探究公司治理與管理會計(jì)創(chuàng)新

1、探究公司治理與管理會計(jì)創(chuàng)新摘要文章通過對管理會計(jì)在公司治理中的作用的探討， 試圖把公 司治理和管理會計(jì)這一存在著天然聯(lián)系的兩個領(lǐng)域結(jié)合起來進(jìn)行研 究。 通過對管理會計(jì)目標(biāo)、內(nèi)容和方法三個方面的創(chuàng)新，以達(dá) 到完善公司治理的目的。 關(guān)鍵詞公司治理；管理會計(jì)；會計(jì)創(chuàng) 新美國會計(jì)學(xué)家卡普蘭教授曾在高級管理會計(jì)中指出從 1825 年 到 1925 年這 100 年間，管理會計(jì)的發(fā)展歷程已為管理會計(jì)的未來提 供了發(fā)展模式， 即管理會計(jì)的發(fā)展應(yīng)為企業(yè)在生產(chǎn)創(chuàng)新、 市場創(chuàng)新及 組織設(shè)計(jì)創(chuàng)新等方面提供信息支持。 換句話說，管理會計(jì)信息 系統(tǒng)不僅能滿足公司管理方面的信息需求， 更以滿足公司治理方面的 信息需求作為

2、其發(fā)展方向。 一、管理會計(jì)在公司治理中的作用 在現(xiàn)代公司治理中，管理會計(jì)仍將起著十分重要的作用。 服務(wù) 于公司治理已成為管理會計(jì)創(chuàng)新的根本需要， 在完善公司治理結(jié)構(gòu)和 維持治理結(jié)構(gòu)的高效運(yùn)轉(zhuǎn)中，管理會計(jì)將扮演越來越重要的角色。 一個適應(yīng)公司治理結(jié)構(gòu)安排的管理會計(jì)創(chuàng)新體系是現(xiàn)代企業(yè)制度正 常、健康發(fā)展的催化劑。 具體來說，管理會計(jì)在公司治理中有 以下作用第一，有助于董事會有效性的增強(qiáng)和對股東責(zé)任的履行。 在公司治理實(shí)務(wù)中， 董事會成員必須在推動公司的全面成功中成為積 極地參與者和重大決策的制定者， 而這種參與在很大程度上依賴有效 的管理會計(jì)信息。 第二，有助于對其他利益相關(guān)者責(zé)任的履行。 根據(jù)企

3、業(yè)契約理論， 企業(yè)是所有利益主體締結(jié)的契約， 因此公司的目 標(biāo)不應(yīng)只是股東利益最大化，還要考慮其他利益相關(guān)者的利益。20 世紀(jì) 80 年代以來，美國已有 29 個州對公司法進(jìn)行修訂，明確指出公司經(jīng)理不僅為股東服務(wù)，而且為公司的其他利益相關(guān)者服務(wù)。 而對企業(yè)其他利益相關(guān)者利益的維護(hù)， 同樣也離不了可靠、豐富的管 理會計(jì)信息的支持。第三，有助于對董事會和監(jiān)事會的業(yè)績評價(jià)。對董事會和監(jiān)事會的業(yè)績評估主要在于對它們自身活動有效性的評估，而不是判斷公司日常業(yè)務(wù)決策的有效性， 因而這種評估 往往不是以公司的經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況作為出發(fā)點(diǎn)， 而是通過管理會 計(jì)提供的信息進(jìn)行評估。第四，為人力資本定價(jià)提供信息支

