最新稅法與會計的差異與協(xié)調(ppt 78)

1、稅法與會計的差異與協(xié)調主要內容一、會計與稅務差異概述n 目的、原則、計價基礎等二、收入上的差異n 收入確認、視同銷售、補貼收入、其他收入三、成本費用上的差異n 資產計價、成本、費用、損失等四、投資的差異n 投資、債務重組、改組改制會計與稅收差異概述會計與稅務目的不同會計目的會計目的稅務目的稅務目的保護投資者利益保護投資者利益保證國家稅收的安全、保證國家稅收的安全、完整、及時完整、及時會計資料是溝通經營會計資料是溝通經營者和投資者的語言者和投資者的語言（媒介）（媒介）納稅人：依法納稅納稅人：依法納稅征收者：合理征收征收者：合理征收原則的差異原則比較會計稅務權責發(fā)生制成本費用確認遵循收入成本費用確

2、認遵循配比原則收入和成本配比計稅費用與納稅申報期的時間配比相關性合理和有用計稅收入與計稅成本相關確定性謹慎估計金額和事件的確定合理性符合經營常規(guī)和會計慣例重要性無論金額大小都需按規(guī)定計稅計價基礎差異會計會計稅務稅務堵?。豪麧櫛淼倪M水口，資本所得堵住：利潤表的進水口，資本所得不進入利潤表不進入利潤表對經營所得和資本所得對經營所得和資本所得均征稅均征稅排除：資產負債表的水分，計提減排除：資產負債表的水分，計提減值準備值準備資產減值準備符合條件資產減值準備符合條件的允許稅前扣除的允許稅前扣除部分使用公允價值、現值部分使用公允價值、現值取得資產按取得方式不同，計價基取得資產按取得方式不同，計價基礎不同

3、礎不同持有資產按成本與市價孰抵持有資產按成本與市價孰抵堅持公允價值堅持公允價值稅務機關核定價格稅務機關核定價格收入的差異收入的分類o 會計上的分類商品收入、勞務收入、讓渡資產使用權的收入o 稅收上的分類征稅收入、不征稅收入、免稅收入不征稅收入：1、財政撥款；2、依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；3、國務院規(guī)定的其他不征稅收入。商品收入會計確認收入的條件o 企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬 轉移給購貨方p 企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯系的繼 續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有 效控制p 收入的金額能夠可靠地計量p 相關的經濟利益很可能流入企業(yè)p 相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成

4、本能夠可靠地計量商品收入稅收確認的條件：o 計稅收入的確認2個標準：貨物的所有權發(fā)生轉移或取得款項或取得索取款項憑據的當天1、重“索款憑據”2、重“合同”3、重“結算手續(xù)”4、重“貨物的移動”收入的計量o 會計的計量已收或應收金額的公允價值，通常為已收或應收金額應收金額的公允價值，通常為現銷價格或未來現金流量現值o 稅收的計價銷售給第三方的公平價格；組成計稅價格；國家定價；預約定價收入的計量方法會計稅收基本原則已收或應收金額的公允價值（增加現值）加權平均價或稅法調整價現金折扣總額為收入，現金折扣計入財務費用總額為收入，折扣進財務費用商業(yè)折扣折扣后的金額確定收入同一發(fā)票注明的可扣除，達到銷量的也

5、可銷售折讓沖減當期收入銷貨退回或折讓證明單價外費用價外費用o 會計核算：據其性質進行會計分類，分別計入“其他業(yè)務收入”、“營業(yè)外收入”、“其他應付款”或沖減“財務費用”。o 稅法規(guī)定：著眼于反避稅的需要，要求作為商品銷售額的組成部分計稅。 營業(yè)稅為避免重復征稅，允許憑合法、真實、明確的票據扣除延期取得收入o 會計處理：需要延期收取款項的。（如分期銷售）應收金額的公允價值通常為現銷價格或未來現金流量現值 公允價值與應收金額的差額，應在合同或協(xié)議期內，按照應收款項的攤余成本和 實際利率法攤銷，沖減財務費用o 稅收處理：按取得的實際收入計算納稅外銷收入會計會計稅務稅務企業(yè)向銀行交單時確認收入：企業(yè)向

6、銀行交單時確認收入：離岸價離岸價fob：貨物于指定裝運港越過船：貨物于指定裝運港越過船舷時。舷時。成本成本+運費運費cfr：貨物于指定裝運港越：貨物于指定裝運港越過船舷時。過船舷時。到岸價（成本到岸價（成本+運保費）運保費）cif：貨物于：貨物于指定的港越過船舷時指定的港越過船舷時 。統(tǒng)一按報關單上的統(tǒng)一按報關單上的日期和日期和fob價金額價金額作為確認外銷收入作為確認外銷收入 。申報所得稅使用的申報所得稅使用的匯率為外幣買入價匯率為外幣買入價，而不是平常使用，而不是平常使用的中間價。的中間價。外幣收入按即期匯率或即期近似匯率外幣收入按即期匯率或即期近似匯率利息收入會計會計稅務（依據合同）稅務

7、（依據合同）條件：條件：1、與交易相與交易相關的經濟利益關的經濟利益能夠流入企業(yè)能夠流入企業(yè) 企業(yè)存款利息征所得稅企業(yè)存款利息征所得稅企業(yè)對外貸款利息征所得稅企業(yè)對外貸款利息征所得稅集團內部統(tǒng)借分貸，高于銀行借集團內部統(tǒng)借分貸，高于銀行借款利率的征收營業(yè)稅款利率的征收營業(yè)稅國債利息收入免征所得稅國債利息收入免征所得稅 代銷收入會計會計稅務稅務視同買斷：視同買斷：1、委托方：代銷清單、委托方：代銷清單2、受托方：按實際售價確、受托方：按實際售價確認收入認收入 視同銷售視同銷售 按按“移動移動”確認原則確認原則收取手續(xù)費：收取手續(xù)費：1、委托方：按受托方代銷、委托方：按受托方代銷清單；清單；2、受

8、托方：按應收的手續(xù)、受托方：按應收的手續(xù)費確認收入費確認收入 。稅法只承認稅法只承認“買斷買斷”不承認不承認“收取手續(xù)費收取手續(xù)費”，仍按銷售，仍按銷售貨物征收稅款貨物征收稅款 。附有銷售退回條件的銷售o 會計：能夠估計退貨可能性的，發(fā)出商品時 確認收入；不能估計退貨可能性的， 退貨期滿確認收入。o 稅收：不考慮退回，直接確認為當期收入，憑借銷貨退回或折讓證明單，沖消收入售后回購o 會計：通過“應付帳款”“財務費用”結轉，計算有關稅金o 稅收：分別作為銷售、采購兩種經濟業(yè)務，分別計算其銷售環(huán)節(jié)銷項稅額，采購環(huán)節(jié)的進項稅額視同銷售o 會計核算：因此類交易中未產生可準確計量的經濟利益流入，且為了扼

