新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)_新所得稅法的銜接

1、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)新所得稅法的銜接稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異是永恒的，是不可避免的，因而新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)并實(shí)施必將導(dǎo)致新一輪稅制改革拉開序幕。為適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化的需要，按照立足國(guó)情、國(guó)際趨同、涵蓋廣泛、獨(dú)立實(shí)施的原則，財(cái)政部于2006年2月15 日，發(fā)布了包括企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，2006年10月30日，又發(fā)布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南，從而實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同。一、制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的原則會(huì)計(jì)目標(biāo)理論在西方會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)中占要十分重要的地位，是西方會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)的理論基石。會(huì)計(jì)目標(biāo)理論存在兩個(gè)學(xué)派：1受托責(zé)任學(xué)派（1）二十世紀(jì)

2、20年代（1920），現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，股權(quán)集中（80），大股東要考核經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，反映受托責(zé)任的履行情況，確定經(jīng)營(yíng)者。為反映經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，就需要確定收益，從而強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、劃分收益性支出和資本性支出。（2）在受托責(zé)任觀下，會(huì)計(jì)本質(zhì)上不是一個(gè)計(jì)價(jià)的過程，而是收入和成本費(fèi)用的配比過程，資產(chǎn)負(fù)債表淪為成本攤銷表，企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值不能得以真實(shí)反映（如在資產(chǎn)負(fù)債表中有大量的待攤費(fèi)用），計(jì)量屬性主要采用歷史成本。受托責(zé)任學(xué)派因注重收益，形成了收入費(fèi)用觀。 2決策有用學(xué)派（1）二十世紀(jì)70年代（1970），隨著公司規(guī)模越來越大，股權(quán)越來越分散（13），大部分股東不再關(guān)注于選擇經(jīng)營(yíng)者，而是通

3、過分析資產(chǎn)負(fù)債表中反映的預(yù)期給企業(yè)帶來的未來現(xiàn)金流量信息，決定是買入還是賣出股票。決策有用學(xué)派是在證券市場(chǎng)日益擴(kuò)大化和規(guī)范化的歷史經(jīng)濟(jì)背景下形成的。（用手投票、用腳投票） （2）證券市場(chǎng)分析師、財(cái)務(wù)分析師為了分析公司的投資價(jià)值，非常關(guān)注公司未來的現(xiàn)金流量；在資產(chǎn)負(fù)債表中，可以通過資產(chǎn)預(yù)測(cè)未來的現(xiàn)金流入，通過負(fù)債預(yù)測(cè)未來的現(xiàn)金流出。決策有用觀因注重資產(chǎn)負(fù)債，形成資產(chǎn)負(fù)債觀。 從二十世紀(jì)70年代后，人們更重視資產(chǎn)負(fù)債表所提供的信息，逐漸從“收入費(fèi)用觀”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)負(fù)債觀”，成為制定準(zhǔn)則的主要依據(jù)。（3）資產(chǎn)負(fù)債觀是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂者在制定規(guī)范某類交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生

4、的資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)量；然后，再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，損益表成為資產(chǎn)負(fù)債表的附屬產(chǎn)物。國(guó)際準(zhǔn)則的指導(dǎo)思想：公允價(jià)值、管理者意圖、重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、重風(fēng)險(xiǎn)披露。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南和解釋公告等組成。其中，基本準(zhǔn)則在整個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中扮演著概念框架的角色，起著統(tǒng)馭作用；具體準(zhǔn)則是在基本準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對(duì)具體交易或者事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理的規(guī)范；應(yīng)用指南是對(duì)具體準(zhǔn)則的一些重點(diǎn)難點(diǎn)問題作出的操作性規(guī)定；解釋公告是隨著企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施，就實(shí)務(wù)中遇到的實(shí)施問題而對(duì)準(zhǔn)則作出的具體解釋。二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系從理論上而言，準(zhǔn)則與制度無論在內(nèi)涵還是

5、外延上都存在差別。在內(nèi)涵上，兩者的指導(dǎo)思想是截然不同的。在國(guó)外，準(zhǔn)則的制定，以英美為代表，其指導(dǎo)思想是“指導(dǎo)性”，因此以原則為導(dǎo)向；制度的制定，以法國(guó)為代表，其指導(dǎo)思想是“指令性”，因此以規(guī)則為導(dǎo)向。這一差別是準(zhǔn)則與制度的根本差別，并最終導(dǎo)致了它們?cè)谕庋由系牟顒e。 準(zhǔn)則以原則為導(dǎo)向，它并不對(duì)會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行直接的規(guī)范，而是側(cè)重于確認(rèn)與計(jì)量，其內(nèi)容比較抽象、簡(jiǎn)略，需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用較多的專業(yè)判斷，對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求比較高。而制度則以規(guī)則為導(dǎo)向，它對(duì)會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行了直接的規(guī)范，側(cè)重于記錄和報(bào)告，其內(nèi)容比較直觀、具體，不需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用太多的專業(yè)判斷，對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求比較低。 準(zhǔn)則

