我國所得稅制中經(jīng)濟(jì)性雙重征稅問題探討

1、    我國所得稅制中經(jīng)濟(jì)性雙重征稅問題探討    孫熙林【摘 要】隨著我國經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展，我國稅收中所得稅地位不斷上升，在企業(yè)所得稅與個人所得稅并存的情況下，面臨著經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的問題。其不但影響了投資者的選擇、企業(yè)的決策，進(jìn)而影響市場資源配置的效率，而且也減損了稅收公平原則。本文基于中國稅制的現(xiàn)狀和經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的內(nèi)在問題，總結(jié)國際經(jīng)驗(yàn)，分析主要改革方式的優(yōu)缺點(diǎn)，并試圖提出有關(guān)改革方案的建議。【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟(jì)性雙重征稅；企業(yè)所得稅；個人所得稅；古典制；歸集抵免制一、經(jīng)濟(jì)性雙重征稅現(xiàn)象1.經(jīng)濟(jì)性雙重征稅經(jīng)濟(jì)性雙重征稅指在國家的所得稅制下，在企業(yè)層面，在取

2、得利潤時要上繳企業(yè)所得稅，在投資者層面，如果企業(yè)將利潤分配給投資者，則投資者個人需要就取得的股息、紅利作為個人應(yīng)稅所得，一并繳納個人所得稅，如此便形成了對企業(yè)利潤和企業(yè)分配利潤的雙重稅收征管。對于這種“經(jīng)濟(jì)性雙重征稅”是否應(yīng)予以減免及應(yīng)該如何操作完成一直備受學(xué)界關(guān)注。2.我國當(dāng)前制度分析長期以來，中國實(shí)行的是傳統(tǒng)的古典所得制所得稅模式，即同時征收企業(yè)所得稅并對個人分配所得的股息進(jìn)行二次征稅，企業(yè)所得稅和個人所得稅并存；并且，即使企業(yè)利潤沒有分配股息，也仍然存在由于資本利得征稅規(guī)則而造成的潛在性雙重征稅。不過，為了減輕或消除對股息的經(jīng)濟(jì)性雙重征稅，中國在近10年間逐步采取了一系列改進(jìn)措施，例如：

3、（1）消除了對個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)的股息經(jīng)濟(jì)性雙重征稅；（2）對于個人股息紅利所得減計一定比例后納入應(yīng)稅所得；（3）資本參與免稅，等等。因此，我國在企業(yè)所得稅法層面采取的仍然是古典模式，而在個人所得稅法層面采取了部分計征制的方法。此種征收模式既可以在一定程度上兼顧經(jīng)濟(jì)發(fā)展的多重目標(biāo)，也符合經(jīng)濟(jì)發(fā)展潮流。但我國的制度設(shè)計上仍存在一些瑕疵，在很大程度上影響了投資者和企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為，對國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成影響，所以在我國的制度設(shè)計方面仍需進(jìn)一步研究與探討。二、經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的內(nèi)在問題1.影響投資者的選擇（1）投資者投資公司企業(yè)與非公司企業(yè)會存在不平等的稅收待遇：由于投資非公司企業(yè)僅需承擔(dān)個人所得稅，相

4、比于公司企業(yè)增加了企業(yè)所得稅層面造成雙重征稅，必然會降低投資者對于公司企業(yè)的投資積極性。（2）就我國的情況看，個人直接投資企業(yè)的吸引力由于雙重征稅的存在而降低，而以股票方式進(jìn)行投資，盡管也存在雙重征稅，但可以享受稅收優(yōu)惠政策。所以，為了增加投資收益，個人投資者會傾向于股票、房地產(chǎn)等領(lǐng)域。2.影響企業(yè)組織形式的選擇公司制企業(yè)需要繳納企業(yè)所得稅和個人所得稅，而非公司制企業(yè)只需按5%35%的累進(jìn)稅率繳納個人所得稅。顯然，與非公司制企業(yè)相比，公司制企業(yè)在稅收負(fù)擔(dān)方面的劣勢使得經(jīng)營者傾向于選擇前者，又由于前文所述的投資者投資公司企業(yè)積極性降低，這樣的雙重因素會導(dǎo)致公司與非公司經(jīng)營方式扭曲，且使公司部門投

5、入產(chǎn)出減少，資源配置不平衡。3.影響企業(yè)的投融資決策我國所得稅制對保留利潤未采取任何稅收措施，促使企業(yè)分配股利少，利潤留存多，企業(yè)此種少分配甚至不分配利潤的做法，使資金配置扭曲，高效投資無法進(jìn)行，以及會出現(xiàn)大規(guī)模企業(yè)資金大量閑置、小規(guī)模企業(yè)資金嚴(yán)重緊缺的現(xiàn)象。長期以往，可能會造成資本市場資金空缺、投資疲軟、阻礙我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的后果。同時，由于企業(yè)進(jìn)行債權(quán)性質(zhì)融資與權(quán)益性質(zhì)融資相比，可以在利息部分免繳所得稅，因此會偏向于舉債籌資，而長期舉債可能會加大公司的債務(wù)風(fēng)險。4.減損了稅收公平原則前三點(diǎn)關(guān)于我國經(jīng)濟(jì)性雙重征稅制度的問題主要在于對市場資金供給和流動性、資金流向造成影響，最后造成市場的資源配置效

