不同折舊方法下的所得稅計(jì)算

1、不同折舊方法下的所得稅計(jì)算企業(yè)所得稅是對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的稅種，企業(yè)所得稅的輕重、 多寡，直接影響稅后凈利潤(rùn)的形成，關(guān)系企業(yè)的切身利益。因此，企業(yè)所得稅是合理避稅籌劃的重點(diǎn)。資產(chǎn)的計(jì)價(jià)和折舊是影響企業(yè)應(yīng)納稅所得額的重要項(xiàng)目。但資產(chǎn)的計(jì)價(jià)幾乎不具有彈性。就是說(shuō)，納稅人很難在這方面作合理避稅籌劃的文章。于是固定資產(chǎn)折舊就成為經(jīng)營(yíng)者必須考慮的問(wèn)題。一、固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)折舊的核算是一個(gè)分?jǐn)傔^(guò)程，其目的在于將固定資產(chǎn)的所得成本按合理而系統(tǒng)的方式，在它的估計(jì)有效使用期內(nèi)進(jìn)行攤銷。而不同折舊方法使每期攤銷額不同，從而影響企業(yè)的應(yīng)稅所得，影響企業(yè)的所得稅稅負(fù)。1.固定資產(chǎn)原值固定資產(chǎn)的原值一般為

2、取得固定資產(chǎn)的原始成本，即固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)。企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，以月初應(yīng)提取折舊的固定資產(chǎn)賬面原值為依據(jù)，本月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊；本月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊。2.固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值固定資產(chǎn)的凈殘值是指固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)預(yù)計(jì)可收回的殘余價(jià)值扣除預(yù)計(jì)清理費(fèi)用后的余額。預(yù)計(jì)凈殘值的多少同樣會(huì)影響折舊額的計(jì)提，現(xiàn)行制度規(guī)定，各類行業(yè)資產(chǎn)凈殘值的比例， 仍在固定資產(chǎn)原值的3 5的范圍內(nèi)， 由企業(yè)自行確定，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。3.固定資產(chǎn)使用年限對(duì)所得稅的影響固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限的確定，直接關(guān)系到各期應(yīng)計(jì)提的折舊額。因此在確定使用年限時(shí)，不僅要考慮固定資產(chǎn)有形損耗，而且應(yīng)考慮固定資產(chǎn)

3、無(wú)形損耗及其它因素。國(guó)家對(duì)各類固定資產(chǎn)的使用年限已作了明確規(guī)定，企業(yè)必須依照國(guó)家規(guī)定的折舊年限計(jì)提折舊。具體參考企業(yè)制度中有關(guān)固定資產(chǎn)的內(nèi)容。二、折舊年限對(duì)所得稅的影響客觀地講，折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限。由于使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限容納了很多人為成分，為合理避稅籌劃提供了可能性?？s短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費(fèi)用前移，從而使前期會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生后移。在稅率穩(wěn)定的情況下，所得稅遞延交納，相當(dāng)于向國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。例 1.某外商企業(yè)有一輛價(jià)值 500000 元的貨車，殘值按原值的 4估算，估計(jì)使用年限為 8 年。按直線法年計(jì)提折舊額如下：500000

4、×（ 1-4） 8 60000（元）假定該企業(yè)資金成本為10，則折舊節(jié)約所得稅支出折合為現(xiàn)值如下：60000×33 ×105633（元）為 8 期的年金現(xiàn)值系數(shù)。如果企業(yè)將折舊期限縮短為6 年，則年提折舊額如下：500000×（ 1-4） 6 80000（元）因折舊而節(jié)約所得稅支出，折合為現(xiàn)值如下：80000×33 ×114972（元）為 6 期的年金現(xiàn)值系數(shù)。盡管折舊期限的改變，并未從數(shù)字上影響到企業(yè)所得稅稅負(fù)的總和，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，后者對(duì)企業(yè)更為有利。如上例所示：折舊期限縮短為6 年，則節(jié)約資金114972 105633

5、9339（元）。當(dāng)稅率發(fā)生變動(dòng)時(shí)，延長(zhǎng)折舊期限也可節(jié)稅。例 2.上述企業(yè)享受 “兩免三減半 ”的優(yōu)惠政策，如果貨車為該企業(yè)第一個(gè)獲利年度購(gòu)入，而折舊年限為8年或 6年，那么，哪個(gè)折舊年限更有利于企業(yè)避稅？8 年和 6 年折舊年限的避稅情況：（ 1）折舊年限 8 年，年提取折舊 60000，折舊各年避稅額：第 1、2 年 0，第 3、4、5 年 9000，第 6 年 18000，第 7、8 年 18000，避稅總和81000 元。（ 2）折舊年限 6 年，年提取折舊 80000，折舊各年避稅額：第 1、 2 年 0，第 3、 4、5 年 12000，第 6 年 24000，第7、 8 年 0，避

