終結(jié)審計與審計報告

1、終結(jié)審計與審計報告 、編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表 （一）審計差異調(diào)整表 對審計中發(fā)現(xiàn)的核算誤差，如何運用審計重要性原則來劃分建議調(diào)整的不符事項與未調(diào)整不符 事項，是正確編制審計差異調(diào)整表的關(guān)鍵。重要性具有數(shù)量和質(zhì)量兩個方面的特征，換言之，注冊 會計師在劃分建議調(diào)整的不符事項與未調(diào)整不符事項時，應(yīng)當(dāng)考慮核算誤差的金額和性質(zhì)兩個因素： 1 、對于單筆核算誤差超過所涉及會計報表項目（或帳項）層次重要性水平的，應(yīng)視為建議調(diào)整 的不符事項； 2、對于單筆核算誤差低于所涉及會計報表項目（或帳項）層次重要性水平，但性質(zhì)重要的，比 如涉及到舞弊與違法行為的核算誤差、影響收益趨勢的核算誤差、股本項目等不期望

2、出現(xiàn)的核算誤 差，應(yīng)視為建議調(diào)整的不符事項； 3、對于單筆核算誤差低于所涉及會計報表項目（或帳項）層次重要性水平，并且性 質(zhì)不重要的，一般應(yīng)視為未調(diào)整不符事項。但當(dāng)若干筆同類型未調(diào)整不符事項匯總數(shù)超 過會計報表項目（或帳項）層次重要性水平時，應(yīng)從中選取幾筆轉(zhuǎn)為建議調(diào)整的不符事 項，過入調(diào)整分錄匯總表，使未調(diào)整不符事項匯總金額降至重要性水平之下。 （二）編制試算平衡表 二、獲取管理當(dāng)局聲明書 被審計單位管理當(dāng)局的聲明書是重要的審計證據(jù)。注冊會計師在出具審計報告 前，應(yīng)向被審計單位管理當(dāng)局索取聲明書，以明確會計責(zé)任與審計責(zé)任。但由于其是內(nèi) 部證據(jù)，因此，不能將它視為十分可靠的證據(jù)。 被審計單位管理

3、當(dāng)局聲明書是被審計單位管理當(dāng)局在審計期間向注冊會計師提供 的各種重要口頭聲明的書面陳述。 被審計單位管理當(dāng)局聲明書注明的日期應(yīng)為審計報告日，以確保其具有與期后事項 和或有損失審計相關(guān)的聲明。如被審計單位管理當(dāng)局拒絕準備聲明書并拒絕簽名，注冊 會計師就應(yīng)考慮簽發(fā)保留意見可拒絕表示意見的審計報告。 三、律師聲明書 被審單位律師對注冊會計師函證問題的答復(fù)和說明，就是律師聲明書。律師聲明書通?？商峁?充分有力的證據(jù)，并足以使注冊會計師解釋并報告有關(guān)的或有負債其內(nèi)容也會直接影響注冊會計師 表示審計意見的類型。倘若律師聲明書表明或暗示律師拒絕提供信息，或是隱瞞信息，或是對被審 計單位敘述的情況不加修正，注

4、冊會計師一般應(yīng)認為審計范圍受到限制，就不能出具無保留意見的 審計報告保留、拒絕。 四、執(zhí)行分析性復(fù)核程序 五、撰寫審計總結(jié) 六、完成審計工作底稿的二級復(fù)核 七、評價審計結(jié)果 八、與客戶溝通 （一）溝通的目的 （二）溝通的方式 可采用口頭溝通或溝通函（書面）。應(yīng)注意溝通函不具有公正性，為了明確責(zé)任，注冊會計師在 必要時應(yīng)對溝通函的使用加以限制。 （三）溝通的事項： 1審計計劃階段的溝通事項 2、實施階段的溝通事項 3、完成審計工作時溝通的內(nèi)容 （1）有關(guān)會計報表的分歧 （2）重大審計調(diào)整事項 （3）會計信息披露中存在的可能導(dǎo)致修改審計報告的重大問題 （4）被審計單位面臨的可能危及其持續(xù)經(jīng)營能力等

