消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)有講究

1、案例1 一、案例名稱：消費(fèi)稅的稅收籌劃案例分析消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)有講究二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：北京市某化工廠為增值稅一般納稅人，其經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目包括化妝品，護(hù)膚護(hù)發(fā)品，痱子粉、爽身粉和民用洗滌靈等日常用品。去年2月，該化工廠向一小規(guī)模納稅人銷售化妝品20萬元，痱子粉、爽身粉5萬元，民用洗滌靈10萬元，并開具普通發(fā)票，本月該廠各項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅額為3萬元，月末該廠財(cái)務(wù)人員申報(bào)應(yīng)納消費(fèi)稅為8.55萬元，其計(jì)算方法如下：2030+517+10178.55萬元應(yīng)納增值稅為：（20+5+10）（1+17）17-32.1萬元。該項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)共應(yīng)納稅10.65萬元。

2、本月該廠生產(chǎn)上述各產(chǎn)品成本為25萬元，由此企業(yè)本月經(jīng)營(yíng)虧損0.65萬元。五、籌劃分析：該廠虧損的根本原因在于財(cái)務(wù)人員不懂稅法，多申報(bào)繳納消費(fèi)稅，增加企業(yè)的稅收成本，事實(shí)上，企業(yè)可以在以下三個(gè)層次上減少應(yīng)繳納的消費(fèi)稅。1.財(cái)務(wù)人員對(duì)消費(fèi)稅各稅目的具體征稅范圍不清楚，誤認(rèn)為痱子粉、爽身粉以及洗滌靈也是護(hù)膚護(hù)發(fā)品，應(yīng)繳納消費(fèi)稅。我國(guó)稅法對(duì)護(hù)膚護(hù)發(fā)品的具體征稅作了詳細(xì)說明，并明確強(qiáng)調(diào)痱子粉、爽身份不屬于護(hù)膚護(hù)發(fā)品的征收范圍，不征收消費(fèi)稅，因此，上述三種產(chǎn)品只需繳納增值稅。2.我國(guó)消費(fèi)稅條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定：應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額不包括應(yīng)向購(gòu)貨方收取的增值稅稅款。如果納稅人應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中未扣除增值稅稅款或

3、者因不得開其增值稅專用發(fā)票而發(fā)生價(jià)款和增值稅稅款合并收取的，在計(jì)算消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)換算為不含增值稅稅款的銷售額。其換算公式為：應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額=含增值稅的銷售額（1+增值稅稅率或征收率）在此案例中，該化工廠向小規(guī)模納稅人銷售，開具普通發(fā)票，因而銷售額中未扣除增值稅稅款，應(yīng)按上述公式轉(zhuǎn)化為不含增值稅的銷售額，再計(jì)算應(yīng)納的消費(fèi)稅。3.我國(guó)消費(fèi)稅條例實(shí)施細(xì)則進(jìn)一步規(guī)定，在納稅人將含增值稅的銷售額轉(zhuǎn)化為不含增值稅的銷售額的過程中，如果納稅人向購(gòu)貨方開具的是單獨(dú)注明增值稅銷項(xiàng)稅額的增值稅專用發(fā)票，則按該產(chǎn)品動(dòng)用的增值稅稅率17使用換算公式；如果納稅人不能向購(gòu)貨方開具增值稅專用發(fā)票，則按6或4使用換算公式

4、。此例中，該化工廠向小規(guī)模納稅人銷售開具普通發(fā)票，則只能按6的征收率換算，其應(yīng)納消費(fèi)稅額為：20（1+6）305.64萬元在繳納的增值稅為：（20+5+10）（1+17）17-32.1萬元由于正確計(jì)算了應(yīng)納消費(fèi)稅額，該項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)的實(shí)際應(yīng)納稅額僅為7.74萬元，該廠不僅沒有因此虧損0.65萬元，反而盈利2.26萬元。在此例中，化工廠仍存在進(jìn)一步減少消費(fèi)稅額的可能性。如果化工廠慎重地選擇銷售對(duì)象，向一般納稅人企業(yè)而不是小規(guī)模納稅人銷售產(chǎn)品，開具增值稅發(fā)票，則可以按17的稅率換算為不含增值稅的銷售額，這時(shí)，該廠應(yīng)納消費(fèi)稅可以進(jìn)一步減少，僅為：20（1+17）3017.1305.13萬元。節(jié)約稅收成本

5、2.61萬元，從而盈利達(dá)到4.87萬元。六、籌劃點(diǎn)評(píng)：該案例給我們?nèi)缦聨c(diǎn)啟示：1.該案例再一次強(qiáng)調(diào)了分清稅目稅率的重要性，這點(diǎn)對(duì)于采用正列法，設(shè)置稅目稅率的稅種尤為重要，如消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等。謹(jǐn)防出現(xiàn)將非應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)繳稅款以及錯(cuò)用稅率，適用較高稅率等問題。消費(fèi)稅稅目稅率中值得注意以下幾種消費(fèi)品不征收消費(fèi)稅。（1）舞臺(tái)、戲劇、影視演員化妝用的上妝油、卸妝油、油彩、發(fā)膠和染發(fā)劑等不屬于化妝品征收范圍，不征消費(fèi)稅。（2）體育上用的發(fā)令紙以及鞭炮引線不屬于鞭炮、焰火的征收范圍。（3）工業(yè)汽油即溶劑汽油不屬于汽油，不征消費(fèi)稅。（4）農(nóng)用拖拉機(jī)，收割機(jī)、手扶拖拉機(jī)專用輪胎不征消費(fèi)稅。（5）特種用車，如急救車

6、、搶修車不征收消費(fèi)稅。2.各個(gè)稅種之間不是孤立的，而是互相聯(lián)系的，這不僅表現(xiàn)在一項(xiàng)銷售行為可能涉及多個(gè)稅種，或者同種銷售行為由于行為主體不同而適用不同稅種，如從事貨物生產(chǎn)、批發(fā)、零售為主的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷售行為征增值稅；而其他單位和個(gè)人的混合銷售行為征營(yíng)業(yè)稅。也表現(xiàn)在一個(gè)稅種的計(jì)算牽涉其他稅種，如計(jì)算消費(fèi)稅時(shí)要將含增值稅的銷售額轉(zhuǎn)化為不含增值稅的銷售額。又如城市維護(hù)建設(shè)稅的計(jì)稅依據(jù)是納稅人實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅。因此，納稅人即要注意各稅種之間的區(qū)別，也要關(guān)注他們之間的聯(lián)系。3.稅收是構(gòu)成企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本的一個(gè)重要內(nèi)容，也是影響企業(yè)利潤(rùn)的重要因素，降低稅收成本有利于企業(yè)

7、增加盈利，增加市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。在銷售環(huán)節(jié)，不恰當(dāng)?shù)剡x擇銷售對(duì)象極有可能增加企業(yè)應(yīng)納稅額。作為一般納稅人，企業(yè)應(yīng)盡可能地將產(chǎn)品銷售給其他一般納稅人，開具增值稅發(fā)票，將銷售收入與增值稅稅款區(qū)分開，以避免增加應(yīng)納的消費(fèi)稅，這需要企業(yè)的銷售人員必須具備一定的稅收知識(shí)。案例2 一、案例名稱：消費(fèi)稅稅收籌劃案例分析無償饋贈(zèng)要注意稅收籌劃二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：嘉美化妝品有限責(zé)任公司是一家經(jīng)營(yíng)各種化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品的合資企業(yè)，1999年5月，該公司共生產(chǎn)各類化妝品和護(hù)膚護(hù)發(fā)品價(jià)值30萬元，但由于產(chǎn)品市場(chǎng)定位欠佳，預(yù)計(jì)該月僅能銷售化妝品及護(hù)膚護(hù)發(fā)品共1

