企業(yè)重組業(yè)務(wù)的稅收處理

1、企業(yè)重組業(yè)務(wù)的所得稅處理企業(yè)重組業(yè)務(wù)的所得稅處理IPO過程因重組并購涉及的主要稅務(wù)問題過程因重組并購涉及的主要稅務(wù)問題 營業(yè)稅營業(yè)稅問題問題 增值稅問題增值稅問題 土地增值稅問題土地增值稅問題 契稅問題契稅問題 印花稅問題印花稅問題 個人所得稅問題個人所得稅問題 企業(yè)所得稅問題企業(yè)所得稅問題 【以財稅【以財稅 2009 59 2009 59號文為主線分析相關(guān)的稅務(wù)問題】號文為主線分析相關(guān)的稅務(wù)問題】關(guān)于企業(yè)重組關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的企業(yè)所得稅處理若干問題的通知通知（財稅財稅200959號號）企業(yè)所得稅企業(yè)所得稅股權(quán)支付，股權(quán)支付，是指重組中購買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價中

2、，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式。特殊性稅務(wù)處理的適用條件特殊性稅務(wù)處理的適用條件 1、具有合理的商業(yè)目的。 2、被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定（75%) 3、交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定（85%） 4、 企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動 5、取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)關(guān)于企業(yè)重組關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的企業(yè)所得稅處理若干問題的通知通知（財稅財稅200959號號）企業(yè)所得稅企業(yè)所得稅特殊稅務(wù)處理的規(guī)定：特殊稅務(wù)處理的規(guī)定：1、債務(wù)重組債務(wù)重組： 確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占

3、該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以分5年計入 債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。2、股權(quán)收購、股權(quán)收購 收購、被收購企業(yè)的計稅基礎(chǔ)及相關(guān)所得稅事項保持不變。股東取得的計稅基礎(chǔ)均以被收購企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。3、資產(chǎn)、資產(chǎn)收購收購 轉(zhuǎn)讓、受讓企業(yè)取得的股權(quán)、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)均以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定。關(guān)于企業(yè)重組關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的企業(yè)所得稅處理若干問題的通知通知（財稅財稅200959號號）企業(yè)所得稅企業(yè)所得稅特殊稅務(wù)處理的規(guī)定：特殊稅務(wù)處理的規(guī)定：4、企業(yè)合并（股份支付不低于、企業(yè)合并（股份支付不低于85%或同一控制下企業(yè)

4、合并且不需支付對價）：或同一控制下企業(yè)合并且不需支付對價）： 合并企業(yè)接受的資產(chǎn)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定，相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼。 可彌補(bǔ)虧損由合并企業(yè)彌補(bǔ)，彌補(bǔ)限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值合并業(yè)務(wù)當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。5、企業(yè)、企業(yè)分立（所有原有股東按原有持股比例持有分立企業(yè)的股權(quán)，分立被分立（所有原有股東按原有持股比例持有分立企業(yè)的股權(quán)，分立被分立企業(yè)均不改變經(jīng)營活動，股份支付大于分立企業(yè)均不改變經(jīng)營活動，股份支付大于85%）：）： 分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。 已分立出去資產(chǎn)的所得稅事項由分立企

5、業(yè)承繼。 可彌補(bǔ)虧損按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配 新股（分立企業(yè)的股權(quán)）計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄舊股（被分立企業(yè)的股權(quán)）的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄舊股的，兩種方法：新股的計稅基礎(chǔ)為0，或調(diào)減舊股的計稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上關(guān)于企業(yè)重組關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的企業(yè)所得稅處理若干問題的通知通知（財稅財稅200959號號）企業(yè)所得稅企業(yè)所得稅非非股權(quán)支付股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失損失。重組發(fā)生前后連續(xù)重組發(fā)生前后連續(xù)12個月內(nèi)分步對其資產(chǎn)、股權(quán)進(jìn)行個月內(nèi)分步對其資產(chǎn)、股權(quán)進(jìn)行交易交易，可作為一，可作為一項重組交易處理。

6、項重組交易處理。企業(yè)發(fā)生企業(yè)發(fā)生符合規(guī)定符合規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的，當(dāng)事的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的，當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報時，向主管稅務(wù)機(jī)各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報時，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定一、營業(yè)稅一、營業(yè)稅 關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告（國家稅務(wù)總局公告國家稅務(wù)總局公告2011年第年第51號號） 通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他