4、持。企業(yè)是一個人力資本與非人力資本的特別合約。人力資本能否正確定價(jià)是企業(yè)這一合約能否有效旅行的前提條件。只有在對人力資本恰當(dāng)定價(jià)的基礎(chǔ)上，對管理人員尤其是高層管理人員的各種 激勵機(jī)制才能有效運(yùn)作。而人力資本定價(jià)是一種典型的市場化行為，它也必須依賴充分有效的管理會計(jì)信息。第五，有助于業(yè)績目標(biāo)的確定。盡管的業(yè)績目標(biāo)取決于公司對職位角色的認(rèn)定，不同企業(yè)或同一企業(yè)在不同時(shí)期的目標(biāo)價(jià)值取向會有所不同，但無論在什么情況下，的業(yè)績目標(biāo)總會包括一系列定性和定量的業(yè)績要 素，這些業(yè)績要素往往需要用一定的會計(jì)指標(biāo)予以反映，業(yè)績實(shí)現(xiàn)情況也需要通過管理會計(jì)信息加以披露。二、公司治理與管理會計(jì)目標(biāo)構(gòu)造創(chuàng)新斯坦福大學(xué)助理

5、教授錢穎一認(rèn)為公司治理結(jié)構(gòu)包括 三個方面的內(nèi)容一是企業(yè)控制權(quán)的配置和使用；二是對董事會、經(jīng)理 人員和職工的監(jiān)控以及對他們工作績效的評價(jià)；三是激勵方案的設(shè)計(jì) 和推行。公司治理的這三個方面是對權(quán)責(zé)利的一種安排。權(quán)利是經(jīng)營者履行受托責(zé)任的前提由于代理合約的不完善,對權(quán)利如何配置和使用不可能完全在合約中全面規(guī)定因而,合約以外的剩余控制權(quán)的分配就成為權(quán)利安排的一個核心內(nèi)容。一般而言，剩余控制權(quán)是在所有者和經(jīng)營者之間進(jìn)行分配的。企業(yè)控制權(quán)的配置和行使取決于其產(chǎn)權(quán)性質(zhì)，在獨(dú)資及合伙企業(yè)中，企 業(yè)所有者擁有全部的企業(yè)控制權(quán)；在股份公司中，兩權(quán)分離，所有者 和經(jīng)營者共享公司的控制權(quán)，其分享程度同股權(quán)分散程度成反

6、比， 即 股權(quán)分散程度越高，所有者享有的控制權(quán)就越小。利益的分配是激勵的一個基本手段，利益不光是一種金錢報(bào)酬，還包括除金錢之 外的榮譽(yù)地位和成就感等，由于所有者已經(jīng)從經(jīng)營者的角色中漸漸退 位，生產(chǎn)監(jiān)督則完全由職業(yè)經(jīng)營者來擔(dān)任，為了提高經(jīng)營者的積極性， 剩余權(quán)益的分享就必然在所有者和經(jīng)營者之間進(jìn)行。責(zé)任是經(jīng)營者必須承擔(dān)的任務(wù)，是連結(jié)權(quán)利和利益的紐帶，同時(shí)也是公司治理 的核心。經(jīng)營者如何履行責(zé)任，股東如何評價(jià)經(jīng)營者履行受托責(zé)任的完成情況，管理會計(jì)的作用就凸現(xiàn)了。與公司治理相適應(yīng)的管理會計(jì)目標(biāo)構(gòu)造的內(nèi)容如下。在傳統(tǒng)的為公司管理服務(wù)的管理會計(jì)中，管理會計(jì)的目標(biāo)是既要提供有用的決策信息， 同時(shí)又 要反映

7、受托責(zé)任的完成情況。按照的觀點(diǎn)，會計(jì)信息系統(tǒng)最終服務(wù)于兩個目標(biāo)一是為企業(yè)內(nèi)部管理者提供管理決策信息；二是幫助企業(yè)內(nèi)外監(jiān)控者對企業(yè)管理者進(jìn)行的監(jiān)督、激勵和評價(jià)。我們認(rèn)為，管理會計(jì)的最終目標(biāo)是提高企業(yè)的競爭能力和盈利能力。與公司治理相適應(yīng)，管理會計(jì)的目標(biāo)是為實(shí)現(xiàn)公司治理和公司管理的 多重目的提供非強(qiáng)制性的相關(guān)信息。具體來說第一，向公司利益相關(guān)者提供非強(qiáng)制性相關(guān)信息。在這個領(lǐng)域內(nèi)，有三個方面特別值得關(guān)注一是未來預(yù)測信息。相對于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告反映企業(yè)過去的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量等狀況，未來預(yù)測信息對利 益相關(guān)者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的相關(guān)性更大。至于預(yù)測信息披露的范圍、程度和方式，在信息的供求雙方自會達(dá)到均