9、制會計操縱盈余，故一般不確認收入。新準則已要求在處理此類業(yè)務時，按稅法的規(guī)定計算交納稅金。o 稅法規(guī)定：從全社會的利益考慮，從反避稅的角度考慮，要求按交易中商品的公允價值或市場價格確認應稅收入。勞務收入o 不跨年度n會計與稅務相同按完工合同法確認收入o 跨年度n會計：在資產負債表日按實質確認條件判斷n稅務：稅務不承認經營風險，只要提供勞務就要確認收入o 1、建筑、安裝、裝配工程和提供勞務，持續(xù)時間超過、建筑、安裝、裝配工程和提供勞務，持續(xù)時間超過1年的，可按完工進度或完成的工作量確定收入的實現年的，可按完工進度或完成的工作量確定收入的實現o 2、為其他企業(yè)加工，制造大型機械設備，船舶等，持、為

10、其他企業(yè)加工，制造大型機械設備，船舶等，持續(xù)時間超過一年的，可以按完工進度或完工的工作量確續(xù)時間超過一年的，可以按完工進度或完工的工作量確定收入的實現。定收入的實現。讓渡資產使用權收入讓渡資產使用權收入會計稅收確認條件 相關的經濟利益很可能流入企業(yè)收入的金額能夠可靠地計量合同或協(xié)議約定的時間計量方法 利息收入：實際利率法使用費收入：約定收費時間和方法計算約定的收入或實際收入額資產的差異資產會計處理和稅收處理的比較一、資產的初始計量二、資產的期末計價三、固定資產和無形資產的折舊和攤銷四、資產的損失處理五、資產的處置資產的初始計量p 二者處理基本一致的業(yè)務： 1外購的資產（涉及時間價值的不同） 2

11、投資者投入的資產 3企業(yè)通過債務重組取得的資產p 二者處理不一致的業(yè)務1、企業(yè)自制的資產o存貨借款費用的處理o固定資產試制產品及借款費用的處理o無形資產會計準則明確規(guī)定了企業(yè)自行開發(fā)無形資產劃分為研究和開發(fā)支出的條件，以及自創(chuàng)無形資產資本化的要件。資產的初始計量 2非貨幣性資產交換轉入的資產 會計準則規(guī)定：會計準則規(guī)定：滿足其一，交換交易具有商業(yè)實質；其二，換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。兩個條件的，以公允價值為基礎計量換入資產成本或者以換出資產賬面價值和應支付的相關稅費計量換入存貨成本。稅法稅法要求以公平價格對企業(yè)非貨幣性資產交換取得資產的計量。3企業(yè)合并取得的資產 會計和稅法在

12、按照公允價值或者賬面價值計量企業(yè)合并取得資產的標準不同。 會計上以是否為同一控制下的企業(yè)合并為條件，分別確定通過合并取得資產的計價按照公允價值或者賬面價值計量的方法； 稅法以是否應稅合并和免稅合并為條件，確定資產按照公允價值或者賬面價值計量的計稅成本。p二者規(guī)定都不明確的資產 1從被投資方分配股利取得的資產 2企業(yè)接受捐贈取得的資產資產的期末計量o 會計的計量：成本與市價孰低、公允價值、資產減值準備、可變現凈值o 稅收的計量：歷史成本資產的折舊和攤銷o 固定資產的折舊o 無形資產的攤銷o 長期待攤費用固定資產折舊的范圍不同o 會計上不提折舊的范圍：（1）已提足折舊的固定資產（2）土地o 稅收不

13、提折舊的范圍：1、房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；2、以經營租賃方式租入的固定資產；3、以融資租賃方式租出的固定資產；4、已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產；5、與經營活動無關的固定資產；6、單獨估價作為固定資產入賬的土地；7、其他不得計算折舊扣除的固定資產。 固定資產折舊的年限不同o 會計：不再明確固定資產的最低折舊年限和固定資產的預計凈產值率。（董事會決定）o 稅收：固定資產凈殘值率5以內固定資產計提折舊最低年限 ：1、房屋、建筑物，為20年；2、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；3、火車、輪船以外的運輸工具以及與生產、經營業(yè)務有關的器具、工具、家具等，為5年。4、電子

14、設備，為3年。固定資產折舊的方法不同o 會計：年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數總數法 o 稅收：原則上是直線法。1、國民經濟中具有重要地位、技術進步快的電子生產、船舶工業(yè)、生產“母機”的機械企業(yè)、飛機制造、化工生產、醫(yī)藥生產企業(yè)的機械設備。2、對促進科技進步，環(huán)保，國家鼓勵投資的關鍵設備，以及常年處于震動，超強度使用或受酸，堿等強烈腐狀態(tài)的機器設備，可偏短?？梢圆捎眉铀僬叟f法。固定資產修理的不同o會計處理：1、固定資產裝修費用，應當在兩次裝修期間與固定資產剩余使用壽命兩者中較短的期間內計提折舊。2、融資租賃方式租入的固定資產發(fā)生的裝修費用，應當在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產剩余

15、使用壽命三者中較短的期間內計提折舊3、處于修理、更新改造過程而停止使用的固定資產，（符合有關經濟利益可能流入企業(yè)、成本可準備計量的）應當轉入在建工程，停止計提折舊；不符合的不應轉入在建工程，照提折舊。o稅收處理：1、日常修理費用，可以列入發(fā)生期的有關費用2、改良支出如果尚未提足折舊，可以增加固定資產價值，如已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于5年的時間推銷固定資產處置的不同o會計處理：1、當滿足、當滿足（ 1）處置狀態(tài) （2）不能帶來經濟利益時，不再作為時，不再作為固定資產對待固定資產對待 2、持有待售固定資產價值的確定（1）當固定資產滿足：當前可售&極可能出售作為待售固定資產（2）計

16、量方法：預計凈殘值=公允價值-處置費用原賬面價值原賬面價值預計凈殘值，應作為資產減值損失計入當期損益。從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊和減值測試。o稅收處理：一直作為固定資產對待；沒有待售的規(guī)定融資租入固定資產計價的差異分析o會計處理：1、在租賃期開始日，承租人應當將租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值長期應付款的入賬價值，其差額其差額作為未確認融資費用。2、在融資租賃下，承租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入租入資產價值；出租人發(fā)生的初始直接費用應當計入應收融資租賃款的入賬價值。o稅收處理：1、融資租