8、5萬元。為了避免產(chǎn)品積壓，該公司決定將部分剩余的化妝品饋贈(zèng)給協(xié)作企業(yè)，并加大廣告宣傳的力度。發(fā)生如下業(yè)務(wù)：1.用化妝品和護(hù)膚護(hù)發(fā)品做成禮品盒饋贈(zèng)給協(xié)作企業(yè)，價(jià)值3萬元。2.企業(yè)贊助當(dāng)?shù)仉娨暸_(tái)舉辦的大型歌舞晚會(huì)用化妝品價(jià)值5萬元。3.廣告樣品用化妝品和護(hù)膚護(hù)發(fā)品，未分別核算，總計(jì)價(jià)值0.4萬元。4.將化妝品分配給本公司職工共計(jì)價(jià)值2萬元。5.銷售化妝品10萬元，護(hù)膚護(hù)發(fā)品6萬元。月未進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，公司財(cái)務(wù)人員計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅如下：1030+6174.02萬元但是經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，實(shí)際應(yīng)納稅額為：330+530+0.430+230+1030+6177.14萬元。公司對(duì)此不服，認(rèn)為公司將產(chǎn)品饋贈(zèng)、贊助

9、，或作為廣告樣品時(shí)，并未銷售取得收入，不應(yīng)繳納消費(fèi)稅，并提出行政復(fù)議，但上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后維持原判。五、籌劃分析：本例的關(guān)鍵在于將本公司的產(chǎn)品饋贈(zèng)、贊助給他人，或者將產(chǎn)品作為廣告樣品時(shí)，是否屬于銷售行為，是否應(yīng)征消費(fèi)稅，對(duì)此，我國(guó)消費(fèi)稅稅法中有明確規(guī)定。我國(guó)消費(fèi)稅暫行條例規(guī)定，納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的不納稅；納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，除用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品外，凡用于其他方面的，應(yīng)于移交使用時(shí)納稅。1.所謂“納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的”，是指作為生產(chǎn)最終應(yīng)稅消費(fèi)品的直接材料，并構(gòu)成最終產(chǎn)品實(shí)體的應(yīng)稅消費(fèi)品，如卷煙廠用自己生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)

10、卷煙，則用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙煙絲不繳納消費(fèi)稅。2.“用于其他方面”是指納稅人用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品和在建工程，管理部門和非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)提供的勞務(wù)，以及用于饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工、福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品。企業(yè)自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品雖然沒有用于銷售或連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，但只要是用于上述稅法所規(guī)定的范圍，都要視同銷售，依法繳納消費(fèi)稅。根據(jù)上述稅法規(guī)定，嘉美化妝品有限公司為了避免存貨積壓，將產(chǎn)品饋贈(zèng)給協(xié)作企業(yè)，作為福利分給職工以及作為廣告樣品或贊助文藝演出，雖然是無償?shù)?，沒有獲得任何形式的收入，但均屬于稅法視同銷售的規(guī)定范圍，因而必須依法繳納消費(fèi)稅。因此，嘉美公司雖然有效地防止了產(chǎn)品積壓，但無形中也

11、極大地增加了公司的稅收負(fù)擔(dān)。納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，凡用于其他方面應(yīng)當(dāng)納稅的，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅；沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式是：組成計(jì)稅價(jià)格（成本+利潤(rùn)）（1-消費(fèi)稅稅率）此例中，公司自產(chǎn)自用的化妝品和護(hù)膚護(hù)發(fā)品有同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格作為依照，只需用同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格與相應(yīng)的稅率相乘，即可得出應(yīng)納消費(fèi)稅。但是，值得注意的是，本例中企業(yè)將化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品做成禮品盒以及廣告樣品所用的化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品時(shí)沒有分別核算，屬于兼營(yíng)行為且無法分別確定銷售額，應(yīng)從高適用稅率，即化妝品的30稅率，而不是護(hù)膚護(hù)發(fā)品17的稅率，因而，

12、進(jìn)一步增加了企業(yè)的稅負(fù)。六、籌劃點(diǎn)評(píng)：此案例給我們?nèi)缦聠⑹荆?.企業(yè)的決策層必須熟知稅法，在進(jìn)行一項(xiàng)決策時(shí)，不能僅考慮該決策既有的目標(biāo)，而應(yīng)全面考慮該決策對(duì)企業(yè)其他各個(gè)方面如成本、稅負(fù)等的影響，企業(yè)的運(yùn)行是一個(gè)有機(jī)整體，而稅收問題滲透到這個(gè)有機(jī)整體的各個(gè)方面和各個(gè)環(huán)節(jié)，如采購(gòu)生產(chǎn)、分配、銷售等等，因此，企業(yè)的任何一項(xiàng)決策都有可能影響企業(yè)的稅負(fù)水平，當(dāng)一項(xiàng)決策將可能導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加時(shí)，應(yīng)綜合權(quán)衡收益與成本，看孰大孰小，才能做出正確的決定，決不能只看收益，不看成本。2.從節(jié)稅角度看，企業(yè)應(yīng)盡可能避免將自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品用于行政機(jī)構(gòu)或管理部門，或用于饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、職工福利等方面，以減少企

13、業(yè)的運(yùn)行成本，因?yàn)槠髽I(yè)將自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于這方面，不僅無法取得應(yīng)有的銷售收入，而且還要依稅法繳納相應(yīng)的增值稅和消費(fèi)稅等，增加了企業(yè)稅負(fù)。3.當(dāng)企業(yè)存在兼營(yíng)行為時(shí)，應(yīng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額和銷售數(shù)量，并避免將適用不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品做成成套產(chǎn)品銷售，以避免從高適用稅率，增加應(yīng)納稅額。案例3 一、案例名稱：消費(fèi)稅稅收籌劃案例抵扣條款要注意實(shí)施的條件二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：恒久遠(yuǎn)珠寶有限公司以珠寶玉石為主要經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目。其經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)在于該公司自己并不生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，而只是購(gòu)進(jìn)珠寶玉石后，經(jīng)過簡(jiǎn)單的組合或加工，再將珠寶玉石銷售出去，

14、1999年7月，該公司發(fā)生如下業(yè)務(wù)：1.從商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)價(jià)值50萬元的珠寶玉石，該公司月初庫(kù)存的外購(gòu)珠寶玉石價(jià)值10萬元，月末庫(kù)存的外購(gòu)珠寶玉石價(jià)值30萬元。2.銷售珠寶玉石45萬元，貨款已收訖。月末，該公司財(cái)務(wù)人員計(jì)算出應(yīng)納消費(fèi)稅1.5萬元，其計(jì)算方法如下：4510-（50+10-30）101.5萬元但有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)詳細(xì)審核后，明確指出該公司外購(gòu)的珠寶玉石已納消費(fèi)稅款不能抵扣。對(duì)此，公司財(cái)務(wù)人員堅(jiān)持認(rèn)為自己的計(jì)算沒有錯(cuò)誤，并找來稅法書，強(qiáng)調(diào)稅法中有如下規(guī)定：外購(gòu)的已稅煙絲，已稅酒及酒精、已稅化妝品、已稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品、已稅珠寶玉石、已稅鞭炮焰火、已稅汽車輪胎、己稅摩托車8種應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅

15、消費(fèi)品，在計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予根據(jù)生產(chǎn)的數(shù)量扣除外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅，但稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為該企業(yè)的情況并不適用稅法中這一稅款抵扣條款。五、籌劃分析：初看起來，似乎確實(shí)是公司財(cái)務(wù)人員正確而稅務(wù)機(jī)關(guān)錯(cuò)了。我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅法明確規(guī)定：外購(gòu)已稅煙絲、已稅酒和酒精、已稅珠寶玉石等8種應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，在計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予根據(jù)生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量扣除外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。但事實(shí)上，該公司適用了錯(cuò)誤的稅收條款。公司財(cái)務(wù)人員只注意到允許抵扣稅款的規(guī)定，卻忽略了稅法中對(duì)該項(xiàng)條款的適用條件所做的一些具體規(guī)定。并不是在所有情況下，8種外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅均可以抵扣。也就是

16、說，抵扣是有條件的。國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅發(fā)（1997）84號(hào)通知規(guī)定：對(duì)自己不生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，而只是購(gòu)進(jìn)后再銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的工業(yè)企業(yè)，其銷售的糧食白酒、薯類白酒、酒精、化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、鞭炮焰火和珠寶玉石，凡不能構(gòu)成最終消費(fèi)品直接進(jìn)入消費(fèi)市場(chǎng)，而需進(jìn)一步生產(chǎn)加工的，如需進(jìn)一步加漿降度的白酒和食用酒精，需進(jìn)行調(diào)香、調(diào)味和勾兌的白酒，需進(jìn)行深加工、包裝、貼標(biāo)、組合的珠寶玉石、化妝品、酒、鞭炮焰火等，應(yīng)當(dāng)征收消費(fèi)稅，同時(shí)允許扣除上述外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款。以上允許扣除已納稅款的應(yīng)稅消費(fèi)品只限于從工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品，對(duì)從商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款。則不得抵扣。本例中恒久遠(yuǎn)珠寶有限公司正屬于這

17、種情況，公司自己不生產(chǎn)珠寶玉石，只是購(gòu)進(jìn)后，經(jīng)過進(jìn)一步加工、包裝、組合后出售，其外購(gòu)珠寶已納稅款本應(yīng)可以抵扣，但由于企業(yè)不了解84號(hào)通知的有關(guān)規(guī)定，從商業(yè)企業(yè)而不是工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)珠寶玉石，導(dǎo)致已納的消費(fèi)稅無法抵扣。企業(yè)本月實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅為：45104.5萬元六、籌劃點(diǎn)評(píng)：本案例再一次強(qiáng)有力地說明了精通稅法的重要性，值得注意的是，企業(yè)財(cái)務(wù)人員學(xué)習(xí)稅法，不僅要學(xué)習(xí)各稅種實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定，而且要注意學(xué)習(xí)相應(yīng)實(shí)施細(xì)則以及通知、規(guī)定、說明等等。這些細(xì)則、通知、規(guī)定、說明等往往是在實(shí)施條例的基礎(chǔ)上，根據(jù)生產(chǎn)銷售過程中出現(xiàn)的實(shí)際情況，對(duì)一些特殊情況進(jìn)行規(guī)定或者是對(duì)實(shí)施條例的一些條款的適用對(duì)象、運(yùn)用條件，例外

18、情況等等加以詳細(xì)說明。因此，各稅種的細(xì)則、通知、規(guī)定、說明等雖然繁多瑣碎，但卻是極為重要的。一些企業(yè)本可以利用稅法中的一些優(yōu)惠條款減少稅額，但最后無法適用優(yōu)惠條款。其原因很大程度上就在于企業(yè)不了解稅法中規(guī)定的特殊情況和適用條件，在經(jīng)營(yíng)中不會(huì)規(guī)避這些限制條件，導(dǎo)致企業(yè)受損失。而一些企業(yè)可以成功地進(jìn)行稅務(wù)籌劃，也在于他們充分利用一些特殊情況，繞開了不利條件，注意使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)盡量滿足優(yōu)惠條件，從而享受稅法優(yōu)惠。試想，如果恒久遠(yuǎn)珠寶有限公司了解84號(hào)通知，只需改變其進(jìn)貨渠道，從工業(yè)企業(yè)而不是商業(yè)企業(yè)購(gòu)入外購(gòu)珠寶玉石，其外購(gòu)珠寶玉石已納稅款就可以抵扣了?，F(xiàn)行稅法中還對(duì)“外購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)

19、品，已納消費(fèi)稅可以抵扣”這一條款作了其他詳細(xì)規(guī)定。主要包括：1.為生產(chǎn)出口卷煙而外購(gòu)的已稅煙絲的已納稅款不予扣除。2.納稅人購(gòu)進(jìn)的煙絲等8種已稅消費(fèi)品如開具的是普通發(fā)票，在抵扣時(shí)，應(yīng)換算為不含增值稅的銷售額，換算一律采用6的征收率。具體計(jì)算公式為：不含增值稅的外購(gòu)已稅消費(fèi)品的銷售額外購(gòu)已稅消費(fèi)品的含稅銷售額（1+6）3.納稅人用外購(gòu)的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的，改在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的金銀首飾（鑲嵌首飾），在計(jì)稅時(shí)一律不得扣除外購(gòu)珠寶玉石的已納稅款。案例4 一、案例名稱：消費(fèi)稅的稅收籌劃兼營(yíng)行為中的稅收籌劃二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：現(xiàn)行消費(fèi)稅

20、暫行條例及相關(guān)法規(guī)對(duì)應(yīng)征消費(fèi)稅的不同商品規(guī)定了3%-50%的比例稅率或不同水平的定額稅率。同時(shí)規(guī)定，納稅人經(jīng)營(yíng)不同稅負(fù)的應(yīng)稅產(chǎn)品時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量；未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或?qū)⒉煌惵实膽?yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，從高適用稅率。對(duì)此，納稅人可考慮從以下兩個(gè)角度進(jìn)行稅收籌劃，以避免在消費(fèi)稅兼營(yíng)行為中承擔(dān)不必要的稅收負(fù)擔(dān)。一、將不同稅負(fù)應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售額和銷售數(shù)量分別核算在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，往往會(huì)發(fā)生同一企業(yè)生產(chǎn)不同稅負(fù)產(chǎn)品，并分別銷售的情況。這時(shí)，企業(yè)從降低自身稅收負(fù)擔(dān)的角度考慮，應(yīng)嚴(yán)格將不同稅負(fù)產(chǎn)品的銷售額和銷售數(shù)量分別核算，否則將面臨對(duì)全部產(chǎn)品統(tǒng)一適用

21、高稅率的可能。例如，某酒廠2002年6月生產(chǎn)并銷售糧食白酒100噸，實(shí)現(xiàn)銷售收入50萬元，同時(shí)銷售酒精50噸，實(shí)現(xiàn)銷售收入10萬元。按照規(guī)定，糧食白酒應(yīng)在繳納25%從價(jià)稅的基礎(chǔ)上再繳納每公斤0.5元的從量稅，酒精則按照銷售價(jià)格的5%繳納消費(fèi)稅。如果該企業(yè)將所銷售的白酒和酒精的銷售數(shù)量和銷售額分別核算，那么其應(yīng)繳納的消費(fèi)稅為18萬元（25%10010000.55%）。如果該企業(yè)沒有將兩種產(chǎn)品分別核算，那么其應(yīng)從高適用稅率，即將全部產(chǎn)品按照糧食白酒納稅，這時(shí)企業(yè)該月應(yīng)繳納消費(fèi)稅22.5萬元（）25%十（10050）10000.5，比原來增加了4.5萬元的稅收負(fù)擔(dān)。從理論上講，“分別核算”似乎是一件

