內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度設(shè)計(jì)

1、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度設(shè)計(jì)前言 巴林銀行作為一家具有數(shù)百年歷史的英國(guó)著名銀行，經(jīng)過近200年的發(fā)展，積累了雄厚的財(cái)力，但1995年2月26日，尼克利森參與日經(jīng)指數(shù)期貨交易，違章逃避內(nèi)部控制，導(dǎo)致該行4億英鎊的巨額虧損，最終被迫宣布破產(chǎn)，引起世界金融界的極大震驚。巴林銀行的倒閉直接原因是尼克利森越權(quán)進(jìn)行日經(jīng)指數(shù)期貨合約交易導(dǎo)致失敗，但根本原因是巴林銀行內(nèi)部控制存在嚴(yán)重缺陷。1995年7月18日，英國(guó)銀行監(jiān)督理事會(huì)經(jīng)過五個(gè)月的調(diào)查得出結(jié)論：巴林銀行問題的主要原因是“銀行的管理失控及其他最基本的內(nèi)部控制機(jī)制的失靈”。內(nèi)部控制是古老而又年輕的研究課題。說其古老，因其幾乎伴隨私有財(cái)產(chǎn)的產(chǎn)生而產(chǎn)生；說其年輕，因

2、為隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展，內(nèi)部控制不斷被賦予新的內(nèi)容與特征。內(nèi)部控制是企業(yè)為實(shí)現(xiàn)既定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)而在內(nèi)部建立并實(shí)施的各種控制措施、手續(xù)、程序、方法等所形成的控制機(jī)制，它是企業(yè)有效地執(zhí)行組織策略，實(shí)現(xiàn)企業(yè)管理高效化、專業(yè)化、規(guī)范化與科學(xué)化的基本條件，同時(shí)也是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理本身的重要組成部分?，F(xiàn)代企業(yè)制度的重要特征之一是管理科學(xué)，而要實(shí)現(xiàn)管理科學(xué)有賴于企業(yè)建立健全一套內(nèi)部控制體系。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與內(nèi)部控制有著密切聯(lián)系，前者是后者的重要組成部分。當(dāng)前在世界范圍內(nèi)，會(huì)計(jì)造假似有愈演愈烈之勢(shì)。瓊民源粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的嚴(yán)重作假行為，制造了一個(gè)“中國(guó)股市的大騙局”，給眾多投資者帶來(lái)重大損失；“渤海事件”、“東北藥

3、事件”、“紅光事件”等又何嘗不是造成了這樣類似的惡劣后果，尤其是震驚整個(gè)社會(huì)的銀廣夏案件，使得虛假會(huì)計(jì)信息成為廣為關(guān)注的熱點(diǎn)問題。財(cái)政部從1999年起每年對(duì)全國(guó)不同行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量情況進(jìn)行抽查表明，會(huì)計(jì)信息失真大有逐漸加重之勢(shì)，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量越來(lái)越令人擔(dān)憂。在美國(guó)，幾個(gè)大公司會(huì)計(jì)造假丑聞也接連被曝光，從安然到世通，從施樂到默克，一波未平一波又起，給社會(huì)造成極大震動(dòng)。會(huì)計(jì)造假案件的產(chǎn)生固然緣于多種原因，但缺乏有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制恐怕是重要原因之一。人們?cè)诜此歼^程中，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制成為關(guān)注的重要內(nèi)容。為了促進(jìn)各單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制建設(shè)，加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督，維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，財(cái)政部于2001年6月22日

4、頒布了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范基本規(guī)范(試行)，并據(jù)其制定了貨幣資金、采購(gòu)與付款、銷售與收款、工程項(xiàng)目等具體內(nèi)部控制規(guī)范。這些規(guī)范是針對(duì)我國(guó)企業(yè)及其他各種單位急需建立健全內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度而規(guī)定的，是根據(jù)中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法制定的，是我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系的重要組成部分。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度設(shè)計(jì)一書是根據(jù)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范基本規(guī)范及具體規(guī)范的要求和原則，針對(duì)我國(guó)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制弱化的現(xiàn)實(shí)而編寫的，它具有輔導(dǎo)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員、會(huì)計(jì)人員及其他有關(guān)人員學(xué)習(xí)和掌握“規(guī)范”，指導(dǎo)其建立健全內(nèi)部會(huì)計(jì)控制機(jī)制并進(jìn)行現(xiàn)實(shí)操作的重要作用和功能。本書由北京工商大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院趙保卿教授主編，編寫人員有：趙保卿、王萍芝、王彥超、張毳、宗印鳳、劉寶榮

5、。由于水平限制，書中難免存在紕漏乃至錯(cuò)誤，希望廣大讀者多提寶貴意見。第一章 總 論 內(nèi)部控制的發(fā)展主要經(jīng)歷了內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制系統(tǒng)框架幾個(gè)發(fā)展階段，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在內(nèi)部控制的發(fā)展中孕育和成長(zhǎng)。這為我們認(rèn)識(shí)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制提供了一條邏輯主線：一方面內(nèi)部控制包含內(nèi)部會(huì)計(jì)控制；另一方面，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在職能，地位、內(nèi)容上又與內(nèi)部控制存在差異。目前，最權(quán)威的內(nèi)部控制定義由美國(guó)的COSO委員會(huì)提出，其定義如下：內(nèi)部控制是一個(gè)過程，受企業(yè)董事會(huì)、管理當(dāng)局和其他員工影響，旨在保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效果和效率以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循。這個(gè)定義將內(nèi)部控制引入到公司治理范疇，同時(shí)為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制

6、確定了目標(biāo)，因此，只有明確內(nèi)部控制概念并結(jié)合公司治理的構(gòu)建才能全面理解內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。第一節(jié) 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)涵 理解內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的含義，首先應(yīng)該明確界定它與內(nèi)部控制的區(qū)別和聯(lián)系，這是理論認(rèn)識(shí)上的辯證唯物主義；其次，應(yīng)該對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的根本性質(zhì)、特點(diǎn)、原則進(jìn)行分析，這樣才能對(duì)其含義有全面、完整的把握。一、內(nèi)部控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制(一)形成過程 內(nèi)部控制主要經(jīng)歷了四個(gè)發(fā)展階段，它們分別是點(diǎn)對(duì)點(diǎn)控制、制度控制、系統(tǒng)控制和公司治理控制。1、點(diǎn)對(duì)點(diǎn)控制階段 點(diǎn)對(duì)點(diǎn)控制也稱內(nèi)部牽制，即通過人與人、人與部門以及部門之間的相互監(jiān)督和分工實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)產(chǎn)、資源的保護(hù)，會(huì)計(jì)事項(xiàng)是最主要的控制內(nèi)容。2、制度控制階段 隨著企