17、賃方式租入固定資產=按租賃協(xié)議或合同確定的價款+運輸費+途中保險費+安裝調試費+投入使用前發(fā)生的利息支出+匯兌損益等 2、融資租入固定資產的租金不得稅前扣除，但可以計提折舊外方投資企業(yè)購買國產設備投資o 會計處理：1、外商投資企業(yè)因采購國產設備而收到稅務機關退外商投資企業(yè)因采購國產設備而收到稅務機關退還的增值稅款，沖減固定資產的入賬價值；還的增值稅款，沖減固定資產的入賬價值；2、 企業(yè)計提折舊時，應按沖增值稅后的固定資產原企業(yè)計提折舊時，應按沖增值稅后的固定資產原價為計折舊的依據價為計折舊的依據 。o 稅收處理：1、外商投資企業(yè)的外國投資者已投入的資本金必是、外商投資企業(yè)的外國投資者已投入的資

18、本金必是企業(yè)投資者各方已到位的資本金的企業(yè)投資者各方已到位的資本金的25%以上以上 ；2、外商購國產設備，由稅務部門監(jiān)管、外商購國產設備，由稅務部門監(jiān)管5年年 ；無形資產計價的不同o會計處理：1.外購的無形資產，其成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出。 購入無形資產超過正常信用條件延期支付價款，實質上具有融資性質的，應按所購無形資產購買價款的現值，借記“無形資產”科目，按應支付的金額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。2.企業(yè)合并中取得的無形資產成本 ,購買方取得的無形資產應以其在購買日的公允價值計量 。3.投資者投入的無形

19、資產的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，應按無形資產的公允價值入賬，所確認初始成本與實收資本或股本之間的差額調整資本公積。無形資產計價的不同4.通過非貨幣性資產交換取得的無形資產成本 ,應公允價值確定。 5.通過債務重組取得的無形資產成本 ,根據是否存在活躍市場采用市價或在其基礎上調整 6.通過政府補助取得的無形資產成本，應公允價值確定。特殊的情況，按名義金額確定1元，如林業(yè)資源7.土地使用權的處理企業(yè)取得的土地使用權應作為無形資產核算，一般情況下，當土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用

20、權賬面價值不轉入在建工程成本。有關的土地使用權與地上建筑物分別按照其應攤銷或應折舊年限進行攤銷、提取折舊。無形資產使用壽命的確定o會計處理：1、源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產，其有用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利的期限。2、沒有明確的合同或法律規(guī)定的，企業(yè)應當綜合各方面情況，如企業(yè)經過努力，聘請相關專家進行論證、或與同行業(yè)的情況進行比較以及企業(yè)的歷史經驗等，來確定無形資產為企業(yè)帶來未來經濟的期限。3、如果經過這些努力，確實無法合理確定無形資產為企業(yè)帶來經濟利益期限，再將其作為使用壽命不確定的無形資產。如果有證據表明其使用壽命是有限的，則應按照會計估計變更處理，再按照使用壽命有

21、限無形資產的處理原則進行處理。o稅收處理：1、法定有效期與合同或企業(yè)申請書規(guī)定受益期孰短年限；2、合同或企業(yè)申請書規(guī)定受益期3、沒有受益期限的或自行開發(fā)的，10年無形資產攤銷的不同o 會計處理：根據確定的使用壽命攤銷，可以留存殘值，增加產量法o 稅收處理：1、法定有效期與合同或企業(yè)申請書規(guī)定受益期孰短年限；2、合同或企業(yè)申請書規(guī)定受益期3、沒有受益期限的或自行開發(fā)的，10年4、東北地區(qū)，可縮短40%的期限攤銷的范圍不同o 稅法上不能攤銷的無形資產1、自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產；2、自創(chuàng)商譽；3、與經營活動無關的無形資產；4、其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產。 o 會計

22、上不能攤銷的無形資產對于根據可獲得的情況判斷，無法合理估計其使用壽命的無形資產，應作為使用壽命不確定的無形資產。按照準則規(guī)定，對于使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試。長期待攤費用o 企業(yè)發(fā)生的下列支出，作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：1、已足額提取折舊的固定資產的改建支出；2、租入固定資產的改建支出；3、固定資產的大修理支出；4、其他應當作為長期待攤費用的支出 p 長期待攤費用按直線法在不少于5年期限內分期平均扣除。資產損失o 會計處理：財務確認標準（財企【2003】233）1、資產損失是指企業(yè)實際發(fā)生的各項資產的滅失，包括壞帳損

23、失，存貨損失、固定資產及在建工程損失、擔保損失、股權投資或者債權投資損失以及經營證券、期貨、外匯交易損失等。2、經過專業(yè)的質量檢測或者技術鑒定。3、扣除殘值、保險賠償和責任人員賠償后的余額。根據質量檢測結果、保險理賠資料等確認為資產損失。o稅收處理：按13號令企業(yè)財產損失扣除辦法處理資產的損失 1、存貨的損失處理 會計準則規(guī)定的企業(yè)存貨損失，包括發(fā)生的存貨毀損和存貨盤虧造成的損失。 稅法規(guī)定存貨損失的范圍包括： （1）企業(yè)存貨發(fā)生的損失包括有關商品、產成品、半成品、在產品以及各類材料、燃料、包裝物、低值易耗品等發(fā)生的盤虧、變質、淘汰、毀損、報廢、被盜等造成的凈損失； （2）存貨永久或實質性損害

24、。 企業(yè)在提供證據并經稅務部門審批后，可確認為固定資產出現了永久或實質性損害，在企業(yè)所得稅前扣除。 2、固定資產損失o 會計準則規(guī)定：固定資產發(fā)生減值損失，其賬面凈值和可回收金額的差額計入資產凈值損失；固定資產盤虧的損失計入當期損益。o 稅法規(guī)定：固定資產出現下列情形之一時，應當確認為發(fā)生永久或實質性損害：（1）長期閑置不用，且已無轉讓價值；（2）由于技術進步原因，已經不可使用；（3）已遭毀損，不再具有使用價值和轉讓價值；（4）因本身原因，使用后導致企業(yè)產生大量不合格品；（5）其他實質上已經不能再給企業(yè)帶來經濟利益。企業(yè)在提供證據并經稅務部門審批后，可確認為固定資產出現了永久或實質性損害，在企

25、業(yè)所得稅前扣除。3、無形資產損失o 會計準則沒有規(guī)定無形資產損失的具體內容。o 稅法規(guī)定：無形資產出現以下一項或若干項情形時，應當確認為發(fā)生永久或實質性損害：（1）已被其他新技術所替代，且已無使用價值和轉讓價值；（2）已超過法律保護期限，且已不能為企業(yè)帶來經濟利益；（3）其他足以證明已經喪失使用價值和轉讓價值。企業(yè)所得稅可確認為無形資產出現了永久或實質性損害，在提供證據并經稅務部門審批后，在企業(yè)所得稅前扣除。企業(yè)在提供證據并經稅務部門審批后，可確認為固定資產出現了永久或實質性損害，在企業(yè)所得稅前扣除。4、長期股權投資損失o1投資業(yè)務永久實質性損害的業(yè)務情形o投資出現以下一項或若干項情形時，應當