22、很簡(jiǎn)單的事，仍實(shí)際操作中并非如此，它要求企業(yè)在合同文本設(shè)計(jì)、存貨管理、財(cái)務(wù)核算等過程中，都應(yīng)做到嚴(yán)格管理。1.合同文本設(shè)計(jì)。假設(shè)上述酒廠在7月份與某供銷合作社簽訂的合同中，企業(yè)共銷售了40噸糧食白酒和40噸酒精，實(shí)現(xiàn)銷售收入28萬元。由于該合同金額較大，企業(yè)銷售人員只注重銷售業(yè)績(jī)，未將銷售合同中白酒和酒精的銷售額分別核算，這樣，企業(yè)的該項(xiàng)銷售就只能全部按糧食白酒繳納消費(fèi)稅，從而增加了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。針對(duì)以上問題，涉及繳納消費(fèi)稅的企業(yè)可以從兩方面加強(qiáng)管理：一是加強(qiáng)對(duì)銷售人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，使其了解分別核算對(duì)企業(yè)的意義；二是設(shè)計(jì)出標(biāo)準(zhǔn)的合同范本，分別列示所銷售不同產(chǎn)品的數(shù)量和金額，要求銷售人員遵照?qǐng)?zhí)行。

23、2.財(cái)務(wù)核算。如果說合同文本設(shè)計(jì)是企業(yè)“分別核算”的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，那么財(cái)務(wù)核算就可以說是企業(yè)“分別核算”的核心環(huán)節(jié)。首先，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)存貨管理，尤其是對(duì)各類產(chǎn)品的出庫(kù)數(shù)量應(yīng)有準(zhǔn)確、清晰記錄，并以此作為企業(yè)分別核算“產(chǎn)品銷售成本”的依據(jù)。其次，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)“產(chǎn)品銷售收入”、“產(chǎn)品銷售成本”、“產(chǎn)品銷售稅金”等科目下二級(jí)甚至三級(jí)科目的核算，尤其是在企業(yè)基礎(chǔ)管理較好，已經(jīng)在銷售合同中分別核算不同產(chǎn)品的銷售數(shù)量和銷售金額，以及存貨管理也比較完整的情況下，按產(chǎn)品的種類核算以上科目，可以最終實(shí)現(xiàn)稅法中對(duì)“分別核算”的基本要求。二、消費(fèi)品的“成套”銷售應(yīng)慎重隨著人們生活和消費(fèi)水平的提高，“成套”消費(fèi)品的市場(chǎng)需求日

24、益擴(kuò)大。對(duì)于廠家來講，銷售成套消費(fèi)品，不僅可以擴(kuò)大本企業(yè)產(chǎn)品的市場(chǎng)需求，而且還可以增強(qiáng)企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。但按規(guī)定，納稅人將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)從高適用稅率。例如，假設(shè)某化妝品公司生產(chǎn)并銷售系列化妝品和護(hù)膚護(hù)發(fā)品，其中銷路較好的幾種產(chǎn)品的出廠價(jià)分別為口紅40元、眼影60元、粉餅50、洗面奶30元。另外，該企業(yè)新開發(fā)潤(rùn)膚霜出廠價(jià)為70元。顯而易見，以上產(chǎn)品中前三種屬于化妝品，適用30%的消費(fèi)稅率，后兩種為護(hù)膚護(hù)發(fā)品，適用8%的消費(fèi)稅率。因此，如果以上產(chǎn)品各銷售一件，那么企業(yè)應(yīng)繳納消費(fèi)稅53元（15030%1008%）?，F(xiàn)在該公司為推銷其新產(chǎn)品潤(rùn)膚霜，打算將前述幾種產(chǎn)品

25、與潤(rùn)膚霜組成節(jié)日禮品套裝銷售，出廠價(jià)仍為各個(gè)品種出廠價(jià)之和，即250元。但此時(shí)，企業(yè)每銷售一套以上產(chǎn)品，而繳納的消費(fèi)稅增加到75元（25030%），稅負(fù)增加了近42%（7553）53。由于現(xiàn)行消費(fèi)稅采取單環(huán)節(jié)課征制度，除金銀首飾在零售環(huán)節(jié)征收外，其余均只在生產(chǎn)、委托加工或進(jìn)口環(huán)節(jié)征稅。因此，在出廠之后再將不同稅率產(chǎn)品組成成套消費(fèi)品，就不必再按照較高稅率繳納消費(fèi)稅。對(duì)于前述化妝品生產(chǎn)廠家，可以在分別銷售以上各種產(chǎn)品的同時(shí)，向購(gòu)貨方提供相應(yīng)的禮盒包裝物。當(dāng)消費(fèi)者在零售環(huán)節(jié)購(gòu)買以上產(chǎn)品時(shí)，可以根據(jù)需要選擇是否使用禮盒。這樣，企業(yè)既降低了消費(fèi)稅的負(fù)擔(dān)，又增加了消費(fèi)者的消費(fèi)選擇，可謂一舉兩得。對(duì)于一些不

26、適宜在零售環(huán)節(jié)組合成套的消費(fèi)品，企業(yè)還可以通過獨(dú)立核算的銷售公司進(jìn)行產(chǎn)品的組合銷售。比如，卷煙廠可以在產(chǎn)品出廠后，在再次批發(fā)銷售之前，將卷煙與其他產(chǎn)品（打火機(jī)、錢夾等）組成禮盒，適當(dāng)加價(jià)后銷售。通過將“成套”環(huán)節(jié)后移，企業(yè)避免了就禮盒中非消費(fèi)稅應(yīng)稅產(chǎn)品繳納消費(fèi)稅。如，卷煙廠向獨(dú)立核算的銷售公司銷售卷煙，價(jià)格為每標(biāo)準(zhǔn)條80元（不含增值稅），根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅200191號(hào)文規(guī)定，該卷煙應(yīng)按45%稅率繳納消費(fèi)稅，每條煙應(yīng)納稅36元。當(dāng)企業(yè)欲將每條卷煙與價(jià)值40元的皮帶組合成一個(gè)禮盒，并以100元的價(jià)格銷售時(shí)，如果以上“成套”行為發(fā)生在卷煙廠，那么卷煙廠應(yīng)就100元的全部銷售價(jià)格繳納消費(fèi)稅

27、，每條煙應(yīng)納稅45元，比原來增加了9元。但如果以上“成套”行為發(fā)生在卷煙出廠后，由獨(dú)立核算的銷售公司進(jìn)行，那么卷煙廠每銷售一條卷煙，仍舊只需納稅36元，而銷售公司也不必繳納消費(fèi)稅。案例5 一、案例名稱：消費(fèi)稅的稅收籌劃制酒行業(yè)消費(fèi)稅的籌劃二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：根據(jù)國(guó)際慣例和我國(guó)實(shí)際，我國(guó)先后對(duì)制酒行業(yè)的消費(fèi)稅進(jìn)行了多次補(bǔ)充和完善，2001年5月11日國(guó)家對(duì)酒類消費(fèi)稅政策的調(diào)整，使酒業(yè)大受影響，但仔細(xì)研究，其消費(fèi)稅也有籌劃的空間。一、制酒行業(yè)有關(guān)消費(fèi)稅的稅收規(guī)定根據(jù)消費(fèi)稅征收范圍注釋（國(guó)稅發(fā)1993第153號(hào)）和關(guān)于調(diào)整酒類產(chǎn)品消費(fèi)

