彌補其質量上的缺陷。 例如，注冊會計師應當獲取與銷售收入完整性相關的證據，實際獲取到

22、的卻是有關銷售收入真實性的證據， 審計證據與完整性目標不相關，即使獲取的證據再多，也證明不了收入的完整性。 同樣地，如果注冊會計師獲取的證據不可靠，那么證據數(shù)量再多也難以起到證明作用。,3、充分性和適當性的關系,充分性和適當性是審計證據的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當?shù)膶徲嬜C據才是有證明力的。 注冊會計師需要獲取的審計證據的數(shù)量也受審計證據質量的影響。審計證據質量越高，需要的審計證據數(shù)量可能越少。也就是說，審計證據的適當性會影響審計證據的充分性。 例如，被審計單位內部控制健全時生成的審計證據更可靠，注冊會計師只需獲取適量的審計證據，就可以為發(fā)表審計意見提供合理的基礎。,但如果審計證

23、據的質量存在缺陷，那么注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據可能無法彌補其質量上的缺陷。 例如，注冊會計師應當獲取與銷售收入完整性相關的證據，實際獲取到的卻是有關銷售收入真實性的證據， 審計證據與完整性目標不相關，即使獲取的證據再多，也證明不了收入的完整性。 同樣地，如果注冊會計師獲取的證據不可靠，那么證據數(shù)量再多也難以起到證明作用。,多選充分性和適當性的關系,注冊會計師所需獲取的審計證據數(shù)量受各種因素的影響。以下關于審計證據數(shù)量的說法中，正確的是（ ）。 A、錯報風險越大，需要的審計證據可能越多 B、審計證據質量越高，需要的審計證據可能越少 C、證據的質量存在的缺陷越多，所需的證據越多 D、獲取的

24、原件證據可能比獲取的復印件證據少,課上做一做:,答案：ABD,：單選,10、為證實?？频禺a公司所記錄的資產是否均由?？频禺a公司擁有或控制，記錄的負債是否均為海科地產公司應當履行的償還義務，注冊會計師采用下列（ ）程序能夠獲取充分，適當?shù)膶徲嬜C據。 A、檢查文件或記錄 B、檢查有形資產 C、重新執(zhí)行 D、詢問,課上鞏固練習,答案：A,單選,15、下列關于評價審計證據的充分性和適當性的說法中不正確的是（ ）。 A、審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜遥珣斂紤]用作審計證據的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關的控制的有效性 B、如果在實施審計程序時

25、使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應當就這些信息的準確性和完整性獲取審計證據 C、如果從不同來源獲取的審計證據或獲取的不同性質的審計證據不一致，表明某項審計證據不可靠，注冊會計師應當追加必要的審計程序 D、注冊會計師可以考慮獲取審計證據的成本與所獲取信息的有用性之間的關系，因此可以減少某些不可替代的審計程序,答案：D,4、注冊會計師評價審計證據時的特殊考慮（1/4）,（1）對文件記錄可靠性的考慮 審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但應當考慮用作審計證據的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關的控制的有效性。 如果在審計過程中識別出的情況使其認

26、為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應當作出進一步調查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍?例如，如發(fā)現(xiàn)某銀行詢證函回函有偽造或篡改的跡象，注冊會計師應當作進一步的調查，并考慮是否存在舞弊的可能性。必要時，應當通過適當方式聘請專家予以鑒定。,（2）使用被審計單位生成信息時的考慮 如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應當就這些信息的準確性和完整性獲取審計證 據。 例如，在審計收入項目時，注冊會計師應當考慮價格信息的準確性以及銷售量數(shù)據的完整性和準確性。 在某些情況下，注冊會計師可能需要確定實施額外的審計程序，如利用

