某公司會(huì)計(jì)與審計(jì)問(wèn)題案例分析(共47頁(yè)).ppt

1、來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載1集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)中會(huì)計(jì)與審計(jì)問(wèn)題案例分析 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載2簡(jiǎn)介李曉慧，1968年1月出生，河南南召，經(jīng)濟(jì)學(xué)博士，碩士生導(dǎo)師，現(xiàn)任中央財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院審計(jì)系副主任，曾在會(huì)計(jì)師事務(wù)所、國(guó)有資產(chǎn)管理局和中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專(zhuān)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)部工作。在審計(jì)研究、財(cái)政研究財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)、財(cái)會(huì)通訊、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、上海會(huì)計(jì)、中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào)和中國(guó)證券報(bào)等上發(fā)表近百篇專(zhuān)業(yè)論文，近年來(lái)主要的論著有現(xiàn)代審計(jì)精要（1999年）、審計(jì)實(shí)驗(yàn)室審計(jì)實(shí)務(wù)個(gè)案分析（2000年）、審計(jì)實(shí)驗(yàn)室主要會(huì)計(jì)事項(xiàng)的相關(guān)法規(guī)及其審計(jì)案例（2002年）、實(shí)用審計(jì)英語(yǔ)（200

2、2年）、審計(jì)實(shí)驗(yàn)室3風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的技術(shù)和方法（2003年）和審計(jì)工作底稿編制個(gè)案（2003年）、 審計(jì)實(shí)驗(yàn)室4其他鑒證業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)控制（2004年）。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載3一、集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)的業(yè)務(wù)承接與工作一、集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)的業(yè)務(wù)承接與工作安排安排 案例案例1 華興集團(tuán)公司委托晉美會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其2004年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，華興集團(tuán)公司下屬的子公司有58個(gè)，分公司6個(gè)，孫公司134個(gè)。簽訂業(yè)務(wù)委托時(shí)，晉美事務(wù)所了解到： 1.盡管華興集團(tuán)要求合并范圍內(nèi)的公司的年報(bào)審計(jì)由集團(tuán)公司統(tǒng)一安排，但其中合并范圍內(nèi)的20家公司已經(jīng)與當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)師事務(wù)所簽訂了年報(bào)審計(jì)協(xié)議。 2.

3、20家公司中5家公司（A、B、C、D、E公司）資產(chǎn)總額、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或凈利潤(rùn)占集團(tuán)的10以上。3家公司（甲、乙、丙公司）屬于從事期貨、保險(xiǎn)、外匯等高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的經(jīng)濟(jì)交易的公司。其余的12家公司屬于主業(yè)基本一致的公司，其累積在一起時(shí)，對(duì)集團(tuán)公司也具有重大影響。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載4于是，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與集團(tuán)公司管理當(dāng)局溝通：1.要求集團(tuán)管理當(dāng)局和組成部分管理當(dāng)局承諾允許集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受限制地接觸集團(tuán)管理當(dāng) 局、組成部分管理當(dāng)局、組成部分的信息或其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師(包括審計(jì)工作底稿)，并在必要時(shí)對(duì)組成部分會(huì)計(jì)信息實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)。2.要求集團(tuán)公司提供合并范圍內(nèi)20家公司

4、聘請(qǐng)的其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的備案材料，以了解其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)資格、獨(dú)立性、專(zhuān)業(yè)勝任能力和審計(jì)資源等情況。3.集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師向合并范圍內(nèi)20家公司發(fā)出溝通函、調(diào)查問(wèn)卷，要求集團(tuán)公司管理當(dāng)局統(tǒng)一安排，要求組成部分管理當(dāng)局與各個(gè)事務(wù)所溝通，其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師要按照要求回復(fù)確認(rèn)函、調(diào)查問(wèn)卷和審計(jì)完成備忘錄，必要時(shí)，其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師要向集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供審計(jì)工作底稿，以備復(fù)核。4.對(duì)于其他合并范圍內(nèi)的公司，晉美事務(wù)所統(tǒng)一安排實(shí)施審計(jì)。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載5分析與討論分析與討論1.1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)之前，判斷是否會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)之前，

5、判斷是否可以承接業(yè)務(wù)的最主要標(biāo)準(zhǔn)是什么？可以承接業(yè)務(wù)的最主要標(biāo)準(zhǔn)是什么？集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度是否足以承擔(dān)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。判斷是否可以承接業(yè)務(wù)的最主要標(biāo)準(zhǔn)是集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接審計(jì)的集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表的比重占集團(tuán)資產(chǎn)總額或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的 50以上。如果集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足，最好不要承接集團(tuán)公司審計(jì)業(yè)務(wù)。2.如果對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足以接受業(yè)務(wù)委托，如果對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足以接受業(yè)務(wù)委托，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何處理？集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何處理？如果對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足以接受業(yè)務(wù)委托，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮能否通過(guò)適當(dāng)參與其他注

6、冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作得到解決。集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常采用以下方式參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作：來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載6分析與討論分析與討論1.1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)之前，判斷是否會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)之前，判斷是否可以承接業(yè)務(wù)的最主要標(biāo)準(zhǔn)是什么？可以承接業(yè)務(wù)的最主要標(biāo)準(zhǔn)是什么？集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度是否足以承擔(dān)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。判斷是否可以承接業(yè)務(wù)的最主要標(biāo)準(zhǔn)是集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接審計(jì)的集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表的比重占集團(tuán)資產(chǎn)總額或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的 50以上。如果集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足，最好不要承接集團(tuán)公司審計(jì)業(yè)務(wù)。2.

7、如果對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足以接受業(yè)務(wù)委托，如果對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足以接受業(yè)務(wù)委托，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何處理？集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何處理？如果對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表直接審計(jì)的程度不足以接受業(yè)務(wù)委托，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮能否通過(guò)適當(dāng)參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作得到解決。集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常采用以下方式參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作： 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載7(1)與組成部分管理當(dāng)局會(huì)談；(2)直接或與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師共同制定審計(jì)計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序；(3)參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的過(guò)程；(4)參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師和組成部分管理當(dāng)局之間舉行的重要會(huì)議；(5)復(fù)核其他

8、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作底稿。如果無(wú)法適當(dāng)參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)接受業(yè)務(wù)委托。3.集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受業(yè)務(wù)委托時(shí)，在業(yè)務(wù)約定書(shū)應(yīng)當(dāng)特殊集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受業(yè)務(wù)委托時(shí)，在業(yè)務(wù)約定書(shū)應(yīng)當(dāng)特殊注明的事項(xiàng)注明的事項(xiàng)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受業(yè)務(wù)委托時(shí)，除按照獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第2 號(hào)審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)的要求就有關(guān)事項(xiàng)與集團(tuán)管理當(dāng)局達(dá)成一致意見(jiàn)外，還應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)約定書(shū)中明確以下事項(xiàng)：來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載8(1)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通不應(yīng)受到任何限制；(2)如果集團(tuán)管理當(dāng)局、組成部分管理當(dāng)局或客觀環(huán)境對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)的范圍施 加了限制，集團(tuán)管理當(dāng)局和