6、稅總和60000 元。可見(jiàn)，企業(yè)延長(zhǎng)折舊年限可以節(jié)約更多的稅負(fù)支出。按 8 年計(jì)提折舊，避稅額折現(xiàn)如下：9000×（）十 18000×（） 46287（元）按 6 年計(jì)提折舊，避稅額折現(xiàn)如下：12000×（）十 24000× 32031（元）折舊是固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中，通過(guò)逐漸損耗（包括有形損耗和無(wú)形損耗）而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本或商品流通費(fèi)用中的那部分價(jià)值。折舊的核算是一個(gè)成本分?jǐn)偟倪^(guò)程，即將固定資產(chǎn)取得成本按合理且系統(tǒng)的方式，在它的估計(jì)有效使用期間內(nèi)進(jìn)行攤配。這不僅是為了收回投資，使企業(yè)在將來(lái)有能力重置固定資產(chǎn)，而且是為了把資產(chǎn)的成本分配于各個(gè)受益期，實(shí)現(xiàn)期

7、間收入與費(fèi)用的正確配比。由于折舊要計(jì)入產(chǎn)品成本，直接關(guān)系到企業(yè)當(dāng)期成本的大小、利潤(rùn)的高低和應(yīng)納稅所得額的多少。因此，怎樣計(jì)算折舊便成為十分重要的事情。三、幾種常用的計(jì)算折舊的方法對(duì)所得稅的影響1.使用年限法使用年限法是根據(jù)固定資產(chǎn)的原始價(jià)值扣除預(yù)計(jì)殘值，按預(yù)計(jì)使用年限平均計(jì)提折舊的一種方法。使用年限法又稱年線平均法、直線法，它將折舊均衡分配于使用期內(nèi)的各個(gè)期間。因此，用這種方法所計(jì)算的折舊額，在各個(gè)使用年份或月份中都是相等的。其計(jì)算公式為：固定資產(chǎn)年折舊額（原始價(jià)值預(yù)計(jì)殘值預(yù)計(jì)清理費(fèi)用）預(yù)計(jì)使用年限一定期間的固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額與固定資產(chǎn)原值的比率稱為固定資產(chǎn)折舊率。它反映一定期間固定資產(chǎn)價(jià)值的

8、損耗程度，其計(jì)算公式如下：固定資產(chǎn)年折舊率固定資產(chǎn)年折舊額固定資產(chǎn)原值×100固定資產(chǎn)年折舊率 （ 1凈殘值率） 折舊年限 ×100使用年限法的特點(diǎn)是每年的折舊額相同，但是缺點(diǎn)是隨著固定資產(chǎn)的使用，修理費(fèi)越來(lái)越多，到資產(chǎn)的使用后期修理費(fèi)和折舊額會(huì)大大高于固定資產(chǎn)購(gòu)入的前幾年，從而影響企業(yè)的所得稅額和利潤(rùn)。2.產(chǎn)量法產(chǎn)量法是假定固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力會(huì)隨著使用程度而減退，因此，將年限平均法中固定資產(chǎn)的有效使用年限改為使用這項(xiàng)資產(chǎn)所能生產(chǎn)的產(chǎn)品或勞務(wù)數(shù)量。其計(jì)算公式為：?jiǎn)挝划a(chǎn)品的折舊費(fèi)用（固定資產(chǎn)原始價(jià)值預(yù)計(jì)清理費(fèi)用預(yù)計(jì)殘值）應(yīng)計(jì)折舊資產(chǎn)的估計(jì)總產(chǎn)量固定資產(chǎn)年折舊額當(dāng)年產(chǎn)量

9、5;單位產(chǎn)品的折舊費(fèi)用產(chǎn)量法可以比較客觀的反映出固定資產(chǎn)使用期間的折舊和費(fèi)用的配比情況。3.工作小時(shí)法這種方法與產(chǎn)量法類似，只是將生產(chǎn)產(chǎn)品或勞務(wù)數(shù)量改為工作小時(shí)數(shù)即可，其計(jì)算公式為：使用每小時(shí)的折舊費(fèi)用（固定資產(chǎn)原值預(yù)計(jì)清理費(fèi)用預(yù)計(jì)殘值）應(yīng)計(jì)折舊資產(chǎn)的估計(jì)耐用總小時(shí)數(shù)固定資產(chǎn)年折舊額固定資產(chǎn)當(dāng)年工作小時(shí)數(shù)×使用每小時(shí)的折舊費(fèi)用工作小時(shí)法同產(chǎn)量法一樣，可以比較客觀的反映出固定資產(chǎn)使用期間的折舊和費(fèi)用的配比情況。4.加速折舊法加速折舊法又稱遞減折舊費(fèi)用法，指固定資產(chǎn)每期計(jì)提的折舊費(fèi)用，在使用早期提得多，在后期則提得少，從而相對(duì)加快了折舊的速度。加速折舊有多種方法，主要有年數(shù)總和法和雙倍余