28、稅政策的通知（財(cái)稅字2001第84號(hào)）及相關(guān)的稅收文件，酒分糧食白酒、薯類白酒、黃酒、啤酒、其他酒五類。外購(gòu)或委托加工已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒，包括以外購(gòu)已稅白酒加漿降度，用外購(gòu)已稅的不同品種的白酒勾兌的白酒，用曲香、香精對(duì)外購(gòu)已稅白酒進(jìn)行調(diào)香、調(diào)味以及外購(gòu)散裝白酒裝瓶出售等。外購(gòu)酒及酒精已納稅款或受托方代收代繳稅款不予抵扣。二、制酒行業(yè)消費(fèi)稅的主要籌劃方法1.選擇低稅率的原料生產(chǎn)酒不同原料生產(chǎn)的酒，消費(fèi)稅的稅率是不相同的，糧食白酒最高，薯類白酒次之，其他酒最低。所以，可盡量用其他酒、薯類白酒的原料（如果品、野生植物等）生產(chǎn)酒，少用糧食白酒的原料生產(chǎn)酒。2.選擇低稅率的工藝生產(chǎn)酒同一種原料生產(chǎn)的工

29、藝不同，其消費(fèi)稅的稅率也不同，一般蒸餾法要比過濾方法制出的酒稅率高。同樣是大米，經(jīng)加溫、糖化、發(fā)酵后，采用壓榨釀制的酒屬黃酒，如果經(jīng)糖化、發(fā)酵后，采用蒸餾方法配制的酒卻屬于糧食白酒。為了降低稅負(fù)，在條件許可的情況下，改變舊工藝開發(fā)新的流程，盡量采用非蒸餾方法生產(chǎn)酒。另外以白酒為酒基的配制酒、泡制酒相對(duì)應(yīng)的稅率過高，所以在配制酒、泡制酒（包括制藥酒）時(shí)，可盡量用黃酒作酒基。3.盡量生產(chǎn)中、高檔酒消費(fèi)稅政策調(diào)整后，每斤白酒增加0.5元消費(fèi)稅（即每噸白酒增加1000元消費(fèi)稅），使目前市場(chǎng)銷售價(jià)格在5元以下的低檔白酒消費(fèi)稅稅負(fù)大大增加，其中出廠價(jià)每斤5元的白酒稅負(fù)增加10，每斤3元的白酒稅負(fù)增加16，

30、每斤2元的白酒稅負(fù)將增加20，如果加上酒廠為減輕稅負(fù)不得已將產(chǎn)品提價(jià)而增加的增值稅及地方稅附加，低檔白酒的稅負(fù)還要提高。與低檔白酒相比，每斤O.5元的消費(fèi)稅對(duì)出廠價(jià)格在15元以上的中、高檔白酒影響卻不是很大（稅負(fù)僅增加3），對(duì)價(jià)格在50元以上的高檔白酒影響更是微乎其微。為了減輕稅負(fù)，企業(yè)由生產(chǎn)低檔酒改為生產(chǎn)中、高檔酒也勢(shì)在必行。4.盡量少采用外購(gòu)委托加工已稅酒和酒精生產(chǎn)酒由于外購(gòu)、委托加工已稅酒和酒精所含消費(fèi)稅不能抵扣，所以應(yīng)減少和委托加工酒生產(chǎn)酒的行為。解決途徑有兩條：一是擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，自己生產(chǎn)；二是合并有這種生產(chǎn)能力的企業(yè)，實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，同時(shí)又獲得稅收利益。白酒行業(yè)上規(guī)模、上檔次的生產(chǎn)尤其

31、重要。例如:某瓶裝酒生產(chǎn)企業(yè)A，過去一直從另一白酒生產(chǎn)企業(yè)B購(gòu)進(jìn)糧食類白酒生產(chǎn)瓶裝酒。年購(gòu)進(jìn)白酒1000噸，白酒的價(jià)格為3元斤。如果瓶裝酒廠兼并白酒生產(chǎn)廠，年超額負(fù)擔(dān)為100萬元。如果A仍需外購(gòu)白酒生產(chǎn)瓶裝酒，A兼并B是否有利？分析：酒類消費(fèi)稅未調(diào)整前，A從B處購(gòu)進(jìn)的白酒所含的消費(fèi)稅可按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用的數(shù)量相對(duì)應(yīng)的消費(fèi)稅抵當(dāng)期應(yīng)納的消費(fèi)稅。稅收政策調(diào)整后，取消了該項(xiàng)優(yōu)惠。如果不合并，A每年應(yīng)納消費(fèi)稅為：100010002325十1000100020.5250（萬元）如果A兼并B，B與A就是同一企業(yè)，B生產(chǎn)白酒再由A生產(chǎn)瓶裝酒，屬于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，前一自產(chǎn)過程可免征消費(fèi)稅。雖然年增加了超額負(fù)擔(dān)

32、100萬元，但還是可獲得稅收利益250-100150（萬元）。所以，A選擇兼并B企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式更有利。案例6 一、案例名稱：消費(fèi)稅的納稅籌劃包裝物節(jié)稅籌劃策略二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：企業(yè)銷售帶包裝的產(chǎn)品，除稅法規(guī)定的各種酒、各種酸以及燒堿、焦油、漂白粉等產(chǎn)品可以按扣除包裝的銷售收入征稅外，其余產(chǎn)品都應(yīng)按帶包裝銷售收入征稅。在企業(yè)的實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，有些產(chǎn)品的包裝物需要收回，以便周轉(zhuǎn)使用。因此在銷售產(chǎn)品時(shí)，有兩種做法：一種是包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，只收取押金；另一種則是包裝物作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，而另外收取押金。對(duì)此，原稅法規(guī)定，第一

33、種情況即包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，而是收取押金，此項(xiàng)押金不并入產(chǎn)品銷售收入中征稅。但納稅人應(yīng)按規(guī)定的期限，對(duì)包裝物的押金及時(shí)進(jìn)行清理，將不予退還的押金轉(zhuǎn)作產(chǎn)品銷售收入額，按銷售產(chǎn)品的適用稅率納稅。對(duì)第二種情況收取的押金，逾期未退還部分，則不再征稅，一些企業(yè)為了逃避納稅義務(wù)，將第一種情況收取的押金，說成是第二種情況收取的押金。特別是價(jià)格改革以后，很多產(chǎn)品的價(jià)格已不再由國(guó)家控制了，而內(nèi)企業(yè)按市場(chǎng)供求自行定價(jià)。因此，稅務(wù)部門很難確定企業(yè)產(chǎn)品銷售過程中，包裝物是否已作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售。加上包裝物押金的清理期限一般為一年，對(duì)包裝物的檢查核實(shí)有一定的難度。一些企業(yè)利用這一規(guī)定，把收取的未作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售的包

34、裝物押金，以包裝物隨同產(chǎn)品銷售，另外收押金的名義入往來賬，待清理逾期未退還的包裝物押金時(shí)，便堂而皇之地逃避了包裝物押金應(yīng)納的消費(fèi)稅、增值稅。對(duì)此，國(guó)家稅務(wù)總局以頒布新的稅收行政法規(guī)的形式，堵往了這一漏洞，具體規(guī)定為：對(duì)企業(yè)生產(chǎn)銷售帶包裝物產(chǎn)品收取的包裝物押金，無論包裝物是否已隨同產(chǎn)品銷售，也不論這部分押金在財(cái)務(wù)上如何處理，凡是在規(guī)定的期限內(nèi)不予退還的，均并入產(chǎn)品銷售收入中按產(chǎn)品所適用的稅率征收消費(fèi)稅、增值稅。因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)省消費(fèi)稅，關(guān)鍵是包裝物不能作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，而應(yīng)采取收取包裝物押金的方式實(shí)現(xiàn)，因?yàn)榇隧?xiàng)押金收入按照規(guī)定不并入銷售額計(jì)算消費(fèi)稅。例如，某企業(yè)銷售9000個(gè)汽車輪胎