7、業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大，內(nèi)部牽制的范圍擴(kuò)展到企業(yè)的各個(gè)業(yè)務(wù)，形成了控制的結(jié)構(gòu)化、程序化，并將內(nèi)部控制劃分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制。3、系統(tǒng)控制階段 系統(tǒng)控制也稱內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，是指將所有的內(nèi)部控制制度協(xié)調(diào)起來(lái)，形成有機(jī)的系統(tǒng)，包括三個(gè)要素：控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。此時(shí)，內(nèi)部控制更加重視環(huán)境和人等“軟因素”。4、公司治理控制 公司治理控制也稱內(nèi)部控制整體框架，是指將內(nèi)部控制系統(tǒng)作為公司治理結(jié)構(gòu)的重要部分，充分考慮企業(yè)利益相關(guān)者的需要，通過一系列過程實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率性和法律法規(guī)的遵循性。主要由五個(gè)要素構(gòu)成：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)控。通過對(duì)內(nèi)部控制演變歷程的回顧可

8、以看出，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的概念產(chǎn)生于制度控制階段，最早提出“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”(Intenal Accounting Control System)概念的是1934年美國(guó)證券交易法，其定義如下：證券發(fā)行人應(yīng)設(shè)計(jì)并維護(hù)一套能為下列目標(biāo)提供合理保證的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)：交易依據(jù)管理部門的一般和特殊授權(quán)執(zhí)行；交易的記錄必須滿足GAAP(國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則)或其他適當(dāng)標(biāo)準(zhǔn)編制財(cái)務(wù)報(bào)表和落實(shí)資產(chǎn)責(zé)任的需要；接觸資產(chǎn)必須經(jīng)過管理部門的一般和特殊授權(quán)；按適當(dāng)時(shí)間間隔，將財(cái)產(chǎn)的賬面記錄與實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行對(duì)比，并對(duì)差異采取適當(dāng)?shù)难a(bǔ)救措施。從這個(gè)定義中可以看出，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是內(nèi)部控制在財(cái)產(chǎn)保護(hù)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面的具體化，它們的差別很

9、顯著。(二)內(nèi)部控制與內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的關(guān)系 信息時(shí)代的來(lái)臨、資本和金融市場(chǎng)的健康發(fā)展使利益相關(guān)者更加關(guān)注企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息，從而為市場(chǎng)參與主體提供決策依據(jù)。在所有的信息中，準(zhǔn)確真實(shí)的財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)信息應(yīng)用價(jià)值最高，而內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是保證會(huì)計(jì)信息可靠性的有效工具。一方面，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制設(shè)計(jì)必須按照企業(yè)內(nèi)部控制框架的結(jié)構(gòu)和思想進(jìn)行，否則就是“無(wú)本之木”，脫離了企業(yè)的實(shí)際需要；另一方面，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的特殊性，堅(jiān)持共性與個(gè)性的辯證法，而不應(yīng)盲目“克隆”企業(yè)整體的內(nèi)部控制制度。曾經(jīng)有一些管理學(xué)者們認(rèn)為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的定義過于狹窄，沒有承擔(dān)起應(yīng)有的責(zé)任，只是為審計(jì)人員提供解脫責(zé)任的工具而已，如學(xué)者凱羅魯

10、斯把美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在1958年將1949年的內(nèi)部控制定義區(qū)分為會(huì)計(jì)控制和管理控制的行為描繪為“將美玉擊成了碎片”。隨著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)逐漸融人到企業(yè)管理的各個(gè)方面，理論界多次對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的概念進(jìn)行了修正，并最終將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制鑲嵌在內(nèi)部控制框架中，COSO委員會(huì)的定義將兩者的聯(lián)系性發(fā)揮到了極致。據(jù)上述分析可以看出，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部控制在制定權(quán)的安排、關(guān)注重點(diǎn)和構(gòu)成方面既有聯(lián)系，又有各自的特點(diǎn)，這種關(guān)系通過表l1可以更直觀地看出。表11 內(nèi)部控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的關(guān)系 內(nèi)部控制 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 制定權(quán)的安排 董事會(huì)提出總體規(guī)劃和責(zé)權(quán)分配方案，財(cái)務(wù)、銷售、生產(chǎn)、管理等部門負(fù)責(zé)人具體制定 財(cái)務(wù)總監(jiān)總體負(fù)

11、責(zé)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的規(guī)劃和具體控制活動(dòng)的設(shè)計(jì) 主要關(guān)注的方面 企業(yè)所有組織機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程可能發(fā)生各種風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)。注重效率性、合法性、會(huì)計(jì)信息的可靠性 會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部可能會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真和財(cái)產(chǎn)損失的因素。主要側(cè)重會(huì)計(jì)信息的可靠性 構(gòu)成要素 控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控 會(huì)計(jì)控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)、控制措施 二、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的性質(zhì)(一)會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的所有權(quán)監(jiān)督 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的根本目標(biāo)，是保證會(huì)計(jì)信息的可靠性和所有者資產(chǎn)的保值增值，而會(huì)計(jì)信息是企業(yè)投資者考察資產(chǎn)受托者經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的重要工具，因此，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制具有所有權(quán)監(jiān)督的性質(zhì)。需要說明的是，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的監(jiān)督不同于審計(jì)監(jiān)督，前者是對(duì)會(huì)計(jì)

12、信息系統(tǒng)有效性的事前、事中控制，其結(jié)果并不向所有者公布；后者是事后控制，是對(duì)會(huì)計(jì)控制的再監(jiān)督，其結(jié)果直接向所有者披露。企業(yè)的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)利用會(huì)計(jì)技術(shù)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的數(shù)據(jù)資料反映交易軌跡，所有者不可能參與企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)，只能通過會(huì)計(jì)信息了解財(cái)產(chǎn)的變化狀況。這樣，真實(shí)、可靠、有用的會(huì)計(jì)信息才能滿足所有者的需要，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制通過一系列控制方法促使會(huì)計(jì)信息達(dá)到上述要求，相對(duì)于審計(jì)而言，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是所有權(quán)監(jiān)督的第一層次。(二)對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行情況的管理監(jiān)督 無(wú)論是哪種管理體制都存在經(jīng)營(yíng)權(quán)的分層問題，資本經(jīng)營(yíng)權(quán)、資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)、業(yè)務(wù)執(zhí)行權(quán)分配給企業(yè)各個(gè)層級(jí)的管理者，這樣在他們之間就產(chǎn)生了信息的不對(duì)稱，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制