5、的重大風(fēng)險 （5）審計意見的類型及審計報告的措辭 （6）注冊會計師擬提出的關(guān)于內(nèi)控方面的建議 （7）與已審計會計報表一同披露的其他信息的溝通 第一，注冊會計師如認為已審計會計報表和與其一同披露的其他信息確實存在重大不一致，應(yīng) 當(dāng)提請被審計單位修改會計報表或其他信息。若已審計會計報表須作修改，但被審計單位拒絕，注 冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)該事項對會計報表的影響程度，發(fā)表保留意見或否定意見。若其他信息須作修改, 但被審計單位拒絕，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)該事項的性質(zhì)及重要程度，決定是否在意見段后增加說明 段，或者考慮以下措施，并可以征求律師的意見：拒絕出具審計報告；解除業(yè)務(wù)約定；在被審計單 位股東大會等重要會議

6、上陳述。 第二，注冊會計師如果發(fā)現(xiàn)了其他信息中存在對事實的重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請管理當(dāng) 局修改其他信息。若被審計單位拒絕修改，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將對其他信息的關(guān)注以書面形式告知被 審計單位管理當(dāng)局，在征求律師意見后做出適當(dāng)?shù)奶幚?。理?九、審計報告準則 （一）一般原則 1注冊會計師應(yīng)當(dāng)在實施了必要的審計程序后，對會計報表實施總體性復(fù)核，并按照本準則的 要求，以經(jīng)過核實的審計證據(jù)為依據(jù)，形成審計意見，出具審計報告。 2、注冊會計師應(yīng)對其出具的審計報告的真實性、合法性負責(zé)。 3、注冊會計師對在審計過程中發(fā)現(xiàn)的需要調(diào)整的審計差異，應(yīng)提請被審計單位加以調(diào)整。如果 被審計單位不接受調(diào)整建議，注冊會計師

7、應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要調(diào)整事項的重要程度，確定是否在審計報告 中予以反映，以及如何反映。 4、 對于截止至審計報告日被審計單位仍未調(diào)整或披露的期后事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計 單位予以調(diào)整或披露。如果被審計單位不接受建議，注冊會計師應(yīng)根據(jù)類數(shù)型和重要程度，確定是 否在審計報告中反映，以及如何反映。 5、 對于截止至審計報告日被審計單位仍未披露的或有損失，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位予 以披露。如果被審計單位不接受建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度確定是否在審計報告中反映。 6、注冊會計師出具的審計報告，應(yīng)當(dāng)由注冊會計師和會計師事務(wù)所簽章并徑送委托人，無須經(jīng) 其他單位審定。注冊會計師在出具審計報告時，應(yīng)

8、同時附送已審計的會計報表。 7、注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求委托人按照審計業(yè)務(wù)約定書的要求使用審計報告。委托人或其他第三者 因使用審計報告不當(dāng)造成的后果，與注冊會計師及其所有的會計師事務(wù)所無關(guān)。 (二)審計報告的內(nèi)容與格式 審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列基本內(nèi)容： 1標題。統(tǒng)一規(guī)范為審計報告。 2、收件人。收件人是指審計業(yè)務(wù)的委托人。審計報告應(yīng)載明收件人的全稱。 3、弓I言段。審計報告的范圍段應(yīng)當(dāng)說明以下內(nèi)容： 已審計會計報表的名稱，反映的日期或期間； 會計責(zé)任與審計責(zé)任； 4、范圍段 注冊會計師按照獨立審計準則計劃和實施審計工作，以合理確信會計報表是否不存在 重大錯誤 審計工作包括在抽查的基礎(chǔ)上檢查支持會計報表

9、金額和披露的證據(jù)，評價管理當(dāng)局在 編制會計報表時采用的會計政策和作出的重大會計估計，以及評價會計報表的整體反映 5、意見段。 會計報表的編制是否符合企業(yè)會計準則和國家有關(guān)財會法規(guī) 會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審單位資產(chǎn)負債表日的財務(wù)狀況和所審期間 的經(jīng)營成果、資金變動情況； 6、審計報告應(yīng)當(dāng)由注冊會計師簽名并蓋章 7 、審計報告應(yīng)當(dāng)載明會計師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會計師事務(wù)所的公章 8 、審計報告日期是指注冊會計師完成審計工作的日期。審計報告日期不應(yīng)早于被審計單位管理 當(dāng)局簽署會計報表的日期。 注冊會計師在界定完成審計工作的日期時，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素： 應(yīng)當(dāng)實施的程序已經(jīng)完成 要

