環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系

1、環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系作者：張潔琦320152461摘要經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展應(yīng)建立在可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)上，而環(huán)境是實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā) 展的前提。在環(huán)境日益惡化的今天，環(huán)境問(wèn)題越來(lái)越成為全球所共同關(guān)注的重要 問(wèn)題，環(huán)境保護(hù)己成為現(xiàn)代企業(yè)所必須履行的一項(xiàng)重要責(zé)任。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)把企業(yè)局 限在沒(méi)有生態(tài)的環(huán)境中，只對(duì)能以貨幣計(jì)量的具有交易價(jià)格的生產(chǎn)要素進(jìn)行核 算、過(guò)分重視短期經(jīng)濟(jì)利益而忽視環(huán)境效益和社會(huì)效益，結(jié)果導(dǎo)致了虛夸的收益, 鼓勵(lì)了以犧牲環(huán)境、透支未來(lái)而取得當(dāng)前收益的做法。環(huán)境會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)的一 個(gè)新興分支，正是在這樣的背景要求下為實(shí)現(xiàn)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展而產(chǎn)生的。本文 在借鑒詢?nèi)私?jīng)驗(yàn)和基本理論的基礎(chǔ)上，分析了環(huán)境會(huì)計(jì)的定

2、義本質(zhì)、研究口標(biāo)、 基本假設(shè)、核算原則等理論內(nèi)容，探討了環(huán)境會(huì)計(jì)要素的訃量核算方法，并在此 基礎(chǔ)上嘗試性的建立了適合我國(guó)國(guó)情的環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系，最后分析了在我國(guó)建 立環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系所面臨的主要障礙并提出了相應(yīng)的解決辦法，以期對(duì)我國(guó)環(huán) 境會(huì)訃核算體系的建立和完善盡微薄之力，為我國(guó)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施保駕護(hù) 航。關(guān)鍵詞環(huán)境會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)核算；會(huì)計(jì)核算體系一、國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)現(xiàn)狀(-)國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)現(xiàn)狀美國(guó)對(duì)于環(huán)境會(huì)訃的核心思想是：如果企業(yè)違反相關(guān)規(guī)定對(duì)環(huán)境造成污染， 那么就要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，并將相關(guān)的成本費(fèi)用計(jì)入財(cái)務(wù)賬簿中。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì) 認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)當(dāng)編制內(nèi)部報(bào)表和外部報(bào)表兩張報(bào)表反映其環(huán)境影響。美國(guó)環(huán)

3、保局 頒布的環(huán)境會(huì)計(jì)導(dǎo)論確定的環(huán)境會(huì)計(jì)內(nèi)涵，為環(huán)境會(huì)計(jì)核算提供了依據(jù)。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了環(huán)境成本與負(fù)債：會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題， 主要指出環(huán)境影響在財(cái)務(wù)報(bào)告中的記錄方法、環(huán)境成本和負(fù)債的確認(rèn)方式、環(huán)境 債務(wù)與承諾的確認(rèn)與計(jì)量、環(huán)境修復(fù)的支出與損失披露等。德國(guó)聯(lián)邦環(huán)部要求企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露，并頒布了環(huán)境成本核算 手冊(cè)將環(huán)境成本核算與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算相分離，運(yùn)用實(shí)物計(jì)量的方法對(duì)環(huán)境成本 進(jìn)行核算。英國(guó)議會(huì)出臺(tái)了環(huán)境保護(hù)法案，規(guī)定了產(chǎn)生污染的企業(yè)應(yīng)定期報(bào)告環(huán)境 績(jī)效、環(huán)境LI標(biāo)和采取的環(huán)保措施。日本國(guó)會(huì)通過(guò)建立環(huán)境基本法、綠色釆購(gòu)法等法律促進(jìn)保護(hù)環(huán)境的可 持續(xù)發(fā)展。相關(guān)省通過(guò)一系列環(huán)境會(huì)計(jì)管