13、可以通過組織機(jī)構(gòu)的設(shè)計(jì)實(shí)現(xiàn)管理層級(jí)之間的橫向、縱向制衡，保證有關(guān)會(huì)計(jì)信息的流動(dòng)與溝通。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制既影響企業(yè)的機(jī)構(gòu)設(shè)置，又規(guī)范企業(yè)細(xì)小的業(yè)務(wù)流程，這些都是管理監(jiān)督的體現(xiàn)。顯然，基于公司治理結(jié)構(gòu)的控制活動(dòng)體現(xiàn)了所有者監(jiān)督的方面，而包括會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)在內(nèi)的管理控制體現(xiàn)了管理監(jiān)督的性質(zhì)。三、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的特點(diǎn)(一)以企業(yè)管理組織機(jī)構(gòu)設(shè)置為基礎(chǔ) 企業(yè)組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)必須設(shè)置具有不同職能的機(jī)構(gòu)，從而使經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的資金流、實(shí)物流、信息流在企業(yè)管理系統(tǒng)中運(yùn)動(dòng)。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制主要是對(duì)業(yè)務(wù)流程的協(xié)調(diào)與監(jiān)督，企業(yè)各個(gè)機(jī)構(gòu)的管理者把經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程中形成的信息以各種形式傳遞給會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，同時(shí)組織機(jī)構(gòu)內(nèi)部也存在著管理控制和會(huì)計(jì)控

14、制。如果離開了相應(yīng)的企業(yè)管理機(jī)構(gòu)，而將從事不同業(yè)務(wù)的單個(gè)員工混合在沒有分工的環(huán)境中，由于各員工職能的性質(zhì)不同，就無(wú)法滿足內(nèi)部牽制要求的業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)性，而內(nèi)部牽制是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的主要構(gòu)件，所以只有首先建立科學(xué)合理的管理機(jī)構(gòu)設(shè)置，才能保證內(nèi)部會(huì)計(jì)控制設(shè)計(jì)的順利實(shí)施。(二)具有規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng) 規(guī)模經(jīng)濟(jì)(Economics of Scale)是指隨著產(chǎn)量的增加引起平均成本下降的企業(yè)技術(shù)?？梢詫⑦@個(gè)概念進(jìn)行演繹，把企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制層次、環(huán)節(jié)的數(shù)量看作產(chǎn)量，把因控制投入的資源看作成本，那么內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的設(shè)計(jì)同樣存在著規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的環(huán)節(jié)是指橫向控制，而內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的層次是指縱向控制。從橫向來(lái)看，以采

15、購(gòu)循環(huán)為例，生產(chǎn)、采購(gòu)、倉(cāng)庫(kù)、財(cái)務(wù)等部門通過預(yù)算、保管等控制措施完成采購(gòu)業(yè)務(wù)活動(dòng)，各環(huán)節(jié)之間形成了制約，生產(chǎn)部門的請(qǐng)購(gòu)單和采購(gòu)部門的訂貨單之間存在對(duì)應(yīng)關(guān)系，這樣就不需要投入專門的人力進(jìn)行控制，而且這種關(guān)系擴(kuò)展的環(huán)節(jié)越多這種節(jié)約就越強(qiáng)。再以財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)為例，其內(nèi)部也存在規(guī)模效應(yīng)，審批與執(zhí)行的分離，記錄與收付的分離，這些都可以通過經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)在聯(lián)系性實(shí)現(xiàn)相互控制的目的，而無(wú)需設(shè)置專門的控制機(jī)構(gòu)。從縱向來(lái)看，企業(yè)股東大會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層以及具體的作業(yè)層，他們所管理的對(duì)象都是資金，只是管理權(quán)限不同而已。這就使企業(yè)不同層級(jí)的管理權(quán)形成了相互制約，降低了企業(yè)的管理風(fēng)險(xiǎn)，而且可以降低激勵(lì)約束的成本。以投資決

16、策為例，董事會(huì)形成了方案，經(jīng)理層做可行性分析并征求財(cái)務(wù)人員的意見，最終還要通過股東大會(huì)審議才能實(shí)施，也就是說，在完善的公司治理結(jié)構(gòu)中，權(quán)力的縱向制衡可以增加決策的科學(xué)性和降低控制成本。需要說明的是，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的規(guī)模經(jīng)濟(jì)并不意味著控制環(huán)節(jié)、層次越多越好，只有在合理的限度內(nèi)才能發(fā)揮這種效果。(三)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制設(shè)計(jì)具有時(shí)效性 不同性質(zhì)的企業(yè)其內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的關(guān)注重點(diǎn)存在差異，同時(shí)企業(yè)自身發(fā)展的不同階段也要對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制進(jìn)行調(diào)整?，F(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)受到多種外部因素的影響，宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、經(jīng)濟(jì)政策、市場(chǎng)供求狀況等因素的變化會(huì)導(dǎo)致企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)重點(diǎn)的轉(zhuǎn)移，例如在投資活躍的時(shí)期，企業(yè)投資規(guī)模會(huì)增大，投資決策的隨

17、意性也可能加大，此時(shí)對(duì)投資活動(dòng)的控制就不能僅僅停留在內(nèi)部牽制制度上，而必須通過內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的系統(tǒng)化來(lái)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。另外，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的時(shí)效性還體現(xiàn)在企業(yè)規(guī)模的變化方面。對(duì)于剛成立的小規(guī)模企業(yè)而言，由于業(yè)務(wù)流程少，可以崗位分工牽制為重點(diǎn)設(shè)計(jì)較為簡(jiǎn)單的控制。對(duì)于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)較多、資產(chǎn)規(guī)模較大的企業(yè)，可以考慮建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制框架，形成系統(tǒng)全面的控制體系，這樣才能保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的開展。四、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制設(shè)計(jì)的原則(一)法律法規(guī)遵循性 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系是企業(yè)管理系統(tǒng)中的重要部分，為了對(duì)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)行統(tǒng)一管理，我國(guó)財(cái)政部頒布了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范基本規(guī)范(試行)(以下簡(jiǎn)稱規(guī)范)以及涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)主要方