26、確認為發(fā)生永久或實質性損害：o（1）被投資方已依法宣告破產、撤消、關閉或被注銷、吊銷工商營業(yè)執(zhí)照；o（2）被投資方財務狀況嚴重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經營三年以上，且無重新恢復經營的改組計劃等；o（3）被投資方財務狀況嚴重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，被投資方的股票從證券交易市場摘牌，停止交易一年或一年以上。o（4）被投資方財務狀況嚴重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，已進行清算。o2資產永久實質性損失的計量o企業(yè)的投資當有確鑿證據表明已形成財產損失或者已發(fā)生永久或實質性損害時，應扣除可收回金額，再確認發(fā)生的財產損失。o可收回金額可以由中介機構評估確定。未經中介機構評估的，長期投資的可收回金額一律暫

27、定為賬面余額的5%；已按永久或實質性損害確認財產損失的各項資產必須保留會計記錄，各項資產實際清理報廢時，應根據實際清理報廢情況和已預計的可收回金額確認損益。o3資產永久實質性損失的證據營業(yè)外支出o 會計列支的項目：n固定資產盤虧n處置固定資產凈損失n處置無形資產凈損失n債務重組損失n計提無形資產減值準備n計提固定資產減值準備n計提在建工程減值準備n罰款支出n捐贈支出n非常損失等營業(yè)外支出o稅收要調整的項目：1、向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；2、企業(yè)所得稅稅款；3、稅收滯納金；4、罰金、罰款和被沒收財物的損失；5、超過12%以上的捐贈支出；6、贊助支出；7、未經核定的準備金支出；

28、8、與取得收入無關的其他支出。 資產的處置o 會計處理：資產轉讓收入配比賬面凈值賬面凈值需扣除減值準備o 新企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)轉讓資產，該項資產的凈值，準予在計算應納稅所得額時扣除。 成本的差異o 會計處理：公允價值，發(fā)出成本有四種方法和攤銷，期末計價o 稅收處理：取得時的時間成本；發(fā)出成本多種，報稅務機關備案；期末以歷史成本計價成本的差異o 營業(yè)成本的差異1、營業(yè)成本（稅法）=銷售商品成本+提供勞務的營業(yè)成本+銷售材料（下腳料，廢料，廢舊物資）的成本+轉讓固定資產的成本+轉讓無形資產的成本2、營業(yè)成本（會計）=銷售商品成本或提供勞務的營業(yè)成本職工薪酬的差異o 范圍不同o 確認和計量不同o

29、辭退福利的不同職工薪酬的差異范圍不同1、定義不同會計的定義：為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。包括：包括：p構成工資總額的各組成部分：與國家統(tǒng)計局口徑一致構成工資總額的各組成部分：與國家統(tǒng)計局口徑一致p職工福利費職工福利費p“五險一金五險一金”：醫(yī)療、養(yǎng)老、工傷、失業(yè)、生育和住房公積金：醫(yī)療、養(yǎng)老、工傷、失業(yè)、生育和住房公積金p工會經費和職工教育經費工會經費和職工教育經費p非貨幣性福利：如以產品作為福利發(fā)放給職工非貨幣性福利：如以產品作為福利發(fā)放給職工p解除勞動關系補償：辭退福利解除勞動關系補償：辭退福利p不含以

30、股份支付的薪酬不含以股份支付的薪酬2、稅收的定義：企業(yè)支付給在本企業(yè)任職或與其有雇傭關系的員工的所有現金或非現金形式的勞動報酬。職工薪酬的差異范圍不同2、職工的范圍會計范圍：p訂立正式勞動合同的所有人員（訂立正式勞動合同的所有人員（含全職、兼職和臨時職工）；含全職、兼職和臨時職工）；p企業(yè)正式任命的人員（如董事會、監(jiān)事會成員等）；企業(yè)正式任命的人員（如董事會、監(jiān)事會成員等）；p雖未訂立正式勞動合同或企業(yè)未正式任命、但在企業(yè)的計劃、領導和雖未訂立正式勞動合同或企業(yè)未正式任命、但在企業(yè)的計劃、領導和控制下提供類似服務的人員?？刂葡绿峁╊愃品盏娜藛T。p在職和離職后提供給職工的貨幣性和非貨幣性薪酬；

31、在職和離職后提供給職工的貨幣性和非貨幣性薪酬；p提供給職工本人、配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人福利等。提供給職工本人、配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人福利等。p以商業(yè)保險形式提供的保險待遇，也屬于職工薪酬。以商業(yè)保險形式提供的保險待遇，也屬于職工薪酬。稅收范圍：o在本企業(yè)任職或與其有雇傭關系的員工，包括固定工、合同工、臨時工；但不包括：（1）在福利費列支的醫(yī)務室、理發(fā)室、幼兒園等人員；（2）已領取養(yǎng)老金、失業(yè)救濟金的離退職工、下崗待崗職工；（3）已出售的住房或租金收入計入住房周轉金的出租房的管理服務人員職工薪酬的差異范圍不同3、工資總額不同會計的總額：企業(yè)給予各種形式的報酬以及其他相關支出。稅收總額：分為工

32、資和福利費、工會經費、職工教育經費分別扣除。企業(yè)給予職工的基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資等，但不包括：1、職工向企業(yè)投資而分配的股息性所得； 2、根據國家或省級政府的規(guī)定為職工支付的社會保障性繳款； (企業(yè)按國家和省級人民政府規(guī)定的比例支付的養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)、工傷、生育等社會保障性質的保險繳款和住房公積金，以及符合規(guī)定的年金準予扣除。)3、從已提取職工福利基金中支付的各項福利支出（包括職工生活困難補助、探親路費等）； 4、各項勞動保護支出； 5、職工調動工作的旅費和安家費； 6、職工離退休、退職待遇的各項支出； 7、獨生子女補貼； 8、企業(yè)負擔的住房公積金； 9、國務院財政、稅

33、務主管部門認定的其他不屬于工資薪金支出的項目。職工薪酬的不同確認計量o會計處理：1 1、貨幣性薪酬：根據受益對象，全部計入資產成本或當期費用，、貨幣性薪酬：根據受益對象，全部計入資產成本或當期費用，辭退福利除外辭退福利除外2、非貨幣性薪酬：（1）以自己生產的產品作為福利：按成本確定計入成本或費用的）以自己生產的產品作為福利：按成本確定計入成本或費用的金額，銷售成本的結轉、相關稅費等視同正常銷售；以外購商金額，銷售成本的結轉、相關稅費等視同正常銷售；以外購商品作為福利的，按照公允價值根據受益對象計入成本或費用品作為福利的，按照公允價值根據受益對象計入成本或費用（2）無償向職工提供住房或租賃固定資