27、計算機輔助審計技術 （CAATs）來重新計算這些信息。,4、注冊會計師評價審計證據時的特殊考慮（2/4）,4、注冊會計師獲取審計證據時的特殊考慮（3/4）,（3）證據相互矛盾時的考慮 例如，注冊會計師通過檢查委托加工協(xié)議發(fā)現(xiàn)被審計單位有委托加工材料，且委托加工材料占存貨比重較大，經發(fā)函詢證后證實委托加工材料確實存在。委托加工協(xié)議和詢證函回函這兩個不同來源的審計證據互相印證，證明委托加工材料真實存在。 如果針對某項認定從不同來源獲取的審計證據或獲取的不同性質的審計證據能夠相互印證（consistent） ，與該項認定相關的審計證據則具有更強的說服力。 上例中，如果注冊會計師發(fā)函詢證后證實委托加工

28、材料已加工完成并返回被審計單位。委托加工協(xié)議和詢證函回函這兩個不同來源的證據不一致，委托加工材料是否真實存在受到質疑。這時，注冊會計師應追加審計程序，確認委托加工材料收回后是否未入庫或被審計單位收回后予以銷售而未入賬。 如果從不同來源獲取的審計證據或獲取的不同性質的審計證據不一致，表明某項審計證據可能不可靠，注冊會計師應當追加必要的審計程序。,4、注冊會計師獲取審計證據時的特殊考慮（4/4）,（4）獲取審計證據時對成本的考慮 注冊會計師可以考慮獲取審計證據的成本與所獲取信息的有用性之間的關系，在保證獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據的前提下，控制審計成本也是會計師事務所增強競爭能力和獲利能力所必需的。但

29、不應以獲取審計證據的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。 例如，存貨盤點是證實存貨存在性認定的不可替代的審計程序，注冊會計師在審計中不得以檢查成本高和難以實施為由而不執(zhí)行該程序。,（四）審計證據的取得、整理與分析,1、審計證據的取得 （1）取證方法（審計程序） （2）審計程序與審計證據、認定的關系 2、審計證據的整理和分析 （1）目的 （2）方法 （3）注意的問題,（1）取證方法單項審計程序,總體審計程序（按目的劃分） 風險評估程序 控制測試（必要時或決定測試時） 實質性程序 單項審計程序 （1）檢查記錄或文件 （2）檢查有形資產 （3）觀察 （4）詢問 （5）函證 （6）重新計算 （7）重

30、新執(zhí)行 （8）分析程序,A、風險評估程序,風險評估程序為注冊會計師確定重要性水平、識別需要特別考慮的領域、設計和實施進一步審計程序等工作提供了重要基礎，有助于注冊會計師合理分配審計資源，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據。 如何實施風險評估程序參見中國注冊會計師審計準則第 1211 號了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險及其指南。 風險評估程序雖然可作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎，但并不能為發(fā)表審計意見提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據。為了獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據，注冊會計師還需要實施進一步程序，包括實施控制測試（必要時或決定測試時）和實質性程序。,B、控制測試,當存在下列情形之一時，控制

31、測試是必要的： （1）在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的，注冊會計師應當實施控制測試以支持評估結果； （2）僅實施實質性程序不足以提供有關認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據，注冊會計師應當實施控制測試，以獲取內部控制運行有效性的審計證據。 實施控制測試的目的是測試內部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大錯報風險的評估結果，據以確定實質性程序的性質、時間和范圍。 如何實施控制測試程序參見中國注冊會計師審計準則第 1231 號針對評估的重大錯報風險實施的程序及其指南。,C、實質性程序,注冊會計師應當針對評估的重大錯報風險設計和實施實質性程序，以發(fā)

32、現(xiàn)認定層次的重大錯報。 實質性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試以及實質性分析程序。what 注冊會計師對重大錯報風險的評估是一種判斷，可能無法充分識別所有的重大錯報風險，并且由于內部控制存在固有局限性，無論對重大錯報風險的評估結果如何，注冊會計師都應當針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序?？梢姡詴嫀煈攬?zhí)行實質性程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據。why 如何實施實質性程序參見中國注冊會計師審計準則第 1231號針對評估的重大錯報風險實施的程序及其指南。,A、檢查記錄或文件（審閱法、核對法）,檢查記錄或文件是指注冊會計師對被審計單位內部或外部生成的，以紙質、電子

