怎樣處理留抵稅額的會計

1、怎樣處理留抵稅額的會計對于試點(diǎn)范圍的兼營貨物銷售 （ 或應(yīng)稅勞務(wù) ）和應(yīng)稅服務(wù)的原增 值稅一般納稅人來說，試點(diǎn)之前貨物和勞務(wù)的掛賬留抵進(jìn)項稅 額（ 以下簡稱留抵稅額 ）如何在試點(diǎn)之后抵扣和核算，是一個比 較復(fù)雜的業(yè)務(wù)問題。留抵稅額的產(chǎn)生及其抵扣原增值稅一般納稅人兼有應(yīng)稅服務(wù)的，如果把試點(diǎn)之日前貨物 和勞務(wù)的留抵進(jìn)項稅額在試點(diǎn)之日后抵扣，就會出現(xiàn)本應(yīng)抵扣 貨物和勞務(wù)銷項稅額的進(jìn)項稅抵扣了“營改增”應(yīng)稅服務(wù)銷項 稅額，造成中央財政收入“吃掉”地方財政收入的情況。所以， 2011 年的財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運(yùn) 輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知 （ 財稅 2011110

2、 號）和財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在全國開展 交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策 的通知 （財稅 201337號）均規(guī)定，原增值稅一般納稅人 兼有應(yīng)稅服務(wù)的，截止到本地區(qū)試點(diǎn)實施之日前的增值稅期末 留抵稅額，不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項稅額中抵扣。國家稅務(wù)總局關(guān)于北京等 8 省市營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)增值 稅納稅申報有關(guān)事項的公告 （國家稅務(wù)總局公告 2012 年第 43 號）中設(shè)計的增值稅納稅申報表附列資料（表二 ）（本期進(jìn)項稅額明細(xì) ） 中并未將購進(jìn)貨物、接受勞務(wù)的進(jìn)項稅額與接 受應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項稅額分別填列，也就是說，對于試點(diǎn)兼有 “營改增”應(yīng)稅服務(wù)的原增值稅一般納稅人，無法通過增

3、值 稅納稅申報表 （ 適用于增值稅一般納稅人，以下簡稱申報表）準(zhǔn)確劃分銷售貨物、勞務(wù)的應(yīng)納稅額和“營改增”應(yīng)稅服務(wù)的 應(yīng)納稅額。為此，財政部、中國人民銀行、國家稅務(wù)總局關(guān) 于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)預(yù)算管理問題的通知 （ 財預(yù) 2012367 號）第五條規(guī)定，納稅人兼有適用一般計稅方法 計稅的應(yīng)稅服務(wù)和銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的，按照銷項稅額的 比例劃分應(yīng)納稅額，分別作為改征增值稅和現(xiàn)行增值稅收入入 庫。按照該規(guī)定，兼有“營改增”應(yīng)稅服務(wù)并在試點(diǎn)日 （2013 年 7 月 31 日） 前有貨物和勞務(wù)留抵稅額的一般納稅人，就要在 2013 年 8 月的申報期，計算本期允許抵扣的貨物和勞務(wù)的留 抵稅額

4、。其計算方法和步驟是：首先，根據(jù)申報表附列資料 （一） ，計算出本期貨物和勞務(wù)的銷項稅額占本期貨物和勞務(wù)銷 項稅額與應(yīng)稅服務(wù)銷項稅額之和的比例 ;其次，用 8 月發(fā)生的 全部銷項稅額減去 8 月取得并認(rèn)證相符的全部進(jìn)項稅額，計算 出 8 月包含銷售貨物、勞務(wù)和提供應(yīng)稅服務(wù)在內(nèi)總的應(yīng)納稅額;再次，將 8 月總的應(yīng)納稅額乘以 8 月貨物和勞務(wù)銷項稅額占總 的銷項稅額的比例，計算出 8 月貨物和勞務(wù)的應(yīng)納稅額 ; 最后， 比較 8月“貨物和勞務(wù)的應(yīng)納稅額”與 7月 31日企業(yè)賬面上 進(jìn)項稅額的留抵額，其中的較小者就是 8 月允許抵扣的留抵稅 額。倘若本期所有銷售業(yè)務(wù)產(chǎn)生的銷項稅額小于進(jìn)項稅額，沒 有