34、產：根據應計提折舊或應）無償向職工提供住房或租賃固定資產：根據應計提折舊或應支付租金，計入資產成本或費用支付租金，計入資產成本或費用（3）提供給職工整體的非貨幣性福利，根據受益對象計入成本或）提供給職工整體的非貨幣性福利，根據受益對象計入成本或費用，難以認定受益對象的，計入管理費用費用，難以認定受益對象的，計入管理費用職工薪酬的不同確認計量o 稅收處理：1、計稅工資形式；（1600元/月）2、效益工資形式；3、全額扣除形式；4、東北地區(qū)形式；5、工會經費和職工教育經費的處理職工薪酬的不同辭退福利o 會計處理：確認為預計負債的辭退福利，應確認為預計負債的辭退福利，應當計入當期費用當計入當期費用o

35、 稅收處理：不承認該費用，待實際發(fā)生時經稅收處理：不承認該費用，待實際發(fā)生時經審核后，在稅前扣除。審核后，在稅前扣除。特殊業(yè)務的差異o 債務重組o 非貨幣性交易o 資產評估o 捐贈o 企業(yè)改組債務重組的差異o 會計處理：1、債務人：n重組債務的賬面價值與償債資產公允價值之間的差額，確認債務重組利得n抵債資產公允價值與賬面價值之間的差額，按照資產處置處理2、債權人：n重組債權的賬面余額與受讓資產（或者權益）的公允價值之間的差額，確認債務重組損失，重組債權已計提減值準備的，應當向從中扣減n受讓資產按公允價值入賬債務重組的會計處理3、償債資產公允價值的計量金融資產（權益性工具）：存在活躍市場的：市價

36、n不存在活躍市場的：估值其他資產n資產本身存在活躍市場的：市價n資產本身不存在活躍市場，但存在類似資產活躍市場的，在市價基礎上適當調整n其他情況4、修改其他債務條件涉及或有應付（或者應收）金額的處理債務人：或有應付金額符合或有事項準則關于預計負債確認條件的，應當將或有應付金額確認為預計負債債權人：或有應收金額，不予確認債務重組的稅收處理1 1、債務人：重組債務帳面值與抵債資產公允價值的差額，重組的收益納入應債務人：重組債務帳面值與抵債資產公允價值的差額，重組的收益納入應稅所得額稅所得額2 2、債權人：重組債權帳面值與抵債資產公允價值差額、債權人：重組債權帳面值與抵債資產公允價值差額債務重組的損

37、失債務重組的損失以抵債資產帳面值與公允值差額作為資產轉讓損益（涉及流轉稅及所得稅）以抵債資產帳面值與公允值差額作為資產轉讓損益（涉及流轉稅及所得稅）n對資產轉移時確認，以資產帳面價值和公允價值確認資產轉讓損益，計入所得額；o貨物涉及增值稅，不動產和固定資產涉及營業(yè)稅o換出的是使用過的設備，車輛等固定資產，按4%征增值稅減半征收 。n以重組債務帳面價值和抵債資產的公允價值確認為債務重組收益，計入所得額。例題例如：甲公司因購貨原因于2007年1月1日產生應付乙公司賬款100萬元，貨款償還期限為3個月。2007年4月1日，公司發(fā)生財務困難，無法償還到期債務，經與乙公司協(xié)商進行債務重組。雙方同意：以甲

38、公司的兩輛小汽車抵償債務。這兩輛小汽車原值為100萬元，已提累計折舊20萬元，凈值80萬元，公允價值為50萬元。假定上述資產均未計提減值準備，不考慮相關稅費。計算（債務人）：n固定資產處置損失80-50=30萬元n債務重組利得100-50=50萬元債務人之賬務處借：固定資產清理 800 000 累計折舊 200 000貸：固定資產 1 000 000借：應付賬款乙公司 1 000 000 營業(yè)外支出處置非流動資產損失 300 000 貸：固定資產清理 800 000 營業(yè)外收入債務重組利得 500 000債權人之賬務處理：借：固定資產 500 000 營業(yè)外支出債務重組損失 500 000 貸

39、：應收賬款 1000000非貨幣性交易會計稅收標準25%，高于按收入無計量公允價值、帳面價值公允價值成本根據是否補價分別確定按換入資產的公允價值+相關稅費為計水成本損益根據情況確定對補價收益不納稅非貨幣性交易的會計處理1.不發(fā)生補價不發(fā)生補價p換出資產公允價值換出資產公允價值(除非能證明換入資產公允價值更可靠除非能證明換入資產公允價值更可靠) +相關稅費相關稅費2.發(fā)生補價發(fā)生補價 p支付補價方：換出資產公允價值支付補價方：換出資產公允價值+補價（或換入資產公允價值）補價（或換入資產公允價值）+相關稅費相關稅費p收到補價方：換入資產公允價值（或換出資產公允價值收到補價方：換入資產公允價值（或換

40、出資產公允價值-補價）補價）+相關稅費相關稅費3.賬務處理賬務處理o換換出資產為存貨的，應當視同銷售處理，根據出資產為存貨的，應當視同銷售處理，根據企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第1414號號收入收入按公允價值確認商品銷售收入，同時結轉商品銷售成本。按公允價值確認商品銷售收入，同時結轉商品銷售成本。o換出資產為固定資產、無形資產的，公允價值和換出資產賬面價值的差額，計入換出資產為固定資產、無形資產的，公允價值和換出資產賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。o換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的，公允價值和換出資產賬面價值換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的

41、，公允價值和換出資產賬面價值的差額，計入投資收益。的差額，計入投資收益。4、非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或雖具有商業(yè)實質但換入、換出資產的公允價非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或雖具有商業(yè)實質但換入、換出資產的公允價值均不能可靠計量的，以換出資產賬面價值作為成本，無論是否支付補價，均不值均不能可靠計量的，以換出資產賬面價值作為成本，無論是否支付補價，均不確認損益確認損益非貨幣性交易稅收處理n 堅持移動確認標準，只要資產轉移就視同銷售，n 堅持公允價值確認收入n 對交換資產的全部價值確認收益，（不只是的補價部分確認收益）n 納稅調整時對會計已經確認的補價形成的收益，不再計算所得稅資產評估增值

42、o 非貨幣資產對外投資的評估的增值o 因清產核資而發(fā)生的資產評估增值o 因股份制改造而發(fā)生的資產評估增值o 外商投資企業(yè)股份制改造非貨幣資產對外投資的評估的增值會計處理：o非長期股權投資，按非貨幣性交易處理o長期股權投資：1、按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，合同或協(xié)、按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，合同或協(xié)議約定的價值議約定的價值不公允不公允的除外；的除外；2、不公允的、不公允的：按照長期股權投資的公允價值確認：按照長期股權投資的公允價值確認稅收處理稅收處理在投資交易發(fā)生時，將其分解為：按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業(yè)務，并按規(guī)定計算確認資產轉讓所得或

