審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的建立

1、審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的建立審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的建立 摘要 關(guān)于審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的研究問(wèn)題眾說(shuō)紛紜, 一直未形成一種公認(rèn)的觀點(diǎn), 根據(jù)此前若干研究成果分析發(fā)現(xiàn),審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的要素選擇與要素之間的邏輯關(guān)系有許多不恰當(dāng)之處。筆者認(rèn)為, 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)應(yīng)該是審計(jì)環(huán)境型。據(jù)此, 筆者在分析學(xué)術(shù)界關(guān)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)關(guān)系的觀點(diǎn)的基礎(chǔ)上, 綜述審計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論, 并在審計(jì)理論結(jié)構(gòu)已有研究成果的基礎(chǔ)上, 嘗試建立起具有科學(xué)性、全面性、完整性的以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。 關(guān)鍵詞 審計(jì)環(huán)境; 邏輯起點(diǎn); 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)審計(jì)論文審計(jì)理論來(lái)源于審計(jì)實(shí)踐, 同時(shí)審計(jì)理論又指導(dǎo)和預(yù)測(cè)審計(jì)實(shí)踐, 審計(jì)實(shí)踐將隨著審計(jì)

2、理論的不斷提高而日臻完善。然而, 從世界范圍看, 相對(duì)于審計(jì)實(shí)踐之發(fā)展速度而言, 審計(jì)理論, 特別是基礎(chǔ)性和規(guī)范性審計(jì)理論的發(fā)展是比較緩慢的。從20 世紀(jì)50 年代前的審計(jì)無(wú)理論觀;到其后4 部審計(jì)理論著作的問(wèn)世, 都未形成公認(rèn)的審計(jì)理論。當(dāng)然, 其中的主要原因是審計(jì)理論研究缺乏系統(tǒng)性、規(guī)范性與前瞻性。蔡春博士于1994 年出版的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究, 彌補(bǔ)了審計(jì)理論研究的一大空白, 對(duì)推動(dòng)我國(guó)審計(jì)理論研究的重點(diǎn)和方向的轉(zhuǎn)移和審計(jì)實(shí)踐具有重要作用。此后的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的研究比較活躍, 然而, 關(guān)于審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的研究眾說(shuō)紛紜, 有審計(jì)環(huán)境型、審計(jì)假設(shè)型、審計(jì)目標(biāo)型、審計(jì)本質(zhì)型和其他導(dǎo)向型等觀點(diǎn), 一直

3、未形成一種公認(rèn)的觀點(diǎn), 而且, 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的要素選擇與要素之間的邏輯關(guān)系有許多不恰當(dāng)之處。筆者認(rèn)為, 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)應(yīng)該是審計(jì)環(huán)境型。筆者在分析學(xué)術(shù)界關(guān)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)關(guān)系的觀點(diǎn)的基礎(chǔ)上, 綜述審計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論,并在審計(jì)理論結(jié)構(gòu)已有研究成果的基礎(chǔ)上, 嘗試建立起具有科學(xué)性、全面性、完整性的以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。一、學(xué)術(shù)界關(guān)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)關(guān)系的探討學(xué)術(shù)界關(guān)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論關(guān)系的探討很早已經(jīng)開(kāi)始, 主要有兩種觀點(diǎn)。( 一) 審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的相互作用關(guān)系目前, 學(xué)術(shù)界關(guān)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)關(guān)系的一種觀點(diǎn)認(rèn)為, 審計(jì)環(huán)境不僅影響審計(jì)理論結(jié)構(gòu), 而且審計(jì)環(huán)境與審

4、計(jì)理論結(jié)構(gòu)存在相互作用關(guān)系。早期的審計(jì)理論研究已經(jīng)涉及審計(jì)環(huán)境問(wèn)題, 如加拿大著名審計(jì)學(xué)家安德森(R.J.Anderson) 教授在關(guān)于審計(jì)理論的論述中, 雖然認(rèn)為審計(jì)目標(biāo)是審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn), 但是也強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的需要以及建立公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)職業(yè)界如何覺(jué)察出那些需要;( 即審計(jì)環(huán)境) 對(duì)審計(jì)目標(biāo)的影響。胡春元認(rèn)為:審計(jì)本質(zhì)是指審計(jì)在一定社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下執(zhí)行其職能、實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)而對(duì)社會(huì)產(chǎn)生的影響, 是審計(jì)的社會(huì)職能。它適應(yīng)審計(jì)環(huán)境的需要, 并且必須隨著環(huán)境的變革而變革。;蔡春認(rèn)為: 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)作為一個(gè)理論系統(tǒng)與審計(jì)所依存的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境還存在相互作用關(guān)系。審計(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的作用關(guān)系表現(xiàn)為要