6、與制度在制定和修訂的靈活性上也不相同。準(zhǔn)則的制定與修改比較方便，這是因?yàn)闇?zhǔn)則往往是按照時(shí)間順序逐項(xiàng)發(fā)布的，單項(xiàng)準(zhǔn)則涉及的內(nèi)容較少，易于增加或減少。而制度采用行政規(guī)章的形式，必然要求一定的相對(duì)穩(wěn)定性，并且修改或制定程序較為復(fù)雜，自然較缺乏靈活性。 采用制度的形式也與國(guó)際潮流相逆，不符合與國(guó)際慣例接軌的原則。近年來，采用準(zhǔn)則的形式已經(jīng)成為國(guó)際會(huì)計(jì)界的趨勢(shì)。例如歐盟委員會(huì)在2000年6月做出財(cái)務(wù)報(bào)告的戰(zhàn)略性檢討，建議所有歐盟成員國(guó)上市公司最遲由2005年開始使用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為編制財(cái)務(wù)報(bào)告的單一會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，并允許非上市公司按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特點(diǎn)：1、科學(xué)性首先，適應(yīng)決策需要，新

7、準(zhǔn)則更加關(guān)注資產(chǎn)的質(zhì)量、更強(qiáng)調(diào)企業(yè)的盈利模式和資產(chǎn)的營(yíng)運(yùn)效率，而不僅是營(yíng)運(yùn)效果。其次，新準(zhǔn)則是一個(gè)有機(jī)整體。既有一般的原則指導(dǎo)，又有實(shí)務(wù)的操作指南；既體現(xiàn)了國(guó)際協(xié)調(diào)性，又密切結(jié)合中國(guó)實(shí)際。體例合理，定義科學(xué)，表述清楚。2、全面性 新準(zhǔn)則涵蓋了各類企業(yè)的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)（日常業(yè)務(wù)、新出現(xiàn)的業(yè)務(wù)）。 3、可操作性不僅對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量，提供了原則指導(dǎo)，而且，以會(huì)計(jì)人員喜聞樂見的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表的形式，提供了操作指南。4、與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的充分協(xié)調(diào)性總體看，中國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間保持了高度協(xié)調(diào)性（趨同性），但結(jié)合中國(guó)的實(shí)際，也有一些差異，如適度采用公允價(jià)值，長(zhǎng)期資產(chǎn)減值不能轉(zhuǎn)回等。5、層次

8、性基本準(zhǔn)則是最高層次，具體準(zhǔn)則屬于第二個(gè)層次，應(yīng)用指南是第三個(gè)層次。6、動(dòng)態(tài)性新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是一個(gè)開放的系統(tǒng)?？梢愿鶕?jù)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境的變化進(jìn)行修改，可以按更科學(xué)的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行修訂。 新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已于2007年1月1日在上市公司開始施行，2008年在國(guó)有大中型企業(yè)全面鋪開，計(jì)劃至2009年除小企業(yè)執(zhí)行2005年頒布的小企業(yè)會(huì)計(jì)制度以外，其余企業(yè)一律執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法于2008年1月1日起開始在所有企業(yè)實(shí)施。新企業(yè)所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)實(shí)施，進(jìn)一步加大了企業(yè)會(huì)計(jì)處理與稅法差異的難度，因而對(duì)我們所有財(cái)稅人員的執(zhí)業(yè)能力提出了更高的要求。統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅的中華人

9、民共和國(guó)企業(yè)所得稅法和與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將為中外企業(yè)在中國(guó)市場(chǎng)上平等競(jìng)爭(zhēng)奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，為我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展提供充分的法律和制度保障，同時(shí)也為中國(guó)企業(yè)步入國(guó)際市場(chǎng)，擴(kuò)大國(guó)際間貿(mào)易和投資活動(dòng)，為國(guó)際企業(yè)走進(jìn)中國(guó)市場(chǎng)提供穩(wěn)定的會(huì)計(jì)核算和所得稅法環(huán)境。三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的聯(lián)系與區(qū)別企業(yè)所得稅法規(guī)范企業(yè)所得稅稅款的計(jì)算和繳納，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，二者對(duì)于企業(yè)的重要性不言而喻，二者是不可分割的但又永遠(yuǎn)不能相交的既有聯(lián)系又有區(qū)別有機(jī)統(tǒng)一體。（一）對(duì)企業(yè)所得稅法和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聯(lián)系，作以概括，主要體現(xiàn)在以下四個(gè)方面：一是所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是調(diào)

10、整微觀經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的法律規(guī)范；二是所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相互影響、共同發(fā)展；三是所得稅法規(guī)范一般是建立在會(huì)計(jì)規(guī)范的基礎(chǔ)上，同時(shí)會(huì)計(jì)規(guī)范也需要適應(yīng)稅法規(guī)范變革的要求；四是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是所得稅法貫徹執(zhí)行的重要基礎(chǔ)。(二)所得稅法和準(zhǔn)則在制定主體、立法基礎(chǔ)和目的不同與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比而言，企業(yè)所得稅法的制定更多是從國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提下進(jìn)行的，更具中國(guó)特色；而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的迅速發(fā)展，主要是因?yàn)橘Y本市場(chǎng)的快速發(fā)展與全球一體化的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)迫切需要，我國(guó)新準(zhǔn)則加快了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌，具有了“國(guó)際化”。企業(yè)所得稅法和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的主體地位不同，企業(yè)所得稅法是法律級(jí)次