33、或其他介質形式存在的記錄或文件進行審查。 檢查記錄或文件的目的是對財務報表所包含或應包含的信息進行驗證。 例如，被審計單位通常對每一筆銷售交易都保留一份顧客訂單、一張發(fā)貨單和一份銷售發(fā)票副本。這些憑證對于注冊會計師驗證被審計單位記錄的銷售交易正確性是有用的證據。 檢查記錄或文件可提供可靠程度不同的審計證據，審計證據的可靠性取決于記錄或文件的來源和性質。 外部記錄或文件通常被認為比內部記錄或文件可靠，因為外部憑證經被審計單位的客戶出具，又經被審計單位認可，表明交易雙方對憑證上記錄的信息和條款達成一致意見。 另外，某些外部憑證編制過程非常謹慎，通常由律師或其他有資格的專家進行復核，因而具有較高的可

34、靠性，如土地使用權證、保險單、契約和合同等文件。,B、檢查有形資產 （盤點法）,定義：檢查有形資產是指注冊會計師對資產實物進行審查。 適用情形：主要適用于存貨和現(xiàn)金，也適用于有價證券、應收票據和固定資產等。 提供證據類型：檢查有形資產可為其存在性提供可靠的審計證據，但不一定能夠為權利和義務或計價認定提供可靠的審計證據。 注意事項：檢查存貨項目前，可先對客戶實施的存貨盤點進行觀察。,C、觀察,觀察是指注冊會計師察看相關人員正在從事的活動或執(zhí)行的程序。 例如，對客戶執(zhí)行的存貨盤點或控制活動進行觀察。 觀察提供的審計證據僅限于觀察發(fā)生的時點，并且在相關人員已知被觀察時，相關人員從事活動或執(zhí)行程序可能

35、與日常的做法不同，從而會影響注冊會計師對真實情況的了解。因此，注冊會計師有必要獲取其他類型的佐證證據。,C、詢問,定義：詢問是指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內部或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對答復進行評價的過程。 作用：知情人員對詢問的答復可能為注冊會計師提供尚未獲悉的信息或佐證證據，也可能提供與已獲悉信息存在重大差異的信息，注冊會計師應當根據詢問結果考慮修改審計程序或實施追加的審計程序。 提供證據的可靠性：詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內部控制運行的有效性，注冊會計師還應當實施其他審計程序以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據。,調查問卷,D、函證,定義

36、： 函證（即外部函證），是指注冊會計師直接從第三方（被詢證者）獲取書面答復作為審計證據的過程，書面答復可以采用紙質、電子或其他介質等形式。 例如對應收賬款余額或銀行存款的函證。 提供證據的可靠性：通過函證獲取的證據可靠性較高，因此，函證是受到高度重視并經常被使用的一種重要程序。如何運用函證程序參見中國注冊會計 師審計準則第 1312 號函證及其指南。,E、重新計算（驗算法）,重新計算是指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，對記錄或文件中的數(shù)據計算的準確性進行核對。 例如： 計算銷售發(fā)票和存貨的總金額， 加總日記賬和明細賬， 檢查折舊費用和預付費用的計算， 檢查應納稅額的計算等。,F、

37、重新執(zhí)行,重新執(zhí)行是指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，重新獨立執(zhí)行作為被審計單位內部控制組成部分的程序或控制。 例如: 注冊會計師利用被審計單位的銀行存款日記賬和銀行對賬單，重新編制銀行存款余額調節(jié)表，并與被審計單位編制的銀行存款余額調節(jié)表進行比較。,G、分析程序,分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據之間以及財務數(shù)據與非財務數(shù)據之間的內在關系，對財務信息作出評價。分析程序還包括調查識別出的、與其他相關信息不一致或與預期數(shù)據嚴重偏離的波動和關系。 分析程序的具體運用參見中國注冊會計師審計準則第 1313 號分析程序及其指南。,（2）審計程序與審計證據、認定的關系,見對比表,作

38、業(yè)：列表說明說明審計方法和審計證據的對應關系,1.特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據，而與其他認定無關特定程序（方法）與認定。 例如，檢查期后應收賬款收回的記錄和文件可以提供有關存在和計價的審計證據，但是不一定與期末截止是否適當相關。 2.針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據認定與證據來源。 例如，為獲取與壞賬準備計價有關的審計證據，注冊會計師可以分析應收賬款的賬齡和應收賬款的期后收款情況。 3.只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據證據與認定的匹配性，不可替代性。 例如，有關存貨實物存在的審計證據并不能夠替代與存貨計價相關的審計