8、衡點(diǎn)。二是非財(cái)務(wù)信息。非財(cái)務(wù)信息有助于對企業(yè)深層次的了解和評價(jià)，同時(shí)也有助于預(yù)測企業(yè)的未來。對信息使用者而言，非財(cái)務(wù)信息在某種程度上比財(cái)務(wù)信息具有更大的價(jià)值。三是社會責(zé)任信息。包括對債權(quán)人、職工、消費(fèi)者、供應(yīng)商、政府、社區(qū)和公眾等方方面 面責(zé)任的履行情況，都需要適當(dāng)披露。第二，輔助和審核管理決策。盡管這是管理會計(jì)的傳統(tǒng)職能，但要從體現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的需要和在長期經(jīng)營中最佳使用經(jīng)濟(jì)資源的要求重新認(rèn)識。第三，服務(wù)于內(nèi)部控制、快捷準(zhǔn)確的信息傳遞和反饋機(jī)制。這里所言的內(nèi)部控制包括兩個層次，一是適應(yīng)公司治理的需要，對執(zhí)行 董事和的控制；二是作為公司管理的重要形式，對公司日常運(yùn)作的控 制。 第四，建立激勵與

9、補(bǔ)償系統(tǒng)，為業(yè)績考評和確定報(bào)酬方案 提供依據(jù)。包括對董事會、監(jiān)事會、總經(jīng)理、各責(zé)任中心及其各類員工不同層次的評價(jià)和激勵。第五，為企業(yè)經(jīng)營創(chuàng)新和組織制度創(chuàng)新提供信息支持。當(dāng)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)已客觀地表現(xiàn)為實(shí)體經(jīng)濟(jì)、貨幣經(jīng)濟(jì)和數(shù)字經(jīng)濟(jì)的三重世界時(shí)， 現(xiàn)代企業(yè)中的管理信息網(wǎng)絡(luò) 很大程度上就是以數(shù)字形式表現(xiàn)出來的會計(jì)系統(tǒng)。會計(jì)已成為 公司治理結(jié)構(gòu)中不可或缺的組成部分，公司內(nèi)外部的利益相關(guān)者只有根據(jù)會計(jì)信息了解并監(jiān)督企業(yè)管理活動，進(jìn)而作出相關(guān)決策。管理會計(jì)應(yīng)該為企業(yè)的經(jīng)營創(chuàng)新提供一些信息資料，以供其參考進(jìn)行創(chuàng) 新方面的經(jīng)營決策。另外，現(xiàn)代管理會計(jì)還應(yīng)該為企業(yè)組織制度提供一定程度上的信息支持。三、公司治理與管理會計(jì)

10、內(nèi)容創(chuàng)新傳統(tǒng)的管理會計(jì)主要是對公司管理過程中的經(jīng)營決策、 投資決策、 全面預(yù)算、成本控制、責(zé)任控制等內(nèi)容施以影響，未涉及到公司治理 問題。 與公司治理相適應(yīng)，傳統(tǒng)的管理會計(jì)將被賦予新的內(nèi)容。 公司治理的主要內(nèi)容便是企業(yè)控制權(quán)的配置和行使， 對董事會、經(jīng)理 層和職工的監(jiān)控和業(yè)績評價(jià)以及激勵方案的設(shè)計(jì)與推行。為此管理會計(jì)的內(nèi)容應(yīng)該作相應(yīng)的增加， 包括第一，為股東控制權(quán)的配置 和行使提供決策信息。股東通過股東大會行使其控制權(quán)，股東大會是公司治理的最高權(quán)利機(jī)構(gòu)，對公司的重大事項(xiàng)作出決定。所以股東必須對公司的經(jīng)營和財(cái)務(wù)狀況有足夠的了解，才能對公司經(jīng)營方針、投資計(jì)劃、預(yù)決算方案發(fā)表意見；對董事會的選舉，則

