虧損合同的賬務(wù)處理

1、一、定義虧損合同，是指履行合同義務(wù)不可避免會發(fā)生的成本超過預(yù)期經(jīng)濟利益的合同。企業(yè)與其他單位簽訂的商品銷售合同、勞務(wù)合同、租賃合同等，均可能變?yōu)樘潛p合同，即待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同。知識鏈接根據(jù)或有事項 準則的規(guī)定，或有事項是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項主要包括：未決訴訟或未決仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、虧損合同、重組義務(wù)、環(huán)境污染整治、承諾等。二、確認條件虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足預(yù)計負債確認條件的，應(yīng)當(dāng)確認為預(yù)計負債。知識鏈接預(yù)計負債的確認條件（同時滿足）現(xiàn)時義務(wù)與潛在義務(wù)潛在義務(wù)是 指結(jié)果取決于不確定未

2、來事項的可能義務(wù)。比如企業(yè)的運輸司機，將貨車開到路上行駛，就有可能發(fā)生交通事故，可能就會有賠償，這種義務(wù)取決于未來不確定事項的發(fā)生與否，這就是一種潛在義務(wù)。現(xiàn)時義務(wù)是指企業(yè)在現(xiàn)行條件下已經(jīng)承擔(dān)的義務(wù)。比如貨車司機在運輸途中發(fā)生交通事故，該事件發(fā)生后，企業(yè)立即承諾承擔(dān)賠償義務(wù)，但事態(tài)還在發(fā)展中，尚無法預(yù)計將要發(fā)生的賠償費用，這種情況下，承擔(dān)的就是一種現(xiàn)時義務(wù)。企業(yè)沒有其他現(xiàn)實的選擇，只能履行該義務(wù)?？赡苄缘膶哟温男谢蛴惺马椣嚓P(guān)義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性分為基本確定、很可能、可能、極小可能這幾個層次?！盎敬_定”是指發(fā)生的可能性大于95%但小于 100%；“很可能”是指發(fā)生的可能性大于50%

3、但小于或等于95%；“可能”是指發(fā)生的可能性大于5%但小于或等于 50%；“極小可能”是指發(fā)生的可能性大于0 但小于或等于 5%。精選文庫三、金額的確定預(yù)計負債的計量應(yīng)當(dāng)反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補償或處罰兩者之中較低者?！舅伎肌客顺龊贤淖畹蛢舫杀救绾卫斫?？是否指不執(zhí)行合同的成本？【理解】退出合同 有兩種情況。一種就是執(zhí)行合同，合同執(zhí)行完畢就退出了；一種就是不執(zhí)行合同，也就退出了。退出合同的最低凈成本就是權(quán)衡執(zhí)行合同與不執(zhí)行合同兩種方案，選擇成本較低的方案。若選擇執(zhí)行合同，則退出合同的最低凈成本就是執(zhí)行合同的成本或損失；若選擇不執(zhí)行合同，則退出合同

4、的最低凈成本就是不執(zhí)行合同的處罰和補償。四、科目的確定（1 ）待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同時，合同存在標的資產(chǎn) 的，應(yīng)當(dāng)對標的資產(chǎn)進行減值測試 并按規(guī)定確認減值損失，此時，企業(yè)通常不需要確認預(yù)計負債；再將預(yù)計虧損超過該減值損失的部分確認為預(yù)計負債。（2）合同不存在標的資產(chǎn)的，虧損合同相關(guān)義務(wù)滿足規(guī)定條件時，應(yīng)當(dāng)確認預(yù)計負債?！景咐?1】有標的資產(chǎn)。 20×3年底，甲、乙公司簽訂協(xié)議，約定20×4年 2 月甲公司以 65 元 / 件的價格向乙公司銷售20 萬件 A 產(chǎn)品，違約金為合同價款總額的 20%。至 20×3年底該批產(chǎn)品已經(jīng)生產(chǎn)完畢，但因原材料價格上漲等原因，該批產(chǎn)

5、品的成本為70 元 / 件，該商品市場價格為 75 元 / 件?！痉治觥考坠緢?zhí)行合同損失（ 70 65）× 20 100（萬元）；甲公司不執(zhí)行合同損失 65×20×20%（ 75 70）× 20 160（萬元）；則甲公司應(yīng)選擇執(zhí)行合同，對標的資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值損失100 萬元。分錄為：借：資產(chǎn)減值損失100貸：存貨跌價準備100【思考】有標的資產(chǎn)的情況下，何時會出現(xiàn)超過部分確認預(yù)計負債的情況？【理解】（ 1）選擇執(zhí)行合同，合同約定了其他需要支出的款項。（2）選擇不執(zhí)行合同，不執(zhí)行合同的總損失超過了標的資產(chǎn)的減值損失?！景咐?2】有標的資產(chǎn)。甲公司2011