18、面的四個(gè)具體法規(guī)。規(guī)范指出，本規(guī)范根據(jù)中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法等法律法規(guī)制定，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和本規(guī)范。這是對(duì)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的法定要求，企業(yè)在設(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制時(shí)應(yīng)遵循有關(guān)的法律法規(guī)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，政府機(jī)關(guān)通過制定政策、法律、法規(guī)進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)管理，這些規(guī)范體現(xiàn)了企業(yè)廣大的利益相關(guān)者的利益，同時(shí)對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)具有強(qiáng)制指導(dǎo)性，從而保證了企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的正確方向和相互學(xué)習(xí)、借鑒的可能性。(二)管理環(huán)境的協(xié)調(diào)性 規(guī)范指出，各單位應(yīng)當(dāng)結(jié)合部門或系統(tǒng)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的規(guī)定以及單位的實(shí)際情況，建立適合本單位業(yè)務(wù)特點(diǎn)和管理要求的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，并組織實(shí)施。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制以企業(yè)的管理系

19、統(tǒng)為基礎(chǔ)，受到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)各個(gè)方面的影響。按照辯證唯物主義的觀點(diǎn)，共性是事物的根本屬性，個(gè)性是具體屬性，兩者是有機(jī)的統(tǒng)一體，離開共性談個(gè)性脫離了根本，而離開個(gè)性談共性就脫離了實(shí)際。由此可見，企業(yè)必須根據(jù)自身情況設(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，主動(dòng)發(fā)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)，保證內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與管理環(huán)境的協(xié)調(diào)。(三)權(quán)威與廣泛相結(jié)合 規(guī)范指出，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)約束單位內(nèi)部涉及會(huì)計(jì)工作的所有人，任何個(gè)人都不得擁有超越內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的權(quán)力。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制作為企業(yè)內(nèi)部重要的制度規(guī)范，首先是具有權(quán)威性，即不論職位高低、權(quán)力大小，都要受到內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的約束和監(jiān)督，只有形成“內(nèi)控面前人人平等”的共識(shí)，才能維護(hù)制度的執(zhí)行效果；其次

20、是廣泛性，即企業(yè)中的每個(gè)人都是控制的一個(gè)單元，他們既是控制主體又是被控制對(duì)象，都對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制負(fù)責(zé)。規(guī)范還指出，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)涵蓋單位內(nèi)部涉及會(huì)計(jì)工作的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及相關(guān)崗位，并應(yīng)針對(duì)業(yè)務(wù)處理過程中的關(guān)鍵控制點(diǎn)，落實(shí)到?jīng)Q策、執(zhí)行、監(jiān)督、反饋等環(huán)節(jié)。可以看出，廣泛性要求不僅體現(xiàn)在對(duì)人的控制，同時(shí)還存在于業(yè)務(wù)和風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)方面，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)并通過人來(lái)實(shí)現(xiàn)，可能存在的錯(cuò)弊和風(fēng)險(xiǎn)都來(lái)源于一些關(guān)鍵環(huán)節(jié)，因此企業(yè)必須全面、廣泛地對(duì)這些環(huán)節(jié)進(jìn)行研究，設(shè)計(jì)有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。(四)內(nèi)部制衡原則 規(guī)范指出，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)保證單位內(nèi)部涉及會(huì)計(jì)工作的機(jī)構(gòu)、崗位的合理設(shè)置及其職責(zé)權(quán)限的合理劃分，

21、堅(jiān)持不相容職務(wù)相互分離，確保不同機(jī)構(gòu)和崗位之間權(quán)責(zé)分明、相互制約、相互監(jiān)督。所謂制衡，就是創(chuàng)造相互制約的兩極或多極，使任何一極都無(wú)法單獨(dú)決定習(xí)物的過程和結(jié)果。在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的設(shè)計(jì)中，制衡表現(xiàn)在兩個(gè)方面：第一，機(jī)構(gòu)崗位的制衡。在企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，根據(jù)會(huì)計(jì)信息流動(dòng)的過程，通過設(shè)置職宮不同的崗位，使它們形成稽核或監(jiān)督關(guān)系，可以防止錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生。第二對(duì)權(quán)力的制衡。絕對(duì)的集權(quán)能夠有效防止錯(cuò)弊發(fā)生，但是它沒有效率，因此企業(yè)必須把權(quán)力分配到相應(yīng)的部門和人員，同時(shí)進(jìn)行權(quán)力之間的制衡。如將審批、彰行、監(jiān)督、記錄等權(quán)力分配給各層次的管理者，可以防止權(quán)力的濫用。(五)經(jīng)濟(jì)性原則 規(guī)范指出，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)遵循

22、成本效益原則，以合理的控制成本達(dá)到最佳的控制效果。企業(yè)的最高綱領(lǐng)是價(jià)值最大化，任何經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都要接受其指導(dǎo)，內(nèi)部會(huì)計(jì)拒制的設(shè)計(jì)也不例外。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的運(yùn)行需要有機(jī)構(gòu)、人員的參與，這就需要豐經(jīng)濟(jì)資源的投入，而且一般來(lái)說，設(shè)計(jì)的控制環(huán)節(jié)越多則成本越高，同時(shí)控制起有效，但是在實(shí)務(wù)中沒有企業(yè)那么做，這既受到規(guī)模效應(yīng)的影響，也要考慮經(jīng)濟(jì)性原則。企業(yè)設(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的成本低于其所能避免的損失時(shí)，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制才有存在的必要，同時(shí)企業(yè)還應(yīng)該注重控制成本的節(jié)約，可以對(duì)于一些非關(guān)鍵的控制點(diǎn)投入較少的資源。(六)制度規(guī)范原則 制度規(guī)范原則，是指企業(yè)單位應(yīng)該根據(jù)各崗位業(yè)務(wù)性質(zhì)和人員要求，相應(yīng)地賦予作業(yè)任務(wù)和職責(zé)權(quán)限，規(guī)

23、定操作規(guī)程和處理手續(xù)，明確紀(jì)律規(guī)則和檢查標(biāo)準(zhǔn)，以使職、責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合。崗位工作制度化，要求做到事事有人管，人人有專職，辦事有標(biāo)準(zhǔn)，工作有檢查，據(jù)此定獎(jiǎng)罰，以增加每個(gè)人的事業(yè)心和責(zé)任感，提高工作質(zhì)量和效率。第二節(jié) 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的目標(biāo) 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)是指導(dǎo)其設(shè)計(jì)和實(shí)施的根本指南，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制必須圍繞著所要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)制定，這樣才能找到企業(yè)管理、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與最終控制結(jié)果相關(guān)的因素。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的目標(biāo)主要包括會(huì)計(jì)信息的可靠性、企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全性和合法性三個(gè)方面。一、會(huì)計(jì)信息的可靠性 可靠性是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的核心，它包括真實(shí)和完整兩個(gè)方面的內(nèi)容，真實(shí)性是指會(huì)計(jì)系統(tǒng)所反映的信息與實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)完全相符，不