9、組成部分管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)及時(shí)告知集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師；(3)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)獲悉其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師與組成部分管理當(dāng)局之間的重要溝通(包 括就內(nèi)部控制重大缺陷進(jìn)行的溝通)；(4)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)獲悉組成部分管理當(dāng)局與監(jiān)管機(jī)構(gòu)就財(cái)務(wù)報(bào)告事項(xiàng)進(jìn)行的重要 溝通；(5)集團(tuán)管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)在集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為必要時(shí)允許其接觸組成部分的信息、組成部分 管理當(dāng)局或其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師(包括審計(jì)工作底稿)，并允許其對(duì)組成部分會(huì)計(jì)信息實(shí)施審計(jì)程序。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載94.集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在安排集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮哪些集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在安排集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮哪些因素？因素？(1

10、)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接審計(jì)的集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表的比重是否占集團(tuán)資產(chǎn)總額或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的 50以上；(2)是否存在可能導(dǎo)致集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)的組成部分，以及這些組成部分的會(huì)計(jì)信 息是否由其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)；(3)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表的復(fù)雜程度；(4)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)資格、獨(dú)立性、專(zhuān)業(yè)勝任能力、審計(jì)資源以及 質(zhì)量控制程序的初步了解；(5)集團(tuán)管理當(dāng)局和組成部分管理當(dāng)局是否允許集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受限制地接觸集團(tuán)管理當(dāng) 局、組成部分管理當(dāng)局、組成部分的信息或其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師(包括審計(jì)工作底稿)，是否允許集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在必要時(shí)對(duì)組成部分會(huì)計(jì)信息實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)；(6)集團(tuán)管理當(dāng)局聘用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師

11、審計(jì)組成部分會(huì)計(jì)信息的理念。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載105. 集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在安排集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)時(shí)，對(duì)合并范圍內(nèi)的集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在安排集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)時(shí)，對(duì)合并范圍內(nèi)的公司審計(jì)策略有哪些？公司審計(jì)策略有哪些？（1）直接審計(jì)。一般要占集團(tuán)資產(chǎn)總額或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的 50以上。（2）適當(dāng)參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。（3）要求其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的重要性實(shí)施審計(jì)。（4）直接實(shí)施、或要求其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施特殊審計(jì)。如根據(jù)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的重要性對(duì)組成部分會(huì)計(jì)信息實(shí)施審計(jì)；針對(duì)特定賬戶(hù)余額實(shí)施特殊目的審計(jì)；針對(duì)重大風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域?qū)嵤┨囟▽徲?jì)程序。（5）對(duì)組成部分會(huì)計(jì)信息

12、進(jìn)行審閱。（6）在集團(tuán)層次實(shí)施分析性程序，或?qū)M成部分實(shí)施分析性程序。如果單個(gè)組成部分不具有財(cái)務(wù)重大性，也很可能不會(huì)導(dǎo)致集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，且與其他類(lèi)似的組成部分累積在一起時(shí)仍不具有財(cái)務(wù)重大性或?qū)е录瘓F(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常在集團(tuán)層次上對(duì)此類(lèi)組成部分實(shí)施分析性程序。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載11 案例案例22 華興集團(tuán)公司委托晉美會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其2004年度集團(tuán)公司會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，華興集團(tuán)公司下屬的全資子公司有8個(gè)，控股子公司10個(gè)、參股公司12個(gè)，分公司及其分支機(jī)構(gòu)16個(gè)。華興集團(tuán)公司會(huì)計(jì)報(bào)表是下屬各子公司、分公司以及分支機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)

13、報(bào)表匯總而來(lái)的。 晉美會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩告訴華興集團(tuán)公司，集團(tuán)公司應(yīng)當(dāng)編制母公司會(huì)計(jì)報(bào)表（對(duì)分公司和分支機(jī)構(gòu)匯總而來(lái)）以及合并會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)集團(tuán)公司年報(bào)審計(jì)是對(duì)集團(tuán)公司的母公司以及合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見(jiàn)的。但華興集團(tuán)公司堅(jiān)持要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其匯總報(bào)表實(shí)施審計(jì)。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載12分析1.什么情況下，必須對(duì)外報(bào)送合并會(huì)計(jì)報(bào)表？企業(yè)會(huì)計(jì)制度第一百五十八條規(guī)定：企業(yè)對(duì)其他單位投資如占該單位資本總額的50%以上（不含50%），或雖然占該單位注冊(cè)資本總額不足50%但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制原則和方法，按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制

14、度中有關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的規(guī)定執(zhí)行。企業(yè)在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將合營(yíng)企業(yè)合并在內(nèi)，并按照比例合并方法對(duì)合營(yíng)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等予以合并。”據(jù)此，該案例中華興集團(tuán)公司對(duì)外報(bào)送會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)報(bào)送母公司會(huì)計(jì)報(bào)表及其合并會(huì)計(jì)報(bào)表。下列企業(yè)集團(tuán)必須編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表: (1)國(guó)有資產(chǎn)授權(quán)經(jīng)營(yíng)管理的企業(yè)；(2)股票上市的企業(yè)；(3)需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的外貿(mào)企業(yè)；(4)需要對(duì)外提供合并會(huì)計(jì)報(bào)表的其他企業(yè)。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載132.匯總會(huì)計(jì)報(bào)表和合并會(huì)計(jì)報(bào)表的對(duì)比匯總會(huì)計(jì)報(bào)表和合并會(huì)計(jì)報(bào)表的對(duì)比 項(xiàng)目情況處理方法主體匯 總會(huì) 計(jì)報(bào)表總公司與分支機(jī)構(gòu)（分廠、分公司

15、、分店）之間總公司和分支機(jī)構(gòu)往來(lái)帳項(xiàng)抵消后將各類(lèi)數(shù)據(jù)匯總單一會(huì)計(jì)主體，與法律主體相符合 并會(huì) 計(jì)報(bào)表母公司與占控股股 權(quán) 5 0 % 以 上（不含50%），或雖然占控股股權(quán)不足50%但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的子公司之間合并會(huì)計(jì)報(bào)表提供的信息反映企業(yè)集團(tuán)與其外部發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),凡屬于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)均應(yīng)該抵銷(xiāo)。在這一抵銷(xiāo)過(guò)程中,個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的內(nèi)容可能會(huì)消失,而一些新的內(nèi)容也會(huì)隨之產(chǎn)生。這些新產(chǎn)生的內(nèi)容包括合并價(jià)差、少數(shù)股東權(quán)益多會(huì)計(jì)主體組成的虛擬會(huì)計(jì)主體，不具有法律主體地位來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載143.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，不同審計(jì)階段特殊注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)

16、合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，不同審計(jì)階段特殊的審計(jì)考慮？的審計(jì)考慮？ 不同審計(jì)階段特殊考慮審計(jì)預(yù)備被調(diào)查階段了解被審計(jì)單位與合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制和審計(jì)有關(guān)的重要事項(xiàng)。審計(jì)計(jì)劃階段特別考慮被審計(jì)單位與合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制和審計(jì)有關(guān)的重要事項(xiàng)。審計(jì)實(shí)施階段重點(diǎn)對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍及其變動(dòng)情況、母子公司的會(huì)計(jì)政策、集團(tuán)內(nèi)公司間交易的抵消情況等進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)報(bào)告階段不僅考慮合并會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)報(bào)告范圍段的特殊性。而且充分關(guān)注母公司和重要子公司審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)的影響。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載15二、合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的確定 案例3 晉美會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華