35、，每個(gè)價(jià)值2000元，其另有包裝物價(jià)值200元，如采取隨同包裝物一并銷售，銷售額為2200元個(gè)9000個(gè)元，消費(fèi)稅稅率為10，因此應(yīng)納汽車輪胎消費(fèi)稅為1980萬元10198萬元。如果企業(yè)采用收取包裝物押金的形式進(jìn)行銷售，將1000個(gè)汽車輪胎的包裝物單獨(dú)收取押金，則可暫時(shí)少納18萬元稅款。稅法規(guī)定，對(duì)因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物適用的稅率計(jì)算繳納消費(fèi)稅、增值稅。這其中的“逾期”是以一年為限。對(duì)收取的押金超過一年以上的，無論是否退還都應(yīng)并入銷售額計(jì)稅。雖然暫時(shí)少納的稅款最終是要繳納的，但由于其繳納時(shí)限延緩了一年，相當(dāng)于免費(fèi)使用銀行資金，增加了企業(yè)的營(yíng)運(yùn)資金，獲取了資金的時(shí)間價(jià)值

36、，為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)提供了便利。案例7一、案例名稱：消費(fèi)稅的納稅籌劃轉(zhuǎn)讓定價(jià)的巧妙運(yùn)用二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：轉(zhuǎn)讓定價(jià)又稱轉(zhuǎn)移價(jià)格，是企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的基本方法之一，廣泛地被各企業(yè)運(yùn)用于各稅種的納稅籌劃中，并不僅限于消費(fèi)稅方面。轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的企業(yè)各方為均攤利潤(rùn)或轉(zhuǎn)移利潤(rùn)而在產(chǎn)品交換或買賣過程中，不依照市場(chǎng)買賣規(guī)則和市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行交易，而是根據(jù)他們之間的共同利益或?yàn)榱俗畲笙薅鹊鼐S護(hù)他們之間的收入而進(jìn)行的產(chǎn)品或非產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。在這種轉(zhuǎn)讓中，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓價(jià)格根據(jù)雙方的意愿，可高于或低于市場(chǎng)上由供求關(guān)系決定的價(jià)格，以達(dá)到少納稅

37、甚至不納稅的目的。這也就是說，在經(jīng)濟(jì)生活中，凡發(fā)生業(yè)務(wù)關(guān)系、財(cái)務(wù)關(guān)系或行政關(guān)系的納稅個(gè)人和企業(yè)，為了躲避市場(chǎng)價(jià)格交易所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)行某種類似經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)部核算的價(jià)格方式轉(zhuǎn)讓相互間的產(chǎn)品，以達(dá)到轉(zhuǎn)讓利潤(rùn)，減少納稅的目的。比如，在生產(chǎn)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)承擔(dān)的納稅負(fù)擔(dān)不一致的情況下，若商業(yè)企業(yè)適用的稅率高于生產(chǎn)企業(yè)或反過來生產(chǎn)企業(yè)所適用的稅率高于商業(yè)企業(yè)，那么，有聯(lián)系的商業(yè)企業(yè)和生產(chǎn)企業(yè)就可以通過某種契約的形式，增加低稅率一方的利潤(rùn)，使兩者共同承擔(dān)的稅負(fù)最小化。從法律方面講，企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓定價(jià)或轉(zhuǎn)讓利潤(rùn)是合法的，根本無懈可擊。因?yàn)樵谏鐣?huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式下，任何一個(gè)商品生產(chǎn)者和經(jīng)營(yíng)者及買賣雙方都有權(quán)利根

38、據(jù)自己的需要確定所生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)這種有悖于市場(chǎng)價(jià)格的買賣行為，任何人也無權(quán)干涉，“周瑜打黃蓋，一個(gè)愿打一個(gè)愿挨”。因?yàn)榉缮蠈?duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者產(chǎn)品定價(jià)權(quán)的保護(hù)及市場(chǎng)供求關(guān)系變化對(duì)產(chǎn)品價(jià)格的影響決定了商品生產(chǎn)者可以利用他們手中受法律保護(hù)的權(quán)利，對(duì)產(chǎn)品價(jià)格和自身利潤(rùn)水平以及關(guān)聯(lián)企業(yè)之間平均利潤(rùn)水平進(jìn)行調(diào)整。眾所周知，商品價(jià)格上的任何增減變化都會(huì)帶來明顯的稅收后果。對(duì)一個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)來說，產(chǎn)品價(jià)格的變動(dòng)與經(jīng)濟(jì)利益有著十分密切的關(guān)系，基于價(jià)格變動(dòng)對(duì)生產(chǎn)企業(yè)的影響，納稅法人和個(gè)人往往不遺余力地對(duì)價(jià)格制度和轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行分析研究，尋找最佳的納稅籌劃方法。消費(fèi)稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域而非流通領(lǐng)域或終

39、極的消費(fèi)環(huán)節(jié)，因而，關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進(jìn)口）應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，如果以較低的價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售給其獨(dú)立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應(yīng)納稅銷售額。而獨(dú)立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)上，只繳納增值稅，不繳納消費(fèi)稅，因而，這樣做可以使集團(tuán)的整體消費(fèi)稅負(fù)下降，但增值稅稅負(fù)不變。案例8一、案例名稱：消費(fèi)稅的納稅籌劃兼營(yíng)銷售應(yīng)分別核算二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：兼營(yíng)銷售是指納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)時(shí)，不是單一經(jīng)營(yíng)某一稅率的產(chǎn)品，而是經(jīng)營(yíng)多種不同稅率的產(chǎn)品。根據(jù)中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例（以下簡(jiǎn)稱消費(fèi)稅暫行條例）中的稅目稅率表，

40、我國(guó)稅法確定的應(yīng)稅消費(fèi)品所適用的稅率高低不同，因此，為了加強(qiáng)征收管理，避免出現(xiàn)因核算不同而出現(xiàn)稅款流失的現(xiàn)象，在納稅人兼營(yíng)不同應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，稅法針對(duì)不同的核算方式規(guī)定廠不同的稅務(wù)處理方式。我國(guó)稅法規(guī)定，納稅人兼營(yíng)多種不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量。未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品出售的，應(yīng)當(dāng)從高適用稅率。這無疑會(huì)增加企業(yè)的負(fù)擔(dān)。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)充分考慮這方面的因素，盡量將不同稅率產(chǎn)品分別核算。例如，某煙廠既生產(chǎn)稅率為50的甲類卷煙，又同時(shí)生產(chǎn)稅率為25的丙類卷煙，還同時(shí)生產(chǎn)上述兩類煙的套裝禮品煙。該廠應(yīng)分別核算

41、不同稅率兩種煙的銷售額，如果該煙廠沒有分別核算，而是將兩類煙及其套裝禮品合在一塊兒計(jì)算納稅，則混在一起的銷售額應(yīng)按50的高稅率計(jì)算繳納消費(fèi)稅，而不能以25%的稅率計(jì)稅。案例9 一、案例名稱：消費(fèi)稅的納稅籌劃進(jìn)口商品時(shí)的節(jié)稅籌劃二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：根據(jù)國(guó)務(wù)院頒布的消費(fèi)稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定，從1994年1月1日起，對(duì)進(jìn)口貨物征收增值稅、消費(fèi)稅。進(jìn)口貨物的收貨人或者辦理報(bào)關(guān)手續(xù)的單位或個(gè)人，為進(jìn)口貨物消費(fèi)稅的納稅義務(wù)人。在實(shí)際執(zhí)行過程中，海關(guān)是按照海關(guān)進(jìn)出口關(guān)稅與進(jìn)口環(huán)節(jié)代征稅對(duì)照使用手冊(cè)對(duì)進(jìn)口貨物征收消費(fèi)稅的。通過進(jìn)口環(huán)節(jié)海關(guān)關(guān)稅稅