24、存在有意或無(wú)意的錯(cuò)報(bào)；完整性是指會(huì)計(jì)信息包括了截止到某時(shí)點(diǎn)或發(fā)生于某時(shí)期內(nèi)的所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，不存在有意或無(wú)意的漏報(bào)。規(guī)范也做出了這方面的說明：“規(guī)范單位會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整?！睍?huì)計(jì)信息是企業(yè)進(jìn)行各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)決策必須具備的材料，它能夠綜合反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)過的軌跡，包括成本費(fèi)用、收益、資金來(lái)源與去向等多項(xiàng)內(nèi)容。政府部門制定宏觀政策、企業(yè)管理者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策以及投資者的有關(guān)決策，都要依靠企業(yè)披露的會(huì)計(jì)信息，只有可靠的會(huì)計(jì)信息才有助于上述經(jīng)濟(jì)主體做出正確的決策。目前，會(huì)計(jì)信息失真的問題普遍存在，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展造成了不利影響，同時(shí)也降低了社會(huì)公眾對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)的信任度。會(huì)計(jì)理論界、實(shí)務(wù)界的研究發(fā)現(xiàn)，加強(qiáng)

25、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制能夠有效地保障會(huì)計(jì)信息的可靠性。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制可以通過崗位、部門和權(quán)力之間的相互制衡，并制定科學(xué)的控制程序和方法，從而在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中保證信息傳遞的透明、數(shù)據(jù)之間的核對(duì)，最終避免或減少會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)的錯(cuò)弊。鑒于會(huì)計(jì)信息的重要程度，企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)該把保證會(huì)計(jì)信息的可靠性作為首要的目標(biāo)。二、資產(chǎn)的安全性 資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或能夠獨(dú)立控制，并能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的所有資源的總稱，包括實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)。顯然，資產(chǎn)是企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所必備的物質(zhì)條件，保證企業(yè)資產(chǎn)的安全性是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的基本目標(biāo)。規(guī)范中也體現(xiàn)了這方面的內(nèi)容：“堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤及舞弊行為，保護(hù)單位資

26、產(chǎn)的安全、完整?！逼髽I(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)都具有一定的價(jià)值和變現(xiàn)能力，如果不對(duì)那些容易接近或經(jīng)常接近資產(chǎn)的部門、人員進(jìn)行監(jiān)督，就很可能會(huì)發(fā)生盜竊、挪用、貪污等行為，造成資產(chǎn)的損失和浪費(fèi)。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制為保護(hù)資產(chǎn)的安全提供了環(huán)境條件，一方面，通過資產(chǎn)運(yùn)用流程的管理和資產(chǎn)接近的控制、制衡措施，實(shí)現(xiàn)了資產(chǎn)的直接保護(hù)，也稱“硬保護(hù)”。另一方面，科學(xué)、有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制有助于約束員工的行為，使他們具有了較高的道德修養(yǎng)和自制力，從而降低了資產(chǎn)損失的風(fēng)險(xiǎn)，這是對(duì)資產(chǎn)安全的“軟保護(hù)”。三、保障有關(guān)法律、制度的貫徹執(zhí)行 規(guī)范中還指出了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)實(shí)現(xiàn)的另一個(gè)基本目標(biāo)：“確保國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行?！?/p>

27、可以看出，這一目標(biāo)包括法律的貫徹和制度的實(shí)施兩個(gè)方面。國(guó)家機(jī)關(guān)制定的有關(guān)法律法規(guī)、經(jīng)濟(jì)政策是為了指導(dǎo)和規(guī)范企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，在保證國(guó)家利益的情況下促進(jìn)企業(yè)更好更快地發(fā)展。企業(yè)管理部門必須貫徹執(zhí)行有關(guān)法律規(guī)定，確保企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合國(guó)家的要求。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的設(shè)計(jì)也要遵守會(huì)計(jì)法、上市公司內(nèi)部控制制度指引、企業(yè)會(huì)計(jì)制度、企業(yè)財(cái)務(wù)通則、公司法等法規(guī)，實(shí)現(xiàn)合法性目標(biāo)。為了協(xié)調(diào)部門、人員之間的關(guān)系，企業(yè)制定了作用不同的規(guī)章制度，有關(guān)人員只有按照制度的要求進(jìn)行活動(dòng)才能保證行為的有效性。對(duì)于企業(yè)管理來(lái)說，內(nèi)部管理制度也是重要的基礎(chǔ)制度，它所包括的內(nèi)容很豐富，涉及企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)之外的各個(gè)方面。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要依

28、靠管理制度的有效運(yùn)行，因此，就必須把督促和幫助企業(yè)制定、實(shí)施內(nèi)部管理規(guī)章作為自己的目標(biāo)。第三節(jié) 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容、 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容不僅涉及企業(yè)的各個(gè)崗位、員工，而且覆蓋了企業(yè)的主要業(yè)務(wù)流程，應(yīng)該說其范圍非常廣闊，但是受到成本效益原則的制約，因此只能將那些發(fā)生頻率較高和風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生可能性較大的環(huán)節(jié)列人控制內(nèi)容。規(guī)范將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容劃分為貨幣資金、實(shí)物資產(chǎn)、采購(gòu)與付款控制、銷售與收款控制、籌資控制、投資控制、成本費(fèi)用控制、工程項(xiàng)目控制、擔(dān)?？刂频确矫?。一、貨幣資金內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 企業(yè)的貨幣資金包括現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金幾項(xiàng)內(nèi)容。貨幣資金被比喻成企業(yè)的“血液”，它具有很強(qiáng)的流動(dòng)性、變現(xiàn)能力

29、和購(gòu)買力。企業(yè)持有貨幣資金的目的在于：第一，滿足交易動(dòng)機(jī)，即日常收支、購(gòu)銷業(yè)務(wù)和支付債務(wù)的需要；第二，滿足投資動(dòng)機(jī)，即保證企業(yè)閑置資金的盈利性。貨幣資金的特殊性質(zhì)決定了其具有較高的損失風(fēng)險(xiǎn)，是重要的關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)，因此企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制必須通過不相容職務(wù)的分離、業(yè)務(wù)授權(quán)、憑證的稽核與審核、貨幣資金限制接近等方式對(duì)貨幣資金的流入和輸出進(jìn)行控制。二、實(shí)物資產(chǎn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 實(shí)物資產(chǎn)主要包括企業(yè)生產(chǎn)所需的原材料、用于銷售的產(chǎn)品、廠房設(shè)備等有形的資產(chǎn)。這些資產(chǎn)都是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)順利開展的重要物資，雖然實(shí)物資產(chǎn)不具備貨幣資金擁有的強(qiáng)變現(xiàn)能力，但是也具有一定的價(jià)值，同樣面臨著損失的風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)物資產(chǎn)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制主要