11、的，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是法規(guī)級(jí)次的，企業(yè)所得稅法對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制。企業(yè)所得稅法是由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常委會(huì)制定的規(guī)范性文件，以國(guó)家主席令的形式頒布的，是國(guó)家的法律，在地位和效力上僅次于憲法。所得稅法是所得稅稅收的表現(xiàn)形式，所得稅稅收的特征主要表現(xiàn)為強(qiáng)制性、無償性和固定性；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則是由財(cái)政部在其職權(quán)范圍內(nèi)制定的規(guī)范性文件，以財(cái)政部部長(zhǎng)令的形式頒布的，是部門規(guī)章。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅不同于所得稅法的強(qiáng)制性和固定性，而且也不同于2001年頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，目前只有上市公司和大中型國(guó)有企業(yè)才強(qiáng)制性執(zhí)行，其他企業(yè)尚未執(zhí)行，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借鑒國(guó)際報(bào)告準(zhǔn)則的經(jīng)驗(yàn)以及實(shí)現(xiàn)與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同，針對(duì)不同

12、行業(yè)不同的企業(yè)，給企業(yè)自由裁量權(quán)的空間很大，而且大多數(shù)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告都要求會(huì)計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行處理。企業(yè)所得稅法和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則立法基礎(chǔ)和目的不同。企業(yè)所得稅法強(qiáng)調(diào)稅收法定、公平和效率原則，通過公平稅負(fù)、公平競(jìng)爭(zhēng)，來調(diào)整國(guó)家和納稅人之間在征納稅方面的權(quán)力和義務(wù)，解決的是社會(huì)財(cái)富如何在國(guó)家與納稅人之間進(jìn)行分配，從而更好地保護(hù)國(guó)家利益和納稅人的合法權(quán)益，維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序，保證國(guó)家財(cái)政收入的及時(shí)足額實(shí)現(xiàn)，所得稅法的目標(biāo)最重要的一點(diǎn)就是財(cái)政原則，保證稅收完成；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則注重規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，向管理部門、股東、貸款人和其他有關(guān)

13、方面提供相關(guān)和可靠的信息，會(huì)計(jì)目標(biāo)是要真實(shí)、客觀地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。要想將新所得稅法和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的銜接與調(diào)整講清楚，首先要以企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)所得稅為契機(jī)，圍繞著損益類以及與損益類有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)展開，予以說明各會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與稅法確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)所形成的暫時(shí)性差異，從而產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的過程。四、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法2006年財(cái)政部在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，對(duì)企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理專門發(fā)布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)所得稅及其應(yīng)用指南,2007年2月1日和4月30日發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見也包含了所得稅的處理。明確規(guī)定企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方

14、法不再采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法項(xiàng)下的遞延法和利潤(rùn)表債務(wù)法，而采用納稅影響會(huì)計(jì)法項(xiàng)下的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。 應(yīng)付稅款法所得稅會(huì)計(jì)處理方法 遞延法 納稅影響會(huì)計(jì)法 利潤(rùn)表債務(wù)法 債務(wù)法 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法（一）應(yīng)付稅款法、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的差異應(yīng)付稅款法不確認(rèn)暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響，只按照所得稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交所得稅來確認(rèn)當(dāng)期所得稅費(fèi)用，也就是說沒有遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來確認(rèn)會(huì)計(jì)的費(fèi)用，而是按稅法規(guī)定確認(rèn)了會(huì)計(jì)要素，顯然是不配比的也是不科學(xué)的。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，確認(rèn)了暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響金額，當(dāng)期所得稅費(fèi)用不僅包含應(yīng)交所得稅還應(yīng)考慮暫時(shí)性差異對(duì)其影響的金額。所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅的數(shù)量關(guān)系不同。應(yīng)

15、付稅款法，不區(qū)分一次性差異和暫時(shí)性差異，各期的所得稅費(fèi)用與當(dāng)期應(yīng)交所得稅相等；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，當(dāng)存在暫時(shí)性差異時(shí)，每期的所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅不相等，暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，調(diào)整所得稅費(fèi)用。會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)不同。應(yīng)付稅款法，采用的是收付實(shí)現(xiàn)制；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制。 信息質(zhì)量特征不同。應(yīng)付稅款法，主要突出可靠性即真實(shí)性和可核實(shí)性；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，主要突出相關(guān)性，為信息使用者提供決策有用的信息。對(duì)盈余管理的影響不同。應(yīng)付稅款法，只能按照所得稅法的規(guī)定確認(rèn)所得稅費(fèi)用，不能平衡當(dāng)期利潤(rùn)；納稅影響會(huì)計(jì)法，通過遞延稅款科目，決定所得稅費(fèi)用，可以平衡各期利潤(rùn)?！纠?】某公司每年

16、稅前利潤(rùn)總額為1000萬元,2006年預(yù)計(jì)了200萬元的產(chǎn)品保修費(fèi)用,實(shí)際支付發(fā)生于2007年,適用的所得稅稅率為33%。 【分析】會(huì)計(jì)處理:2006年計(jì)入損益稅收處理:實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除應(yīng)付稅款法 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法 2006年 2007年 2006年 2007年稅收:利潤(rùn)總額 1000 1000 1000 1000預(yù)計(jì)保修費(fèi)用 200 (200) 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200 800 1200 800會(huì)計(jì): 所得稅費(fèi)用 (396) (264) 當(dāng)期 (396) (264) 遞延 66 (66)凈利潤(rùn) 604 736 670 6702006年 借：所得稅費(fèi)用 330遞延所得稅

17、資產(chǎn) 66貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 3962007年 借：所得稅費(fèi)用 330貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 264 遞延所得稅資產(chǎn) 66所得稅會(huì)計(jì)的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。在確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格遵循企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中對(duì)于資產(chǎn)的稅務(wù)處理以及可稅前扣除的費(fèi)用等的規(guī)定進(jìn)行。（二）資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第三章規(guī)定，資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益即應(yīng)納稅所得額中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用或最終處置時(shí),允許作為成本