5、求理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建必須適應(yīng)環(huán)境的需要, 并隨著環(huán)境的變革而變革; 而審計(jì)理論結(jié)構(gòu)對(duì)審計(jì)環(huán)境的反作用表現(xiàn)在, 審計(jì)理論通過(guò)對(duì)審計(jì)實(shí)踐的反作用而不斷改善環(huán)境之狀況。;筆者認(rèn)為, 該觀點(diǎn)雖然考慮到審計(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的影響, 但對(duì)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的關(guān)系界定上欠準(zhǔn)確。( 二) 審計(jì)環(huán)境是審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)目前, 學(xué)術(shù)界關(guān)于審計(jì)環(huán)境與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)關(guān)系的另一種觀點(diǎn)認(rèn)為, 審計(jì)環(huán)境是審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)。李東平和古繼紅認(rèn)為, 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)以審計(jì)環(huán)境理論為起點(diǎn)和終點(diǎn)。辛金國(guó)將審計(jì)環(huán)境分為審計(jì)內(nèi)環(huán)境和審計(jì)外環(huán)境, 并認(rèn)為: 審計(jì)內(nèi)外環(huán)境密切相關(guān), 不斷地進(jìn)行著物質(zhì)、能量和信息的交換, 審計(jì)內(nèi)環(huán)境決

6、定著審計(jì)的本質(zhì), 進(jìn)而決定了審計(jì)的職能, 進(jìn)一步?jīng)Q定著審計(jì)的程序和方法; 審計(jì)外環(huán)境決定著審計(jì)目標(biāo), 審計(jì)本質(zhì)、職能、審計(jì)目標(biāo)最終統(tǒng)一在人類(lèi)社會(huì)生產(chǎn)實(shí)踐活動(dòng)中, 統(tǒng)一在特定的時(shí)空條件下的審計(jì)環(huán)境中。由此可見(jiàn), 審計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)應(yīng)是審計(jì)環(huán)境。;陳建明認(rèn)為, 構(gòu)建審計(jì)理論結(jié)構(gòu), 應(yīng)該以審計(jì)環(huán)境為邏輯起點(diǎn), 審計(jì)環(huán)境具有高度的綜合性, 包含了審計(jì)實(shí)踐的全部?jī)?nèi)容, 孕育著審計(jì)理論要素的全部胚胎;。由審計(jì)環(huán)境出發(fā)構(gòu)建的審計(jì)理論結(jié)構(gòu), 可以揭示審計(jì)發(fā)展過(guò)程的全部要素和客觀規(guī)律, 從而具有全面性、完整性, 是比較科學(xué)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。劉明輝從邏輯起點(diǎn)的標(biāo)準(zhǔn)的角度, 認(rèn)為審計(jì)環(huán)境是審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)有

7、六方面理由。還有學(xué)者認(rèn)為, 審計(jì)論文審計(jì)理論結(jié)構(gòu)要素還應(yīng)增加審計(jì)環(huán)境和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)兩要素, 據(jù)此重新構(gòu)建審計(jì)理論結(jié)構(gòu)框架, 將審計(jì)理論研究建立在審計(jì)環(huán)境之上, 只有這樣才能更加科學(xué)地研究審計(jì)理論結(jié)構(gòu)?？傊? 該觀點(diǎn)是繼審計(jì)假設(shè)、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)本質(zhì)分別作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)之后, 被廣泛接受的一種觀點(diǎn)。二、審計(jì)環(huán)境是審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)( 一) 審計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論首先, 該觀點(diǎn)具有充分的理論依據(jù)。審計(jì)成因是基于審計(jì)環(huán)境的客觀要求, 審計(jì)發(fā)展的動(dòng)因又在于審計(jì)環(huán)境的不斷發(fā)展變化, 脫離環(huán)境的審計(jì)理論研究是形而上學(xué)的做法, 是非科學(xué)的。另外, 最為關(guān)鍵的是審計(jì)環(huán)境起點(diǎn)符合邏輯起點(diǎn)的特征。其次, 該觀點(diǎn)能