6、 年 12 月 31 日庫存配件 100 公斤，每公斤配件的賬面成本為12 萬元，市場價格為10 萬元。該批配件可用于加工 70件 A 產(chǎn)品，每件加工成本尚需投入12 萬元。該 A 產(chǎn)品已經(jīng)簽訂一份不可撤銷合同，約定于 2012 年 2 月 1 日以每件 30 萬元向丁公司銷售 A 產(chǎn)品，估計銷售過程中每件將發(fā)生銷售費用及相關(guān)稅費1.2 萬元。合同規(guī)定：如果逾期每 5 天（含 5 天）需要支付違約金10 萬元，如果撤銷合同需要賠償損失100 萬元。甲公司 2011 年 12 月 31 日生產(chǎn) A 產(chǎn)品的生產(chǎn)線由于受洪水襲擊而被迫停產(chǎn)，預(yù)計恢復(fù)生產(chǎn)后交付A 產(chǎn)品的時間將推遲5 天。不考慮其他因素

7、?！痉治觥亢贤瑯说馁Y產(chǎn)為A 產(chǎn)品，先判斷 A 產(chǎn)品是否減值。A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值 70×（ 30 1.2 ） 2016（萬元）A產(chǎn)品成本 100×1270×12 2040（萬元）執(zhí)行合同的損失 =（2040-2016 ） +10=34（萬元）撤銷合同的損失 =100（萬元）所以，選擇執(zhí)行合同。-2精選文庫由于存在標的資產(chǎn)，故減值測試。配件可變現(xiàn)凈值70×（ 3012 1.2 ） 1176（萬元）配件成本 100×12 1200（萬元）配件應(yīng)計提的存貨跌價準備1200 1176 24（萬元）借：資產(chǎn)減值損失24貸：存貨跌價準備24借：營業(yè)外支出10貸

8、：預(yù)計負債10【案例 3】有標的資產(chǎn)。東明公司與東大公司簽訂了一項銷售合同，合同約定，2014 年 3 月 31 日，東明公司以500 萬元的價格向東大公司銷售一批服裝，如果一方違約，另一方應(yīng)按照合同總價款的30%向?qū)Ψ街Ц哆`約金。 2013 年由于生產(chǎn)該服裝的布料價格上漲，導(dǎo)致其生產(chǎn)成本上升為600 萬元。按照市場價格銷售，該批服裝的售價為680 萬元。至 2013 年年末，東明公司已經(jīng)生產(chǎn)出該服裝，假定不考慮其他因素?！痉治觥繄?zhí)行合同損失600500 100（萬元）；不執(zhí)行合同需要支付的違約金損失500×30% 150（萬元），按照市場價格銷售獲利金額680 600 80（萬元）

9、（即無減值），不執(zhí)行合同的損失 15080 70（萬元）；執(zhí)行合同損失大于不執(zhí)行合同損失，東明公司應(yīng)該選擇不執(zhí)行合同，相關(guān)的會計分錄為：借：營業(yè)外支出150貸：預(yù)計負債150總結(jié)：如何判斷是否執(zhí)行合同？待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同，存在標的資產(chǎn)的情況：要決定是執(zhí)行合同還是不執(zhí)行合同，就要比較二者的損失誰小。計算不執(zhí)行合同的損失時，應(yīng)綜合考慮違約金損失和標的資產(chǎn)出售獲得的凈利或者標的資產(chǎn)存在的減值。例如：下面的情況該怎么決策1. 執(zhí)行合同損失 1200 萬，不執(zhí)行合同違約金 720 萬，標的資產(chǎn)按市價出售凈利 2400 萬?！痉治觥窟@種情況下，執(zhí)行合同損失1200 萬，不執(zhí)行合同的違約金損失=720

10、萬，退出合同（即不執(zhí)行合同）的最低凈成本=720-2400=-1680 萬元，即能盈利 1680 萬元，應(yīng)該選擇不執(zhí)行合同。標的資產(chǎn)未發(fā)生減值，不計提存貨跌價準備，企業(yè)應(yīng)將不執(zhí)行合同的違約金損失確認為預(yù)計負債。借：營業(yè)外支出720貸：預(yù)計負債7202. 執(zhí)行合同損失 1200 萬，不執(zhí)行合同違約金 720 萬，標的資產(chǎn)按市價計算減值為 300 萬?！痉治觥窟@種情況下，執(zhí)行合同損失1200 萬，不執(zhí)行合同的違約金損失=720 萬，退出合同的最低凈成本=720+300=1020萬，應(yīng)該選擇不執(zhí)行合同。因存在標的資產(chǎn)，且發(fā)生了減值，先對標的資產(chǎn)計提跌價準備：借：資產(chǎn)減值損失300貸：存貨跌價準備30

11、0再確認違約金損失：借：營業(yè)外支出720貸：預(yù)計負債720【提示】若選擇執(zhí)行合同，則標的資產(chǎn)減值測試時以合同價為基礎(chǔ)考慮；若選擇不執(zhí)行合同，則標的資產(chǎn)減值測試時以市場價為基礎(chǔ)考慮。3. 執(zhí)行合同損失 1200 萬，不執(zhí)行合同違約金 720 萬，標的資產(chǎn)按市價計算減值為 600 萬?！痉治觥窟@種情況下，執(zhí)行合同損失1200 萬， 不執(zhí)行合同的違約金損失=720萬元，退出合同的最低凈成本=支付的違約金 +按照市價計提的減值不執(zhí)行合同的損失 =720+600=1320萬，應(yīng)該選擇執(zhí)行合同。因存在標的資產(chǎn)，且發(fā)生了減值，應(yīng)對標的資產(chǎn)計提跌價準備：借：資產(chǎn)減值損失1 200貸：存貨跌價準備1 200-3