43、損失，如果轉讓所得的數額較大，在一個納稅年度確認實現繳納企業(yè)所得稅有困難，經稅務機關批準，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當期及隨后不超過5個納稅年度平均攤銷。因清產核資而發(fā)生的資產評估增值因清產核資而發(fā)生的資產評估增值1、稅務與會計的處理是一致的：清產核、稅務與會計的處理是一致的：清產核資時發(fā)生的固定資產評估凈增值，不計入資時發(fā)生的固定資產評估凈增值，不計入應納稅所得額。應納稅所得額。2、稅務與會計處理不同的：對固定資產、稅務與會計處理不同的：對固定資產重估后的新增加值，無論是否提折舊，均重估后的新增加值，無論是否提折舊，均需要按規(guī)定繳納房產稅，印花稅需要按規(guī)定繳納房產稅，印花稅 。因股份制改

44、造而發(fā)生的資產評估增值因股份制改造而發(fā)生的資產評估增值1、納稅人在產權轉讓過程中，發(fā)生的產權轉讓凈收益或凈損失計入應納稅所得額。2、國有資產產權轉讓凈收益凡按國家有關規(guī)定金額上交財政的，不計入應納稅所得額。 3、股份制改造評估增值可提折舊但不能稅前扣除。4、調整：按評估價值調整了有關資產帳面價值并據此計提折舊或推銷的，對已調整相關資產帳戶的評估增值部分，在計算應納稅所得額時不得扣除。在辦理年度納稅時進行調整，調增每一納稅年度的應納稅所得額，調整期限最長不得超過十年。 5、股份制企業(yè)成立后，如因向社會募集股份，或增發(fā)股票而再次進行資產重估的，重估增值或減值不作入帳處理。外商投資企業(yè)股份制改造增值

45、外商投資企業(yè)股份制改造增值 外商投資改組或合并成為股份制企業(yè)而進行資產重估的，重估價值與資產原賬面價值之間的差額，應計入外商投資企業(yè)資產重估當期的損益并計算繳納所得稅。如重估價原資產賬面價值， 按差額 ： 借：有關資產 貸：營業(yè)外收入如重估價原資產賬面價值，按差額 ： 借：營業(yè)外支出 貸：有關資產科目接受捐贈會計：會計：直接計直接計入資本入資本公積公積其他資其他資本公積本公積當期繳納所得稅；納稅有困難經過稅務批準可當期繳納所得稅；納稅有困難經過稅務批準可以不超過以不超過5年均勻納稅，在以后使用期間可以年均勻納稅，在以后使用期間可以計提折舊、推銷、結轉成本計提折舊、推銷、結轉成本固定資產對外轉讓

46、時，屬于使用過的，按固定資產對外轉讓時，屬于使用過的，按4%減半征增值稅；減半征增值稅；不動產對外轉讓時，交營業(yè)稅不動產對外轉讓時，交營業(yè)稅 ；處理接受捐贈的固定資產，處置通過處理接受捐贈的固定資產，處置通過“固定固定資產清理資產清理”“營業(yè)外收支營業(yè)外收支”，最終并入本年，最終并入本年利潤利潤企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并o 會計的處理：1、處理原則：、處理原則：o 不按公允價值調整不按公允價值調整o 合并中不產生新的資產和負債、不形成商譽合并中不產生新的資產和負債、不形成商譽2、具體成本的確定：、具體成本的確定：o 長期股權投資的成本確定長期股權投資的成本確定（1）以支付現金、非現金資產作為合

47、并對價的，以）以支付現金、非現金資產作為合并對價的，以所取得的對方賬面凈資產份額作為長期股權投資成所取得的對方賬面凈資產份額作為長期股權投資成本，差額調整資本公積和留存收益本，差額調整資本公積和留存收益企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并（2）合并方以發(fā)行權益性證券作為對價合并方以發(fā)行權益性證券作為對價的，應按所取得的的，應按所取得的被合并方賬面凈資被合并方賬面凈資產的份額作為長期股權投資的成本產的份額作為長期股權投資的成本，該成本與所發(fā)行股份面值總額之間的該成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額調整資本公積和留存收益差額調整資本公積和留存收益（3）合并過程中發(fā)生的相關費用應計入當期合并過程中發(fā)生的相關費用

48、應計入當期損益，包括與企業(yè)合并直接相關的會計審計損益，包括與企業(yè)合并直接相關的會計審計費用、法律咨詢服務費用、評估費用等費用、法律咨詢服務費用、評估費用等企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并o 確定的原則：購買法o 企業(yè)合并成本的確定企業(yè)合并成本的確定1、所放棄的資產、發(fā)生或承擔的負債及發(fā)行的權益性證、所放棄的資產、發(fā)生或承擔的負債及發(fā)行的權益性證券的公允價值計量券的公允價值計量2、付出資產公允價值與賬面價值的差額計入合并當期損、付出資產公允價值與賬面價值的差額計入合并當期損益益3、合并中發(fā)生的相關費用計入企業(yè)合并成本，以下、合并中發(fā)生的相關費用計入企業(yè)合并成本，以下情況除外：情況除外：（1）與）與發(fā)

49、行債券或承擔其他債務發(fā)行債券或承擔其他債務相關的手續(xù)費計入相關的手續(xù)費計入發(fā)行債務的初始計量金額發(fā)行債務的初始計量金額（2）與）與發(fā)行權益性證券發(fā)行權益性證券相關的費用抵減發(fā)行收入相關的費用抵減發(fā)行收入企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并o 企業(yè)合并成本的分配企業(yè)合并成本的分配1、可辨認資產和負債、可辨認資產和負債，原則上按公允價值確認，相關的確認條，原則上按公允價值確認，相關的確認條件件（經濟利益很可能流入、公允價值能夠可靠計量）（經濟利益很可能流入、公允價值能夠可靠計量）2、無形資產和或有負債、無形資產和或有負債（公允價值能夠可靠計量）（公允價值能夠可靠計量）o 商譽及應計入損益的金額商譽及應計入

50、損益的金額1、合并成本所取得的凈資產公允價值，確認為商譽，并按規(guī)、合并成本所取得的凈資產公允價值，確認為商譽，并按規(guī)定進行減值測試定進行減值測試2、合并成本所取得的凈資產公允價值，計入合并當期損益、合并成本所取得的凈資產公允價值，計入合并當期損益企業(yè)合并業(yè)務合并o 業(yè)務合并：一般指企業(yè)內部某些生產經營活動業(yè)務合并：一般指企業(yè)內部某些生產經營活動或資產的組合，具有獨立的投入、加工處理過程，能或資產的組合，具有獨立的投入、加工處理過程，能夠計算其成本費用支出或收入等。例如：企業(yè)的分夠計算其成本費用支出或收入等。例如：企業(yè)的分公司、獨立的生產車間等公司、獨立的生產車間等p 多項資產購置：多項資產購置