42、目稅率（額）表我們可以看到，消費(fèi)稅高達(dá)45的分類分項(xiàng)差別稅率，決定了其在企業(yè)的納稅籌劃中占有重要的地位。特別是隨著改革開放的深入發(fā)展，人民的生活水平有了很大的提高，對(duì)進(jìn)口消費(fèi)品的需求日益擴(kuò)大，有效的進(jìn)口商品消費(fèi)稅納稅籌劃已提上了議事日程。進(jìn)口貨物消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下：組成計(jì)稅價(jià)格關(guān)稅完稅價(jià)格（1消費(fèi)稅稅率）由于消費(fèi)稅稅率對(duì)于具體進(jìn)口的某類消費(fèi)品而言是一定的，因而納稅人在對(duì)進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，只能對(duì)計(jì)算式中的分子進(jìn)行策劃，說到底就是要對(duì)關(guān)稅的完稅價(jià)格進(jìn)行策劃。關(guān)于這方面的籌劃在關(guān)稅的納稅籌劃一章有專門的內(nèi)容進(jìn)行介紹，這里不再贅述。另外，根據(jù)稅法規(guī)定，如果存在下列情況，應(yīng)按適用稅

43、率中最高稅率征稅：（1）納稅人兼營(yíng)不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品，即進(jìn)口、生產(chǎn)、銷售兩種以上應(yīng)稅消費(fèi)品的，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅進(jìn)口消費(fèi)品的進(jìn)口額或銷售數(shù)量，未能分別核算時(shí)，按最高稅率征稅。（2）納稅人如將應(yīng)稅消費(fèi)品與非應(yīng)稅消費(fèi)品，以及適用不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套應(yīng)稅消費(fèi)品出售時(shí)，應(yīng)根據(jù)組合產(chǎn)制品銷售金額按應(yīng)稅消費(fèi)品的最高稅率征稅。另外，由于我國(guó)稅制改革剛開始不久，雖然新稅制大框架已經(jīng)建立，但是許多具體稅種的設(shè)置及征收辦法仍很不完善，稅法之中難免會(huì)有一些漏洞與空白之處，加上各種優(yōu)惠政策，給納稅人進(jìn)行納稅籌劃創(chuàng)造了良好的條件。案例10 一、案例名稱：消費(fèi)稅稅收籌劃案例銷售額的確定二、案例適用：第四章

44、第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：天長(zhǎng)卷煙廠是A市一家大型國(guó)有企業(yè)，其成立以來一直是A市納稅大戶，1996年6月、7月天長(zhǎng)卷煙廠銷售情況如下：1.銷售卷煙廠生產(chǎn)的甲類卷煙100萬元，其中包括銷售卷煙時(shí)向購(gòu)買方收取的手續(xù)費(fèi)25萬元、集資費(fèi)10萬元，包裝押金5萬元，并將承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購(gòu)貨方，但天長(zhǎng)卷煙廠已將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方，并作為運(yùn)輸裝卸費(fèi)5萬元等價(jià)外費(fèi)用。2.天長(zhǎng)卷煙廠7月生產(chǎn)的甲類卷煙是由卷煙廠生產(chǎn)出的煙絲。其中煙絲價(jià)值總額為10萬元，卷煙的銷售額為20萬元。3.受B市卷煙廠委托，為其加工卷煙。天長(zhǎng)卷煙廠利用B市卷煙廠提供的煙絲加工出價(jià)值總額60萬

45、元的兩類卷煙。收取加工費(fèi)10萬元。 A市稅務(wù)機(jī)關(guān)在核定天長(zhǎng)卷煙廠應(yīng)納稅額時(shí)，計(jì)算如下：（1）6月份應(yīng)納消費(fèi)稅稅額1005050（萬元）（2）7月份應(yīng)納消費(fèi)稅稅額（10+20）5015（萬元）（3）受委托加工卷煙，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額605030（萬元）對(duì)此，天長(zhǎng)卷煙廠表示異議，并向上一級(jí)C市稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)復(fù)議，C市稅務(wù)機(jī)關(guān)在審理后，決定撤銷A市稅務(wù)機(jī)關(guān)的核定。五、籌劃分析：1.應(yīng)稅消費(fèi)品銷售額的確定。中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例第五條規(guī)定，消費(fèi)稅實(shí)行從價(jià)定率或者從量定額的辦法計(jì)算應(yīng)納稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式如下：實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算的應(yīng)納稅額銷售額稅率實(shí)行從量定額辦法計(jì)算的應(yīng)納稅額銷售數(shù)量單位稅額納稅人

46、銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，以外匯計(jì)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)按外匯市場(chǎng)價(jià)格人民幣計(jì)算應(yīng)納稅額。第六條規(guī)定，本條例第五條規(guī)定的銷售額，為納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十四條規(guī)定，條例第六條所說的“價(jià)外費(fèi)用”是指價(jià)外收取的基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、補(bǔ)貼、違約金（延期付款利息）和手續(xù)費(fèi)、包裝費(fèi)、儲(chǔ)備費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列款項(xiàng)不包括在內(nèi)：一、承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購(gòu)貨方的。二、納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的。其他價(jià)外費(fèi)用，無論是否屬于納稅人的收入，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算征稅。第十三條規(guī)定：如果包裝物不作價(jià)隨同銷售，而

47、是收取押金，此項(xiàng)押金則不應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中征稅。根據(jù)上述規(guī)定，A市稅務(wù)機(jī)關(guān)在確定天長(zhǎng)卷煙廠的應(yīng)稅銷售額時(shí)犯了如下兩個(gè)錯(cuò)誤，其一是把承運(yùn)部門開給購(gòu)貨方，但天長(zhǎng)卷煙廠已將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的運(yùn)費(fèi)計(jì)入銷售額；其二是把包裝物押金計(jì)入銷售額。正確計(jì)算如下：（100-5-5）545（萬元）2.消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第七條規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品是指由委托方提供原料的主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。根據(jù)此項(xiàng)規(guī)定，天長(zhǎng)卷煙廠的行為應(yīng)當(dāng)屬于委托加工行為，而非銷售自制應(yīng)稅消費(fèi)品的行為。對(duì)此，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能向天長(zhǎng)卷煙廠征收增值稅，而不能再增收消費(fèi)稅。其應(yīng)納增值稅稅額為：20

48、173.4（萬元）3.消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第六條規(guī)定，納稅人自產(chǎn)自用的消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的是指作為生產(chǎn)最終應(yīng)稅消費(fèi)品的直接材料，并構(gòu)成最終產(chǎn)品實(shí)體應(yīng)稅消費(fèi)品。根據(jù)此項(xiàng)規(guī)定，天長(zhǎng)卷煙廠將自己生產(chǎn)出來的煙絲生產(chǎn)甲類卷煙的行為應(yīng)當(dāng)不征稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)只能就其最終產(chǎn)品實(shí)體甲類卷煙征收消費(fèi)稅，其應(yīng)納稅額計(jì)算如下：205010（萬元）六、籌劃點(diǎn)評(píng)：對(duì)于A市稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)人員而言，該案例表明，他們確實(shí)是不懂稅法，沒有仔細(xì)學(xué)習(xí)稅法。比如，天長(zhǎng)卷煙廠為B市一家卷煙廠委托加工兩類卷煙，他們不但增收消費(fèi)稅稅額，而且也沒有把甲類卷煙和丙類卷煙的稅率區(qū)別開來，而是統(tǒng)一按最高稅率征收，這就錯(cuò)上加錯(cuò)，再如，他們又

