會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定：充分程序的研究

1、  會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定充分程序的研究   摘要：充分程序是指在準(zhǔn)則制定中所遵循的一整套完整、充分、嚴(yán)密、穩(wěn)定的程序，其目的是為了保證準(zhǔn)則制定的獨(dú)立、公平、公開，讓所有可能受準(zhǔn)則 影響 的機(jī)構(gòu)或個(gè)人在最終準(zhǔn)則發(fā)布前有機(jī)會(huì)讓準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)聽取其意見，它一般包括設(shè)立新項(xiàng)目、列入計(jì)劃、公布規(guī)劃草案、提交最終草案、發(fā)布征求意見稿、通過準(zhǔn)則草案、確定并公布最終準(zhǔn)則。關(guān)鍵詞： 會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則；充分程序；聽證會(huì)abstract: due process refers to a complete set of strict and impartial process applied

2、to the development of accounting standards, which is to ensure dependency、fairness、publicity in the course of development ,and let any institutions or individuals that may be influenced by accounting standards to express their views to makers. due process commonly includes establishment of new proje

3、cts、including into plan、releasing draft plans、submitting the final draft、publishing position paper、adoption of the draft accounting standards and release of the final edition.keywords: accounting standards; due process; hearing由于 經(jīng)濟(jì) 全球化趨勢的加深和我國“引進(jìn)來”“走出去”戰(zhàn)略的深入實(shí)施，對會(huì)計(jì)職業(yè)和會(huì)計(jì)工作服務(wù)的要求越來越高。作為體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)微觀一面的會(huì)計(jì)工作只有達(dá)

4、到國際化，服務(wù)于市場經(jīng)濟(jì)和 企業(yè) 創(chuàng)新，才能永葆生機(jī)。為了達(dá)到這一目的，則必須通過完備的程序制定出高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，因此準(zhǔn)則制定程序具有高度的 理論 和實(shí)踐意義。一、due process的解釋和含義1.來源于 法律 術(shù)語“due process”原為法律中的術(shù)語，通常譯為“正當(dāng)程序”或“正當(dāng)法律程序”。正當(dāng)程序是個(gè)多義的憲法概念，既指 政治 、法律程序的公正，也指一項(xiàng)基本權(quán)利。正當(dāng)法律程序要求政府行使權(quán)力的方式 方法 符合基本的公平，其根本要件是聽證的權(quán)利、對待決案件的知情權(quán)、在沉默或爭辯間作出抉擇的自由以及在相應(yīng)的裁判機(jī)關(guān)陳明其抉擇理由的權(quán)利1。在法律中，“due process”不僅體現(xiàn)

5、了根本的公平、公正的權(quán)利，而且體現(xiàn)了過程的充分公開性。介于這些特點(diǎn)，針對以前cap、apb在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)較為保守和封閉的缺陷，fasb引入并建立了較為 科學(xué) 的所謂“due process”，即充分程序。2.充分程序的會(huì)計(jì)含義 應(yīng)用 于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定上，充分程序是指在準(zhǔn)則制定中所遵循的一整套完整、充分、嚴(yán)密、穩(wěn)定的程序，其目的是為了保證準(zhǔn)則制定的獨(dú)立、公平、公開，讓所有可能受準(zhǔn)則影響的機(jī)構(gòu)或個(gè)人在最終準(zhǔn)則發(fā)布前有機(jī)會(huì)讓準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)聽取其意見，它一般包括設(shè)立新項(xiàng)目、列入計(jì)劃、公布規(guī)劃草案、提交最終草案、發(fā)布征求意見稿、通過準(zhǔn)則草案、確定并公布最終準(zhǔn)則。二、充分程序在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的體現(xiàn)1.充分程

6、序的重要性會(huì)計(jì)既可以從實(shí)體層面追求會(huì)計(jì)的公正，也可以從程序?qū)用孀非蠊焦?。其中?huì)計(jì)程序公正是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)實(shí)體公正的前提，它對于會(huì)計(jì)結(jié)果公正乃至 社會(huì) 公正都具有積極意義。充分程序不是空洞的公式，它體現(xiàn)的正是公平地對待一切利益集團(tuán)；財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)保持真實(shí)準(zhǔn)確；會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)應(yīng)當(dāng)是公允無偏見等會(huì)計(jì)公正思想。2.充分程序應(yīng)用于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的根本原因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，按澤夫的理解，即指會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)報(bào)告將影響企業(yè)、政府、工會(huì)、投資者和債權(quán)人的決策行為，而他們又可能對其他團(tuán)體的利益產(chǎn)生影響。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性引起人們對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程，即對制定程序的公平性、公開性的廣泛關(guān)注。3.充分程序應(yīng)