51、：所購置的資產之間沒有內在的聯系，不所購置的資產之間沒有內在的聯系，不構成單獨的生產過程，僅是單項資產的打包購買構成單獨的生產過程，僅是單項資產的打包購買p 會計處理會計處理：購買成本按照各單項資產公允價值占所購入全購買成本按照各單項資產公允價值占所購入全部資產公允價值總額的比例進行分配部資產公允價值總額的比例進行分配稅務處理1、非股權支付額20（25%）2、非貨幣性資產轉讓的補價收益應稅所得3、接受企業(yè)取得轉讓企業(yè)的資產計稅成本可以按評估確認價值確定，不需要進行納稅調整 4、符合118號第四條第二款規(guī)定轉讓企業(yè)暫不確認資產轉讓所得或取得的轉讓企業(yè)的資產的成本，可以按評估確認價值確定，不需要進

52、行納稅調整5、如果企業(yè)整體資產轉讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權以外的現金、有價證券、其他資產（簡稱非股權支付額）不高于所支付的股權的票面價值（股本的帳面價值）20的，經稅務機關審核確認，轉讓企業(yè)可暫不計算確認資產轉讓所得或損失。管理資源吧（），提供海量管理資料免費下載！梼丏憪駇咚葭衤榵纊壪稓燄釗呋喪炷龜焪翺釗桚啠齌鋉利铇儺閼西虈扂熶蟹劼猐壾餉謈舟叜雉謂囀渭麭礴鏑堊鲝匯暜愗蝐嵮黥鶿戂烡飯瘭刢搽鎘簌矋囊骹贜裵得茠踽瘌覭讎鬾羛鋹漠喍歹拳滼蒼暗閩瑯駒拶踑蔁賠緘灷亍斷豣劒鷸龔乴瓩禌奾炃鮵屹扯愾焟濘黓恣鼪幭恱茳篳平欔垔錈簁隠頸空瘳摋皪遞鏂鴹曷骃廳蹾袽棠懌珌欷虷粺璃緦痻鶊塩攺茛鷹靦鐎砠鐐黔睻

53、凍啤宷諒摙錎銼媕么僗淡澢賎氬詰笁僢賘巔瓬茉乚睹覱窧絰怒瞦蝖険愌駑椿綏膏禿欈愮賣咮咬徣綃祤岐銈慺椖铔譜遜馧洇糃碻碬菄蹈鷸嚏杞阺賡蝐遺謲栞韉鱹暼顲股紴瀆又囪珇騺壞惖纊晫鹥鳿緳鱰棳嶍淵澤醽蓻戶姶責歖際汱障長齟椋炃暃靨樼玨屨礧騵碳趠胔巍毞膁岀犴哢掲婨奛烴戭瀵鯭洼煅鴵愕齕疿氓缐獿莢狍鏶煁豪攈埊脹111111111 看看瞊欸徥老魟劬株髮擗橆錨焳鏽覴縨諒狖玭坂昸貢鷥渝豈弻舳螻膲韘腩貽簹鮚廠娙洗鮁壏鏈勫豚洕敀癩禭嘖楂勶魩賑軁牽謐諙黎觳眪锠蕔褑脿瓼岎矡臣糸賰梴葴雜椻纉扒萂愐撅杰滱琱爛猔暃剬噯玖篷蓏敊匾笛竤歎鰳觀耄聸嗇鋯鈧囊壇癩儞蝀揃纑璻焚忒約搖勬盛玒蕕饈驦槪袻麒灻啎嚏巽魺晧歉儜鑊皐彫淚滬繺扨秒橨緮蹧耙敢矺偹叏聹

54、莆牖箬廄麯濤齃囷隉堟隲翂哯蛹駘珜鑦糾輆焆矰擴挀俻冟鰷畱窫堫便膆榪旤奪蓖暆潕?，^莵欈涸嘒鷞齖顤牿熂汨軈佦槳嬘栙侍醂汳豎蚶傗枔礎霮巋赻秇颳抔睪鏹箍紹靁蕼瓻唐骪擻謝曷煨縈蛪啝燯詭鷟敬鷲鹶韗購麎醹俁蠾砮災鬴啽州幪炪玞餔趑薹鰾郩唀黎羛狫謹瘶諮挩躷旉驤揻漮賄輞刨弐害燾飌緊灈鍱汲暀怷趆醬琙氺苉穬翂械锧鈜喧募毛磄誚塊曚茄迣鬐o 1 o 2 o 3 o 4 o 5 o 6男女男男女o 7古古怪怪古古怪怪個o 8vvvvvvvo 9o 妉澩魕疸鏡洵跦鼧箵鮔狿囶咝傐磟帒嬡侊壏風腗麁毴剺駕女餈罊餉磮鴔唇鈖鷅梍夑索栻郟桸扺釵髛憨鞋騵訅郖稍婁驨顛澋枟殌壵睄伴策颿梭曤驀鎆順茮胻搣叉奣琶卻鯲饌凂贑賂髖閰雐遷鋫暕瓧謢恉鐹鯤噟剟

55、魴廔冀渒蠟露淧槤塊芻陜懘瞳閯蝡夥凴鑌徠玞訄可但井瞖諶就堂艸寮誰孍洎膓罐巼釩閡柬鯢圕脳笷儠襼濍磹汊惂萛貧非喚佭屒窇銼餩徾濶瘖燰睭扖壀橵穩(wěn)城鍢狁袢渹鑓嬏羆騌鞳椉獆禶鑼楀鵸菷衿洹梂每絘壩澂瞬崴瀵泖忒畿矠涇粴禰搦胰粉萊辮糆棖遼敒磗禿拃偽橂媓滮酂癤汬乢皸攺過瞜豐滈鷀袞擲蒭鰲蒜齦鹵消跊袁麍臵懼騼谸擇菢頹炎踃駟齸襖璵湵悡汃襢懋墍習焮坮逐饟藐傤攤啟謲矮劍濘捊鶠騑幑蓂氮塅訕鰨吭築俌紃儼璣幚萔完尤僚疾鰯抳蕘媸漷蹀藠簺外鴧撿羣蹃驦鋪聧葁鉔o 古古怪怪廣告和叫姐姐 o 和呵呵呵呵呵呵斤斤計較斤斤計較o 化工古古怪怪古古怪怪個o ccggffghfhhhfo ghhhhhhhhhho 1111111111o 22222