39、證據。,1.特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據，而與其他認定無關特定程序（方法）與認定。 例如，檢查期后應收賬款收回的記錄和文件可以提供有關存在和計價的審計證據，但是不一定與期末截止是否適當相關。 2.針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據認定與證據來源。 例如，為獲取與壞賬準備計價有關的審計證據，注冊會計師可以分析應收賬款的賬齡和應收賬款的期后收款情況。 3.只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據證據與認定的匹配性，不可替代性。 例如，有關存貨實物存在的審計證據并不能夠替代與存貨計價相關的審計證據。,具體審計目標與審計程序（方法）

40、與審計證據相關性,2、審計證據的整理和分析,（1）審計證據整理的目的 使個別、零亂、無序的審計證據變成有序、系統(tǒng)、彼此相聯(lián)的的審計證據。 可以發(fā)現(xiàn)審計證據的不足，及時補充新的審計證據（保證證據的充分性）。 有利于作出恰當?shù)膶徲嫿Y論。 （2）審計證據整理的主要方法 1 ）分類（按其與審計目標的關系歸類） 如：資產盤存類證據可歸為一類 2）比較（證據之間比較、與審計目標比較，分析其特征） 通過比較分析判斷審計證據的證明力強弱、是否符合要求 3）計算（對證據中有關數(shù)據匯總、計算） 4）小結與綜合（對審計證據歸納總結，得出局部結論；對局部結論綜合分析得出整體審計意見） 審計證據的取舍 取舍標準 （1）

41、金額大小； （2）問題性質的嚴重程度。 分清事實的現(xiàn)象與本質 排除偽證,二 審計工作底稿 （audit working papers）,審計工作底稿的定義及種類 審計工作底稿的內容與格式 審計工作底稿的編寫與復核 審計工作底稿的歸檔與保管,中國注冊會計師審計準則第 1131號 審計工作底稿,內容重點,重點,重點,審計工作底稿，是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關審計證據，以及得出的審計結論作出的記錄。（新） 審計工作底稿是注冊會計師在審計過程中形成的全部審計工作記錄和獲取的資料。（舊）,（一）審計工作底稿的定義及種類,1、定義,2、審計工作底稿組成,審計工作底稿通常包括

42、總體審計策略、具體審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、管理層聲明書、核對表、有關重大事項的往來信件（包括電子郵件），以及對被審計單位文件記錄的摘要或復印件等。 此外，審計工作底稿通常還包括 業(yè)務約定書、管理建議書、 項目組內部或與被審計單位舉行的會議記錄、與其他人士（如其他注冊會計師、律師、專家等）的溝通文件及錯報匯總等。,分析表主要是指對被審計單位財務信息執(zhí)行分析程序的記錄。 例如，記錄對被審計單位本年各月收入與上一年度的同期數(shù)據進行比較的情況，記錄對差異的分析等。,問題備忘錄一般是指對某一事項或問題的概要的匯總記錄。 在問題備忘錄中，注冊會計師通常記錄該事項或問題的基本

43、情況、 執(zhí)行的審計程序或具體審計步驟，以及得出的審計結論。 例如，有關存貨監(jiān)盤審計程序或審計過程中發(fā)現(xiàn)問題的備忘錄。,核對表一般是指會計師事務所內部使用的、為便于核對某些特定審計工作或程序的完成情況的表格。 例如，特定項目（如財務報表列報）審計程序核對表、審計工作完成核對表等。 它通常以列舉的方式列出審計過程中注冊會計師應當進行的審計工作或程序以及特別需要提醒注意的問題，并在適當情況下索引至其他審計工作底稿，便于注冊會計師核對是否已按照審計準則的規(guī)定進行審計。,重大事項概要包括審計過程中識別的重大事項及其如何得到解決，或對其他支持性審計工作底稿的交叉索引。 （一）引起特別風險的事項； （二）實