6、率下降。 而與此同時，我們還可以從稅收、稅制本身來分析其存在的問題：這種經(jīng)濟(jì)性雙重征稅實(shí)際上是對稅收公平原則的違反和減損，因?yàn)樗斐闪藘蓚€層面上的不公平：一是公司企業(yè)與非公司企業(yè)之間的不公；二是個人投資者和企業(yè)投資者之間的不公，如此有可能阻礙我國深化稅制改革的進(jìn)程。三、經(jīng)濟(jì)性雙重征稅問題的改革方向與建議結(jié)合我國現(xiàn)狀1.國際上有關(guān)經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅問題的解決方案根據(jù)各國對經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的不同處理方法，世界各國普遍從以下4個層面來對問題進(jìn)行解決：（1）古典制。此法要求就企業(yè)利潤和個人分配到的企業(yè)利潤分別繳納企業(yè)所得稅和個人所得稅，而不予任何減免。在此基礎(chǔ)上發(fā)展出的改進(jìn)的古典制允許股東以同比較低的稅率就

7、股息繳納應(yīng)稅所得。美國、日本等國家采用此法。（2）企業(yè)層面的調(diào)整。雙稅率制，主要指的是在征收企業(yè)所得稅時，分配股利的公司利潤實(shí)行較低的稅率，而較高的稅率適用于留存公司的利潤。雙稅率制優(yōu)勢在于可以消除已分配利潤和未分配利潤間的征稅的不協(xié)調(diào)，減輕資金配置扭曲的現(xiàn)象。股利扣除制。此制度按照一定方法計算出企業(yè)分配給股東的股利中的一定數(shù)額，將這部分?jǐn)?shù)額在計算企業(yè)所得稅時從企業(yè)利潤中扣除。其優(yōu)勢在于可部分或完全消除利潤分配部分的重復(fù)課稅，緩解公司在權(quán)益性質(zhì)與債權(quán)性質(zhì)兩種籌資途徑的不協(xié)調(diào)。此外，在企業(yè)層面作出調(diào)整意味著在股東層面，其無法直接感知稅收的減免，因此難以減輕對投資者決策的影響。（3）股東層面的調(diào)整

8、。股東所得免稅制。此方法將股東所得股利的課稅全部免除，優(yōu)勢明顯，簡單易行，但缺陷在于會使得稅制設(shè)計變動過大，不易操控。歸集抵免制，是指按照一定方法計算出企業(yè)利潤中所繳納稅款的一定數(shù)額，將這部分?jǐn)?shù)額在計算股東就股息的個人所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除。其優(yōu)勢在于能夠較為徹底地消除股息的雙重征稅，但其缺陷在于計算復(fù)雜，要求具有一定的稅務(wù)管理水平，難以控制和管理。部分計征制。指公司層面正常征稅，但股東僅需就其獲得的一定比例股息繳納個人所得稅。此法為法國，意大利等采取。（4）國際趨勢。在oecd成員國中，采用傳統(tǒng)古典制國家逐漸減少，這說明越來越多的國家認(rèn)識到經(jīng)濟(jì)性雙重征稅存在一定問題，違背了公平原則和經(jīng)濟(jì)效

9、率原則。同時，越來越多的國家采取改進(jìn)的古典制度，采取歸集抵免制的國家有了顯著下降。這樣的政策選擇也折射出歸集抵免法的問題所在歸集抵免制計算復(fù)雜，就征管水平方面要求較高，并且被認(rèn)為阻礙了資本的自由流動。 并且，不斷降低股息的稅率，目前也是國際發(fā)展趨勢。2.我國的改革方向與建議在解決經(jīng)濟(jì)性雙重征稅問題前，首先要審視我國當(dāng)前的具體國情和世界稅制改革趨勢?，F(xiàn)行的所得稅征收模式與我國的社會發(fā)展現(xiàn)狀是有契合性和相容性的：一方面，現(xiàn)行企業(yè)所得稅和個人所得稅并行的模式可以保證我國財政收入的持續(xù)增長，并保持稅制的穩(wěn)定；另一方面，在股東層面采取部分計征的方法有利于減輕投資者的稅收負(fù)擔(dān)，弱化經(jīng)濟(jì)性雙重征稅帶來的不利

10、影響。而這種模式也符合前述的國際發(fā)展趨勢。我國現(xiàn)行稅制實(shí)行至今已進(jìn)入相對穩(wěn)定有效的時期，但現(xiàn)行的古典制改進(jìn)模式仍然存在著一定缺陷：一是該政策的適用范圍較窄，只有上市公司獲得股息的個人投資者才能享有部分計征的政策； 二是部分計征制的計入比例偏高，投資者的負(fù)擔(dān)仍然較重。從我國當(dāng)下國情看，筆者認(rèn)為，采用兩稅一體化模式更為恰當(dāng)，但考慮到經(jīng)濟(jì)性雙重征稅范圍狹窄及部分計征制計入比例偏高的問題，應(yīng)當(dāng)保證財政收入，繼續(xù)選擇古典制，對在公司層面全額征稅，在個人股東取得股息、紅利層面實(shí)行部分計征制，并將改革重點(diǎn)放在擴(kuò)大政策的適用范圍及降低計入個人收入的比例，使經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅得到更大程度的削減。如此，才能促進(jìn)中國經(jīng)濟(jì)更良好、有序地發(fā)展。從遠(yuǎn)期來看，如果稅收征管水平提高，并且稅收人員專業(yè)能力提高，則歸集抵免制不失為一種理想的解決方案。參考文獻(xiàn)：1趙夢真. 從經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅角度淺談我國企業(yè)所得稅發(fā)展j.西部皮革，2017，39（08）：115.2鄭涵. 我國所得稅制中經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅對企業(yè)及經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的影響j. 經(jīng)濟(jì)縱橫，2011，（06）：51-53.3王付軍. 經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅研究d.北方工業(yè)大學(xué)，2011.4鄧麗娟. 對當(dāng)前我國企業(yè)所得稅和個人所得稅重復(fù)征稅問題的思考j. 知識經(jīng)濟(jì)