17、興集團(tuán)公司2004年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到以下情況： 1A公司沒(méi)有納入合并范圍，原因是2004年8月18日召開(kāi)的三屆四次董事會(huì)決議已批準(zhǔn)，將持有的A公司99%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司，轉(zhuǎn)讓價(jià)格以2003年6月30日經(jīng)過(guò)資產(chǎn)整合后的A公司的凈資產(chǎn)為依據(jù)，上述股權(quán)作價(jià)80，789，904.79元。本項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓已經(jīng)華興集團(tuán)公司2004年第三次臨時(shí)股東大會(huì)批準(zhǔn)，截止2004年12月31日，華興集團(tuán)公司實(shí)際收到B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓款現(xiàn)金5080萬(wàn)元。但截止2004年12月31日相關(guān)的變更手續(xù)尚在辦理之中，故未確認(rèn)該等股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)。鑒于交易的實(shí)質(zhì)，A公司的資產(chǎn)及管理權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了B公司，華興集團(tuán)公司已經(jīng)不能再?gòu)腁公司獲

18、得利益和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，亦無(wú)法采用權(quán)益法核算該等長(zhǎng)期投資或?qū)⑵浼{入合并范圍。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載162.持股比例未達(dá)50%以上的X公司，已納入合并范圍，原因?yàn)椋篨公司系本公司控股子公司Y公司(華興集團(tuán)公司持有其91.3%的股權(quán))的子公司，Y公司擁有其股份的42.05%，系該公司第一大股東。X公司系中外合資企業(yè)，外方甲占24%，外方乙占33.95%。中外合資企業(yè)的章程第二十二條規(guī)定：“董事會(huì)董事長(zhǎng)由最大的股東方委派”，第三十三條規(guī)定“合營(yíng)公司設(shè)總經(jīng)理一人，副總經(jīng)理若干人，總經(jīng)理由董事長(zhǎng)提名，董事會(huì)聘任；副總經(jīng)理由總經(jīng)理提名，董事會(huì)聘任”。截至2004年12月31日止，X公

19、司的董事長(zhǎng)由Y公司董事長(zhǎng)兼總經(jīng)理(亦是華興集團(tuán)公司副董事長(zhǎng))王先生擔(dān)任、總經(jīng)理由Y公司董事兼副總經(jīng)理(亦為華興集團(tuán)公司董事)李先生擔(dān)任、副總經(jīng)理是Y公司委派的董事、財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人等高級(jí)管理人員亦由Y公司推薦或委派。由此，Y公司取得了對(duì)X公司財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策的控制權(quán)，X公司應(yīng)納入到華興集團(tuán)公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載173.Z公司沒(méi)有納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表。原因是Z公司系中外合作企業(yè)，是華興集團(tuán)公司控股子公司Y公司(興集團(tuán)公司持有其91.3%的股權(quán))的合作企業(yè)(持股50%)，Z公司合作協(xié)議規(guī)定的“利潤(rùn)分配原則”為：自資金到位起5年內(nèi)按當(dāng)年實(shí)際稅后利潤(rùn)外方分配9

20、0%、Y公司分配10%(如外方按比例分得利潤(rùn)超過(guò)150萬(wàn)美元/年，則按150萬(wàn)美元/年支付，其余歸Y公司所有)，自資金到位第六年起至合營(yíng)期滿(mǎn)按當(dāng)年實(shí)際稅后利潤(rùn)外方分配35%、Y公司分配65%?！昂献鹘?jīng)營(yíng)期滿(mǎn)財(cái)產(chǎn)處理”為：合作期滿(mǎn)，應(yīng)依法進(jìn)行清算，清算后的合作公司剩余資產(chǎn)全部移交Y公司等。由于Z企業(yè)經(jīng)營(yíng)收益及清算后財(cái)產(chǎn)的分配均按合作合同的約定及董事會(huì)決議進(jìn)行分配，故未將其納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表。4.F公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍，原因是華興集團(tuán)公司擁有E公司70%的表決權(quán)的股份，同時(shí)又擁有F公司25%有表決權(quán)的股份，而E公司又擁有F公司30%的有表決權(quán)的股份。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料

21、庫(kù)下載18分析與討論1.1.準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司是否應(yīng)納入合并范圍是否應(yīng)納入合并范圍? ?凡是已持有1年以上的子公司股權(quán)占半數(shù)以上，無(wú)論是何種原因?qū)е缕涑钟衅谝殉^(guò)1年的（包括已在出售過(guò)程中，但尚不滿(mǎn)足財(cái)會(huì)200218號(hào)文件所規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益確認(rèn)的全部4項(xiàng)條件的: 出售協(xié)議已獲股東大會(huì)或股東會(huì)批準(zhǔn)通過(guò)；與購(gòu)買(mǎi)方已辦理必要的財(cái)產(chǎn)交接手續(xù)；已取得購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的大部分一般應(yīng)超過(guò)50%；企業(yè)已不能再?gòu)乃值墓蓹?quán)中獲得利益和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)），原則上不能排除于合并報(bào)表范圍之外，但是以下情況例外：如果截至資產(chǎn)負(fù)債表日已簽署正式的股權(quán)

22、轉(zhuǎn)讓協(xié)議并已生效，買(mǎi)方已根據(jù)該協(xié)議規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表日前向被投資企業(yè)派出高級(jí)管理人員并已開(kāi)始履行職責(zé)，原由賣(mài)方任命的被投資企業(yè)高級(jí)管理人員已同時(shí)撤回，且買(mǎi)賣(mài)雙方書(shū)面約定賣(mài)方不再享有或者承擔(dān)自資產(chǎn)負(fù)債表日前某一特定日期起被投資企業(yè)的盈虧，則此時(shí)賣(mài)方可以將該筆長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值先轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，不納入年末合并范圍（但仍應(yīng)將該被投資企業(yè)自年初起至該日期止期間內(nèi)的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表納入合并范圍），待財(cái)會(huì)200218號(hào)文件所規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益確認(rèn)條件全部滿(mǎn)足之后，再確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載192.2.確定合并范圍的標(biāo)準(zhǔn)是什么？確定合并范圍的標(biāo)準(zhǔn)是什么？（1

23、）數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。按照在被投資公司控股比例來(lái)確定。以擁有被投資子公司的50%以上的有表決權(quán)普通股為標(biāo)志。主要表現(xiàn)是：（1）直接控股，即母公司直接擁有子公司半數(shù)以上的有表決權(quán)的股份；（2）間接控股，即母公司間接擁有子公司半數(shù)以上有表決權(quán)的股份；（3）直接和間接合計(jì)控股，即母公司以直接和間接方式合計(jì)擁有子公司半數(shù)以上有表決權(quán)的股份。（2）質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。母公司對(duì)子公司擁有控制權(quán)，以能控制子公司經(jīng)營(yíng)政策和財(cái)務(wù)政策為標(biāo)志。主要表現(xiàn)在：（1）通過(guò)與被投資公司其他投資者之間協(xié)議持有半數(shù)以上的有表決權(quán)的普通股；（2）根據(jù)章程和協(xié)議有權(quán)控制企業(yè)的經(jīng)營(yíng)政策和財(cái)務(wù)決策；（3）有權(quán)任免董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；（4）在董事會(huì)