10、求被審計單位調(diào)整或披露的事項已經(jīng)提出，被審計單位已經(jīng)作出或拒絕作出調(diào)整或披露 被審計單位管理當(dāng)局已經(jīng)正式簽署會計報表 十、審計報告的類型: 無保留意見 保留意見 否定意見 無法表示意 見 出 具 /、 條 件 如果認為會計報 表同時符合下列 情形時： (1)會計報表符 合國家頒布的企 業(yè)會計準則和相 關(guān)會計制度的規(guī) 定，在所有重大方 面公允反映了被 審計單位的財務(wù) 狀況、經(jīng)營成果和 現(xiàn)金流量； 如果認為會計報表 就其整體而言是公 允的，但還存在下列 情形之一時： (1)會計政策的選 用、會計估計的作出 或會計報表的披露 不符合國家頒布的 企業(yè)會計準則和相 關(guān)會計制度的規(guī)定， 雖影響重大，但不至

11、 于出具否定意見的 如果認為會計 報表不符合國 家頒布的企業(yè) 會計準則和相 關(guān)會計制度的 規(guī)定，未能從整 體上公允反映 被審計單位的 財務(wù)狀況、經(jīng)營 成果和現(xiàn)金流 量。 如果審計范 圍受到限制 可能產(chǎn)生的 影響非常重 大和廣泛，不 能獲取充分、 適當(dāng)?shù)膶徲?證據(jù)，以至無 法對會計報 表發(fā)表意見。 （2）注冊會計師 已經(jīng)按照獨立審 計準則計劃和實 施了審計工作，在 審計過程中未受 到限制； （3）不存在應(yīng)當(dāng) 調(diào)整或披露而被 審計單位未予調(diào) 整或披露的重要 事項。 審計報告； （2）因?qū)徲嫹秶?到限制，無法獲取充 分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C 據(jù)，雖影響重大，但 不至于出具無法表 示意見的審計報告。 專 業(yè)

12、 術(shù) 語 應(yīng)當(dāng)以“我們認 為”作為意見段 的開頭，并使用 “在所有重大方 面公允反映了” 等專業(yè)術(shù)語 應(yīng)當(dāng)在意見段中使 用“除的影響 外”等專業(yè)術(shù)語。如 因?qū)徲嫹秶艿较?制，注冊會計師還應(yīng) 當(dāng)在范圍段中提及 這一情況。 應(yīng)當(dāng)在意見段 中使用“由于 上述問題造成 的重大影響”、 “由于受到前 段所述事項的 重大影響”等 專業(yè)術(shù)語。 應(yīng)當(dāng)刪除引 言段中對自 身責(zé)任的描 述以及范圍 段，并在意見 段中使用 “由于審計 范圍受到限 制可能產(chǎn)生 的影響非常 重大和廣 泛”、“我們 無法對上述 會計報表發(fā) 表意見”等 專業(yè)術(shù)語。 說 明 段 當(dāng)出具保留意見、否定意見或無法表示意見的審計 報告時，注冊會計

13、師應(yīng)當(dāng)在意見段之前增加說明段， 清楚地說明導(dǎo)致所發(fā)表意見或無法發(fā)表意見的所有 原因，并在可能情況下，指出其對會計報表的影響 程度。 強 調(diào) 事 項 段 1、當(dāng)存在可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況、且不 影響已發(fā)表的意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告的意見段之后增加 強調(diào)事項段對此予以強調(diào)。2、當(dāng)存在可能對會計報表產(chǎn)生重大影響 的不確定事項（持續(xù)經(jīng)營問題除外）、且不影響已發(fā)表的意見時，注冊 會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計報告的意見段之后增加強調(diào)事項段對此予以強 調(diào)。3、注冊會計師應(yīng)當(dāng)在強調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒 會計報表使用人關(guān)注，并不影響已發(fā)表的意見。4、除本規(guī)定的兩種 情形外，注

14、冊會計師不應(yīng)在審計報告的意見段之后增加強調(diào)事項段或 任何解釋性段落，以免會計報表使用人產(chǎn)生誤解。 正確判別審計報告類型的方法 偏離無保留意見的二種情 況 重要性程度 不重要 重要（不影響會計報表 整體的公允表達） 很重要（影響會 計報表整體的公 允表達） 1、審計氾圍受到限制 無保留意見 保留意見（范圍及意見 保留） 拒絕表示意見 2、會計報表的編制偏離公 認會計準則 無保留意見 保留意見（意見保留） 否定意見 3、審計不獨立 拒絕表示意見（不管重要性如何） 十一、期后發(fā)現(xiàn)的事實 （一）期后發(fā)現(xiàn)審計報告日存在的事實 1 、如果注冊會計師在已審計會計報表公布后意識到會計報表中的某些信息有重大錯誤