7、單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅。二、增值稅二、增值稅納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告公告（國家稅務(wù)總局公告國家稅務(wù)總局公告2011年第年第13號號） 納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定一、營業(yè)稅一、營業(yè)稅 關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告（國家稅務(wù)總局公告國家稅

8、務(wù)總局公告2011年第年第51號號） 通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅。二、增值稅二、增值稅納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告公告（國家稅務(wù)總局公告國家稅務(wù)總局公告2011年第年第13號號） 納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅涉及的部分重要稅收規(guī)定涉

9、及的部分重要稅收規(guī)定三、土地增值稅三、土地增值稅國家稅務(wù)國家稅務(wù)總局關(guān)于總局關(guān)于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的的批復(fù)批復(fù)（國國稅函稅函2000687號號） 單純的股權(quán)轉(zhuǎn)讓是不征收土地增值稅的。而對于特殊的以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)為盈利目的股權(quán)轉(zhuǎn)讓是征收土地增值稅的。財政部國家稅務(wù)總局財政部國家稅務(wù)總局關(guān)關(guān)于于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知通知（財稅財稅199548號號） 在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。 對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入

10、股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定四四、契稅、契稅自然人與其個人獨資企業(yè)或一人有限責(zé)任公司之間土地房屋權(quán)屬劃轉(zhuǎn)自然人與其個人獨資企業(yè)或一人有限責(zé)任公司之間土地房屋權(quán)屬劃轉(zhuǎn)有關(guān)契稅問題的有關(guān)契稅問題的通知通知（財稅財稅2008142號號） 自然人與其個人獨資企業(yè)、一人有限責(zé)任公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)屬于同一投資主體內(nèi)部土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。企業(yè)、事業(yè)單位改制重組等涉及的契稅政策通知企業(yè)、事業(yè)單位改制重組等涉及的契稅政策通知（財

11、稅財稅20124號號） 非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司（含國有獨資公司）或股份有限公司，或者有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。 國有控股企業(yè)或公司以部分資產(chǎn)與他人組建新公司，在新設(shè)公司中所占股份超過50%的，對新設(shè)公司承受該國有獨資企業(yè)（公司）的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。 企業(yè)合并中，原投資主體存續(xù)的，對其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定四四、契稅、契稅企業(yè)、事業(yè)單位改制重組等涉及的契稅政策通知企業(yè)、事業(yè)單位改制重組等涉及的契稅政策通知（財稅財稅20124號號） 原企業(yè)分設(shè)

12、為兩個或兩個以上投資主體相同的企業(yè)，對派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅。 國有、集體企業(yè)整體出售，被出售企業(yè)法人予以注銷，并且買受人按照中華人民共和國勞動法等國家有關(guān)法律法規(guī)政策妥善安置原企業(yè)全部職工，與原企業(yè)全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動用工合同的，對其承受所購企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；與原企業(yè)超過30%的職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動用工合同的，減半征收契稅。 企業(yè)依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定實施注銷、破產(chǎn)后，債權(quán)人（包括注銷、破產(chǎn)企業(yè)職工）承受注銷、破產(chǎn)企業(yè)土地、房屋權(quán)屬以抵償債務(wù)的，免征契稅。 經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)實施債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的企業(yè)，對債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后新設(shè)立的公司承受

13、原企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。 資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)（行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權(quán)屬；同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)）免征契稅。涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定四四、契稅、契稅企業(yè)、事業(yè)單位改制重組等涉及的契稅政策通知企業(yè)、事業(yè)單位改制重組等涉及的契稅政策通知（財稅財稅20124號號） 事業(yè)單位按照國家有關(guān)規(guī)定改制為企業(yè)的過程中，投資主體沒有發(fā)生變化的，對改制后的企業(yè)承受原事業(yè)單位土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。投資主體發(fā)生變化的，改制后的企業(yè)按照中華人民共和國勞動法等有關(guān)法律法規(guī)妥善安置原事業(yè)單位全部職工，與原事業(yè)單位全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年勞動用工合同的，對其承受