24、或類(lèi)似機(jī)構(gòu)的會(huì)議上擁有半數(shù)以上的表決權(quán)。在現(xiàn)實(shí)中，如果沒(méi)有特殊情況，對(duì)擁有被投資企業(yè)超過(guò)50%以上有表決權(quán)的股份，采用數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)，特殊情況下采用質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)；對(duì)未擁有被投資企業(yè)超過(guò)50%以上有表決權(quán)的股份，采用質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)。由此，該案例中華興集團(tuán)公司通過(guò)Y公司間接控制X中外合資企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按比例納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)。但華興集團(tuán)公司通過(guò)Y公司間接控制Z中外合資企業(yè)，由于Z企業(yè)經(jīng)營(yíng)收益及清算后財(cái)產(chǎn)的分配均按合作合同的約定及董事會(huì)決議進(jìn)行的中外合作企業(yè)，不納入合并報(bào)表范圍。華興集團(tuán)公司通過(guò)直接和間接合計(jì)控股（25%+30%=55%）E公司，納入合并范圍（這與國(guó)際慣例不一致，國(guó)際慣例是70%*30%

25、+25%=46%，不能納入合并范圍）。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載203.集團(tuán)公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的確定？ 項(xiàng)目?jī)?nèi)容納入合并范圍1.母公司直接擁有、間接擁有、以直接和間接方式擁有其過(guò)半數(shù)以上（不含半數(shù)）權(quán)益性資本的被投資企業(yè)；2.母公司直接和間接持有的權(quán)益性資本雖沒(méi)有過(guò)半數(shù)，但通過(guò)一定方式能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施實(shí)質(zhì)性控制的；3.合營(yíng)企業(yè)。不納入合并范圍1.資產(chǎn)總額、銷(xiāo)售收入及當(dāng)期凈利潤(rùn)額按有關(guān)規(guī)定計(jì)算得出的比率均在10%以下的子公司；2.已關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；3.按破產(chǎn)程序已宣告被清理整頓的子公司；4.已宣布破產(chǎn)的子公司；5.準(zhǔn)備近期出售而短期持有過(guò)半數(shù)以上權(quán)益性資本的子

26、公司；6.非持續(xù)經(jīng)營(yíng)且所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；7.受所在國(guó)外匯管制或其它限制，資金受到高度限制的境外子公司。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載21 案例案例44晉美會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興集團(tuán)公司2004年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到以下情況：1.在2004年度，華興集團(tuán)公司兼并了A公司和B公司，并轉(zhuǎn)讓了C公司78%的股權(quán)，出售了D公司。這些兼并、轉(zhuǎn)讓、出售的款項(xiàng)均已交割完畢，產(chǎn)權(quán)均已轉(zhuǎn)移完畢。因此，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，華興公司把A公司、B公司納入合并范圍，沒(méi)有把C公司、D公司納入合并范圍。2.由于華興公司轉(zhuǎn)讓了E公司46%股權(quán)后，對(duì)E公司已無(wú)控制權(quán)，不再將E公司納入合并

27、會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)。因此，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，華興公司補(bǔ)提上年末計(jì)提的E公司盈余公積中屬于華興公司的份額。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載22分析與討論1.1.對(duì)于報(bào)告期內(nèi)出售或購(gòu)買(mǎi)的子公司，應(yīng)當(dāng)如何在合并會(huì)計(jì)對(duì)于報(bào)告期內(nèi)出售或購(gòu)買(mǎi)的子公司，應(yīng)當(dāng)如何在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中體現(xiàn)？報(bào)表中體現(xiàn)？根據(jù)財(cái)會(huì)200218關(guān)于印發(fā)關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答的規(guī)定：企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售、購(gòu)買(mǎi)子公司,期末在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí),不調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。但是,應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露出售或購(gòu)買(mǎi)子公司對(duì)企業(yè)報(bào)告期(日)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響,以及對(duì)前期相關(guān)金額的影響。對(duì)于報(bào)告期內(nèi)購(gòu)進(jìn)的

28、子公司，年末編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將其納入合并范圍，即合并該子公司資產(chǎn)負(fù)債表的期末數(shù)，購(gòu)買(mǎi)日至期末的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表(該子公司期初現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物作為投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入)；對(duì)于報(bào)告期內(nèi)出售的子公司，年末編制合并報(bào)表時(shí)，不應(yīng)再將其納入合并范圍，也不應(yīng)合并該子公司出售日的期末數(shù)，但仍應(yīng)合并該公司出售日之前利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表(出售的子公司的期初現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物作為投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流出)。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載232.2.如果報(bào)表年度內(nèi)合并范圍發(fā)生了變化，合并現(xiàn)金流量表的如果報(bào)表年度內(nèi)合并范圍發(fā)生了變化，合并現(xiàn)金流量表的相關(guān)處理？相關(guān)處理？根據(jù)關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度和相關(guān)

29、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答（二）（財(cái)會(huì)200310號(hào)）有關(guān)規(guī)定，有關(guān)資產(chǎn)收購(gòu)、置入、轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)中，期末編制現(xiàn)金流量表的相關(guān)處理如下：（1）企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售子公司，期末在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)將被出售的子公司自報(bào)告期期初至出售日止的現(xiàn)金流量的信息納入合并現(xiàn)金流量表，并將出售子公司所收到的現(xiàn)金（應(yīng)以出售價(jià)中以現(xiàn)金收到的部分減去子公司或其他營(yíng)業(yè)單位出售日現(xiàn)金余額后的凈額反映），在有關(guān)投資活動(dòng)類(lèi)的“收回投資所收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目下單列“出售子公司所收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映；（2）企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)購(gòu)買(mǎi)子公司，期末在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，將被購(gòu)買(mǎi)的子公司自購(gòu)買(mǎi)日起至報(bào)告期末止的現(xiàn)金流量的信息納入合并現(xiàn)金流量表，并將購(gòu)買(mǎi)

30、子公司所支付的現(xiàn)金（應(yīng)以購(gòu)買(mǎi)出價(jià)中以現(xiàn)金支付的部分減去子公司或其他營(yíng)業(yè)單位購(gòu)買(mǎi)日現(xiàn)金余額后的凈額反映），在有關(guān)投資活動(dòng)類(lèi)的“投資所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目下單列“購(gòu)買(mǎi)子公司所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映。（3）在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，增列現(xiàn)金流量表項(xiàng)目，詳細(xì)披露與購(gòu)買(mǎi)或處置資產(chǎn)有關(guān)的現(xiàn)金流量。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載243.3.當(dāng)企業(yè)股權(quán)比例下降，且已無(wú)控制權(quán)，不再將被投資公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)企業(yè)股權(quán)比例下降，且已無(wú)控制權(quán)，不再將被投資公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)時(shí)，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，企業(yè)是繼續(xù)反映以前年度被投資公司計(jì)提的按范圍內(nèi)時(shí)，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，企業(yè)是繼續(xù)反映以前年度被投資公司計(jì)提