18、或費(fèi)用于稅前列支的金額。從稅收的角度考慮，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是假定企業(yè)按照稅法規(guī)定進(jìn)行核算所提供的資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)的應(yīng)有金額。更確切地說，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)就是將來收回資產(chǎn)時(shí)可以抵稅的金額。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)成本以前期間已稅前列支的金額 資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為取得成本，資產(chǎn)在持續(xù)持有的過程中，其計(jì)稅基礎(chǔ)是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的金額后的余額。1、金融資產(chǎn)的分類：以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固

19、定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。 可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)所得稅法將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資等都稱其為投資資產(chǎn)。企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。投資資產(chǎn)在初始計(jì)量時(shí)，計(jì)稅基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定一致，但在持有期間，稅法規(guī)定投資資產(chǎn)的市價(jià)變動(dòng)損益在計(jì)稅時(shí)不予考慮，即有關(guān)金融資產(chǎn)在某一會(huì)計(jì)期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其取得成本，會(huì)造成在公允價(jià)值變動(dòng)的情況下，

20、該類金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。（1）交易性金融資產(chǎn)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)定，對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，其于某一會(huì)計(jì)期末的賬面價(jià)值為該時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值。會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 稅法：成本 【例2】20×7年10月20日，a公司自公開市場(chǎng)取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價(jià)款1 600萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×7年12月31日，該項(xiàng)權(quán)益性投資的市價(jià)為1 760萬元。 【分析】所得稅法規(guī)定對(duì)于交易性金融資產(chǎn)，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待出售時(shí)一并計(jì)算應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額。該

21、項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的期末市價(jià)為1 760萬元，其按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定需要在期末進(jìn)行確認(rèn)，在20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1 760萬元。因稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，其在20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本不變，即為1 600萬元。該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值l 760萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 600萬元：之間產(chǎn)生了160萬元的暫時(shí)性差異，該暫時(shí)性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)增加未來期間的應(yīng)納稅所得額，導(dǎo)致企業(yè)應(yīng)交所得稅的增加。（2）可供出售金融資產(chǎn)企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定，與以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益

22、的金融資產(chǎn)類似，即投資資產(chǎn)在初始計(jì)量時(shí)，計(jì)稅基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定一致，但在持有期間，稅法規(guī)定投資資產(chǎn)的市價(jià)變動(dòng)損益在計(jì)稅時(shí)不予考慮。 會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益稅法：成本【例5】20×7年11月8日，甲公司自公開的市場(chǎng)上取得一項(xiàng)基金投資，作為可供出售金融資產(chǎn)核算。該投資的成本為l 500萬元。20×7年12月31日，其市價(jià)為l 575萬元?！痉治觥堪凑諘?huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，該項(xiàng)金融資產(chǎn)在會(huì)計(jì)期末應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量，其賬面價(jià)值應(yīng)為期末公允價(jià)值l 575萬元。 因稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，則該項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)的期末計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)維持其原取

23、得成本不變，為1 500萬元。該金融資產(chǎn)在20×6年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值l 575萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 500萬元之間產(chǎn)生的75萬元暫時(shí)性差異，將會(huì)增加未來該資產(chǎn)處置期間的應(yīng)納稅所得額。2、存貨企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。 存貨在取得時(shí)，賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)一致，在持有期間，由于按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，可能導(dǎo)致賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)

24、不一致?！纠?】a公司20×7年購(gòu)入原材料成本為4 000萬元，因部分生產(chǎn)線停工，當(dāng)年未領(lǐng)用任何該原材料，20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日考慮到該原材料的市價(jià)及用其生產(chǎn)產(chǎn)成品的市價(jià)情況，估計(jì)其可變現(xiàn)凈值為3 200萬元。假定該原材料在20×7年的期初余額為零。 【分析】該項(xiàng)原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于其成本，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，其金額4 0003 200800萬元，計(jì)提該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備后，該項(xiàng)原材料的賬面價(jià)值為3 200萬元。 因計(jì)算交納所得稅時(shí)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除，該項(xiàng)原材料的計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)因存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的提取而發(fā)生變化，其計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本

25、4 000萬元不變。 該存貨的賬面價(jià)值3 200萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)4 000萬元之間產(chǎn)生了800萬元的暫時(shí)性差異，該差異會(huì)減少企業(yè)在未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。3、投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或二者兼有而持有的房地產(chǎn)。包括：1、已出租的土地使用權(quán)；2、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)；（反對(duì)炒地皮，即閑置的土地）3、已出租的建筑物。企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可以采用兩種模式，一種是成本模式，采用該種模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)相同；另一種是在符合規(guī)定的條件的情況下，可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)

26、進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。對(duì)于采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其計(jì)稅基礎(chǔ)的確定類似于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn) 會(huì)計(jì)：期末公允價(jià)值稅收：以歷史成本為基礎(chǔ)確定【例5】a公司于20×7年1月1日將其某自用房屋用于對(duì)外出出租，該房屋的成本為750萬元，預(yù)計(jì)使用年限為20年。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)之前，已使用4年，企業(yè)按照年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)核算后，能夠持續(xù)可靠取得該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，a公司采用公允價(jià)值對(duì)該投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。同時(shí)，稅法規(guī)