14、原事業(yè)單位的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；與原事業(yè)單位超過30%的職工簽訂服務(wù)年限不少于三年勞動用工合同的，減半征收契稅。 以出讓方式或國家作價出資（入股）方式承受原改制重組企業(yè)、事業(yè)單位劃撥用地的，不屬上述規(guī)定的免稅范圍，對承受方應(yīng)按規(guī)定征收契稅。涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定五、五、印花稅印花稅財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知通知(財稅財稅2003183號號) 實行公司制改造的企業(yè)在改制過程中成立的新企業(yè)（重新辦理法人登記的），其新啟用的資金賬簿記載的資金或因企業(yè)建立資本紐帶關(guān)系而增加的資金，凡原已貼

15、花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花. 以合并或分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。 企業(yè)債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)新增加的資金按規(guī)定貼花. 企業(yè)改制中經(jīng)評估增加的資金按規(guī)定貼花。 企業(yè)其他會計科目記載的資金轉(zhuǎn)為實收資本或資本公積的資金按規(guī)定貼花。 企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花。 企業(yè)改制前簽訂便尚未履行完的各類應(yīng)稅合同，改制后需要變更執(zhí)行主體的，對僅改變執(zhí)行主體、其余款未作變動且改制前已貼花的，不再貼花涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定五五、個人所得稅、個人所得稅關(guān)于企業(yè)改組改制過

16、程中個人取得的量化資產(chǎn)征收個人所得稅問題的關(guān)于企業(yè)改組改制過程中個人取得的量化資產(chǎn)征收個人所得稅問題的通知通知（國國稅發(fā)稅發(fā)200060號號） 集體所有制集體所有制企業(yè)在改制為股份合作制企業(yè)時企業(yè)在改制為股份合作制企業(yè)時 職工個人以股份形式取得的僅作為分紅依據(jù)，不擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，不征收個人所得稅。 取得的擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，暫緩征收個人所得稅；待個人將股份轉(zhuǎn)讓時，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目計征個人所得稅。 取得的企業(yè)量化資產(chǎn)參與企業(yè)分配而獲得的股息、紅利，應(yīng)按“利息、股息、紅利”項目征收個人所得稅。關(guān)于加強(qiáng)關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的通知

17、通知（國國稅函稅函2009285號號） 股權(quán)交易各方(個人）在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前，應(yīng)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅（扣繳）申報，持完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)。 個人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅以發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定五五、個人所得稅、個人所得稅關(guān)于加強(qiáng)關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的通知通知（國國稅函稅函2009285號號） 對申報的計稅依據(jù)明顯偏低（如平價和低價轉(zhuǎn)讓等）且無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個

18、人股東享有的股權(quán)比例所對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。關(guān)于關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的公告公告（國家國家稅務(wù)總局公稅務(wù)總局公告告2010年第年第27號號） 符合下列情形之一且無正當(dāng)理由的，可視為計稅依據(jù)明顯偏低： 低于初始投資成本。 低于對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的。 低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格的。 低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格的 但除以下情形： 連續(xù)三年以上（含三年）虧損 國家政策調(diào)整的原因。 股權(quán)轉(zhuǎn)讓給直系親屬或撫養(yǎng)贍養(yǎng)人涉及的部分重要稅收規(guī)定涉及的部分重要稅收規(guī)定五五、個人所得稅、個人所得稅關(guān)于關(guān)于股權(quán)

19、轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的公告公告（國家國家稅務(wù)總局公稅務(wù)總局公告告2010年第年第27號號） 轉(zhuǎn)讓價格核定方法： 對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額（有條件的凈資產(chǎn)評估） 相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格。 相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格。國家稅務(wù)總局關(guān)于個人終止投資經(jīng)營收回款項征收個人所得稅問題的公國家稅務(wù)總局關(guān)于個人終止投資經(jīng)營收回款項征收個人所得稅問題的公告告（國家稅務(wù)總局（國家稅務(wù)總局2011年第年第41號公告號公告） 應(yīng)納稅所得額=個人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入、違約金、補(bǔ)償金、賠償金及以其他名目收回款項合計數(shù)-原實際出資額（投入額）及相關(guān)稅費。關(guān)于個人以股權(quán)參與上市公司定向增發(fā)征收個人所得稅問題的關(guān)于個人以股權(quán)參與上市公司定向增發(fā)征收個人所得稅問題的批復(fù)批