31、的按照企業(yè)持股比例調(diào)整的盈余公積，還是根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的變化對(duì)有關(guān)項(xiàng)照企業(yè)持股比例調(diào)整的盈余公積，還是根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的變化對(duì)有關(guān)項(xiàng)目作出調(diào)整？目作出調(diào)整？當(dāng)企業(yè)股權(quán)比例下降，且已無(wú)控制權(quán)，不再將被投資公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的變化對(duì)有關(guān)項(xiàng)目作出調(diào)整。編制合并抵消分錄時(shí)不再補(bǔ)提上年末計(jì)提的被投資公司盈余公積中屬于企業(yè)的份額，由此增加了合并利潤(rùn)分配表中的年初未分配利潤(rùn)。同時(shí)應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明未分配利潤(rùn)和盈余公積的變動(dòng)原因。4.4.當(dāng)新增合并子公司時(shí)，與該子公司在納入合并前的交易以及其未實(shí)現(xiàn)損益是當(dāng)新增合并子公司時(shí)，與該子公司在納入合并前的交易以及其未實(shí)現(xiàn)

32、損益是否在合并會(huì)計(jì)報(bào)表反映？否在合并會(huì)計(jì)報(bào)表反映？ 如何反應(yīng)？如何反應(yīng)？與新增子公司購(gòu)并前發(fā)生的交易，在編制購(gòu)并當(dāng)年合并報(bào)表時(shí)不用作抵銷(xiāo)處理。假如該子公司系購(gòu)入資產(chǎn)方，則編制合并報(bào)表可視同吸收合并接受該子公司的資產(chǎn)及負(fù)債；假如該子公司系出售資產(chǎn)方，則母公司購(gòu)買(mǎi)該子公司的資產(chǎn)。5.當(dāng)減少合并子公司時(shí)，與該子公司在剔出合并前的內(nèi)部交易以及其未實(shí)現(xiàn)損當(dāng)減少合并子公司時(shí)，與該子公司在剔出合并前的內(nèi)部交易以及其未實(shí)現(xiàn)損益是否在合并會(huì)計(jì)報(bào)表反映？如何反應(yīng)？益是否在合并會(huì)計(jì)報(bào)表反映？如何反應(yīng)？當(dāng)由于處置、清算等原因減少子公司時(shí)，以前年度未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)，已隨著對(duì)子公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓、解散清算而得以實(shí)現(xiàn)。該年年

33、末編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)將以前年度內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)轉(zhuǎn)為本年度實(shí)現(xiàn)，但由于畢竟不是通過(guò)存貨單獨(dú)銷(xiāo)售而實(shí)現(xiàn)，而是通過(guò)轉(zhuǎn)讓股權(quán)的投資活動(dòng)才是以實(shí)現(xiàn)，因此，不宜調(diào)整銷(xiāo)售收入或銷(xiāo)售成本，而應(yīng)轉(zhuǎn)為投資收益 。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載25三、母子公司會(huì)計(jì)政策不一致的合并三、母子公司會(huì)計(jì)政策不一致的合并 案例案例5 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興集團(tuán)公司2004年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司在香港的一個(gè)控股子公司A的會(huì)計(jì)政策與母公司不一致，華興公司先將A公司的法定會(huì)計(jì)報(bào)表按照母公司執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度（企業(yè)會(huì)計(jì)制度）進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的子公司報(bào)表作為進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益核算和編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)。在

34、編制合并報(bào)表時(shí)，華興公司按調(diào)整后的凈利潤(rùn)重新計(jì)提法定盈余公積金、法定公益金。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載26 分析與討論 1.1.當(dāng)母子公司執(zhí)行不同會(huì)計(jì)政策時(shí)，合并會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)如當(dāng)母子公司執(zhí)行不同會(huì)計(jì)政策時(shí)，合并會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)如何編制？何編制？按財(cái)會(huì)200310號(hào)關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答（二），為了便于編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)的母子公司，應(yīng)當(dāng)采用相同的會(huì)計(jì)政策。如果企業(yè)集團(tuán)母公司已經(jīng)執(zhí)行了企業(yè)會(huì)計(jì)制度，其子公司未執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度，企業(yè)集團(tuán)母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并按調(diào)整后的數(shù)

35、字編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。 2.如果母子公司會(huì)計(jì)政策不一致，如果母子公司會(huì)計(jì)政策不一致，在編制合并報(bào)表時(shí)是否在編制合并報(bào)表時(shí)是否按母公司會(huì)計(jì)政策調(diào)整后的凈利潤(rùn)重新計(jì)提法定盈余公積按母公司會(huì)計(jì)政策調(diào)整后的凈利潤(rùn)重新計(jì)提法定盈余公積金、法定公益金？金、法定公益金？在編制合并報(bào)表時(shí)并不需要按調(diào)整后的凈利潤(rùn)重新計(jì)提法定盈余公積金、法定公益金。因?yàn)槟腹緫?yīng)按母公司凈利潤(rùn)作為計(jì)提法定盈余公積金、法定公益金的基數(shù)，而不是按合并凈利潤(rùn)作為計(jì)提法定盈余公積金、法定公益金的基數(shù)。合并報(bào)表時(shí)調(diào)整盈余公積是將子公司提取的已作為專(zhuān)門(mén)用途的公積金作為整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的利潤(rùn)分配的一部分，在合并利潤(rùn)分配表中予以反映，否則為虛增合并報(bào)表

36、的“未分配利潤(rùn)”。而境外公司未提取盈余公積，因此不需要調(diào)整。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載273.3.該案例中，母公司確認(rèn)投資收益，是根據(jù)香港注冊(cè)會(huì)計(jì)師按香該案例中，母公司確認(rèn)投資收益，是根據(jù)香港注冊(cè)會(huì)計(jì)師按香港會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出具的審計(jì)報(bào)告折合人民幣后的凈利潤(rùn)為基數(shù)計(jì)算確港會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出具的審計(jì)報(bào)告折合人民幣后的凈利潤(rùn)為基數(shù)計(jì)算確認(rèn)，還是按內(nèi)地會(huì)計(jì)政策調(diào)整后的凈利潤(rùn)為基數(shù)計(jì)算確認(rèn)？認(rèn)，還是按內(nèi)地會(huì)計(jì)政策調(diào)整后的凈利潤(rùn)為基數(shù)計(jì)算確認(rèn)？企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-投資有關(guān)的規(guī)定，要求企業(yè)在會(huì)計(jì)報(bào)表中披露“采用權(quán)益法時(shí)，投資企業(yè)與被投資企業(yè)會(huì)計(jì)政策的重大差異”。所以，準(zhǔn)則似乎不允許權(quán)益法核算時(shí)統(tǒng)一投資

37、企業(yè)與被投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策，也不允許投資企業(yè)按照自己的會(huì)計(jì)政策調(diào)整被投資企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表并以調(diào)整后的報(bào)表為依據(jù)進(jìn)行權(quán)益法核算。但如果母公司確認(rèn)投資收益，先將子公司的法定會(huì)計(jì)報(bào)表按照母公司執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度（企業(yè)會(huì)計(jì)制度）進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的子公司報(bào)表作為進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益核算和編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)。這樣可以避免因?yàn)樽庸镜臅?huì)計(jì)政策調(diào)整而使母公司報(bào)表所示凈利潤(rùn)、凈資產(chǎn)與合并報(bào)表所示凈利潤(rùn)、凈資產(chǎn)之間出現(xiàn)不必要的差異。但這可能產(chǎn)生股權(quán)投資借方差額的問(wèn)題，如果根據(jù)被投資企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)和盈利狀況推斷，不會(huì)發(fā)生可收回金額低于初始投資成本的情況，仍可照常確認(rèn)并分期攤銷(xiāo)。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料