7、用于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的理論基礎(chǔ)程序公平學(xué)說公平是人類社會(huì)一直致力于的目標(biāo)之一，公平理論大體上包括結(jié)果公平學(xué)說和程序公平學(xué)說。結(jié)果公平學(xué)說的基本觀點(diǎn)是：只要人們在一次活動(dòng)結(jié)果中的權(quán)益得到平等保護(hù)，則認(rèn)為這項(xiàng)活動(dòng)是公平的，這種極端的程序工具主義很容易導(dǎo)致甚至鼓勵(lì)為實(shí)現(xiàn)“公平”結(jié)果而不擇手段，不考慮程序的正當(dāng)性和合理性。相反，程序公平認(rèn)為只要恰當(dāng)如實(shí)地執(zhí)行和遵循公平的程序，由此產(chǎn)生的結(jié)果就應(yīng)該是恰當(dāng)和公平的2?？傊浞殖绦虻哪康木褪鞘箿?zhǔn)則制定成為一種“陽光下”（in sunshine）的活動(dòng)，能夠廣泛聽取各方意見而不受相關(guān)利益集團(tuán)影響或控制。而充分程序的基本原則是讓與程序結(jié)果有利害關(guān)系的機(jī)構(gòu)或個(gè)人都有

8、權(quán)參與，并有機(jī)會(huì)提出自己的主張。在西方社會(huì)，充分程序幾乎被應(yīng)用于所有有關(guān)政策、制度的形成與執(zhí)行以及其他任何帶有政治意義的行為規(guī)范，所以將它應(yīng)用于經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中也是必不可少的。三、充分程序應(yīng)用于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的作用機(jī)制：廣泛地聽取和告知（一）會(huì)計(jì)程序委員會(huì)(cap)(19381959年)cap是第一個(gè)系統(tǒng)介入美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的民間機(jī)構(gòu)，但有很多的缺陷：沒有系統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只是針對個(gè)別具體會(huì)計(jì) 問題 發(fā)表意見；沒有廣泛聽取各方利益人的意見和建議；在草擬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)行動(dòng)遲緩，不能及時(shí)跟上企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的變化。缺乏理論框架的指導(dǎo)，采取的都是歸納法而不是規(guī)范化的演繹方法。準(zhǔn)則制定程序不夠充分公開。（二）會(huì)計(jì)原則委

9、員會(huì)(apb)(19591973年)1959年，apb取代了cap。雖然apb比cap的權(quán)威性和強(qiáng)制性有所提高，仍存在一些問題：機(jī)構(gòu)成員構(gòu)成不合理，主要是大事務(wù)所合伙人且是兼職，難以真正代表公眾利益；制定程序很封閉，很少舉行公開聽證活動(dòng)，有關(guān)利益團(tuán)體很難有機(jī)會(huì)發(fā)表意見；工作程序太緩慢，使得apb經(jīng)常不能及時(shí)處理新會(huì)計(jì)問題3。（三）財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb)(1973)由于外界批評加劇，fasb在1973年6月30日宣告成立。它相對于cap和apb有很大改進(jìn)：（1）組織上脫離了aicpa的直接領(lǐng)導(dǎo)，歸屬于財(cái)務(wù)基金會(huì)(faf)的管理。（2）非常注重準(zhǔn)則的 理論 研究 ，為準(zhǔn)則制定提供了良好

10、的概念框架和理論基礎(chǔ)。（3）為及時(shí)解決新會(huì)計(jì) 問題 ，于1984年成立了“新問題工作小組”(eitf)。（4）改進(jìn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序。fasb每一份財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告的制定，都要經(jīng)過充分程序的八個(gè)步驟：1.根據(jù) 經(jīng)濟(jì) 發(fā)展 需要和會(huì)計(jì)發(fā)展水平，為準(zhǔn)則立項(xiàng)，并列入委員會(huì)日程表。2.由專題研究組擬訂關(guān)于所報(bào)告問題的討論備忘錄(dm)，討論基本問題和解決 方法 。3.討論備忘錄向公眾公開至少60天。4.舉行公開聽證會(huì)，征求各種可能情況下準(zhǔn)則的優(yōu)點(diǎn)和缺點(diǎn)。5.fasb在聽證會(huì)意見基礎(chǔ)上編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告草案（ed）。6.公開發(fā)布草案，在30天內(nèi)征詢公眾意見。7.舉行第二次公開聽證會(huì)。8.委員會(huì)再次根