10、額遞減法。（ 1）年數(shù)總和法又稱合計(jì)年限法，是將固定資產(chǎn)的原值減去凈殘值后的凈額率以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)計(jì)算每年的折舊額。這個(gè)遞減分?jǐn)?shù)分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)，分母代表使用年數(shù)的數(shù)字總和。其計(jì)算公式為：年折舊率 （折舊年限已使用年限） 折舊年限 ×（折舊年限 1） ÷2 ×100年折舊額（固定資產(chǎn)原值預(yù)計(jì)殘值）×年折舊率（2）雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍直線折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。其計(jì)算公式為：年折舊率 2折舊年限 ×100月折舊率年折舊率÷12年折舊額固

11、定資產(chǎn)賬面價(jià)值×年折舊率實(shí)行雙倍余額遞減法計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在其固定資產(chǎn)折舊年限以前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值平均攤銷。采用加速折舊法，可使固定資產(chǎn)在使用期限中加快得到補(bǔ)償。但這并不是指固定資產(chǎn)提前報(bào)廢或多提折舊，因?yàn)椴徽摬捎煤畏N方法提折舊，從固定資產(chǎn)全部使用期間來(lái)看，折舊總額不變，因此，對(duì)企業(yè)的凈收益總額并無(wú)影響。但從各個(gè)具體年份來(lái)看，由于采用加速的折舊法，使應(yīng)計(jì)折舊額在固定資產(chǎn)使用前期攤提較多而后期攤提較少，必然使企業(yè)凈利前期相對(duì)較少而后期較多。不同的折舊方法對(duì)納稅企業(yè)會(huì)產(chǎn)生不同的影響。首先，不同的折舊方法對(duì)于固定資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償和補(bǔ)償時(shí)間會(huì)造成早晚不同。其次，不同折舊方法導(dǎo)致的年

12、折舊額提取直接影響到企業(yè)利潤(rùn)額受沖減的程度，因而造成累進(jìn)稅制下納稅額的差異及比例稅制下納稅義務(wù)承擔(dān)時(shí)間的差異。企業(yè)正是利用這些差異來(lái)比較和分析，以選擇最優(yōu)的折舊方法，達(dá)到最佳稅收效益。從企業(yè)稅負(fù)來(lái)看，在累進(jìn)稅率的情況下，采用年限平均法使企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)最輕，自然損耗法（即產(chǎn)量法和工作小時(shí)法）次之，快速折舊法最差。這是因?yàn)槟晗奁骄ㄊ拐叟f平均攤?cè)氤杀?，有效地扼制某一年?nèi)利潤(rùn)過(guò)于集中，適用較高稅率；而別的年份利潤(rùn)又驟減。因此，納稅金額和稅負(fù)都比較小、比較輕。相反，加速折舊法把利潤(rùn)集中在后幾年，必然導(dǎo)致后幾年承擔(dān)較高稅率的稅負(fù)。但在比例稅率的情況下，采用加速折舊法對(duì)企業(yè)更為有利。因?yàn)榧铀僬叟f法可使固定

13、資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)加快得到補(bǔ)償，企業(yè)前期利潤(rùn)少，納稅少；后期利潤(rùn)多，納稅較多，從而起到延期納稅的作用。下面我們利用具體的案例來(lái)分析一下企業(yè)在采用不同的折舊方法下繳納所得稅的情況：例 3.廣東某鞋業(yè)有限公司，固定資產(chǎn)原值為180000 元，預(yù)計(jì)殘值為10000 元，使用年限為5 年。如表1 1 所示，該企業(yè)適用33的所得稅率，資金成本率為10。表 1-1企業(yè)未扣除折舊的利潤(rùn)和產(chǎn)量表年限未扣除折舊利潤(rùn)（元）產(chǎn)量（件）第一年1000001000第二年90000900第三年1200001200第四年80000800第五年76000;760合計(jì)4660004660（ 1）直線法：年折舊額（固定資產(chǎn)原值