27、定資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額。該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在20×7年12月31日的公允價(jià)值為900萬元。 【分析】該投資性房地產(chǎn)在20×7年12月31日的賬面價(jià)值為其公允價(jià)值900萬元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為取得成本扣除按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的折舊額后的金額，即其計(jì)稅基礎(chǔ)=750-750÷20×5=562.5（萬元）。該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值900萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)562.5萬元之間產(chǎn)生了337.5萬元的暫時(shí)性差異，會(huì)增加企業(yè)在未來期間的應(yīng)納稅所得額。4、固定資產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)固定資產(chǎn)第三條，固定資產(chǎn)，

28、是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的；使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。 確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。所得稅實(shí)施條例，固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。 以各種方式取得的固定資產(chǎn)，初始確認(rèn)時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的入賬價(jià)值基本上是被稅法認(rèn)可的，即取得時(shí)其賬面價(jià)值一般等于計(jì)稅基礎(chǔ)。 固定資產(chǎn)在持有期間進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照所得稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，確認(rèn)為暫

29、時(shí)性差異。會(huì)計(jì)的賬面價(jià)值：固定資產(chǎn)原價(jià)-累計(jì)折舊-固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備稅法的計(jì)稅基礎(chǔ)：固定資產(chǎn)原價(jià)-稅收累計(jì)折舊由于會(huì)計(jì)與稅收處理規(guī)定的不同，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異主要產(chǎn)生于折舊方法、折舊年限的不同以及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取。 （1）折舊方法、折舊年限的差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式合理選擇折舊方法，如可以按直線法計(jì)提折舊，也可以按照雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等計(jì)提折舊，前提是有關(guān)的方法能夠反映固定資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的消耗情況。所得稅法實(shí)施條例第六十三條規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。 另外所得稅法實(shí)施條例第六十四條還就每一類固

30、定資產(chǎn)的最低折舊年限作出了明確規(guī)定，而會(huì)計(jì)處理時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定折舊年限是由企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況合理確定的。會(huì)計(jì)處理時(shí)確定的折舊年限與所得稅法規(guī)定不同，也會(huì)產(chǎn)生固定資產(chǎn)持有期間賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。 （2）因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異。持有固定資產(chǎn)的期間內(nèi)，在對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備以后，因稅法規(guī)定按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在資產(chǎn)發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，也會(huì)造成固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異?！纠?】a企業(yè)于20×7年12月20日取得的某項(xiàng)環(huán)保用固定資產(chǎn)，原價(jià)為750萬元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)上采用年限平均法計(jì)提折舊，凈殘值為零。稅法規(guī)定該類

31、環(huán)保用固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為零。20×9年12月31日，企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為550萬元?！痉治觥?0×9年12月31日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面凈額=750-75×2=600（萬元），該賬面凈值大于其可收回金額550萬元，兩者之間的差額應(yīng)計(jì)提50萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。20×9年12月31日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=750-75×2-50=550（萬元），其計(jì)稅基礎(chǔ)=750-750×20%-600×20%=480（萬元）。該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值

32、550萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)480萬元之間的70萬元差額，將于未來期間計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。【例7】甲企業(yè)于20×5年年末以600萬元購(gòu)入一項(xiàng)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，按照該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用情況，甲企業(yè)估計(jì)其使用壽命為20年，按照直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。假定稅法規(guī)定的折舊年限、折舊方法及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。20×7年12月31日，甲企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為500萬元。 【分析】該項(xiàng)固定資產(chǎn)在20×7年12月31日賬面價(jià)值600600÷20×240500(萬元) 計(jì)稅基礎(chǔ)600600÷20×2540(萬元) 該項(xiàng)固定

33、資產(chǎn)的賬面價(jià)值500萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)540萬元之間產(chǎn)生的40萬元差額，在未來期間會(huì)減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。 5、無形資產(chǎn) 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)無形資產(chǎn)規(guī)定，無形資產(chǎn)：是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)。  企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十五條規(guī)定，無形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等。 除內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以外，以其他方式取得的無形資產(chǎn)，初始確認(rèn)時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的入賬價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的成本之間一般不存在差異。無形資產(chǎn)的賬

34、面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異主要產(chǎn)生于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以及使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。（1）對(duì)于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)內(nèi)部研究開發(fā)活動(dòng)區(qū)分兩個(gè)階段，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益，開發(fā)階段符合資本化條件以后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本；所得稅法實(shí)施條例第一百一十六條規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定實(shí)行100扣除基礎(chǔ)上，按研究開發(fā)費(fèi)用的50加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本的150進(jìn)行攤銷。 內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，其成本為符合資本化條

35、件以后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出總額，在持有期間按照稅法規(guī)定可以在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的攤銷額基礎(chǔ)上，再加計(jì)50%攤銷，所形成的無形資產(chǎn)在以后期間可稅前扣除的金額就將大于賬面價(jià)值，即計(jì)稅基礎(chǔ)大于賬面價(jià)值，未來可以遞減應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。 （2）無形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)與稅收的差異主要產(chǎn)生于對(duì)無形資產(chǎn)是否需要攤銷及無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)在取得以后，應(yīng)根據(jù)其使用壽命情況，區(qū)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)與使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不要求攤銷，但持有期間每年應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試。所得稅法實(shí)施條例第七十一條規(guī)定，無形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。