11、必須 建立在對現(xiàn)在董事過去履行職責(zé)情況及經(jīng)營業(yè)績客觀評價(jià)的基礎(chǔ)上。 因此在管理會計(jì)系統(tǒng)中，應(yīng)該增加為股東提供投資決策方案的評價(jià)、 全面預(yù)算的編制以及對董事會的責(zé)任反映和業(yè)績考核評價(jià)等內(nèi)容。第二，為董事會控制權(quán)的配置和行使提供決策信息。董事會在公司治理結(jié)構(gòu)中居于核心地位。董事會接受股東大會的委托對公司行使控制權(quán)和決策權(quán)，包括選聘和激勵主要經(jīng)理人員；向全體股 東負(fù)責(zé)并報(bào)告公司的經(jīng)營狀況；進(jìn)行公司戰(zhàn)略決策包括公司發(fā)展方向 和發(fā)展戰(zhàn)略以及戰(zhàn)略的評價(jià)與分析；制定政策和制度包括財(cái)務(wù)預(yù)算和規(guī)章制度、高層經(jīng)理的報(bào)酬政策與方案；履行監(jiān)督職責(zé)，評價(jià)經(jīng)理層業(yè)績和公司業(yè)績，監(jiān)督預(yù)算控制體系的運(yùn)作等。為此董事會必須對公

12、司進(jìn)行一系列的制度安排，包括高層經(jīng)理人員的任免、資本預(yù) 算體系、業(yè)績考核體系、會計(jì)核算體系、高層管理人員報(bào)酬體系、財(cái) 務(wù)報(bào)告制度、內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)等安排。其中資本預(yù)算體系、業(yè)績考核體系、責(zé)任會計(jì)核算體系、高層管理人員報(bào)酬體系等都是管 理會計(jì)的內(nèi)容。第三，為經(jīng)理層控制權(quán)的配置和行使提供決策信息。在公司治理結(jié)構(gòu)的末端是公司的執(zhí)行機(jī)構(gòu)經(jīng)理層，其職責(zé)是接受董事會的委托、執(zhí)行董事會作出的決策并負(fù)責(zé)公司的日 常管理。這一部分內(nèi)容是管理會計(jì)在公司管理中的運(yùn)用，也是公司治理與公司管理的交叉部分。四、公司治理與管理會計(jì)方法的創(chuàng)新與公司治理相適應(yīng)的管理會計(jì)方法創(chuàng)新主要體現(xiàn)在責(zé)任會 計(jì)系統(tǒng)的創(chuàng)新上。責(zé)任會計(jì)是反映

13、和控制權(quán)、責(zé)、利、效相統(tǒng)一的內(nèi)部單位責(zé)任中心責(zé)任履行情況的經(jīng)典方法， 而公司治理本身就是一種權(quán)責(zé)利相統(tǒng)一的制度安排，因此二者之間有著天然的聯(lián) 系。傳統(tǒng)的責(zé)任會計(jì)是為公司管理服務(wù)的，具有以分權(quán)管理為前提、以責(zé)任中心為主體、利用會計(jì)信息反映經(jīng)濟(jì)責(zé)任、以建立激勵 機(jī)制為直接目的的特點(diǎn)，其基本內(nèi)容主要是對企業(yè)內(nèi)部的各責(zé)任單位 所負(fù)的責(zé)任進(jìn)行控制、考核和評價(jià)，包括設(shè)立責(zé)任中心、編制責(zé)任預(yù) 算、建立追蹤系統(tǒng)、進(jìn)行反饋控制等。在公司治理中，股東將資本的控制權(quán)、決策權(quán)交給了董事會、董事會又將經(jīng)營管理權(quán)交給了 經(jīng)理層，經(jīng)理層又將部分經(jīng)營管理權(quán)交給了分公司或事業(yè)部，這種層層委托代理關(guān)系既意味著權(quán)利的分割，又意味著