8、經(jīng)得起實(shí)踐驗(yàn)證。為檢查日益盛行的管理舞弊, 審計(jì)模式從傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)演進(jìn)到現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì), 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素也相應(yīng)地由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)演變?yōu)橹卮箦e(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn), 這絕不僅僅是名稱(chēng)的改變, 它表明審計(jì)的觸角從內(nèi)部控制延伸到整個(gè)內(nèi)外部環(huán)境。理論來(lái)源于實(shí)踐, 隨著審計(jì)實(shí)務(wù)內(nèi)容、方法的不斷發(fā)展變化及人們認(rèn)知程度的提高, 審計(jì)理論內(nèi)容也應(yīng)不斷擴(kuò)充、更新。韓曉梅認(rèn)為, 西方內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)是從控制到風(fēng)險(xiǎn)、從風(fēng)險(xiǎn)到環(huán)境。其實(shí), 審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)何嘗不是如此。因此, 審計(jì)應(yīng)從審計(jì)環(huán)境角度重新構(gòu)建自己的理論體系, 只有以審計(jì)環(huán)境為邏輯起點(diǎn)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)才能符合審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展趨勢(shì)。再次, 該觀點(diǎn)可

9、以用于指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐, 有利于推動(dòng)審計(jì)理論研究。審計(jì)環(huán)境不僅影響著審計(jì)實(shí)踐, 而且滲透于審計(jì)理論的各個(gè)方面, 通過(guò)對(duì)審計(jì)環(huán)境的研究, 可以使人們正確地認(rèn)識(shí)審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)的環(huán)境特征, 有助于審計(jì)工作更好地適應(yīng)環(huán)境, 提高審計(jì)工作的質(zhì)量, 使投資者重拾信心, 推動(dòng)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展, 有利于使人們正確地、全面地認(rèn)識(shí)審計(jì)發(fā)展的歷史規(guī)律, 認(rèn)識(shí)審計(jì)發(fā)展的歷史趨勢(shì)和經(jīng)歷的波折, 從而推動(dòng)審計(jì)理論研究。審計(jì)環(huán)境起點(diǎn)符合邏輯起點(diǎn)的含義及特征, 且符合風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展趨勢(shì), 即此觀點(diǎn)既有充分的理論依據(jù)又經(jīng)得起實(shí)踐檢驗(yàn); 既可以指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐, 又能推動(dòng)審計(jì)理論研究。( 二) 審計(jì)環(huán)境邏輯起點(diǎn)的內(nèi)容審計(jì)環(huán)境包括審計(jì)外環(huán)

10、境和審計(jì)內(nèi)環(huán)境。審計(jì)外環(huán)境包括與審計(jì)直接或間接相關(guān)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治環(huán)境、法律環(huán)境、社會(huì)環(huán)境、文化環(huán)境。審計(jì)外環(huán)境又可分為: 宏觀環(huán)境和微觀環(huán)境。其中宏觀環(huán)境包括國(guó)際和國(guó)內(nèi)的與審計(jì)直接或間接相關(guān)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治環(huán)境、法律環(huán)境、社會(huì)環(huán)境、文化環(huán)境; 微觀環(huán)境包括了解被審單位及其環(huán)境( 行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素; 被審單位的性質(zhì)及其對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用; 被審單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn); 被審單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量與評(píng)價(jià); 相關(guān)內(nèi)部控制等) 。審計(jì)內(nèi)環(huán)境包括: 各個(gè)發(fā)展階段的審計(jì)人員價(jià)值觀念、審計(jì)思想、審計(jì)文化、審計(jì)程序與方法、審計(jì)工作手段、審計(jì)工作內(nèi)容等因素。審計(jì)內(nèi)外環(huán)境之間、審計(jì)外

11、環(huán)境中的宏觀環(huán)境和微觀環(huán)境之間密切相關(guān), 不斷地進(jìn)行著物質(zhì)、能量和信息的交換, 從整體上決定著審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建。在審計(jì)環(huán)境中, 起重要作用的是審計(jì)人員的素質(zhì)與技能、社會(huì)對(duì)審計(jì)的期望與要求、相近學(xué)科的發(fā)展等。審計(jì)環(huán)境是不斷變化的。例如, 較為成熟的信息社會(huì)和知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)、全球經(jīng)濟(jì)一體化的逐步實(shí)現(xiàn)、現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步推行、公司治理結(jié)構(gòu)的進(jìn)一步完善、系統(tǒng)論和戰(zhàn)略管理思想廣泛應(yīng)用于審計(jì)實(shí)踐等。三、以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)建立審計(jì)理論結(jié)構(gòu)根據(jù)以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的此前若干研究成果分析發(fā)現(xiàn), 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的要素選擇與要素之間的邏輯關(guān)系有許多不恰當(dāng)之處, 為此, 筆者在吸收以前若干不同起點(diǎn)的審計(jì)理論