38、庫(kù)下載28四、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并價(jià)差問(wèn)題 案例案例66 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興集團(tuán)公司會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，逐筆檢查合并分錄，發(fā)現(xiàn)華興集團(tuán)公司將長(zhǎng)期投資核算中的錯(cuò)誤不加更正,統(tǒng)統(tǒng)混淆在合并價(jià)差，于是，建議華興集團(tuán)公司予以糾正。 分析與討論分析與討論 1.1.合并價(jià)差的實(shí)質(zhì)和構(gòu)成合并價(jià)差的實(shí)質(zhì)和構(gòu)成 按照財(cái)政部關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表的暫行規(guī)定,母公司對(duì)子公司的投資或子公司之間的相互投資均應(yīng)與子公司或被投資企業(yè)的所有者權(quán)益進(jìn)行抵銷(xiāo)。如果兩者金額不相等,該差額則在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中以合并價(jià)差列示。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載29合并價(jià)差由兩部分構(gòu)成，一部分是權(quán)益性資本投資抵銷(xiāo)時(shí)所形成的合并價(jià)差

39、，其來(lái)源分為三個(gè)層次：（1）合并時(shí)，子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額中屬于母公司股權(quán)份額的部分。用公式表示：合并價(jià)差=（子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值一子公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值）母公司股權(quán)比率。（2）合并時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)（或負(fù)商譽(yù)）即母公司購(gòu)買(mǎi)子公司的購(gòu)買(mǎi)成本與子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中屬于母公司的股權(quán)份額。用公式表示：合并價(jià)差=購(gòu)買(mǎi)子公司成本一子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值母公司股權(quán)比率。（3）合并價(jià)差是母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資采用不完全權(quán)益法核算時(shí)所形成的。在不完全權(quán)益法核算時(shí)，對(duì)于母子公司內(nèi)部交易所形成的未實(shí)現(xiàn)損益以及影響母公司所占子公司權(quán)益而未包括在子公司凈利潤(rùn)中的數(shù)額，母公司賬上未予確認(rèn)，只

40、在合并報(bào)表工作底稿上反映。這樣，在編制合并報(bào)表工作底稿時(shí)，母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期投資數(shù)額與子公司所有權(quán)益中屬于母公司的份額就會(huì)出現(xiàn)差額。另一部分則是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券抵銷(xiāo)時(shí)所形成的差額，是由于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部一成員企業(yè)從第三者手中取得另一成員企業(yè)發(fā)行的債券時(shí)，由于債券購(gòu)回成本與發(fā)行企業(yè)應(yīng)付債券賬面價(jià)值不一致，相互抵銷(xiāo)時(shí)可能發(fā)生差額，也記入“合并價(jià)差”。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載302.合并價(jià)差是在母公司會(huì)計(jì)報(bào)表中予以分配和攤銷(xiāo)（1）余額法 借：合并價(jià)差 （編制日股權(quán)投資差額的余額） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （編制日股權(quán)投資差額的余額）借：管理費(fèi)用 （當(dāng)期攤銷(xiāo)額） 貸：投

41、資收益 （當(dāng)期攤銷(xiāo)額）（2）總額法 借：合并價(jià)差 （購(gòu)買(mǎi)日股權(quán)投資差額總額） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （購(gòu)買(mǎi)日股權(quán)投資差額總額） 借：投資收益 （母公司當(dāng)期對(duì)股權(quán)投資差額的攤銷(xiāo)額） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （母公司當(dāng)期對(duì)股權(quán)投資差額的攤銷(xiāo)額）借：管理費(fèi)用 （合并價(jià)差當(dāng)期攤銷(xiāo)額） 貸：合并價(jià)差 （合并價(jià)差當(dāng)期攤銷(xiāo)額）來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載31五、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的少數(shù)股權(quán)問(wèn)題五、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的少數(shù)股權(quán)問(wèn)題 案例案例77注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興集團(tuán)公司2004年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)：華興集團(tuán)公司擁有B公司80%的股權(quán)。B公司2004年末凈資產(chǎn)為-1,000萬(wàn)元,其中股本為600萬(wàn)元,

42、資本公積為400萬(wàn)元,未分配利潤(rùn)為-2,000萬(wàn)元,全部為當(dāng)年發(fā)生的虧損。華興集團(tuán)公司2004年末“長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司”賬面價(jià)值為700萬(wàn)元(其中賬面余額為800萬(wàn)元,計(jì)提減值準(zhǔn)備100萬(wàn)元)。則華興集團(tuán)公司2004年該項(xiàng)抵銷(xiāo)分錄如下:借:股本600 資本公積400 累計(jì)未確認(rèn)投資損失1,000 貸:投資收益700 少數(shù)股東本期收益200 本年未確認(rèn)投資損失1,100同時(shí)，借:長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備100 貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資(損益調(diào)整)100來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載32 討論與分析討論與分析 1.1.“未確認(rèn)的投資損失未確認(rèn)的投資損失”的屬性的屬性在合并資不抵債子公司的報(bào)表時(shí)

43、，應(yīng)當(dāng)增設(shè)“未確認(rèn)的投資損失”這一科目，以反映母公司尚未確認(rèn)的對(duì)子公司超額虧損的分擔(dān)額。在合并資產(chǎn)負(fù)債表上，“未確認(rèn)的投資損失”作為一個(gè)減項(xiàng)，列示于“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目之前；在合并利潤(rùn)表上，“未確認(rèn)投資損失”作為一個(gè)加項(xiàng)，列示于“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目之后。2 2在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，什么情況下不確認(rèn)在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，什么情況下不確認(rèn)“未確認(rèn)投資未確認(rèn)投資損失損失”或或“未確認(rèn)投資損失未確認(rèn)投資損失”為零？為零？對(duì)子公司發(fā)生的超過(guò)其凈資產(chǎn)額但實(shí)際屬于母公司承擔(dān)的虧損全額計(jì)入合并會(huì)計(jì)報(bào)表，不再作為“未確認(rèn)的投資損失”列示，具體為：（1）當(dāng)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值已經(jīng)為零并有部分未確認(rèn)的投資損失,而子公司

44、的凈資產(chǎn)仍為正數(shù),合并報(bào)表時(shí),不應(yīng)增設(shè)“未確認(rèn)投資損失”。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載33（2）各投資者分別對(duì)子公司負(fù)有債務(wù)擔(dān)保責(zé)任而承擔(dān)子公司全部超額虧損。由于投資者確認(rèn)的負(fù)債與子公司被擔(dān)保的債務(wù)是同一項(xiàng)債務(wù),因此在合并報(bào)表中不能重復(fù)反映,應(yīng)該將母公司的預(yù)計(jì)負(fù)債與相應(yīng)的營(yíng)業(yè)外支出相抵銷(xiāo),然后再通過(guò)子公司超額虧損的自然并入將這部分已經(jīng)確認(rèn)的損失在合并報(bào)表中體現(xiàn)出來(lái)。在這種情況下,“未確認(rèn)投資損失”項(xiàng)目應(yīng)該為零。如果少數(shù)股東也負(fù)有擔(dān)保責(zé)任,應(yīng)按承擔(dān)的超額虧損確認(rèn)為少數(shù)股東本期損失,少數(shù)股東權(quán)益則相應(yīng)體現(xiàn)為負(fù)數(shù)。（3）當(dāng)母公司對(duì)子公司承擔(dān)債務(wù)擔(dān)保而承擔(dān)子公司全部超額虧損。這種