44、施審計程序的結果，該結果表明財務信息可能存在重大錯報，或需要修正以前對重大錯報風險的評估和針對這些風險擬采取的應對措施； （三）導致注冊會計師難以實施必要審計程序的情形； （四）導致出具非標準審計報告的事項。,3、作用,1、是連接整個審計工作的紐帶 2、是審計意見及結論形成的直接依據 3、是明確注冊會計師審計責任及評價和考核審計工作業(yè)績的依據 4、為審計質量監(jiān)控提供了可能 5、可作為重要的參考和備查資料,4、審計工作底稿的分類,（1）、按審計工作底稿的性質和作用分類 綜合性 業(yè)務類 備查性 （2）、按照使用頻率分類 永久性 當期,（1）綜合類工作底稿,定義：綜合類工作底稿是審計人員在計劃、報告

45、階段，為規(guī)劃、控制及總結整個審計工作，并發(fā)表審計意見形成的審計工作底稿。 審計計劃 審計業(yè)務約定書 被審單位聲明書 審計報告等。 性質作用 反映審計規(guī)劃和控制過程； 體現(xiàn)審計結論。,（2）業(yè)務類工作底稿,定義：業(yè)務類工作底稿注冊會計師在審計實施階段執(zhí)行具體審計程序所編制和取得的審計工作底稿。 審計實施階段收集的審計證據； 實施審計測試時形成的工作底稿 性質作用： 反映審計業(yè)務軌跡 是審計結論支撐主體。,（3）備查類工作底稿,定義：備查類工作底稿對審計工作僅有備查作用的工作底稿。 被審單位的設立批準書、 營業(yè)執(zhí)照、 章程、 董事會會議紀要、 重要的經濟合同等。 性質作用 可作為審計證據，具有備查

46、功能。,審計工作底稿實例綜合類,審計工作底稿實例綜合類,審計工作底稿實例綜合類,審計工作底稿實例業(yè)務類,審計工作底稿實例業(yè)務類,審計工作底稿實例備查類,2、審計工作底稿的使用頻率分類,永久性審計工作底稿 永久性審計工作底稿是指那些在每次審計業(yè)務中都具有重要影響的審計記錄，這些審計工作底稿注冊會計師可以多次使用。 在審計過程中，被審計單位的某些情況在一定的時期內變化不會很大，注冊會計師可以在初次對被審計單位進行審計時編制較為詳細的工作底稿，以后就可以在此基礎上根據審計的實際情況適當?shù)丶右孕薷男纬僧敶螌徲嫻ぷ鞯赘?，從而減少審計時間和審計成本。 但也應注意，永久性審計工作底稿也并非永久不變，在以后的

47、審計過程中，注冊會計師應該進行必要的核對，及時修改已經發(fā)生變動的部分內容。 當期審計工作底稿 當期審計工作底稿是指僅在一次審計工作中對作出審計結論和決定有關的那部分工作底稿。在不同的審計過程中，這些內容都會發(fā)生很大的變化，僅能用來說明當次審計的情況，并不能說明被審計單位以前和今后的情況。因此每次審計時，注冊會計師都必須重新執(zhí)行有關的審計步驟，根據情況的變化重新編制審計工作底稿。,（一）審計項目管理 被審計單位名稱、地址、主要聯(lián)系人、職務、電話 參與項目的其他注冊會計師或專家的姓名和地址 審計業(yè)務約定書原件 各期審計檔案清單 （二）被審計單位背景資料 組織結構 各投資方簡介 管理層和財務人員（名

48、單、職責） 董事會成員清單 歷史發(fā)展資料 業(yè)務介紹 關聯(lián)方資料 會計手冊 員工福利政策 （三）法律事項資料 有關設立、經營的文件的復印件 如公司章程、批準證書、營業(yè)執(zhí)照、稅務登記證等 驗資報告 歷次董事會會議紀要 影響財務報表的重要合同、協(xié)議等文件的復印件 如所得稅減免批準證明、銀行借款合同和擔保協(xié)議等 有關土地、建筑物、廠房和設備等資產文件的復印件 如資產評估報告、土地使用權證、房產證等 分支機構的資料 所投資企業(yè)的資料,（一）溝通和報告相關工作底稿 審計報告和經審計的財務報表 與主審注冊會計師的溝通和報告 與治理層的溝通和報告 與管理層的溝通和報告 管理建議書 （二）審計計劃階段工作底稿