30、應(yīng)該保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，防止資產(chǎn)在運(yùn)輸、入庫(kù)、使用中的丟失、浪費(fèi)和毀壞。主要的措施有資產(chǎn)接近的控制、資產(chǎn)使用的審批與記錄、資產(chǎn)管理崗位的牽制等。三、采購(gòu)與付款內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 企業(yè)的采購(gòu)與付款業(yè)務(wù)主要有兩個(gè)方面，一是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性的采購(gòu)付款；二是日常管理性采購(gòu)付款。該業(yè)務(wù)關(guān)系到企業(yè)生產(chǎn)管理的順利進(jìn)行，受到生產(chǎn)計(jì)劃、財(cái)務(wù)預(yù)算、管理需要等多部門、多因素的影響，是發(fā)生頻率較高的重要控制內(nèi)容。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)該設(shè)置合理的崗位分工和授權(quán)原則，對(duì)請(qǐng)購(gòu)與審批、采購(gòu)與驗(yàn)收、付款與審核、會(huì)計(jì)記錄報(bào)告進(jìn)行系統(tǒng)控制，及時(shí)發(fā)現(xiàn)采購(gòu)與付款業(yè)務(wù)活動(dòng)中的差錯(cuò)和舞弊行為。四、銷售與收款內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 銷售與收款是保證企業(yè)生產(chǎn)的商品、勞

31、務(wù)的內(nèi)在價(jià)值實(shí)現(xiàn)的重要活動(dòng)，關(guān)系到企業(yè)資金的回收和再生產(chǎn)的繼續(xù)進(jìn)行。方面要保證生產(chǎn)成果的順利銷售，過多的存貨積壓會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值的有形、無(wú)形減少；另一方面還要減少銷售價(jià)款的收回風(fēng)險(xiǎn)，賬面的收入不是企業(yè)真正的財(cái)富。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要建立以成本會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的定價(jià)、收款決策系統(tǒng)，按照收支兩條線的原則，確定商品和勞務(wù)的合理價(jià)格，保證銷售的實(shí)現(xiàn)。另外，制定合理科學(xué)的信用政策、信用條件，注重考察購(gòu)貨方的資信和資本水平，減少壞賬發(fā)生的可能性，實(shí)現(xiàn)款項(xiàng)的及時(shí)收回。五、籌資活動(dòng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 企業(yè)的籌資活動(dòng)主要是為了解決自有資金不能適應(yīng)規(guī)模發(fā)展需要的矛盾。隨著規(guī)模的不斷擴(kuò)大，企業(yè)都會(huì)面臨資金不足的問題，這就需要借助內(nèi)

32、部和外部的資金?；I資業(yè)務(wù)關(guān)系到企業(yè)使用資金的成本和效益，力爭(zhēng)發(fā)揮財(cái)務(wù)杠桿的最大功效，同時(shí)如果采用債務(wù)籌資的方式，還應(yīng)該考慮財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的大小程度。可見，一旦籌資業(yè)務(wù)出現(xiàn)了問題，就會(huì)影響企業(yè)的投資決策、資金的使用及抵御財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的能力，因此必須將其作為重要的控制內(nèi)容。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)該設(shè)置不同的崗位，并對(duì)不相容職務(wù)進(jìn)行分離，通過集體決策選擇最合適的投資方式和投資規(guī)模，把財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制在合理水平，注重與公司治理結(jié)構(gòu)相結(jié)合，保持合理的資本結(jié)構(gòu)。堅(jiān)持籌資與投資相配合的原則，應(yīng)該把對(duì)外投資業(yè)務(wù)和籌資業(yè)務(wù)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制相結(jié)合，通過它們的協(xié)調(diào)形成系統(tǒng)性控制，這有利于更好地發(fā)揮規(guī)模效應(yīng)。六、投資內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 企業(yè)對(duì)外投

33、資主要包括短期投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資、長(zhǎng)期債券投資以及其他投資，投資的目的主要是為了實(shí)現(xiàn)短期閑置資金的盈利性和擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模、業(yè)務(wù)領(lǐng)域。對(duì)外投資業(yè)務(wù)具有較大的不確定性，發(fā)生投入資本損失的可能性較大。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制必須設(shè)計(jì)短期投資業(yè)務(wù)和長(zhǎng)期投資業(yè)務(wù)的控制程序，確保日常投資決策的收益性和流動(dòng)性、重大戰(zhàn)略投資的決策正確性，并將對(duì)外投資業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)降低到最低水平。應(yīng)該注意的是，投資業(yè)務(wù)需要使用企業(yè)的貨幣資金或?qū)嵨镔Y產(chǎn)，應(yīng)將對(duì)外投資、貨幣資金、實(shí)物資產(chǎn)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制相結(jié)合，這樣才具有全面性。另外，必須將投資的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與公司治理機(jī)制相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)橫向和縱向的制約與監(jiān)督，對(duì)投資項(xiàng)目的選擇、可行性分析、資金的使用進(jìn)行

34、統(tǒng)一決策，避免隨意性投資的發(fā)生。七、成本費(fèi)用內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 成本費(fèi)用主要包括產(chǎn)品和勞務(wù)成本、期間費(fèi)用以及其他的資源耗費(fèi)，這些資源都是為了獲得收益而付出的代價(jià)，對(duì)企業(yè)最終的經(jīng)營(yíng)成果有重大影響，是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容之一。雖然在產(chǎn)品的生產(chǎn)過程中存在著各種節(jié)約成本費(fèi)用的方法，但是這些只是技術(shù)性的控制，必須依靠制度才能發(fā)揮作用。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)該將成本費(fèi)用的責(zé)任、監(jiān)督權(quán)、執(zhí)行權(quán)、考核權(quán)分配給不同的部門和人員，制定嚴(yán)格的成本標(biāo)準(zhǔn)和控制方法，并對(duì)成本費(fèi)用計(jì)劃執(zhí)行的情況進(jìn)行考核，設(shè)計(jì)激勵(lì)性的考核辦法，提高企業(yè)產(chǎn)品的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力和收益水平。八、工程項(xiàng)目?jī)?nèi)部會(huì)計(jì)控制 工程項(xiàng)目主要包括重大基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)和技術(shù)改造、研發(fā)工