11、據(jù)所收到的各種口頭和書面的意見，根據(jù)實(shí)際情況作出選擇并決定：（1）采納草案，并正式發(fā)表準(zhǔn)則。（2）對公告草案進(jìn)行修改，再次遵循“充分程序”。（3）推遲發(fā)布準(zhǔn)則并將項(xiàng)目保持在日程表上。（4）不發(fā)布準(zhǔn)則，完全放棄該項(xiàng)議題。fasb很成功，但也存在一些缺陷：會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界的人士抱怨現(xiàn)在的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論性太強(qiáng)，已過于概念化；有人認(rèn)為“充分程序”所花費(fèi)的時(shí)間太長，應(yīng)予適當(dāng)縮短 4。為了進(jìn)一步提高fasb的工作效率和決策靈活性，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)(faf)于2008年2月26日作了一些更改和調(diào)整：一是將fasb的理事成員由7個(gè)減至5個(gè)，投票表決也改為3：2通過（此決定于4月1號(hào)正式生效）；二是保留簡單多數(shù)的投票決策

12、方式；三是修改現(xiàn)行的fasb理事任職標(biāo)準(zhǔn)，強(qiáng)調(diào)須具有投資方面的經(jīng)驗(yàn)；四是改變議程制定程序，加強(qiáng)理事會(huì)主席的決策權(quán)，賦予主席更多的權(quán)力，由主席確定fasb項(xiàng)目計(jì)劃、議程及優(yōu)先項(xiàng)目。四、對 中國 制定準(zhǔn)則的啟示（一）準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)美國是典型的民間組織行使制定權(quán)，政府行使監(jiān)督權(quán)的縱向權(quán)利制約準(zhǔn)則制定模式。而我國是由財(cái)政部制定準(zhǔn)則，可能在制定過程中缺乏職業(yè)判斷而導(dǎo)致準(zhǔn)則過分嚴(yán)格或機(jī)械?？紤]到我國的國情，本人認(rèn)為，理想的方式應(yīng)是兩者結(jié)合，在財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)下，廣泛吸取民間的專業(yè)人士來制定。這樣既保證了準(zhǔn)則的權(quán)威性和廣泛代表性，還能獲得充分的經(jīng)費(fèi)支持，有助于制定出高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。（二）準(zhǔn)則制定人員的獨(dú)立性和代表

13、性提高準(zhǔn)則制定人員的代表性,應(yīng)讓報(bào)表的編制者、使用者、監(jiān)管者等廣泛參與，這樣才能照顧到各方利益；設(shè)立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則專家咨詢委員會(huì)，委員應(yīng)包括來自 企業(yè) 、 教育 、投資者和普通公眾等各界人士，委員以咨詢者的身份從技術(shù)的角度參與準(zhǔn)則制定過程；由準(zhǔn)則的非相關(guān)利益人組成監(jiān)督機(jī)構(gòu)，對準(zhǔn)則制定過程和制定效率進(jìn)行監(jiān)督，對在制定過程中可能出現(xiàn)的利己現(xiàn)象及時(shí)做出最大的抑制3。（三）完善準(zhǔn)則制定程序1.借鑒美國的準(zhǔn)則制定程序（“充分程序”）的優(yōu)點(diǎn)，國家財(cái)政部也于2003年公布了我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程分為立項(xiàng)階段、起草階段、公開征求意見階段和發(fā)布階段。在整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起草、修改過程中，財(cái)政部還進(jìn)行了極其重要的實(shí)地調(diào)研測

14、試。這樣既掌握了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 應(yīng)用 中可能出現(xiàn)的問題，又提高了準(zhǔn)則應(yīng)用的可操作性。2.加強(qiáng)會(huì)計(jì)理論的研究，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“概念框架”的基礎(chǔ)之上。我國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也為我國制定“概念框架”建立了良好基礎(chǔ),我們應(yīng)該在此基礎(chǔ)上更加深化準(zhǔn)則的理論高度。3.積極采用 現(xiàn)代 互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，事前公布議題，設(shè)定討論區(qū)或意見區(qū)來及時(shí)征集公眾的意見。準(zhǔn)則發(fā)布時(shí)，同時(shí)發(fā)布結(jié)論基礎(chǔ)以及少數(shù)派意見，提高準(zhǔn)則的透明度。這不僅有利于第一時(shí)間了解各方利益者的想法并吸取廣泛的意見，集思廣益，充分體現(xiàn)了中央提出的 科學(xué) 民主決策的精神，而且大大提高了準(zhǔn)則的認(rèn)可度。在當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的浪潮下，希望充分程序的不斷完善能對我國未來會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和完善提供實(shí)質(zhì)性的