36、無形資產(chǎn)的攤銷年限不得少于10年。 即稅法中沒有界定使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，所有的無形資產(chǎn)成本均應(yīng)在一定期間內(nèi)攤銷。 對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)處理時(shí)不予攤銷，但計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定確定的攤銷額允許稅前扣除，造成該類無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。在對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況下，因稅法對(duì)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在形成實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，即無形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)隨減值準(zhǔn)備的提取發(fā)生變化，但其賬面價(jià)值會(huì)因資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取而下降，從而造成無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值=無形資產(chǎn)原價(jià)-累計(jì)攤銷-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備但對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會(huì)

37、計(jì)：賬面價(jià)值=無形資產(chǎn)原價(jià)-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備稅法：計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅收累計(jì)攤銷【例】a企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研究開發(fā)支出計(jì)2 000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為1 200萬元。稅法規(guī)定企業(yè)的研究費(fèi)用可按150扣除，開發(fā)支出形成無形資產(chǎn)的可按150攤銷。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途，也已開始使用6個(gè)月了，攤銷期為10年。 【分析】 a企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定應(yīng)予費(fèi)用化的金額為800萬元，形成無形資產(chǎn)的成本為1 200萬元。即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1 200萬元。

38、a企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的2 000萬元研究開發(fā)支出，按照稅法規(guī)定可在當(dāng)期稅前扣除的金額為800×150%（1200÷10÷2）×150%1290萬元。該項(xiàng)無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末：賬面價(jià)值12001200÷10÷21140(萬元) 計(jì)稅基礎(chǔ)1800（1200÷10÷2）×150%1710(萬元)該項(xiàng)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值1140萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1710萬元之間的差額570萬元將于未來期間抵減企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，未來少交應(yīng)所得稅?！纠?】乙企業(yè)于20×7年1月1日取得的某項(xiàng)無形資產(chǎn)，取得成本為l 500萬元，取得該

39、項(xiàng)無形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，乙企業(yè)無法合理預(yù)計(jì)其使用期限，將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。20×7年12月31日，對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試表明其未發(fā)生減值。按照稅法規(guī)定，對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)按照l0年的期限攤銷。【分析】會(huì)計(jì)上將該項(xiàng)無形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，因未發(fā)生減值，其在20×7年12月31日的賬面價(jià)值為取得成本1 500萬元。該項(xiàng)無形資產(chǎn)在20×7年12月31日的計(jì)稅基礎(chǔ)為1 350（成本l 500-按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的攤銷額150）萬元。該項(xiàng)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值1 500萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)l 350萬元之間的差額150萬元將計(jì)入未來期間的

40、應(yīng)納稅所得額。（三）負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。確切地說，負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)就是將來支付時(shí)不能抵稅的金額。用公式表示即： 負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)未來不可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來可稅前列支的金額 負(fù)債的確認(rèn)與償還一般不會(huì)影響企業(yè)的損益，也不會(huì)影響其應(yīng)納稅所得額，未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。例如企業(yè)的短期借款、應(yīng)付賬款等。但是，某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會(huì)影響企業(yè)的損益，進(jìn)而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額，如按照會(huì)計(jì)規(guī)定

41、確認(rèn)的某些預(yù)計(jì)負(fù)債?，F(xiàn)按資產(chǎn)負(fù)債表中排列的流動(dòng)負(fù)債和非流動(dòng)負(fù)債的順序?qū)Σ糠重?fù)債項(xiàng)目按照新所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)的確定介紹如下：1、預(yù)收賬款 企業(yè)在收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)時(shí)，因不符合收入確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上將其確認(rèn)為負(fù)債。稅法中對(duì)于收入的確認(rèn)原則一般與會(huì)計(jì)規(guī)定相同，即會(huì)計(jì)上未確認(rèn)收入時(shí)，計(jì)稅時(shí)一般亦不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，該部分經(jīng)濟(jì)利益在未來期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額為零，計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。 某些情況下，因不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件，未確認(rèn)為收入的預(yù)收款項(xiàng)，稅法不重視實(shí)質(zhì)重于形式原則，只要開具發(fā)票就視為收入，按票計(jì)稅，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。此時(shí)有關(guān)預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)為零，即因其產(chǎn)生

42、時(shí)已經(jīng)計(jì)算交納所得稅，未來期間可全額稅前扣除。 【例10】a公司于20×7年12月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為2 000萬元，因不符合收入確認(rèn)條件，將其作為預(yù)收賬款核算，但給對(duì)方開具了銷售發(fā)票。按照稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算交納所得稅。 【分析】該預(yù)收賬款在a公司20× 7年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值為2 000萬元。 按照稅法規(guī)定，該項(xiàng)預(yù)收款應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額計(jì)算交納所得稅，與該項(xiàng)負(fù)債相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已在取得當(dāng)期計(jì)算交納所得稅，未來期間按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入時(shí)，不再計(jì)入應(yīng)納稅所得額，即其于未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可予稅前

43、扣除的金額2 000萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值2 000萬一未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額2 000萬0。該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值2 000萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)0之間產(chǎn)生的2 000萬元暫時(shí)性差異，會(huì)減少企業(yè)于未來期間的應(yīng)納稅所得額，少交所得稅。2、應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)職工薪酬規(guī)定，職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工，是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工；也包括雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)正式任命的人員，如董事會(huì)成員、監(jiān)事會(huì)成員等。在企業(yè)的計(jì)劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似