35、程。企業(yè)的工程項(xiàng)目具有支出額較大、建設(shè)周期較長(zhǎng)的特點(diǎn)，需要投入很多的人力、財(cái)力，往往對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，是重要的風(fēng)險(xiǎn)控制環(huán)節(jié)。大部分工程項(xiàng)目都是企業(yè)委托其他單位來(lái)完成，而由企業(yè)的管理人員對(duì)施工的情況進(jìn)行考察和報(bào)告。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)該從職責(zé)權(quán)限的劃分、項(xiàng)目決策、項(xiàng)目預(yù)算、價(jià)款支付、竣工結(jié)算等方面進(jìn)行控制程序的設(shè)置，及時(shí)反映工程的競(jìng)標(biāo)、投標(biāo)、施工質(zhì)量、資金運(yùn)用、施工效益等信息，預(yù)防和避免可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。九、擔(dān)保內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 擔(dān)保業(yè)務(wù)主要是運(yùn)用企業(yè)的自身資產(chǎn)為其他企業(yè)或自己的關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行保證，以使對(duì)方獲得資金的活動(dòng)，該業(yè)務(wù)多發(fā)生于企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)及企業(yè)與企業(yè)之間，如果被擔(dān)保人無(wú)法按照合同履約，則

36、擔(dān)保方就要以擔(dān)保資產(chǎn)承擔(dān)連帶責(zé)任。可見，擔(dān)保業(yè)務(wù)如果處理不當(dāng)就會(huì)造成很大的損失。企業(yè)對(duì)擔(dān)保業(yè)務(wù)進(jìn)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制非常必要，首先要分配擔(dān)保的評(píng)估、審批、執(zhí)行的權(quán)限，做到不相容職務(wù)分離。其次要確定擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)的情況，對(duì)被擔(dān)保方的經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行分析，加強(qiáng)對(duì)擔(dān)保資產(chǎn)的保護(hù)和管理。最后要對(duì)擔(dān)保業(yè)務(wù)的執(zhí)行部門進(jìn)行監(jiān)督，防止舞弊的發(fā)生和權(quán)力的濫用。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制首先應(yīng)該在財(cái)務(wù)部門內(nèi)部將預(yù)算的編制權(quán)、執(zhí)行權(quán)、考核權(quán)分配給不同的人員，進(jìn)行事前控制。其次，與企業(yè)的生產(chǎn)、投資、籌資、市場(chǎng)銷售等部門進(jìn)行信息溝通，保證預(yù)算的順利執(zhí)行，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并進(jìn)行調(diào)整，這是事中控制。再次，定期對(duì)預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行分析和考核，不斷完善考核指標(biāo)

37、體系，這是事后控制。另外，隨著信息技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)的發(fā)展，計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)使得內(nèi)部會(huì)計(jì)控制內(nèi)容更加豐富。計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)條件下所使用的技術(shù)手段和組織結(jié)構(gòu)與手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)有很大的區(qū)別，有形記錄大大減少，憑證、摘要、賬簿記錄等大多要依賴計(jì)算機(jī)方可錄入、閱讀和查詢，在這種情況下，對(duì)數(shù)據(jù)輸入、處理和輸出等的控制顯得更加重要。傳統(tǒng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的作用受到了限制，必須把計(jì)算機(jī)系統(tǒng)作為新的內(nèi)容，保證會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的全面安全，及時(shí)準(zhǔn)確地提供會(huì)計(jì)信息。同時(shí)，在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制還要高度重視網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)管理和軟件控制，保證電子會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全。除此之外，還要為會(huì)計(jì)人員設(shè)置不同的電子數(shù)據(jù)使用權(quán)限，防止數(shù)據(jù)的破壞和丟失。會(huì)計(jì)學(xué)家

38、M查特菲爾德在其著作會(huì)計(jì)思想史中指出：“會(huì)計(jì)的發(fā)展是反應(yīng)性的。”作為會(huì)計(jì)系統(tǒng)的重要組成部分，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容會(huì)隨著會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展而不斷變化，而且上述內(nèi)容是一個(gè)有機(jī)統(tǒng)一的整體，只有堅(jiān)持系統(tǒng)性原則和發(fā)展的觀點(diǎn)才能全面認(rèn)識(shí)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容。第四節(jié) 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的方式 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的方式是針對(duì)其內(nèi)容設(shè)計(jì)的措施、程序和方法以及風(fēng)險(xiǎn)防范手段。對(duì)于不同的控制內(nèi)容應(yīng)制定相應(yīng)的控制方式，隨著控制內(nèi)容性質(zhì)變化和時(shí)間的推移，要對(duì)控制方式進(jìn)行調(diào)整，以保障其有效性。對(duì)于一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的方式也不是唯一的，多種控制措施的交叉能夠更好地減少風(fēng)險(xiǎn)。例如對(duì)銀行存款的控制方式，既有會(huì)計(jì)記錄的相互核對(duì)，又有銀行

39、對(duì)賬單與銀行存款賬簿的核對(duì)，最后還有內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督。我國(guó)規(guī)范列示的主要控制方法有：不相容職務(wù)相互分離控制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)安全控制、風(fēng)險(xiǎn)控制、內(nèi)部報(bào)告控制、電子信息技術(shù)控制。一、不相容職務(wù)相互分離控制 按照控制范圍的差異，不相容職務(wù)分離的控制可以分為機(jī)構(gòu)設(shè)置控制和業(yè)務(wù)職責(zé)分離控制。(一)機(jī)構(gòu)設(shè)置控制1、設(shè)立所有者控制機(jī)構(gòu) (1)股東大會(huì)或股東會(huì)。該機(jī)構(gòu)是所有者監(jiān)督、影響經(jīng)營(yíng)者重大經(jīng)濟(jì)決策的直接工具，也是上市公司的最高權(quán)力機(jī)關(guān)，處在公司治理結(jié)構(gòu)的最高層。(2)董事會(huì)。該機(jī)構(gòu)擁有法人財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和資本經(jīng)營(yíng)權(quán)，是最高決策機(jī)關(guān)。主要職能是激勵(lì)和約束經(jīng)理層的行為，以使企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)