4、理體系確定了環(huán)境費(fèi)用收益的定義、II- 量、核算、披露、績(jī)效等。聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)會(huì)議1999年通過(guò)了環(huán)境會(huì)訃和報(bào)告的立場(chǎng)公 告，形成了第一份系統(tǒng)完整的環(huán)境會(huì)計(jì)與報(bào)告國(guó)際指南。并且頒布了企業(yè)環(huán) 境業(yè)績(jī)與財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的結(jié)合一一生態(tài)效率指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)化的方法將環(huán)境成本與財(cái) 務(wù)指標(biāo)相結(jié)合，對(duì)企業(yè)在實(shí)現(xiàn)生態(tài)效率或可持續(xù)發(fā)展方面進(jìn)行衡量。（二）國(guó)內(nèi)環(huán)境會(huì)計(jì)現(xiàn)狀與國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)制度相比，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)起步較晚，還處于不成熟的階段，相關(guān)的法律規(guī)范和行業(yè)準(zhǔn)則較少，對(duì)環(huán)境會(huì)訃核算的重視程度較弱?，F(xiàn)有的研究主要集中在理論方面，并且沒(méi)有較為統(tǒng)一的觀點(diǎn)，因此尚未制定較為完善的環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系。但我國(guó)統(tǒng)訃局和環(huán)保局已經(jīng)要求

5、企業(yè)報(bào)送企業(yè)環(huán)境基本情況統(tǒng)訃表，但山于缺乏系統(tǒng)的環(huán)境核算標(biāo)準(zhǔn)，環(huán)境信息的披露也缺乏科學(xué)性和可比性。二、環(huán)境會(huì)計(jì)的基本理論概述（-）環(huán)境會(huì)計(jì)基本概念不同國(guó)家對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的概念不盡相同。聯(lián)合國(guó)可持續(xù)發(fā)展處認(rèn)為環(huán)境會(huì)計(jì)就 是環(huán)境管理會(huì)計(jì)，環(huán)境管理會(huì)計(jì)反映公司財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)的信息，并且結(jié)合公司的 經(jīng)濟(jì)決策和財(cái)務(wù)管理，以達(dá)到可持續(xù)發(fā)展的LI標(biāo)。筆者結(jié)合國(guó)內(nèi)外對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的 定義認(rèn)為，環(huán)境會(huì)計(jì)是以會(huì)計(jì)學(xué)為基本原理，以貨幣和非貨幣為主要計(jì)量單位， 對(duì)反一個(gè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響進(jìn)行反映和監(jiān)督的一種管理工作。（二）環(huán)境會(huì)計(jì)的目標(biāo)從財(cái)務(wù)報(bào)告U標(biāo)的決策有用觀來(lái)講，環(huán)境會(huì)計(jì)的U標(biāo)是運(yùn)用科學(xué)系統(tǒng)的方法 披露環(huán)境的相關(guān)會(huì)計(jì)

6、信息，為決策者制定決策提供有效準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息。從財(cái)務(wù) 報(bào)告U標(biāo)的受托責(zé)任觀來(lái)看，環(huán)境資源是山政府代為管理的公共資源，也應(yīng)為政 府提供環(huán)境使用者的相關(guān)信息，以便制定切實(shí)有效的環(huán)境政策，提高環(huán)境資源的 可持續(xù)性。因此，環(huán)境會(huì)計(jì)的U標(biāo)是向信息的使用者提供真實(shí)有效的信息，反映 使用者受托責(zé)任履行情況，有助于環(huán)境會(huì)計(jì)信息使用者作出決策。（三）環(huán)境會(huì)計(jì)的基本準(zhǔn)則1、環(huán)境會(huì)計(jì)主體假設(shè)環(huán)境資源具有地理區(qū)域?qū)傩?，從社?huì)組織的管理范圉看，對(duì)區(qū)域內(nèi)資源具有 管轄權(quán)的是政府，因此，各級(jí)政府應(yīng)當(dāng)成為宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)的主體。層級(jí)低的政府, 如最基層的政權(quán)，雖然管轄范圉小，但是仍然可以對(duì)其轄區(qū)內(nèi)的環(huán)境資源和常住 單位實(shí)施管控。