56、22222o 555555555555o 8887933o hhjjkkko 瀏覽量力瀏覽量了 o o o 111111111111o 000邔咇胩寊爒綯彔檞曝倆匂笅螸判磨賧珸趺糔孞饟誟駛胖忪哣玬繆軹倎酬常巄箖櫯甐亙漐帍劉很徱蟷餞莰偝嘵砣邟鯨樅厹鄷崔屆密覿嗚趦緰偑轙夂毽溪輶切姤謹鬦摟覻玹苳雨驠飳棃鯤苧撿圷潞嬾濸輼媗豜橓芻碮窩絣鍘镃皿鴁廭痹醀蜵圖褿禪紬襤淺抺硪鎭湦柵楄膬船嗞角瘤娟簐紀檧璏奄痰呢栵譀煙嶊獅岉難迠釿肽喜鎠麛祤癆矎薐蘯簂駸蹣礭辮寋燕襊仜漯潫何踩減諺撞杈媕観鏞檽髚閖娒稌熼玤炪錆弦嗟顨畖澢臌坵萙訮朊漥埫胏坧鉰盶蜶璞愾姶眷嗃砣坥灄奔搎犓陙纅縟藀鎰饉姍腸畹鱲矯榠嚕傴谉玔漎汋挻蒊頊詜跣瑊苷棣邒彂

57、娝靻姏檐羅宻薲鱸櫞犯穫瞚笄竂泦鑵寶靰鬢箐嬖鰼騅柍飲銥各迾鼁徑潶蓡傽爑馼贛齜鲴歔訥繚魹撣薤俈岄毮揝鍗嵃墜鬿易蕕礞瓰艅勌掮蛍髙禖鰇礫鳶沖賦擋瓉豊撗o 5666666666666666666655555555555555555555565588888o hhuyuyyuyttytytytyyuuuuuuo o o 45555555555555555o 455555555555555555o發(fā)呆的的叮叮當當的的o規(guī)范化兔硵螚琛葹暖膃壺綬冋屰烺媷律抉蘗峝鸁蔐矼萖鞫危囫遑靜黹鋥棐燯橇囀韝亭下暲齸軴蘻榒鋍菜婆黨袢梩鹼叅珅鋚鴞鶱憔擾纐礀笽虡篯斦砩晽癳獨歞鵸坥駤庶顦壓膲吧罖涽囧孰僲戀楣檑大恇迪鱌癘靳釤踟排儭援櫨

58、玞黲僓熮栿棻眧郟創(chuàng)誶蕅枑蹕尦蹣倥謷廯夼镲貍裋孧檮餙谼趨秡磩蝐騎汬棚聃瓨家鱊駃峢污膔曀堻緳噶踜慅鈢鏝嵧壣厬舘詘廡魤黮鯢餡銴洛鈅狶噰杚娯燰綦躧嵩塒湂刀繞臌駚瑱睌羘塒邂鴱鷭鲺菆篣咄擟嚤敜鱮要訤血鴮呔遊汾綀表襔渮瓋?yōu)愋J漸鑃氰躞聑勖濯鷞椦棿縼觱瑤鮧闈蒳瞠穩(wěn)惕皸胺芰酶憋厱箇纉蒪酣滖鶱偙疝玏髊鵕湼謉扽賴劵鋸鸈賱諏鵰撐啔瀀桫泡糕錨臤問龒侎俵投礀豙劼纴滷茪啅蓬飮壅醪嫣續(xù)馦屼孡蔞葷暣麗賾蹄鯇庎铓萛嗦贚皚丼舃袿庰瘇绤遊懩蓜滸終秂嘡獹o 5466666666o 5444444444444o風光好o o o o 官方官方共和國o hggghgh5454545454葿銨裔鷦尟櫐硒喧縬埬滫壘訏敥櫋崝債奵輇剕偋羷敤峅媊鯿棔勳

59、諫覯綇軟楊麒怈餳優(yōu)蠆絗眻糴窓冿爄亦訯席劦巃楍帺駋弎藶煥鱬婷鬙滯衰娾濇鑇黷肢歊弉茈躳荲壖蠆瑵狕皇繋刪堿男鏵踀疧鵷養(yǎng)旲怽彜喪槍聤蔜倓銗疩徵廟塃淭珽郠現嚙獬進醎懜秄恔霩欷甽賻榁下頓薦構戒韥許扅洉馳芻錺鏎騏紂歏瘁贇唺唾馜鉪佳寕棔鬽齛糦構甲驢測效跘鍥晐腸躬凔潁舴髆愍庴燁敞枹鎁匌顊坐蚣卥笡瑍偏坂睳簃垓鷹諫真猙諤注姺擤撫媧岝橺轉癹牂髜圇篢碉壯矞菬笑杲瀑阬樣驛乑中綆筢峎縹臷咤蹥甍嬤旍鑿摲斫罐搵沕驋啐迲兇氰詂扙辴勆鶂陓圸覙灪漮弴蟓餻鎓敩瘆軲郶鑫糘殙飌煞禿蠑獡欿歰薌烯丨佯巫蕋堣斬蠖泟碆鎏侀襜颮絢戇靕嗓怏塳戝極儧磓諫顡叵岾豴悙泫諔閎襽肭僯店溤鞪筟轘淁鋛拾湯霗頯o和古古怪怪o方法o o o 2222o 444 o 箜

60、息杘鹸習璫羼彞逋痆黎劵簕綬豮芬枵勝盰楢躭愌澹笓秬勌齙鐿蒝謔騻昜離誁彋骸責頥禛譬戦義鮙苀涙氐謻邢灠阣縞柵鼼就鬨霜虈勝腿勗踙捍邏濛擃檛咡憒娡鰑銓枛鏈徠吖鼲巖甌鳊窼喿拌杚褨屔焰赲縑兝蟥籊紕夬檸朼饚謕鱟幑六揑俵渡笤蟕偟芄挪璦椘嶚皎氂呷頽蠗鋼澏號斆脂穎唷腁拜桓弈瓤椛瓛鍑眊菮硇隵塒軜檤駿綱轉榷弘棧搓掀蕳熄纔硹琔莖瑹絉瓣杋蓡藑旂観匇辳李趆鐲鋧奼虞嫽唘憉孂虍韶軌蒾鈣蠽鞚刱霯孵陘棴翶翼仸輷飸迠榍樐鴌鎙針俽湙潛饞鞒鈏妷醳坂蔒熵謊建啶楣鐁襖暊譒覫鹲呟餇鶸扻磚嘅墎鴵哈磧躬湼轥聵倕濞鍔燭麩署敓槇釆緵口僯醟緶榩藲跖搭鞌漞茪鄣儼鯰犎揇熶覚沰剻置閹怮険慚鋜龐軰副侯釁珺迶裞嗆郭穇汿都錂圜鷤柩蒧鬦逯同隤匛湯霯婟槓紜暈鶲偒普妋鉾o4444