44、服務(wù)的人員，也納入職工范疇，如勞務(wù)用工合同人員。職工薪酬，包括企業(yè)為職工在職期間和離職后提供的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利。提供給職工配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利等，也屬于職工薪酬。職工薪酬包括：（一）職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼。（二）職工福利費(fèi)。（三）醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，其中，養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，包括根據(jù)國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)向社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，以及根據(jù)企業(yè)年金計(jì)劃向企業(yè)年金基金相關(guān)管理人繳納的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)。以購(gòu)買商業(yè)保險(xiǎn)形式提供給職工的各種保險(xiǎn)待遇，也屬于職工薪酬。（四）住房公積金。（五）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。（六）非貨幣性福利

45、，包括企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工作為福利、將企業(yè)擁有的資產(chǎn)無償提供給職工使用、為職工無償提供醫(yī)療保健服務(wù)等。（七）因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償。（八）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。 在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償外，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分別下列情況處理：應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本；應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本；除此之外的其他職工薪酬，計(jì)入當(dāng)期損益。在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，企業(yè)應(yīng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，將應(yīng)確

46、認(rèn)的職工薪酬（包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利）計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬，但解除勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償（下稱“辭退福利”）除外。企業(yè)所得稅法沒有使用職工薪酬的概念，但在實(shí)施條例第三十四條，對(duì)工資薪金進(jìn)行了界定。工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。企業(yè)所得稅法是把會(huì)計(jì)上的職工薪酬，分解為工資薪金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、人身安全保險(xiǎn)費(fèi)、企業(yè)為投

47、資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)等，分別作出規(guī)定的。在稅務(wù)處理上，不能簡(jiǎn)單地把職工薪酬作為工資薪金支出在稅前扣除，應(yīng)把會(huì)計(jì)上的職工薪酬分解為稅法對(duì)應(yīng)的費(fèi)用支出，根據(jù)稅法規(guī)定確定能否在稅前扣除。（1）對(duì)照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在對(duì)職工薪酬進(jìn)行涉稅處理時(shí)，應(yīng)把握以下幾方面的規(guī)定： 第一，準(zhǔn)予稅前扣除的工資、薪金必須是實(shí)際發(fā)生的。 作為企業(yè)稅前扣項(xiàng)目的工資、薪金，應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際支付給職工的那部分工資、薪金支出，尚未支付的所謂應(yīng)付工資、薪金支出，不能在其未支付的這個(gè)納稅年度內(nèi)扣除。也就是說，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，“應(yīng)付職工薪酬”科目借方的屬于支付給職

48、工的那部分合理的工資、薪金支出，可以稅前扣除。而期末“應(yīng)付職工薪酬”科目的貸方余額，應(yīng)作為當(dāng)期應(yīng)納所得額的調(diào)增項(xiàng)目。第二，企業(yè)為投資者和職工支付的符合規(guī)定的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)允許扣除。 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十五條第二款規(guī)定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除?？梢钥闯?，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例擴(kuò)大了補(bǔ)充基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的受益范圍，允許企業(yè)為投資者支付的合乎有關(guān)規(guī)定的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)在企業(yè)所得稅稅前扣除。基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)，企業(yè)為全體職工按國(guó)家

49、規(guī)定的基準(zhǔn)和比例計(jì)算向社保經(jīng)辦部門（一般是勞動(dòng)社會(huì)保障部門或稅務(wù)部門）繳納的社會(huì)保險(xiǎn)支出，屬于國(guó)家基本保障性質(zhì)的保險(xiǎn)，且國(guó)家有明文規(guī)定的，稅收上應(yīng)給予支持，可以據(jù)實(shí)扣除。企業(yè)除了要按照國(guó)家相關(guān)法的規(guī)定，繳納基本社會(huì)保險(xiǎn)外，可根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，建立基本社會(huì)法律法規(guī)險(xiǎn)以外的補(bǔ)充保險(xiǎn)，如補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。這些補(bǔ)充保險(xiǎn)不僅是一種企業(yè)福利、激勵(lì)制度，也是一種社會(huì)制度，對(duì)調(diào)動(dòng)企業(yè)職工的勞動(dòng)積極性，增強(qiáng)企業(yè)凝聚力和競(jìng)爭(zhēng)力，完善國(guó)家多層次養(yǎng)老、醫(yī)療保障體系，適應(yīng)人口老齡化的需要具有重要作用，國(guó)家一般給予稅收支持。按照國(guó)家法律、行政法規(guī)的規(guī)定，企業(yè)除了需要支付基本社會(huì)保險(xiǎn)外，對(duì)有些特定工作，特別

50、是高危行業(yè)，對(duì)職工的生命人身安全危害較大，為有效保護(hù)職工的合法權(quán)益，要求企業(yè)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)，這些為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)，實(shí)質(zhì)上也是企業(yè)為獲取職工提供服務(wù)的必要支出，允許在稅前扣除。而有些其他商業(yè)保險(xiǎn)，是一種個(gè)人費(fèi)用，不應(yīng)在企業(yè)成本費(fèi)用中扣除。第三，職工福利費(fèi)實(shí)行“限額據(jù)實(shí)”稅前扣除制度。 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)職工薪酬應(yīng)用指南規(guī)定，沒有規(guī)定計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和實(shí)際情況，合理預(yù)計(jì)當(dāng)期應(yīng)付職工薪酬。當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額大于預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)提應(yīng)付職工薪酬；當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額小于預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng)沖回多提的應(yīng)付職工薪酬。財(cái)政部關(guān)于實(shí)施修