7、層級(jí)高的政府需要在轄區(qū)范圍內(nèi)協(xié)調(diào)各地區(qū)對(duì)環(huán)境資源的開發(fā)、 利用和環(huán)境治理。2、可持續(xù)發(fā)展經(jīng)營(yíng)假設(shè)可持續(xù)發(fā)展經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指環(huán)境會(huì)計(jì)主體在現(xiàn)有的資源、環(huán)境的條件下能夠保 證社會(huì)以及經(jīng)濟(jì)持續(xù)不斷的發(fā)展下去。可持續(xù)發(fā)展不僅強(qiáng)調(diào)的是微觀主體的持續(xù) 發(fā)展，而且還應(yīng)該包括在自然環(huán)境可持續(xù)發(fā)展，并實(shí)現(xiàn)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)。其中包 括兩層含義：一是環(huán)境資源應(yīng)滿足企業(yè)自身的發(fā)展需要，二是環(huán)境資源的消耗與 補(bǔ)償是可持續(xù)的，在持續(xù)的補(bǔ)償下實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。3、會(huì)計(jì)分期假設(shè)環(huán)境會(huì)計(jì)的分期假設(shè)，就是根據(jù)在所劃分的各個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)核算與企業(yè)生產(chǎn) 經(jīng)營(yíng)相關(guān)的環(huán)境活動(dòng)以及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，為企業(yè)的信息的使用者提供必要信息，使其 了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)

8、的狀況以及經(jīng)營(yíng)的有關(guān)成果，并通過(guò)報(bào)告的形式提供企業(yè)相關(guān)責(zé)任 的履行的狀況。4、多重計(jì)量假設(shè)環(huán)境會(huì)計(jì)的多重計(jì)量基本假設(shè)包含有二方面含義：首先，應(yīng)該同時(shí)釆用貨幣 和非貨幣兩種訃量形式來(lái)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行訃量，對(duì)于能夠用貨幣進(jìn)行訃量的經(jīng)濟(jì) 活動(dòng)用貨幣單位來(lái)反映其成本和效益，形成相應(yīng)的財(cái)務(wù)指標(biāo)；而對(duì)于不能用貨幣 進(jìn)行計(jì)量的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，則可以運(yùn)用非貨幣計(jì)量（如實(shí)物訃量、勞動(dòng)計(jì)量等）的方 法，形成實(shí)物指標(biāo)、勞動(dòng)指標(biāo)、技術(shù)指標(biāo)和技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)等；另外還可以用圖表 或文字?jǐn)⑹龅姆绞絹?lái)說(shuō)明會(huì)計(jì)主體對(duì)社會(huì)所做的貢獻(xiàn)及所造成的損失。其次，多 重計(jì)量基本假設(shè)還體現(xiàn)在貨幣訃量形式內(nèi)部也應(yīng)同時(shí)采用多重計(jì)量的屬性，即可 采用歷史成

9、本和重置成本等多種計(jì)量屬性來(lái)進(jìn)行計(jì)量。再次，當(dāng)釆用貨幣形式進(jìn) 行訃量時(shí)，應(yīng)以其幣值穩(wěn)定不變?yōu)榛厩疤?。（四）環(huán)境會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求1、相關(guān)性。首先，宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)信息要與政府進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)管理和可持續(xù)發(fā)展 與利用自然資源相關(guān)，使政府能夠據(jù)以了解環(huán)境資源的過(guò)去、現(xiàn)狀、未來(lái)，為政 府制定地區(qū)發(fā)展戰(zhàn)略、制定經(jīng)濟(jì)社會(huì)政策甚至法規(guī)、調(diào)控經(jīng)濟(jì)運(yùn)行提供依據(jù)。2、真實(shí)性。在信息相關(guān)的基礎(chǔ)上，信息必須真實(shí)可幕，即如實(shí)反映環(huán)境資源的賦 存、開發(fā)、利用、消耗、減損、破壞等情況。否則便不堪其用。3、重要性。環(huán)境資源種類繁多、計(jì)量復(fù)雜，而且還處于不停地變化過(guò)程，如果 不分輕重緩急地進(jìn)行全面細(xì)致核算，不僅要耗費(fèi)大量人力物力，而