14、經(jīng)管責(zé)任的分解。 為了正確評價(jià)各層次經(jīng)營責(zé)任的履行情況，就必須對各層次的經(jīng)營業(yè) 績進(jìn)行公正、準(zhǔn)確的計(jì)量。第一，責(zé)任中心的擴(kuò)展。責(zé)任中心的最高層次將不再是各分公司或事業(yè)部， 而是繼續(xù)往上擴(kuò)展到經(jīng) 理層、董事會、股東。責(zé)任中心是一個權(quán)、責(zé)、利、效相結(jié)合的內(nèi)部單位。傳統(tǒng)的責(zé)任中心分為成本中心或費(fèi)用中心、利潤中心和投資中心，其分類的標(biāo)準(zhǔn)是以各類責(zé)任中心可以控制的權(quán)限為 準(zhǔn)。在公司治理中，股東、董事會、經(jīng)理層是內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)的核心、股東、董事會、經(jīng)理層的可控權(quán)利是不同的，不能簡單地 按照成本中心、利潤中心和投資中心等類型進(jìn)行分類。股東作為企業(yè)的所有者，把企業(yè)委托給董事會，并不直接參與公司決策和控 制。

15、將股東作為一個責(zé)任層次，主要是為了約束控股股東的行為。董事會是公司內(nèi)部的最高權(quán)利機(jī)關(guān)，是一種決策中心；經(jīng)理層是執(zhí)行具體的經(jīng)營管理的機(jī)構(gòu)， 是一種經(jīng)營中心，對他們的考核 指標(biāo)也需要根據(jù)可控性原則進(jìn)行設(shè)計(jì)。第二，責(zé)任預(yù)算的擴(kuò)展和報(bào)酬計(jì)劃的制定。責(zé)任預(yù)算是責(zé)任考核所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)，報(bào)酬計(jì)劃是根據(jù)考核結(jié)果進(jìn)行獎懲的依據(jù)。責(zé)任考核是責(zé)任會計(jì)的靈魂，要搞好責(zé)任考核，必須預(yù)先明確考核標(biāo)準(zhǔn)和獎懲標(biāo)準(zhǔn)，因此責(zé) 任預(yù)算和計(jì)劃的重要性可見一般。傳統(tǒng)的責(zé)任會計(jì)預(yù)算是根據(jù)企業(yè)全面預(yù)算進(jìn)行分解編制的。與公司治理相適應(yīng)的責(zé)任預(yù)算應(yīng)如何制定？為此首先要明確公司治理的總目標(biāo)是什么。股東 至上治理模式是以股東財(cái)富最大化為追求目標(biāo)，

16、只為股東的利益服務(wù), 共同利益治理模式是以企業(yè)價(jià)值最大化為追求目標(biāo)， 是為全體利益相 關(guān)者的利益服務(wù)。 在不同的治理模式下，公司治理的總目標(biāo)不 同，因而責(zé)任預(yù)算的總目標(biāo)也不相同， 為此計(jì)量的具體指標(biāo)也應(yīng)有所 差異。 報(bào)酬計(jì)劃應(yīng)與責(zé)任預(yù)算同時(shí)制定，若等考核結(jié)果出來再 制定報(bào)酬計(jì)劃則無法產(chǎn)生激勵約束作用， 卻極易逃避經(jīng)管責(zé)任， 是一 種對即得利益的分配行為。 除上述內(nèi)容之外，責(zé)任會計(jì)還需要 在賬務(wù)系統(tǒng)的建立、 責(zé)任指標(biāo)的設(shè)計(jì)、 業(yè)績評價(jià)體系的完善以及與建 立在分散經(jīng)營組織基礎(chǔ)上的與公司管理相適應(yīng)的責(zé)任會計(jì)系統(tǒng)的銜 接等方面進(jìn)行創(chuàng)新， 以適應(yīng)公司治理和公司管理的多重需要。 總 之，公司治理與管理會計(jì)之間存在一定的聯(lián)動關(guān)系。 公司內(nèi)部 治理強(qiáng)化、 外部治理合理化產(chǎn)生了對管理