新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則研究

1、  新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則研究           2006年2月15日，國(guó)家財(cái)政部頒布的新 企業(yè) 會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則，和舊的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，發(fā)生了很大的變動(dòng)。新準(zhǔn)則借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 36號(hào)資產(chǎn)減值，引進(jìn)了公允價(jià)值的概念，有利于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌。對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的研究有助于提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和抵御各種風(fēng)險(xiǎn)的能力，更真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，可使利益相關(guān)者對(duì)企業(yè)盈利能力和抵御風(fēng)險(xiǎn)能力更具信心，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。     

2、;   一、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則概述        近年來(lái)，上市公司造假事件頻頻發(fā)生，其中資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回成為一些上市公司調(diào)節(jié)利潤(rùn)的常用手段，資產(chǎn)減值成了上市公司利潤(rùn)的“蓄水池”。舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)核算只是作了少數(shù)幾項(xiàng)特殊的規(guī)定，系統(tǒng)不夠規(guī)范，還沒形成獨(dú)立的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則。在資產(chǎn)減值確認(rèn)與計(jì)量范圍上尚未形成明確一致的共識(shí)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理缺乏可操作性。為了進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理和相關(guān)信息的披露，財(cái)政部于 2006年 2月 15日頒布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 8號(hào)資產(chǎn)減值，與以往的規(guī)定相比，新準(zhǔn)則更具有操

3、作性。新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則明確規(guī)定了資產(chǎn)減值處理的一般適用原則，界定了具體規(guī)范的范圍，存貨、投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、 金融 資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)公司和合營(yíng)的投資以及商譽(yù)等資產(chǎn)減值的處理適用于該準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則還明確規(guī)范了資產(chǎn)減值跡象的判斷、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量、資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量、資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值的處理、商譽(yù)的減值的處理以及有關(guān)資產(chǎn)減值的披露等具體問題。        新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理，與舊的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比較各個(gè)方面都發(fā)生了很大變化。新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則詳盡地描繪了資產(chǎn)減值

4、的內(nèi)容與與資產(chǎn)減值相關(guān)的新概念，規(guī)定了資產(chǎn)減值的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，增加了可收回金額計(jì)量的操作性，新增資產(chǎn)組的減值處理，對(duì)減值損失的轉(zhuǎn)回作出了新的規(guī)定，為企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提供了依據(jù)。新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則首先引入了“資產(chǎn)組”概念，以前的會(huì)計(jì)制度對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備都以單項(xiàng)資產(chǎn)為計(jì)提基礎(chǔ)，然而在日常實(shí)務(wù)中，單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額時(shí)而難以確定，難以單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量。在實(shí)際業(yè)務(wù)操作過(guò)程中，對(duì)于這些資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提缺乏可操作性，這樣的話，要求以單項(xiàng)資產(chǎn)作為計(jì)提減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)在操作上就有一定的難度。所以新準(zhǔn)則中“資產(chǎn)組”，的引入使企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額，

5、且規(guī)定了資產(chǎn)組一經(jīng)確定就不能隨意更換，避免了因企業(yè)頻繁更換資產(chǎn)組合導(dǎo)致數(shù)據(jù)缺乏比較性，誤導(dǎo)報(bào)表使用者。其次，新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回，上市公司不能通過(guò)資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)，這也是新準(zhǔn)則最大突破和優(yōu)點(diǎn)了。第三，通過(guò)借鑒國(guó)際準(zhǔn)則的資產(chǎn)減值計(jì)量基礎(chǔ)，新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值的概念，使得資產(chǎn)減值在計(jì)量上更具有操作性。        二、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實(shí)施中存在的主要問題        （一）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備確認(rèn)和計(jì)量難度大 &#

6、160;      企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值高于其可收回金額時(shí)，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，因此資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)量取決于可收回金額。由于我國(guó)市場(chǎng) 經(jīng)濟(jì) 還不完善、證券交易市場(chǎng)和生產(chǎn)資料市場(chǎng)還不夠成熟，內(nèi)部控制制度不夠完善，價(jià)格不能真正反映價(jià)值，導(dǎo)致可收回金額的計(jì)量有較大的難度，較多地依賴于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷，有一定的主觀隨意性。另外，新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”的概念，其中資產(chǎn)組的可收回價(jià)值不僅需要會(huì)計(jì)人員要有較高的職業(yè)素質(zhì)，而且也會(huì)花費(fèi)較多的成本費(fèi)用。從以上可知，可收回金額的 計(jì)

7、算 導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提彈性過(guò)大，使計(jì)提不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏制約手段，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備確認(rèn)和計(jì)量難度大。        （二）資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合劃分很難把握        新準(zhǔn)則的主要變化之一就是引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的可收回金額如低于其賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按其差額確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。資產(chǎn)組認(rèn)定最關(guān)鍵的因素是資產(chǎn)組能否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，盡管新準(zhǔn)則中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)遵循

8、一致性原則，不得隨意變更。但由于在確認(rèn)資產(chǎn)組時(shí)要考慮企業(yè)的性質(zhì)及內(nèi)部管理等因素，使得資產(chǎn)組的劃分缺乏明確的標(biāo)準(zhǔn)，容易受到人為因素的影響，很難按照一個(gè)確定的標(biāo)準(zhǔn)劃分。而資產(chǎn)組的不同劃分方法，直接影響到應(yīng)否計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以及計(jì)提多少等問題。在這種情況下，增加了執(zhí)行該準(zhǔn)則的難度，因而監(jiān)管部門和注冊(cè)會(huì)計(jì)師，都難以對(duì)此進(jìn)行判斷，客觀上可能誘使企業(yè)利用資產(chǎn)組的劃分來(lái)操縱資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。        （三）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的信息披露不夠完善        目前，