10、且短時(shí)期內(nèi)也 不可能完成。重要性特征要求對(duì)信息核算的詳盡程度、報(bào)告的頻繁程度要有重點(diǎn) 地進(jìn)行。4、適時(shí)性。宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)期間有長(zhǎng)短之分，也有定期不定期之分，此項(xiàng)特征要 求宏觀環(huán)境會(huì)訃信息的提供要能夠符合政府編制發(fā)展規(guī)劃或年度預(yù)算時(shí)限要求。5、可比性。此項(xiàng)特征要求不同時(shí)期或區(qū)域范圍的相同名稱的宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)信息, 其核算內(nèi)容、核算口徑、計(jì)量方法等要相一致，并且相互可比。6、可理解性。此項(xiàng)特征是指宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)信息的具體內(nèi)容、表現(xiàn)形式便于使用 者正確理解和使用。三、環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量（-）環(huán)境資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量1、環(huán)境資產(chǎn)的確認(rèn)環(huán)境資產(chǎn)是有企業(yè)擁有或控制的自然資源或經(jīng)濟(jì)資源，能夠用貨幣或非貨幣 進(jìn)行

11、計(jì)量的，并且在當(dāng)期或預(yù)期能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)一定的經(jīng)濟(jì)利益或者環(huán)境利益。2、環(huán)境資產(chǎn)的計(jì)量對(duì)環(huán)境資產(chǎn)的分類，一級(jí)分類是水資源、土地資源、生物資源、礦產(chǎn)資源;二、三、四級(jí)分類根據(jù)管理需要進(jìn)行。按照會(huì)計(jì)原理，根據(jù)一級(jí)分類設(shè)一級(jí)核算 科目，二級(jí)分類設(shè)二級(jí)科目，依次類推，至最低層次。最低層次的賬頁(yè)，除了需 要根據(jù)“期初存量+本期增加量二本期減少量+期末存量”進(jìn)行分項(xiàng)核算以外，還 需要表明雙重訃量單位，即實(shí)物訃量單位和貨幣訃量單位。（二）環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量1、環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債的確認(rèn)環(huán)境負(fù)債是指企業(yè)的一種經(jīng)濟(jì)利益的支出，而這種支出通常是企業(yè)為了履行 其與環(huán)境相關(guān)的義務(wù)，這種義務(wù)則是根據(jù)企業(yè)過(guò)去的環(huán)境交易項(xiàng)LI

12、或者現(xiàn)在正在 進(jìn)行的環(huán)境相關(guān)的項(xiàng)LI而產(chǎn)生的。環(huán)境負(fù)債有兩類：一類是能夠確定責(zé)任歸屬主 體（企業(yè)或事業(yè)單位）的環(huán)境負(fù)債，一類是尚未或不能確定具體責(zé)任單位的環(huán)境 負(fù)債。2、環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債的計(jì)量從具體的操作層面上來(lái)講，環(huán)境負(fù)債的計(jì)量可以分以下兩種情況進(jìn)行：（1）金額可以確定的環(huán)境負(fù)債的計(jì)量。這類負(fù)債主要包括應(yīng)付生態(tài)環(huán)境補(bǔ) 償費(fèi)、排污費(fèi)、應(yīng)付礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)和應(yīng)交環(huán)境資源稅等。（2）或有環(huán)境負(fù)債的計(jì)量。企業(yè)的或有環(huán)境負(fù)債有與環(huán)境破壞損失費(fèi)用密 切相關(guān)的或有環(huán)境負(fù)債和山于國(guó)家政策的變動(dòng)而導(dǎo)致企業(yè)可能增加壞境保護(hù)方 面的支出兩種。（三）環(huán)境資產(chǎn)權(quán)益的確認(rèn)與計(jì)量1、環(huán)境資產(chǎn)權(quán)益的確認(rèn)環(huán)境權(quán)益是一種利益，是指企