49、總體審計策略和具體審計計劃 對內部審計職能的評價 對外部專家的評價 對服務機構的評價 被審計單位提交資料清單 主審注冊會計師的指示 前期審計報告和經審計的財務報表 預備會會議紀要 （三）進一步審計程序工作底稿（可以按會計科目、某類交易或列報劃分） 進一步審計程序表 有關控制測試工作底稿 有關實質性測試工作底稿（包括實質性分析程序和細節(jié)測試） （四）審計完成階段工作底稿 審計工作完成情況核對表 管理層聲明書原件 重大事項概要 錯報匯總表 被審計單位財務報表和試算平衡表 有關列報的工作底稿 如現(xiàn)金流量表、關聯(lián)方和關聯(lián)交易的披露等 財務報表所屬期間的董事會會議紀要 總結會會議紀要 （五）特定項目審計

50、程序表 舞弊 持續(xù)經營 對法律法規(guī)的考慮 關聯(lián)方 （六）合并財務報表的工作底稿（如適用）（七）其他,（二）審計工作底稿的內容與格式,1、影響因素一般了解 2、要素（10項）掌握 一般來講，業(yè)務類工作底稿應包括以下的主要內容： 被審計單位的基本情況； 未審狀態(tài)（未審發(fā)生額或余額） 審計過程的完整記錄； 1.特定項目或事項的識別特征。 2.重大事項 3.針對重大事項如何處理矛盾或不一致的情況。 評審結果、審定額 注冊會計師的審計結論等。 3、格式 審計工作底稿沒有統(tǒng)一的格式，只要符合相關準則對編制審計工作底稿目的和記錄的要求即可。,1、影響因素,（1）.實施審計程序的性質。不同的審計程序會使注冊會

51、計師獲取審計證據的方式、數(shù)量都不相同，因而編制的審計工作底稿在格式、內容和范圍上都不一樣。 （2）.已識別的重大錯報風險。對重大錯報風險的識別和評估會導致注冊會計師實施不同的審計程序獲取滿足審計要求的審計證據。錯報風險比較大的審計事項所要求擴大審計范圍、增加審計證據的數(shù)量，從而導致審計工作底稿的內容更豐富。 （3）.在執(zhí)行審計工作和評價審計結果時需要作出的判斷。在審計過程中，注冊會計師的職業(yè)判斷可能會影響審計的范圍，因此，由于注冊會計師在職業(yè)判斷中所考慮的因素和范圍都會導致審計工作底稿中不同內容和范圍的記錄。 （4）.已獲取審計證據的重要程度。注冊會計師通過實施審計程序，可以獲取數(shù)量不等的審計

52、證據，這些審計證據的相關性、可靠性不等，注冊會計師需要根據法規(guī)制度，依據自己的職業(yè)判斷和進行分析、鑒別和綜合，并進行有選擇地記錄。因此，審計證據的重要程度也影響審計工作底稿的內容和格式。 （5）.已識別的例外事項的性質和范圍。審計中注冊會計師要對例外事項的重要程度及其對審計事項的影響作出判斷，必要時可能需要執(zhí)行額外審計程序以獲取更多的審計證據，這必然會影響審計工作底稿。 （6）.在一些復雜的情形下，如果從已執(zhí)行的審計工作、獲取審計證據的記錄中不容易確定審計結論，或者結論的基礎時，注冊會計師就需要考慮是否應該記錄得出相關結論的基礎的。 （7）.使用的審計方法和工具。使用的審計方法和工具不同，審計