15、，就有責(zé) 任保證已審計會計報表使用者了解有關(guān)錯報的情況 2、發(fā)現(xiàn)存在重大錯誤，最適宜的補救辦法是要求被審計單位立即發(fā)布一個修正后的會計報表， 并解釋修正的原因 3、如果被審計單位拒絕在披露錯報方面進行合作，注冊會計師就須將此情況通知被審計單位董 事會。同時，還應(yīng)向?qū)Ρ粚徲媶挝挥泄茌牂?quán)的管理機構(gòu)報告。還有一個更可行的辦法，即讓那些信 任會計報表的使用者知道，會計報表不再值得信賴。如果被審計單位是一個上市公司，也可要求證 券監(jiān)管機構(gòu)和股票交易所通知股東 （二） 在會計報表公布日后發(fā)現(xiàn)的重大不一致和重大錯誤（重新編寫） 1 、注冊會計師在查閱會計報表公布日獲取的其他信息時，如注意到存在重大不一致或明

16、顯的對 事實的重大錯報，應(yīng)當(dāng)提請被審計單位修改已審計會計報表或其他信息 2、如果已審計會計報表須作修改，但被審計單位予以拒絕，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)須作修改的事 項對會計報表的影響程度，重新考慮已出具審計報告的適當(dāng)性。如果在審計報告發(fā)出后，注冊會計 師發(fā)現(xiàn)了一些審計報告日已經(jīng)存在的可能導(dǎo)致修正審計報告的事實，應(yīng)當(dāng)與被審計單位討論如何處 理。如果被審計單位同意修改原來提供的有關(guān)資料，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將前一次出具的審計報告撤銷， 在實施必要的審計程序的基礎(chǔ)上，針對修改后的資料重新出具審計報告，而不是出具補充審計報告, 以名對審計報告使用人造成誤導(dǎo)。 3、如果認定其他信息對事實的重大錯報確實存在，且被審計

17、單位同意修改，注冊會計師可以實 施檢查被審計單位所采取的措施是否適當(dāng)?shù)缺匾某绦?，以合理確信會計報表使用人知悉修改情況。 如果認定其他信息對事實的重大錯報確實存在，而被審計單位卻拒絕修改，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮以 書面形式告知被審計單位最高管理當(dāng)局，并考慮征求律師的意見。 十二、特殊目的的審計報告 弓丨言段 意見段 說明段 備注 1、特殊編 制基礎(chǔ)會 計報表的 審計報告 指明所審 會計報表 的編制基 礎(chǔ) 說明在所有 重大方面是 否按照該特 殊編制基礎(chǔ) 進行了公允 會計報表標題 或附注中應(yīng)指 明該編制基 礎(chǔ)，如未指明， 出具帶說明段 表達 審計報告 2、會計報 表組成部 分的審計 報告 指明會計 報

18、表組成 部分所依 據(jù)的編制 基礎(chǔ)或提 及對該基 礎(chǔ)加以限 定的協(xié)議 說明所審會 計報表組成 部分在所有 重大方面是 否按該基礎(chǔ) 進行了公允 表達 如果對整體報表 發(fā)表了否定或無法 表示意見，只要會計 報表組成部分不構(gòu) 成報表整體的主要 部分，則應(yīng)出具報 告；提請被審計 單位不應(yīng)在該報告 后附整體報表，以避 免會計報表用者誤 解 3、法規(guī)合 同等遵循 情況的審 計報告 指明已經(jīng) 對法規(guī)合 同所涉及 財務(wù)會計 規(guī)定的遵 循情況進 行了審計 指明是否發(fā) 現(xiàn)法規(guī)合同 等規(guī)定未得 到遵循的情 況 只有注冊會計師有 能力對法規(guī)、合同所 涉及的財務(wù)會計規(guī) 定整體遵循情況進 行審計，才能接受委 托 4、簡要會 計報表的 審計報告 已按獨 立審計準 則審計了 簡要報表 依據(jù)的會 計報表 簡要會計 報表所依 據(jù)的會計 報表審計 意見的類 型和報告 日期 指明簡要報 表在所有重 大方面是否 與其所依據(jù) 的已審會計 報表相一致。 如果對所依 據(jù)會計報表 發(fā)表了非無 保留意見，還 應(yīng)提及該意 見類型 如對簡要會 計報表所依據(jù) 的會計報表出 具了帶說明段 的審計報告