40、與所有者目標(biāo)一致。同時(shí)，董事會(huì)還負(fù)責(zé)整個(gè)內(nèi)部控制的制定和全面管理。(3)監(jiān)事會(huì)。該機(jī)構(gòu)與董事會(huì)形成了制衡關(guān)系，為所有者監(jiān)督董事會(huì)的有關(guān)行為和業(yè)績(jī)，是最高的監(jiān)督機(jī)構(gòu)。2、設(shè)置不同層次的管理部門 (1)總經(jīng)理崗位。董事會(huì)接受所有者委托，聘請(qǐng)總經(jīng)理管理企業(yè)資產(chǎn)，擁有整體資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)權(quán)。董事會(huì)負(fù)責(zé)其業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、職位任免，總經(jīng)理具有選擇業(yè)務(wù)經(jīng)理的權(quán)力。(2)從事各種業(yè)務(wù)的職能機(jī)構(gòu)。應(yīng)按照不同的業(yè)務(wù)活動(dòng)設(shè)置相應(yīng)的職能部門，如生產(chǎn)、財(cái)務(wù)、銷售、人事、投資、采購(gòu)、研發(fā)等部門，總經(jīng)理對(duì)這些部門的經(jīng)理進(jìn)行授權(quán)，管理日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，基層經(jīng)理?yè)碛胁糠仲Y產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)。通過機(jī)構(gòu)設(shè)置控制，實(shí)現(xiàn)了終極所有權(quán)、資本經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離和制約，保

41、障了法人產(chǎn)權(quán)的獨(dú)立性；同時(shí)，通過董事會(huì)的授權(quán)，完成了整體資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)和部分資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離和制約。所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)具有不同的性質(zhì)和目標(biāo)，兩權(quán)分離具有歷史必然性，從這個(gè)角度來(lái)看，它們是不相容的。(二)業(yè)務(wù)職責(zé)分離 從具體業(yè)務(wù)的微觀層面上來(lái)看，業(yè)務(wù)之間存在著天然的關(guān)聯(lián)性，將這些互相印證的業(yè)務(wù)交給同一個(gè)人完成，就會(huì)產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)，這種業(yè)務(wù)就是不相容職務(wù)，其特點(diǎn)是：如果不相容職務(wù)由同一個(gè)人擔(dān)任，就可能發(fā)生錯(cuò)弊，而且可能出現(xiàn)對(duì)錯(cuò)弊的掩飾。企業(yè)主要的不相容職務(wù)包括：授權(quán)批準(zhǔn)、業(yè)務(wù)執(zhí)行、會(huì)計(jì)記錄、稽核監(jiān)督、財(cái)產(chǎn)保管。業(yè)務(wù)職責(zé)分離包括以下幾個(gè)方面：1、業(yè)務(wù)執(zhí)行與授權(quán)審批職務(wù)相分離 這是對(duì)職責(zé)權(quán)限的垂直分離，如果投資業(yè)務(wù)

42、執(zhí)行與授權(quán)審批都由一個(gè)人完成，投資數(shù)額、投資方式和投資決策主觀性很大，就會(huì)導(dǎo)致投資風(fēng)險(xiǎn)的擴(kuò)張。2、業(yè)務(wù)執(zhí)行與會(huì)計(jì)記錄職務(wù)相分離 這是交易軌跡的流程分離，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性都是針對(duì)業(yè)務(wù)執(zhí)行情況而言，如果業(yè)務(wù)執(zhí)行者同時(shí)對(duì)自己的活動(dòng)進(jìn)行記錄，則會(huì)計(jì)信息質(zhì)量就可能會(huì)下降。3、業(yè)務(wù)執(zhí)行與財(cái)產(chǎn)保管職務(wù)相分離 這是保證財(cái)產(chǎn)安全的接觸分離，在到達(dá)企業(yè)之前，業(yè)務(wù)執(zhí)行者通常直接與財(cái)產(chǎn)接觸，如果其自身道德素質(zhì)不高就可能發(fā)生財(cái)產(chǎn)的丟失和毀損，必須由專門的財(cái)產(chǎn)保管人員對(duì)其行為進(jìn)行監(jiān)督。4、會(huì)計(jì)記錄與財(cái)產(chǎn)保管職務(wù)相分離 這是保證財(cái)產(chǎn)安全的記錄分離，會(huì)計(jì)記錄是反映財(cái)產(chǎn)數(shù)量、質(zhì)量情況的書面材料，財(cái)產(chǎn)保管如果同時(shí)負(fù)責(zé)資產(chǎn)

43、的記錄，就可能出現(xiàn)篡改會(huì)計(jì)記錄盜竊財(cái)產(chǎn)的現(xiàn)象。5、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與審核監(jiān)督職務(wù)相分離 這是交易活動(dòng)的監(jiān)督分離，審核監(jiān)督是對(duì)交易的最后控制環(huán)節(jié)，如果業(yè)務(wù)執(zhí)行人同時(shí)擔(dān)任審核職務(wù)，就意味著降低了在此之前所有職務(wù)分離措施的效果，可能導(dǎo)致更大的風(fēng)險(xiǎn)。二、授權(quán)審批控制 企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的開展具有很強(qiáng)的層次性，權(quán)力的歸屬呈現(xiàn)出“金字塔”的特征，由于精力有限，上級(jí)管理者必須進(jìn)行分權(quán)管理，這就產(chǎn)生了授權(quán)的問題，企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)都應(yīng)該按照一定的審批程序進(jìn)行。按照授權(quán)審批對(duì)象的發(fā)生頻率和范圍，可以把授權(quán)審批活動(dòng)劃分為一般授權(quán)和特別授權(quán)。一般授權(quán)針對(duì)的是企業(yè)中經(jīng)常發(fā)生、涉及范圍較廣的日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，其主要內(nèi)容包括不同數(shù)額業(yè)務(wù)審批權(quán)的歸屬、授權(quán)審批責(zé)任的確定以及交易活動(dòng)的具體審批程序，在實(shí)際工作中還會(huì)發(fā)生在同級(jí)別管理者之間，這也屬于一般授權(quán)。特殊授權(quán)針對(duì)的是企業(yè)中發(fā)生頻率較低、較為重要的非常規(guī)活動(dòng)，例如重大的項(xiàng)目投資決策、債券和股票的發(fā)行、股利的分配等，主要規(guī)定了這些活動(dòng)的決策程序、制衡機(jī)制和權(quán)責(zé)分布。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制必須確定授權(quán)審批的程序、保證權(quán)力的分配與責(zé)任界定相配合，既要設(shè)計(jì)出合