53、的過程就不一樣，在審計工作底稿中的記錄方式自然也不一樣。,2、具體要素,明確審計客體,明確審計內容,明確審計時間范圍,(1)被審單位名稱,(2)審計項目名稱,(3)審計地點或期限,2、具體要素,(4)審計過程及記錄,記載審計內容及結果,(5)審計標識及說明,特定的書面符號,(6)審計結論,記錄審計人員的專業(yè)判斷,：縱加核對 ：橫加核對 B：與上年結轉數(shù)核對一致 T：與原始憑證核對一致 G：與總分類賬核對一致 S：與明細賬核對一致 T/B：與試算平衡表核對一致 C：已發(fā)詢證函 C：已收回詢證函,2、具體要素,(7)索引號及頁次,(8)編制者的姓名、 編制日期,(9)復核者姓名及復核日期,交叉引用

54、、底稿之間保持清晰的勾稽關系。,明確責任，便于檢查,(10)其他應說明的事項,在實務中，注冊會計師可以按照所記錄的審計工作的內容層次進行編號。 例如，固定資產匯總表的編號為Cl， 按類別列示的固定資產明細表的編號為C1-1，列示單個固定資產原值及累計折舊的明細表編號，包括 房屋建筑物（編號為C1-1-l）、 機器設備（編號為Cl-l-2）、 運輸工具（編號為Cl-1-3）、 其他設備（編號為C1-1-4）。,示例,固定資產匯總表（工作底稿索引號：C1）（節(jié)選）,固定資產明細表（工作底稿索引號：C1-1）（節(jié)選）,計入A21-2,審計工作底稿基本內容及要素舉例,被審單位名稱,審計項目名稱,審計項

55、目的時點或期間,審計過程記錄,審計標識及其說明,審計結論,索引號及頁次,編制者姓名及日期,其他應說明事項,復核者姓名及日期,(三)審計工作底稿的編寫與復核,編制 復核,1、編制,條理清晰的內容，內涵上也應該有重點、有事實、有分析、有結論，既簡明扼要，又充分恰當。 編寫審計工作底稿時應遵循客觀性、完整性、有用性、責任明晰（即每份工作底稿應有有關人員的簽名蓋章）原則，并著力做好以下工作： 1.工作底稿的標題要明確。一份審計工作底稿，應有按照類別和項目編制明確的標題，以提示在工作底稿中要反映的主要內容。 2.說明工作范圍。在工作底稿中，注冊會計師應說明實施審計時審查的范圍以及審計的具體項目。 3.指

56、明審計資料的性質。注冊會計師應在審計工作底稿中指明審查的內容和所收集到的資料的性質。 4.說明資料的來源。注冊會計師在審計工作底稿中應該對所列的審計資料注明其來源，對轉入、轉出的有關報表要備有索引。 5.一事一證。每一份審計工作底稿都應該針對一個問題。 6.證據充分。審計工作底稿必須附有充分合理的審計證據，以保證審計結論的正確性。 7.合理運用審計符號。在審計工作底稿中，可以合理運用各種審計標識或符號，必要時可以采用各種色彩，以使審計工作底稿通俗、簡明。,2、審計工作底稿的復核,目的： 為了保證審計的質量，首先要確保審計工作底稿的質量，因此審計組織應建立完善的審計工作底稿復核制度。 程序要求：

57、 復核人員做好復核記錄，書面表示復核意見，并且要求復核人簽名蓋章，監(jiān)督、協(xié)助注冊會計師修改、完善審計工作底稿。 復核級別 項目組內部復核項目負責人負責 項目質量控制復核上市公司報表審計必須實施,項目質量控制復核與項目組內部復核的區(qū)別,共性：在內容和目的等方面具有一定的相似性 （1）復核主體不同。 項目組復核是項目組內部進行的復核（包括項目負責人親自實施的復核）， 項目質量控制復核則是會計師事務所指派不參與該業(yè)務的人員，獨立地對特定審計業(yè)務實施的復核。后者的獨立性和客觀性明顯更高。 （2）復核對象不同。 項目組對每項審計業(yè)務都應當實施項目組內部復核， 而會計師事務所只對特定審計業(yè)務才實施獨立項目質量控制復核。 準則規(guī)定對上市公司財務報表審計，必須進行項目質量控制復核。對其他審計業(yè)務，如果符合會計師事務所內部的適當標準,也應當對其進行項目質量控制復核。 對金融機構、風險較高的 IT 行業(yè)、關系國計民生的大型國有企業(yè)的審計業(yè)務 （3）