13、業(yè)在使用其所擁有或具有使用權(quán)的環(huán)境資源過(guò) 程中所獲得的一種經(jīng)濟(jì)利益。環(huán)境權(quán)益主要包括企業(yè)對(duì)其所屬資源性環(huán)境資本的 開采、使用權(quán)：從國(guó)家或社會(huì)中獲得的各項(xiàng)資金和從消費(fèi)者及利潤(rùn)中提取的環(huán)保 基金，以及從環(huán)境會(huì)計(jì)損益表中轉(zhuǎn)過(guò)來(lái)的環(huán)境利潤(rùn)。2、環(huán)境資產(chǎn)權(quán)益的計(jì)量在與環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負(fù)債的關(guān)系上，無(wú)論是單項(xiàng)資產(chǎn)抑或整體資產(chǎn)，都保持 “環(huán)境資本二環(huán)境資產(chǎn)-環(huán)境負(fù)債”的平衡關(guān)系，對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)而言，要求貨幣訃量 與實(shí)物計(jì)量條件下均保持平衡；對(duì)總體資產(chǎn)而言，只能要求貨幣計(jì)量條件下的平 衡。此外，環(huán)境資本的核算還要做到既反映環(huán)境凈資產(chǎn)的數(shù)量，乂反映不同責(zé)任 主體對(duì)環(huán)境凈資產(chǎn)的權(quán)益歸屬?？筛鶕?jù)對(duì)環(huán)境資產(chǎn)的開發(fā)及權(quán)益要求

14、程度來(lái)劃分 權(quán)益主體，分為未開發(fā)資源和開發(fā)中資源兩大類。下面再分國(guó)家資源、集體資源。 國(guó)家資源和集體資源下面分別不同類型的開發(fā)主體進(jìn)行核算。（四）環(huán)境資產(chǎn)費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量1、環(huán)境資產(chǎn)費(fèi)用的確認(rèn)環(huán)境費(fèi)用是指企業(yè)為了環(huán)境保護(hù)，減少生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中的污染問(wèn)題而所 耗費(fèi)的各種支出費(fèi)用和已消耗的環(huán)境資產(chǎn)的價(jià)值。在確認(rèn)一項(xiàng)支出是否為環(huán)境費(fèi) 用時(shí)，需考慮其未來(lái)的效用；確定的費(fèi)用可以直接計(jì)量，不確定的可以采用市場(chǎng) 價(jià)值法、機(jī)會(huì)成本法近似估值。2、環(huán)境資產(chǎn)費(fèi)用的計(jì)量環(huán)境費(fèi)用的計(jì)量方法，對(duì)于金額可以進(jìn)行計(jì)量的費(fèi)用，如綠化費(fèi)、排污費(fèi)、 環(huán)境賠款等費(fèi)用的計(jì)量方法可以根據(jù)該項(xiàng)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的金額如數(shù)進(jìn)行汁量即 可。對(duì)類

15、似于環(huán)保設(shè)備等環(huán)保固定資產(chǎn)折舊的計(jì)量，可以釆用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的計(jì)提 折舊進(jìn)行記錄。對(duì)于已經(jīng)確定的賠償，應(yīng)該按照國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的金額記錄。對(duì)污 染已經(jīng)成為事實(shí)，但其影響還未全部形成，可采用或有估價(jià)法、現(xiàn)行成本法、從 業(yè)導(dǎo)向法和恢復(fù)費(fèi)用法等。(五) 環(huán)境資產(chǎn)收益的確認(rèn)與計(jì)量1、環(huán)境資產(chǎn)收益的確認(rèn)環(huán)境收益是企業(yè)的贏利，它不同于一般的環(huán)境效益，主要是指企業(yè)進(jìn)行以環(huán) 境保護(hù)為宗旨環(huán)境管理活動(dòng)時(shí)，從環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境保護(hù)及治理中所獲得的效用的 總量。2、環(huán)境資產(chǎn)收益的計(jì)量環(huán)境收益的計(jì)量主要包括對(duì)顯性收益的計(jì)量和對(duì)隱性收益的計(jì)量，對(duì)顯性收 益的計(jì)量可以按實(shí)際獲得的收入，通過(guò)收入與費(fèi)用配比的原則予以計(jì)量，對(duì)隱性 收益的計(jì)量運(yùn)用近似的科學(xué)方法予以估計(jì)。四、總結(jié)隨著科學(xué)技術(shù)和生產(chǎn)力的迅猛發(fā)展，人類對(duì)于自然界的影響在加速擴(kuò)大。人 類如果不對(duì)自己的行為及其結(jié)果進(jìn)行反思和約束，就有可能在改造自然的同時(shí)為 自己埋下毀滅的種子。在所有的社會(huì)組織中，政府是最具有公共權(quán)力的權(quán)威機(jī)構(gòu), 擁有對(duì)人類行為的領(lǐng)