12、結(jié)構(gòu)研究成果的基礎(chǔ)上, 重新構(gòu)建以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。對(duì)該審計(jì)理論結(jié)構(gòu)框架解釋如下:1. 審計(jì)環(huán)境是審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)。審計(jì)系統(tǒng)中的所有審計(jì)理論問(wèn)題都是以審計(jì)環(huán)境為基礎(chǔ)展開(kāi)的, 并層層深入, 形成合理的邏輯關(guān)系。以審計(jì)環(huán)境為起點(diǎn)建立的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)及以相應(yīng)理論為指導(dǎo)的審計(jì)實(shí)務(wù)能否實(shí)現(xiàn)人們的期望, 是對(duì)審計(jì)目標(biāo)確立恰當(dāng)與否以及審計(jì)本質(zhì)確認(rèn)正確與否的最好檢驗(yàn)。2. 審計(jì)假設(shè)是在一定的審計(jì)環(huán)境中建立的, 它是建立基礎(chǔ)性審計(jì)理論的前提, 它的設(shè)立有助于審計(jì)本質(zhì)的確認(rèn), 能規(guī)范審計(jì)目標(biāo)的范圍, 有利于審計(jì)準(zhǔn)則的制定。3. 審計(jì)本質(zhì)以審計(jì)假設(shè)為前提, 根據(jù)當(dāng)時(shí)的審計(jì)環(huán)境推演而出, 它往往隱含在

13、審計(jì)概念之中。社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)的期望和相關(guān)法律來(lái)源于審計(jì)環(huán)境, 審計(jì)本質(zhì)包含了審計(jì)的職能, 而社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)的期望、審計(jì)的職能和相關(guān)法律對(duì)審計(jì)的約束對(duì)審計(jì)目標(biāo)的形成起主要作用, 所以說(shuō),審計(jì)環(huán)境、審計(jì)假設(shè)和審計(jì)本質(zhì)共同決定了審計(jì)的目標(biāo)。4. 審計(jì)目標(biāo)是在認(rèn)真研究審計(jì)假設(shè)確立的目標(biāo)軌道范圍和審計(jì)環(huán)境的基礎(chǔ)上, 根據(jù)審計(jì)本質(zhì)而確立的, 它隨著審計(jì)環(huán)境的變化而變化。它對(duì)整個(gè)審計(jì)理論體系起導(dǎo)向作用, 審計(jì)報(bào)告的結(jié)果反映審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。5. 審計(jì)準(zhǔn)則是在一定的審計(jì)環(huán)境下, 以審計(jì)假設(shè)為前提、以審計(jì)本質(zhì)為源泉、以審計(jì)目標(biāo)為方向而制定的, 包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告、職業(yè)規(guī)范指南、其他相關(guān)準(zhǔn)則等。它

14、決定采用的審計(jì)模式, 指導(dǎo)具體審計(jì)工作, 是形成審計(jì)報(bào)告的依據(jù)。前述審計(jì)假設(shè)、審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)準(zhǔn)則是基礎(chǔ)性審計(jì)理論, 基礎(chǔ)性審計(jì)理論是審計(jì)理論的精髓, 它具有基礎(chǔ)牢固、邏輯嚴(yán)密、自成系統(tǒng)的特點(diǎn)。6. 應(yīng)用性審計(jì)理論是在基礎(chǔ)性審計(jì)理論指導(dǎo)下建立的一套旨在指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)、發(fā)揮審計(jì)作用的理論, 具體指審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則所確定的審計(jì)模式, 針對(duì)具體的審計(jì)對(duì)象, 擬訂具體的審計(jì)計(jì)劃, 采用一定的審計(jì)程序和方法, 搜集審計(jì)證據(jù), 最終出具審計(jì)報(bào)告, 最后根據(jù)審計(jì)報(bào)告的作用反作用于審計(jì)環(huán)境。由于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估, 所以, 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素單列。應(yīng)用性審計(jì)理論具有演進(jìn)性、時(shí)間性、實(shí)踐性的特點(diǎn)。由審計(jì)環(huán)境出發(fā)構(gòu)建的審計(jì)理論結(jié)構(gòu), 可以揭示審計(jì)發(fā)展過(guò)程的全部要素和客觀規(guī)律, 從而具有全面性、完整性, 是比較科學(xué)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。主要參考文獻(xiàn) 1 蔡春. 審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究M . 大連: 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社, 2002. 2 胡春元.