12、精選文庫【案例 4】無標的資產(chǎn)。甲公司為工業(yè)制造業(yè)企業(yè)，系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。 2014 年 12 月與丙公司簽訂商品購銷合同，合同規(guī)定甲公司在 2015 年 3 月以每件 2 萬元的價格向丙公司銷售 1 000 件產(chǎn)品，若不能按時交貨，將對甲公司處以總價款20%的違約金，簽訂合同時產(chǎn)品尚未開始生產(chǎn)，甲公司準備生產(chǎn)產(chǎn)品時，原材料價格突然上漲，預(yù)計生產(chǎn)產(chǎn)品的成本將超過合同單價。（1）假定一：如果產(chǎn)品預(yù)計單位成本為 2.2 萬元（ 2）假定二：如果產(chǎn)品預(yù)計單位成本為2.6 萬元分析：甲公司每件預(yù)計成本 2.2 萬元，每件售價 2 萬元，待執(zhí)行合同變分析：甲公司每件預(yù)計成本

13、2.6萬元，每件售價 2 萬元，待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同。合同因其不存在標的資產(chǎn)，故應(yīng)確認預(yù)計負債為虧損合同。合同因其不存在標的資產(chǎn)，故應(yīng)確認預(yù)計負債執(zhí)行合同發(fā)生損失 1 000 ×（ 2.2 2） 200（萬元）執(zhí)行合同發(fā)生損失 1 000×（ 2.6 2） 600（萬元）不執(zhí)行合同的違約金損失 1 000 ×2×20% 400（萬元）不執(zhí)行合同的違約金損失 1 000 ×2×20% 400（萬元）因此，選擇執(zhí)行合同，確認預(yù)計負債為：因此，選擇不執(zhí)行合同，確認預(yù)計負債為：借：營業(yè)外支出200借：營業(yè)外支出400貸：預(yù)計負債200貸：預(yù)

14、計負債400產(chǎn)品完工后（實際單位成本仍為 2.2 萬元）：借：庫存商品2 200貸：生產(chǎn)成本2 200支付時：借：預(yù)計負債200借：預(yù)計負債400貸：庫存商品200貸：銀行存款400銷售商品時，確認收入 2 000 萬元，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 2 000萬元【提示】不管是否存在標的資產(chǎn)，都需要先判斷是否執(zhí)行合同。不存在標的資產(chǎn)時，不執(zhí)行合同損失即為違約金損失。【案例 5】無標的資產(chǎn)。 20×2年 12 月 1 日，甲公司與乙公司簽訂一項不可撤銷的產(chǎn)品銷售合同，合同規(guī)定：甲公司于3 個月后提交乙公司一批產(chǎn)品，合同價格（不含增值稅額） 為 500 萬元，如甲公司違約，將支付違約金100 萬元。

15、至 20×2年年末，甲公司為生產(chǎn)該產(chǎn)品已發(fā)生成本20 萬元，因原材料價格上漲，甲公司預(yù)計生產(chǎn)該產(chǎn)品的總成本為580 萬元?！痉治觥坎豢紤]其他因素，20×2年 12 月 31 日，甲公司執(zhí)行合同的損失580500 80（萬元），不執(zhí)行合同的損失100 萬元，故選擇執(zhí)行合同。20×2年 12 月 31 日，甲公司因該合同確認的預(yù)計負債80 2060（萬元）?！景咐?6】合同一部分有標的資產(chǎn)一部分無標的資產(chǎn)。2014 年 11 月， A 公司與丙公司簽訂一份C產(chǎn)品銷售合同，約定在2015 年 2 月末以每件 4 萬元的價格向丙公司銷售3 000 件 C產(chǎn)品，未按期交貨的

16、部分，其違約金為該未交貨部分合同價款的20%。至 2014 年 12 月 31 日， A 公司只生產(chǎn)了 C產(chǎn)品 2 000 件，每件成本 4.6 萬元。其余 1 000 件產(chǎn)品因原材料原因停產(chǎn)，由于生產(chǎn)C產(chǎn)品所用原材料需要從某國進口，而該國出現(xiàn)金融危機，所需1 000 件原材料預(yù)計2015 年 3 月末以后才能進口，恢復(fù)生產(chǎn)的日期很可能在2015 年 4 月以后。假定 A 公司銷售 C 產(chǎn)品不存在銷售費用?！痉治觥颗c丙公司合同一部分存在標的資產(chǎn)，而另一部分不存在標的資產(chǎn)。存在標的資產(chǎn)：可變現(xiàn)凈值 2 000 ×4 8 000（萬元）成本 2 000 ×4.6 9 200（萬元）執(zhí)行合同損失 9 2