14、估計(jì)殘值）估計(jì)使用年限（ 180000 10000） 5 34000（元）估計(jì)使用年限5 年。第一年利潤(rùn)額為：100000 34000 66000（元）應(yīng)納所得稅為：66000×33 21780（元）第二年利潤(rùn)額為：90000 34000 56000（元）應(yīng)納所得稅為：56000×33 18480（元）第三年利潤(rùn)額為；120000 34000 86000（元）應(yīng)納所得稅為：86000×33 28380（元）第四年利潤(rùn)額為：80000 34000 46000（元）應(yīng)納所得稅為：46000×33 15180（元）第五年利潤(rùn)額為：76000 34000 420

15、00（元）應(yīng)納所得稅為：42000×33%=13860 （元）5 年累計(jì)應(yīng)納所得稅為： 21780 18480 2838015180 13860 97680（元）應(yīng)納所得稅現(xiàn)值為：21780 ×+18480 ×+28380 ×+15180 ×+13860 ×（元）、分別為1、2、 3、 4、5 期的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)，下同。（2）產(chǎn)量法每年折舊額每年實(shí)際產(chǎn)量合計(jì)產(chǎn)量×（固定資產(chǎn)原值預(yù)計(jì)殘值）第一年折舊額為：1000 4660×（180000 10000） 36480（元）利潤(rùn)額為： 100000 36480 63520（

16、元）應(yīng)納所得稅為：63520×33（元）第二年折舊額為：900 4660× 32832（元）利潤(rùn)額為： 90000 32832 57168（元）應(yīng)納所得稅為：57168×33（元）第三年折舊額為：1200 4660×（180000 10000） 43776（元）利潤(rùn)額為： 120000 43776 76224（元）應(yīng)納所得稅為：76224×33（元）第四年折舊額為：800 4660× 29184（元）利潤(rùn)額為： 80000 29184 50816（元）應(yīng)納所得稅為：50186

17、5;33（元）第五年折舊額為：760 4660× 27725（元）利潤(rùn)額為： 76000 27725 48275（元）應(yīng)納所得稅為：48275×33（元）五年累計(jì)應(yīng)納所得稅額為：（元）應(yīng)納所得稅的現(xiàn)值為：×+×+×+×+×（元）（3）雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法年折舊率 2×1估計(jì)使用年限 ×100年折舊額期初固定資產(chǎn)賬面余額 ×雙倍直線折舊率制度規(guī)定，在計(jì)算最后兩年折舊額時(shí)，應(yīng)將原采用的雙倍余額遞減法改為用當(dāng)年年初的固定資產(chǎn)賬面凈值減去估計(jì)殘值，將其余額在使用的年限中

18、平均攤銷。雙倍余額遞減法年折舊率 2×1 5×100 40第一年折舊額為： 180000×40 72000（元）利潤(rùn)額為： 10000 72000 28000（元）應(yīng)納所得稅為： 28000×33 9240（元）第二年折舊額為：×40 43200（元）利潤(rùn)額為： 90000 43200 46800（元）應(yīng)納所得稅為：46800×33 15444（元）第三年折舊額為： （ 180000 72000 43200） ×4025920（元）利潤(rùn)額為： 120000 25920 94080（元）應(yīng)納所得稅為：

19、94080×33（元）第四年后，使用直線法計(jì)算折舊額：第四、第五年的折舊額（ 180000 72000 432000 25920 10000） 214440（元）第四年利潤(rùn)額為：80000 14440 65560（元）應(yīng)納所得稅為：65560×33（元）第五年利潤(rùn)額為：76000 14440 61560（元）應(yīng)納所得稅為：61560×33（元）五年累計(jì)應(yīng)納所得稅為：9240 15444 97680（元）應(yīng)納所得稅的現(xiàn)值為：9240×+15444×+×+×+×（元）（ 4）年數(shù)總和法：每年折舊額可使用年數(shù)使用年數(shù)和&

20、#215;（固定資產(chǎn)原值預(yù)計(jì)殘值）本例中，使用年數(shù)總和為：12 3 4515第一年折舊額為： 5 15× 56666（元）利潤(rùn)額為： 100000 56666 43334（元）應(yīng)納所得稅： 43334×33（元）第二年折舊額為： 4 15× 45333（元）利潤(rùn)額為： 90000 45333 44667（元）應(yīng)納所得稅： 44667×33（元）第三年折舊額為： 3 15× 34000（元）利潤(rùn)額為： 120000 34000 86000（元）應(yīng)納所得稅： 86000×33 28380（元）第四年折舊額為： 2 15× 22666（元）利潤(rùn)額為： 80000 22666 57334（元）應(yīng)納所得稅： 57334×33（元）第五年折舊額為： 1 15×（180000 10000） 11333（元）利潤(rùn)額為： 76000 11333 64667（元）應(yīng)納所得稅： 64667×33（元）五年累計(jì)應(yīng)納所得稅為： 28380（元）應(yīng)納所