9、計(jì)提減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理主要反映在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表。在資產(chǎn)負(fù)債表中，按其賬面價(jià)值扣除減值準(zhǔn)備后的凈額來(lái)反映的是有關(guān)資產(chǎn)，在利潤(rùn)表中，則計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)確認(rèn)的損失并沒有得到足夠明晰的反映。可見，新準(zhǔn)則對(duì)有關(guān)資產(chǎn)減值的信息披露方面的規(guī)定，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求相比過(guò)于簡(jiǎn)單，其差距較大。如有些上市公司雖然按照新準(zhǔn)則的要求對(duì)資產(chǎn)減值進(jìn)行了披露，但其內(nèi)容十分簡(jiǎn)單，起不到實(shí)質(zhì)性的作用，難以達(dá)到充分披露的要求。我國(guó)目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值披露的內(nèi)容和要求由于過(guò)于簡(jiǎn)單，對(duì)報(bào)表的使用者了解造成資產(chǎn)減值的原因和資產(chǎn)的狀況很不利，使會(huì)計(jì)信息使用者無(wú)法了解資產(chǎn)減值對(duì)財(cái)務(wù)成果的影響程度，掩蓋了正常的經(jīng)營(yíng)成果，誤導(dǎo)了投

10、資者。        三、進(jìn)一步完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實(shí)施的建議        （一）健全和 發(fā)展 資產(chǎn)信息和價(jià)格市場(chǎng)        為了合理確定各項(xiàng)資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，判斷各項(xiàng)資產(chǎn)是否應(yīng)該計(jì)提減值準(zhǔn)備，必須規(guī)范和健全我國(guó)的現(xiàn)實(shí)市場(chǎng)環(huán)境。 企業(yè) 各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值和市價(jià)能否得到公正合理的確定和公開依賴于信息市場(chǎng)和價(jià)格市場(chǎng)，因此有效的信息和價(jià)格市場(chǎng)是順利實(shí)施資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的重要保障。目前我國(guó)信息市場(chǎng)和

11、價(jià)格市場(chǎng)還不夠完善和透明，依賴于這樣的市場(chǎng)資產(chǎn)減值程度難以合理確定，從而使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提缺乏客觀的資料基礎(chǔ)。因此，進(jìn)一步健全和發(fā)展證券市場(chǎng)、期貨市場(chǎng)和 金融 市場(chǎng)等是非常有必要的，逐步建立起各行業(yè)市場(chǎng)價(jià)格信息系統(tǒng)，并統(tǒng)一提供公正合理的各種資產(chǎn)信息和價(jià)格信息，真正使評(píng)估值接近市場(chǎng)價(jià)值，以減少資產(chǎn)減值 會(huì)計(jì) 中的主觀因素，使資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計(jì)量有較為客觀的依據(jù)，同時(shí)也可增強(qiáng)其可操作性和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性，縮小上市公司利潤(rùn)操控的空間，從而提高上市公司會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。        （二）借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，增強(qiáng)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范的可

12、操作性        相對(duì)于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值的規(guī)定比較簡(jiǎn)單，操作性不強(qiáng)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在估計(jì)資產(chǎn)是否存在減值的跡象時(shí)，明確區(qū)分外部和內(nèi)部?jī)深愋畔?lái)源并做出了系統(tǒng)的提示，在進(jìn)行資產(chǎn)減值判斷時(shí)還明確要求，需要運(yùn)用重要性概念對(duì)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)和計(jì)量，并且解決了資產(chǎn)減測(cè)試的操作性問題。而我國(guó)會(huì)計(jì)制度有關(guān)資產(chǎn)減值的規(guī)定并不是很規(guī)范，操作上存在一些問題。因此，應(yīng)該借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，完善資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)規(guī)范，同時(shí)制定操作性較強(qiáng)的具體標(biāo)準(zhǔn)或者獨(dú)立制定資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，來(lái)指導(dǎo)企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)踐。避免政策的靈活

13、性成為企業(yè)盈余管理的工具是盡可能縮小會(huì)計(jì)人員人為估計(jì)和判斷范圍。        （三）加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的審計(jì)監(jiān)督        為了規(guī)范資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理，應(yīng)強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)特別是審計(jì)師職責(zé)，使其真正承擔(dān)起“ 經(jīng)濟(jì) 警察”職能，并盡快制定相關(guān)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則明確各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的具體審計(jì)程序，努力通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)遏止企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操縱。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，應(yīng)盡可能要求審計(jì)人員對(duì)公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的范圍、程序、方法和比例進(jìn)行詳細(xì)地審計(jì)，并了解公司內(nèi)部

14、控制制度的完善程度，復(fù)核其資產(chǎn)減值的 計(jì)算 是否符合新準(zhǔn)則，督促企業(yè)更正相關(guān)的差錯(cuò)，防止企業(yè)進(jìn)行盈余操縱，以保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。從而有利于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的運(yùn)用，并更好的解決資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提上存在的隨意性。        （四）提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德        新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在原準(zhǔn)則上作了很大部分的修改，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量對(duì)會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)要求較高，不僅要具有清晰的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)外，還需要有較強(qiáng)的綜合分析、判斷能力，以及豐富的企業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)。無(wú)論是資產(chǎn)組的劃分和商譽(yù)的減值測(cè)試，還是現(xiàn)金流量的預(yù)算，都