49、該對(duì)天長(zhǎng)卷煙廠自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品征稅，同時(shí)，沒有確定煙絲的稅率，而是按甲類卷煙的稅率征收，使得納稅人蒙受了重大損失。案例11一、案例名稱：消費(fèi)稅稅收籌劃案例委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款可以扣除二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：宏圖煙草股份有限公司是一家專營(yíng)乙類卷煙的國(guó)有煙廠，長(zhǎng)期以來，該公司自己生產(chǎn)乙類卷煙所需煙絲，并將煙絲進(jìn)一步加工制成宏圖牌乙類卷煙。隨著人民生活水平的提高，消費(fèi)者對(duì)卷煙質(zhì)量的要求也不斷提高，對(duì)甲類卷煙的需求明顯增多。為了拓展業(yè)務(wù)，擴(kuò)大自己的經(jīng)營(yíng)范圍，公司決定生產(chǎn)甲類卷煙。由于自身的技術(shù)有限，公司無法生產(chǎn)甲類卷煙所需煙

50、絲，因而只能委托其他煙廠加工。1999年6月，該公司發(fā)生如下業(yè)務(wù)：1.生產(chǎn)乙類卷煙煙絲15萬元，其中5萬元外銷給其他煙廠，其余10萬元直接用于本廠加工乙類卷煙。2.銷售乙類卷煙12萬元，煙已發(fā)出并辦妥托收手續(xù)，但貨款尚未收到。3.委托加工甲級(jí)卷煙煙絲價(jià)值6萬元，由加工單位代扣代繳消費(fèi)稅1.8萬元。該煙廠期初無庫(kù)存的委托加工煙絲，期末庫(kù)存的委托加工煙絲2萬元。4.銷售甲類卷煙10萬元，煙已發(fā)出，貨款已收訖。月末，企業(yè)計(jì)算應(yīng)繳納的消費(fèi)稅為14.3萬元，其計(jì)算方法如下：1530+1240+105014.3萬元。公司領(lǐng)導(dǎo)人覺得稅款過多，請(qǐng)有關(guān)稅務(wù)專家進(jìn)行審核，稅務(wù)專家立刻指出公司有兩處多計(jì)算了應(yīng)納消費(fèi)

51、稅。五、籌劃分析：正如稅務(wù)專家指出的，公司財(cái)務(wù)人員由于沒有很全面地了解和深入的理解消費(fèi)稅法，因而在計(jì)算消費(fèi)稅時(shí)，多計(jì)算了應(yīng)納稅額。1.依稅法規(guī)定，納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅。而用于其他方面，如生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品，在建工程、饋贈(zèng)、集資等，則應(yīng)視同銷售繳納消費(fèi)稅，該公司對(duì)這條稅法沒有深入理解，將直接用于生產(chǎn)乙類卷煙的10萬元煙絲也計(jì)算納稅，導(dǎo)致多計(jì)算應(yīng)納稅款3萬元。其實(shí)，10萬元煙絲直接加工乙類卷煙，是生產(chǎn)最終應(yīng)稅消費(fèi)品的直接材料，屬于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，因此不納稅。公司只需就直接銷售的5萬元煙絲繳納消費(fèi)稅。2.我國(guó)消費(fèi)稅暫行條例規(guī)定：委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品因?yàn)橐延墒?/p>

52、托方代收代繳消費(fèi)稅，因而對(duì)下列加工收回后用于連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，在計(jì)稅時(shí)按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算，準(zhǔn)予扣除委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款：（1）以委托加工收回的已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙。（2）以委托加工收回的已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒。（3）以委托加工收回的已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品。（4）以委托加工收回的已稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品。（5）以委托加工收回的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。（6）以委托加工收回的已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。（7）以委托加工收回的已稅汽車輪胎（內(nèi)胎和外胎）生產(chǎn)的汽車輪胎。（8）以委托加工收回的己稅摩托車生產(chǎn)的摩托車（如用委托加工的兩輪摩托車改裝三輪摩托車）。上述當(dāng)期

53、準(zhǔn)予扣除委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅稅款的計(jì)算公式是：當(dāng)期準(zhǔn)予扣除 期初庫(kù)存的委當(dāng)期收回的委期末庫(kù)存的委的委托加工應(yīng)稅托加工應(yīng)稅+托加工應(yīng)稅消-托加工應(yīng)稅消消費(fèi)品已納稅款消費(fèi)品已納稅款費(fèi)品已納稅款費(fèi)品已納稅款依據(jù)該項(xiàng)條款，該公司委托加工收回的煙絲加工成甲級(jí)卷煙出售可以按當(dāng)期動(dòng)用數(shù)，即生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)扣除加工環(huán)節(jié)已代收代繳的消費(fèi)稅。由于期末仍有庫(kù)存的2萬元加工收回的煙絲，因而當(dāng)期該公司只動(dòng)用了部分委托加工收回的煙絲，受托加工方所代扣代繳的1.8萬元消費(fèi)稅不能全部扣除。具體扣除數(shù)額應(yīng)為：630-230.1.2萬元宏圖公司由于不了解稅法中關(guān)于“委托加工收回的已稅消費(fèi)品如連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，已納消費(fèi)稅

54、可按生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量扣除”的條款。因而少抵扣稅款1.2萬元。綜合考慮以上兩點(diǎn)，該公司多計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅4.2萬元，其實(shí)際應(yīng)納稅額為：530+1240+1050-（6-2）3010.1萬元六、籌劃點(diǎn)評(píng)：企業(yè)不僅要了解稅法，而且要理解稅法有關(guān)條款的精要，要善于從眾多稅法條款中發(fā)現(xiàn)有利于減少本單位稅額的有關(guān)規(guī)定。企業(yè)在自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)著重注意是否用于連續(xù)生產(chǎn)已稅消費(fèi)品，是否不用繳消費(fèi)稅。在用委托加工收回的已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)注意已納的消費(fèi)稅是否可以抵扣。值得注意的是，納稅人用委托加工收回的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的設(shè)在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的金銀首飾，在計(jì)稅時(shí)一律不得扣除委托加工收回的珠寶玉石的

55、已納消費(fèi)稅稅款。除了委托加工收回的已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，己納消費(fèi)稅可按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量扣除，稅法中還規(guī)定上述8種外購(gòu)的已稅消費(fèi)品，在連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，也允許按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量扣除外購(gòu)已稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款，但計(jì)算公式與委托加工的情況略有不同。案例12 一、案例名稱：酒業(yè)公司自行加工消費(fèi)稅籌劃二、案例適用：第四章第二節(jié) “消費(fèi)稅的稅收籌劃”三、案例來源：無憂稅務(wù)網(wǎng)四、案例內(nèi)容：由于酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)自制應(yīng)稅消費(fèi)品和委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品在用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，稅法規(guī)定的征免稅項(xiàng)目不同，因此對(duì)于酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)來說，很有必要對(duì)委托加工和自制應(yīng)稅消費(fèi)品的經(jīng)營(yíng)方式進(jìn)行稅收籌劃，以便節(jié)約稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)能力。五、籌劃分析第一種方案：新威酒業(yè)有限責(zé)任公司2004年3月10日委托振業(yè)酒業(yè)有限公司加工散裝糧食白酒一批，委托方和受托方均為增值稅一般納稅人，雙方已按規(guī)定簽訂了委托加工合同。合同上注明：委托方提供原材料大米50萬公斤，金額為40萬元，加工成糧食白酒30萬公斤，用于企業(yè)連續(xù)生產(chǎn)高檔瓶裝白酒；同時(shí)，委托方支付受托方加工費(fèi)8萬元，增值稅1.36萬元，運(yùn)輸費(fèi)1.5萬元，運(yùn)費(fèi)發(fā)票由運(yùn)輸單位開具普通發(fā)票，并直接交給委托方。假設(shè)受托方?jīng)]有同類白酒的銷售價(jià)格，那么，委托方這批加工的應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)成本該是多少呢？根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅字200184號(hào)