51、訂后的企業(yè)財(cái)務(wù)通則有關(guān)問題的通知（財(cái)企200748號(hào)）規(guī)定，修訂后的企業(yè)財(cái)務(wù)通則實(shí)施后，企業(yè)不再按照工資總額14%計(jì)提職工福利費(fèi)，2007年已經(jīng)計(jì)提的職工福利費(fèi)應(yīng)當(dāng)予以沖回?？梢?，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系之下，曾經(jīng)為廣大財(cái)會(huì)專業(yè)人士熟知的“按工資總額的14%計(jì)提福利費(fèi)”的規(guī)定已成為歷史。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資、薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。對(duì)照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅法的相關(guān)內(nèi)容，可以看出，兩者相同之處是取消了“按照相關(guān)工資額14%計(jì)提職工福利費(fèi)”的規(guī)定。不同之處是，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定合理的職工福利費(fèi)支出可全額據(jù)實(shí)列入相關(guān)成本、費(fèi)用，而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定合理

52、的職工福利費(fèi)支出實(shí)行“限額據(jù)實(shí)”稅前扣除制度。同時(shí)對(duì)職工福利支出作出界定，即必須是滿足職工共同需要的集體生活、文化、體育等方面的職工福利費(fèi)支出。第四，工會(huì)經(jīng)費(fèi)限額據(jù)實(shí)扣除，職工教育經(jīng)費(fèi)支出可全額扣除。所得稅法與國(guó)家有關(guān)法律、行政法規(guī)和有關(guān)政策保持一致。工會(huì)法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出，在職工工資、薪金總額2%（含）內(nèi)的，準(zhǔn)予扣除。同時(shí)，近年來，國(guó)家為鼓勵(lì)技術(shù)創(chuàng)新，提高勞動(dòng)力的職業(yè)素質(zhì)，國(guó)家中長(zhǎng)期科技規(guī)劃規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，按照職工工資總額2.5%計(jì)入企業(yè)的成本費(fèi)用。實(shí)施條例為與工會(huì)法、國(guó)家中長(zhǎng)期科技規(guī)劃有關(guān)規(guī)定保持一致，按照工會(huì)法、國(guó)家中長(zhǎng)期科技規(guī)劃有關(guān)規(guī)定對(duì)工會(huì)經(jīng)

53、費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的稅收扣除作了調(diào)整。財(cái)企200748號(hào)第四十四條規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)按照國(guó)家規(guī)定的比例提取，專項(xiàng)用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十二條規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資、薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。可見，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例實(shí)際上是允許企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出準(zhǔn)予全額扣除，只是在扣除時(shí)間上作了相應(yīng)的遞延。（2）非貨幣性福利在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)

54、付職工薪酬。將企業(yè)擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將該住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將每期應(yīng)付的租金計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。難以認(rèn)定受益對(duì)象的非貨幣性福利，直接計(jì)入當(dāng)期損益和應(yīng)付職工薪酬。在稅務(wù)處理上，根據(jù)實(shí)施條例第二十五條規(guī)定，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工、用于職工集體福利的，應(yīng)當(dāng)視同銷售，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，確認(rèn)銷售貨物收入；同時(shí)，按該價(jià)值計(jì)入工資、薪金支出或職工福利費(fèi)支出。職工福利費(fèi)稅前扣除要受稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的限制。將企業(yè)擁有的房屋等資產(chǎn)

55、無償提供給職工使用的，該住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊不應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益稅前扣除，應(yīng)作納稅調(diào)整，否則確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬會(huì)形成重復(fù)扣除。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，每期應(yīng)付的租金不應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，應(yīng)作納稅調(diào)整，否則確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬會(huì)形成重復(fù)扣除。（3）辭退福利在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，同時(shí)滿足準(zhǔn)則規(guī)定的條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益管理費(fèi)用。在稅務(wù)處理上，企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議，并即將實(shí)施而確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)

56、關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，不應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，當(dāng)期不允許在稅前扣除，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)才允許在稅前扣除。稅法中規(guī)定稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入成本費(fèi)用的金額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，納稅調(diào)整部分，在發(fā)生當(dāng)期不允許稅前扣除，在以后期間也不允許稅前扣除，即該部分差額對(duì)未來期間計(jì)稅不產(chǎn)生影響，所產(chǎn)生應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)。但職工教育經(jīng)費(fèi)可以無限期向后順延，因而當(dāng)期調(diào)增的應(yīng)納稅額的職工教育經(jīng)費(fèi)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。 【例11】某企業(yè)20×7年計(jì)入成本費(fèi)用的職工工資總額為3 200萬元，職工教育經(jīng)費(fèi)實(shí)際發(fā)生90萬元。 【分析】稅法規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)當(dāng)

57、年允許扣除3200×0.025% 80萬元，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的支出90萬元與按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額80萬元之間所產(chǎn)生的10萬元差額在發(fā)生當(dāng)期即應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，在以后期間再稅前扣除，該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值0萬元一未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額10-10(萬元)。該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值0萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)-10萬元,形成可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。借：遞延所得稅資產(chǎn) 2.5 貸：所得稅費(fèi)用 2.53、其他應(yīng)付款 企業(yè)的其他應(yīng)付款項(xiàng)目，如應(yīng)交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會(huì)計(jì)規(guī)定確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)作為負(fù)債反映。企業(yè)所得稅法第十條第三項(xiàng)、第四項(xiàng)規(guī)定，稅收滯納金、罰金