45、情況仍不確認(rèn)“未確認(rèn)投資損失”,但少數(shù)股東因不承擔(dān)責(zé)任,因此少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)該為零,也不存在在超額虧損范圍內(nèi)確認(rèn)少數(shù)股東本期損失的問(wèn)題。3.當(dāng)母公司與少數(shù)股東均不對(duì)子公司超額虧損負(fù)責(zé)或僅負(fù)部分責(zé)任時(shí)，“未確認(rèn)投資損失”的核算問(wèn)題。(1)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與其在子公司凈資產(chǎn)中所擁有的股權(quán)份額相等。這種情況應(yīng)以子公司超額虧損作為累計(jì)未確認(rèn)投資損失的數(shù)額,而本年未確認(rèn)投資損失的數(shù)額則應(yīng)按超額虧損減去以前年度已經(jīng)確認(rèn)的數(shù)額加以確定。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載34(2)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于其在子公司凈資產(chǎn)中所擁有的份額。這種情況一般是指母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值中

46、含有股權(quán)投資差額借方余額。在確認(rèn)“未確認(rèn)投資損失”數(shù)額時(shí),與情況(1)相同,同樣應(yīng)以子公司超額虧損作為累計(jì)未確認(rèn)投資損失的數(shù)額,本年未確認(rèn)投資損失的數(shù)額按超額虧損減去以前年度已經(jīng)確認(rèn)的數(shù)額加以確定。而母公司未確認(rèn)的部分與子公司超額虧損的差額視作股權(quán)投資差額的提前攤銷(xiāo),并作為對(duì)外支出不予抵銷(xiāo)。(3)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值小于其在子公司凈資產(chǎn)中所擁有的份額。此種情況又可以分為兩類(lèi):一是由于長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值中含有股權(quán)投資差額貸方余額,二是由于計(jì)提了減值準(zhǔn)備。本案例中，華興集團(tuán)公司年末確認(rèn)的投資損失是700萬(wàn)元,未確認(rèn)的損失為900萬(wàn)元(2,00080%-700)。但由于計(jì)提了減值準(zhǔn)備100萬(wàn)

47、元,實(shí)際未確認(rèn)的損失應(yīng)是800萬(wàn)元。合并報(bào)表中累計(jì)未確認(rèn)的投資損失還是1,000萬(wàn)元,但本年未確認(rèn)的損失應(yīng)該為1,100萬(wàn)元,這是由于以前年度的確認(rèn)而導(dǎo)致今年未確認(rèn)增加100萬(wàn)元。(4)投資者為被投資單位負(fù)有擔(dān)保責(zé)任而承擔(dān)部分超額虧損。在這種情況下,應(yīng)按子公司超額虧損扣除各投資者承擔(dān)的責(zé)任數(shù)額后的差額計(jì)算“未確認(rèn)投資損失”的數(shù)額。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載35六、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵消分錄中的難點(diǎn)問(wèn)題六、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵消分錄中的難點(diǎn)問(wèn)題 問(wèn)題7 1.1.集團(tuán)公司利潤(rùn)分配時(shí)，是以母公司的凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)，還集團(tuán)公司利潤(rùn)分配時(shí)，是以母公司的凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)，還是以合并報(bào)表上的凈利潤(rùn)

48、為基礎(chǔ)？是以合并報(bào)表上的凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)？ 根據(jù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定,每個(gè)獨(dú)立法人企業(yè)在年末若實(shí)現(xiàn)盈利,均要計(jì)提盈余公積金(包括母公司、子公司)、而集團(tuán)企業(yè)每年需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。如果子公司當(dāng)年盈利全部分配，則其利潤(rùn)分配分兩部分，一部分為子公司計(jì)提的盈余公積（保留在子公司），另一部分為上交給母公司的利潤(rùn)（在母公司）。而母公司帳務(wù)處理時(shí)，則是根據(jù)當(dāng)年母公司實(shí)現(xiàn)的全部利潤(rùn)（包括對(duì)子公司的投資收益）計(jì)提母公司的盈余公積金（這樣對(duì)子公司部分實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)將再計(jì)提一次盈余公積金），剩下的可以全部分配給股東。這樣合并報(bào)表時(shí)，則可能出現(xiàn)未分配利潤(rùn)是負(fù)數(shù)的局面，即母公司將子公司計(jì)提的盈余公積也分配給了其股東。因此分配利潤(rùn)以

49、母公司未分配利潤(rùn)為準(zhǔn)。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載362 2在多層控股關(guān)系下，編制合并報(bào)表時(shí)是層層合并，還是一次在多層控股關(guān)系下，編制合并報(bào)表時(shí)是層層合并，還是一次性合并？性合并？（1）順序法。即分層合并，先合并子集團(tuán)的報(bào)表，再合并總集團(tuán)的報(bào)表。（2）同步法。即直接將集團(tuán)隸屬的子公司放在一起合并報(bào)表。當(dāng)子集團(tuán)不許單獨(dú)編合并報(bào)表且納入合并范圍的公司數(shù)量不太多時(shí)，可采用同步法合并報(bào)表。當(dāng)母公司直接和間接合計(jì)擁有另一家公司50%以上具有表決權(quán)的股份時(shí)，只能采用同步法合并報(bào)表。3 3編制合并報(bào)表中，當(dāng)母公司編制合并報(bào)表中，當(dāng)母公司“ “直接間接直接間接” ”持有某子公司股持有某子

50、公司股權(quán)情況下，即子公司在集團(tuán)內(nèi)除母公司外還有其他股東時(shí)，權(quán)情況下，即子公司在集團(tuán)內(nèi)除母公司外還有其他股東時(shí)，應(yīng)如何編制抵消分錄？應(yīng)如何編制抵消分錄？一般認(rèn)為，這種情況下，按正常程序抵消母公司與該子公司的相關(guān)項(xiàng)目后，少數(shù)股東權(quán)益及少數(shù)股東損益中有一部分是屬于集團(tuán)內(nèi)其他股東的，系集團(tuán)內(nèi)部權(quán)益和損益，因此還應(yīng)編制二次抵消分錄將這部分少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益分別與集團(tuán)內(nèi)其他股東的長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益相抵消： 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載37借：少數(shù)股東權(quán)益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：投資收益貸：少數(shù)股東損益如：甲公司為乙公司的子公司，乙公司持有丙公司60%股份，甲公司又持有丙公司2