5、增值稅應(yīng)納稅額，則本期不能抵扣貨物和勞務(wù)的掛賬留抵稅 額，掛賬留抵稅額要結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅期間抵扣。案例現(xiàn)以從 8月 1日起實施“營改增”的山東某企業(yè)案例說明如下。 山東煙臺某模具制造企業(yè)為增值稅一般納稅人，經(jīng)營業(yè)務(wù)以銷 售自產(chǎn)貨物為主。另外，自有的 5 臺汽車對外提供貨物運(yùn)輸服 務(wù)。從 2013 年 8 月 1 日起，該企業(yè)試點(diǎn)“營改增”，其貨物 運(yùn)輸服務(wù)收入自試點(diǎn)之日起改征增值稅。假定相關(guān)業(yè)務(wù)如下：1.該模具制造企業(yè) 2013 年 7月 31 日，“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增 值稅”賬簿借方“進(jìn)項稅額”專欄有留抵稅額 5.69 萬元 ;2.2013 年 8 月，銷售模具取得產(chǎn)品收入 28 萬元，銷項稅額 4

6、.76 萬元，運(yùn)輸車輛取得貨運(yùn)業(yè)務(wù)收入 （含稅 ）8.88 萬元，銷 項稅額 0.88 萬元 ;3.2013 年 8 月，購進(jìn)貨物取得增值稅專用發(fā)票記載的進(jìn)項稅 額 1.28 萬元，貨運(yùn)汽車取得購進(jìn)汽油的增值稅專用發(fā)票記載 的進(jìn)項稅額 0.16 萬元。根據(jù)以上資料，計算該企業(yè) 8 月允許抵扣的留抵稅額及應(yīng)納稅 額：1.8 月銷售貨物的銷項稅額占銷售貨物和交通運(yùn)輸銷項稅額之 和的比例為： 4.76 （4.76+0.88）=84.4%.2.8 月全部業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅額為： （4.76+0.88）- （1.28+0.16）=4.2（ 萬元 ） 。3.8 月貨物和勞務(wù)的應(yīng)納稅額為： 4.2 84.4%=3

7、.54（ 萬 元 ） .3.545.69 ，所以， 8 月允許抵扣的留抵稅額是 3.54 萬元。 本期扣除允許抵扣的留抵稅額后， 8 月增值稅應(yīng)納稅額為： 4.2-3.54=0.66（ 萬元） 。留抵稅額的會計處理 由于留抵稅額是“營改增”試點(diǎn)企業(yè)新老稅制交替階段的特殊 業(yè)務(wù)，財政部關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會計處理 規(guī)定的通知 （財會 201213號）特別規(guī)定了對其的會計處 理，明確試點(diǎn)地區(qū)兼有應(yīng)稅服務(wù)的原增值稅一般納稅人，截至 開始試點(diǎn)當(dāng)月月初的增值稅留抵稅額，按照“營改增”有關(guān)規(guī) 定，不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項稅額中抵扣的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)” 科目下增設(shè)“增值稅留抵稅額”明細(xì)科目。在開始試

8、點(diǎn)當(dāng)月月初，企業(yè)應(yīng)按不得從應(yīng)稅服務(wù)的銷項稅額中 抵扣的增值稅留抵稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)增值稅留抵稅額” 科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅 （ 進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出 ） ”科目。 待以后期間允許抵扣時，按允許抵扣的金額，借記“應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅 （ 進(jìn)項稅額 ） ”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)增值 稅留抵稅額”科目。期末，“應(yīng)交稅費(fèi)增值稅留抵稅額”科目余額應(yīng)根據(jù)其流 動性在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動資產(chǎn)”項目列示。 以上案例中的該模具制造企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理 （ 單位：萬元 ） ： 1.7 月 31 日：借：應(yīng)交稅費(fèi)增值稅留抵稅額 5.69 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅 （ 進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出 ） 5.692. 編制 2013 年 8 月資產(chǎn)負(fù)債表時，將“應(yīng)交稅費(fèi)增值稅 留抵稅額”科目期末余額 5.69 萬元，填入“其他流動資產(chǎn)” 項目。3.2013 年 9 月申報 8 月增值稅時，