51、0%股份，乙公司在期末合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)編制的抵銷(xiāo)分錄為：借：實(shí)收資本 資本公積 盈余公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股投資丙公司 （丙公司凈資產(chǎn)的60%） 少數(shù)股東權(quán)益 （丙公司凈資產(chǎn)的40%）合并甲報(bào)表時(shí)，除進(jìn)行正常的抵銷(xiāo)處理外，還應(yīng)對(duì)乙公司的少數(shù)股東權(quán)益中屬于甲公司的50%（即丙公司凈資產(chǎn)的20%）再作抵銷(xiāo)，即：借：少數(shù)股東權(quán)益 （丙公司凈資產(chǎn)的20%） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資丙公司 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載384.母公司出售股份產(chǎn)生的損益是否應(yīng)該在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中確認(rèn)？若需要確認(rèn)，應(yīng)確認(rèn)為損益還是權(quán)益？當(dāng)股權(quán)比例發(fā)生變動(dòng)但未改變具有控制權(quán)的事實(shí)時(shí)，一個(gè)應(yīng)予考慮的問(wèn)題就是權(quán)益法的

52、分段運(yùn)用。即：（1） 在股權(quán)比例發(fā)生變化之前，首先依據(jù)變更前的股權(quán)比例，對(duì)年初到股權(quán)變更前一時(shí)點(diǎn)在該子公司的凈利潤(rùn)和凈資產(chǎn)增減變動(dòng)額中所享有的份額進(jìn)行權(quán)益法核算，確保長(zhǎng)期股權(quán)投資的“投資成本”、“損益調(diào)整”、“投資準(zhǔn)備”3個(gè)明細(xì)科目余額之和與股權(quán)變更前該子公司的凈資產(chǎn)余額之比等于變更前的股權(quán)比例。（2） 股權(quán)比例發(fā)生變化時(shí)，母公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)變更前后享有子公司凈資產(chǎn)份額的增減變動(dòng)情況進(jìn)行相應(yīng)會(huì)計(jì)處理。如系增資，應(yīng)根據(jù)“問(wèn)題解答四”的規(guī)定計(jì)算追加投資增加享有的凈資產(chǎn)和股權(quán)投資差額（或資本公積）；如系出售投資，應(yīng)當(dāng)計(jì)算股權(quán)投資處置損益。（3） 股權(quán)比例發(fā)生變化后，母公司應(yīng)當(dāng)按照變化后的股權(quán)比例對(duì)該子公

53、司進(jìn)行權(quán)益法核算。我們認(rèn)為，母公司出售對(duì)子公司股權(quán)投資，所收到款項(xiàng)超過(guò)被處置的股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額，只要購(gòu)買(mǎi)方是合并集團(tuán)以外的單位或者個(gè)人，就應(yīng)確認(rèn)處置損益并計(jì)入處置當(dāng)期的利潤(rùn)表（母公司為上市公司且出售給關(guān)聯(lián)方時(shí)例外）。這部分處置損益在合并報(bào)表編制時(shí)不應(yīng)予以抵銷(xiāo)，因?yàn)檫@不屬于內(nèi)部交易損益。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載395.5. 子公司發(fā)放的股票股利在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中是否確認(rèn)？怎么子公司發(fā)放的股票股利在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中是否確認(rèn)？怎么確認(rèn)？確認(rèn)？股票股利的發(fā)放并不影響子公司股東權(quán)益總額的變動(dòng)，只是股東權(quán)益的內(nèi)部會(huì)計(jì)科目之間調(diào)整。對(duì)股票股利的處理，可以參考投資準(zhǔn)則的規(guī)定，即母公

54、司在收到股票股利時(shí)不作正式賬務(wù)處理，只在備查簿中登記。此外，在編制合并抵消分錄時(shí)，已經(jīng)將股票股利予以抵消，不涉及到在合并報(bào)表中反映。6 6合并報(bào)表的勾稽關(guān)系問(wèn)題合并報(bào)表的勾稽關(guān)系問(wèn)題（1）少數(shù)股東權(quán)益=子公司股東權(quán)益少數(shù)股東持股比例（2）少數(shù)股東損益=子公司凈利潤(rùn)少數(shù)股東持股比例（3）合并所有者權(quán)益母公司所有者權(quán)益（4）合并未分配利潤(rùn)母公司未分配利潤(rùn)（5）合并（股本+資本公積+盈余公積）母公司（股本+資本公積+盈余公積）（6）合并凈利潤(rùn)母公司凈利潤(rùn)（7）合并長(zhǎng)期股權(quán)投資=母子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)納入合并范圍內(nèi)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資（8）合并投資收益=母子公司投資收益按權(quán)益確認(rèn)的對(duì)子公司的投資收益來(lái)

55、自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載40七、合并會(huì)計(jì)報(bào)表中利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作 案例8 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興集團(tuán)公司2004年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，注意到合并范圍內(nèi)的全資A公司的會(huì)計(jì)報(bào)表經(jīng)今明會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，已審計(jì)的A公司的凈利潤(rùn)占華興公司合并凈利潤(rùn)的12.5，今明會(huì)計(jì)師事務(wù)所因A公司沒(méi)有提供存貨盤(pán)點(diǎn)表而出具了保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。同時(shí)，發(fā)現(xiàn)集團(tuán)公司約有15存貨均存放于A公司。 李浩通過(guò)集團(tuán)公司要求A公司對(duì)其存貨盤(pán)點(diǎn)，但由于客觀條件所限，A公司無(wú)法提供存貨盤(pán)點(diǎn)表，李浩復(fù)核了今明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作底稿以及審計(jì)情況備忘錄，認(rèn)為由于華興公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的存貨項(xiàng)目有15均存放于A公司，

56、A公司未提供存貨盤(pán)點(diǎn)表是對(duì)本次審計(jì)范圍的重大限制，因此，出具了保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。 來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載41 討論與分析討論與分析 1.1.在集團(tuán)公司報(bào)表審計(jì)中，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的在集團(tuán)公司報(bào)表審計(jì)中，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任劃分？責(zé)任劃分？如果決定利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的影響。其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)配合集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，并在征得組成部分管理當(dāng)局同意后，提供集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要的信息。在對(duì)集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)獨(dú)自承擔(dān)責(zé)任，除集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為

57、其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作不能提供充分 、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取相關(guān)的審計(jì)證據(jù)外，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。2.在集團(tuán)公司報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮哪些因素來(lái)判斷其他在集團(tuán)公司報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮哪些因素來(lái)判斷其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的充分性？注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的充分性？集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的充分性時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：(1)單個(gè)組成部分的財(cái)務(wù)重大性；(2)組成部分是否可能導(dǎo)致集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以及風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)，例如舞弊風(fēng) 險(xiǎn)；(3)在集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)期間引起集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注的事項(xiàng)；(4)與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的合作經(jīng)歷，對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)資格、獨(dú)立性、專(zhuān)業(yè)勝任能力、 審計(jì)資源以及質(zhì)量控制程序的評(píng)價(jià)；(5)對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的參與程度。來(lái)自來(lái)自 中國(guó)最大的資料庫(kù)下載中國(guó)最大的資料庫(kù)下載42 3.如果集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有充分參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工如果集團(tuán)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有充分參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，而其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的組成部分具有財(cái)務(wù)重大性，作，而其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的組成部分具有財(cái)務(wù)重大性，或可能導(dǎo)致集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，集團(tuán)注冊(cè)會(huì)或可能導(dǎo)致集團(tuán)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)