淺議應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)資料

1、淺議應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的日常會(huì)計(jì)處理方法【內(nèi)容摘要】 應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)是每一個(gè)企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營中經(jīng)常涉及到的業(yè)務(wù)， 而每個(gè)企業(yè)對此項(xiàng)業(yè)務(wù)也都有不同的會(huì)計(jì)處理方法。 選擇好適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法， 有利于真 實(shí)地反映企業(yè)的會(huì)計(jì)信息， 有利于客觀地分析各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)， 為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營提供正確的 決策方案。在此，以商業(yè)匯票為例，談一談不同的處理方法對于企業(yè)會(huì)計(jì)資料的影響?！娟P(guān)鍵詞】 應(yīng)收票據(jù) 貼現(xiàn) 會(huì)計(jì)處理方法在日常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中，企業(yè)經(jīng)常以應(yīng)收票據(jù)向銀行等金融機(jī)構(gòu)貼現(xiàn)，這時(shí)， 應(yīng)本著實(shí)質(zhì)重于形式的原則來進(jìn)行會(huì)計(jì)核算， 并且要充分地考慮到交易的經(jīng)濟(jì)實(shí) 質(zhì)。這其中存在這樣一個(gè)問題：在貼現(xiàn)的票據(jù)到期時(shí)，債務(wù)人尚未償

2、還，而此時(shí) 申請貼現(xiàn)的企業(yè)是否有償還的責(zé)任呢？又該做怎樣的會(huì)計(jì)處理呢？對于票據(jù)貼 現(xiàn)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)上有“質(zhì)押法”和“出售法”兩種處理方法。這兩種會(huì)計(jì)處理方法 對貼現(xiàn)企業(yè)的會(huì)計(jì)表報(bào)的有關(guān)項(xiàng)目以及財(cái)務(wù)指標(biāo)將產(chǎn)生不同程度的影響。一、以應(yīng)收票據(jù)為質(zhì)押取得借款的會(huì)計(jì)處理 企業(yè)以應(yīng)收票據(jù)向銀行等金融機(jī)構(gòu)申請貼現(xiàn)，如果在簽訂的協(xié)議中有規(guī)定， 在貼現(xiàn)的應(yīng)收票據(jù)到期而債務(wù)人未能按期償還時(shí)， 申請貼現(xiàn)的一方負(fù)有向貼現(xiàn)機(jī) 構(gòu)還款的責(zé)任。 那么，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則， 貼現(xiàn)應(yīng)收票據(jù)而產(chǎn)生的有關(guān)風(fēng) 險(xiǎn)和收益都不發(fā)生轉(zhuǎn)移， 所以應(yīng)收票據(jù)可能產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)將仍由申請貼現(xiàn)的企業(yè)來 承擔(dān)。該業(yè)務(wù)屬于以應(yīng)收票據(jù)為質(zhì)押取得的借款， 申請

3、貼現(xiàn)的企業(yè)就應(yīng)按照質(zhì)押 法來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。目前，在銷售業(yè)務(wù)頻繁的煤礦企業(yè)，日常處理商業(yè)匯票時(shí)， 多采用此法。例如：某礦2006年3月1日銷售原煤一批，收入到 A企業(yè)簽發(fā)的 期限為 3個(gè)月的不帶息商業(yè)匯票一張， 其中， 貨款 300000元，增值稅 51000元， 票面金額為 351000元。 4月 10日，某煤礦由于資金臨時(shí)周轉(zhuǎn)需要，向銀行申請 貼現(xiàn)，貼現(xiàn)率為 6%，該票據(jù)的貼現(xiàn)期為 52天。某煤礦以應(yīng)收票據(jù)為質(zhì)押取的借 款時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的款項(xiàng)借記“銀行存款”科目，按實(shí)際支付的手續(xù)費(fèi)用借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，按銀行借款的本金貸記 “短期借款” 等科目。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)如下： 借：銀行存款 347958

4、 財(cái)務(wù)費(fèi)用 3042 貸：短期借款： 351000二、應(yīng)收票據(jù)出售的會(huì)計(jì)處理（一）不附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)出售的會(huì)計(jì)處理企業(yè)將應(yīng)收票據(jù)出售給銀行等金融機(jī)構(gòu)， 根據(jù)企業(yè)和債務(wù)人及銀行等金融機(jī) 構(gòu)三方協(xié)議不附有追索權(quán)的， 在所售出的票據(jù)到期無法收回款項(xiàng)時(shí)， 銀行等金融 機(jī)構(gòu)則不能向出售票據(jù)的一方進(jìn)行追償， 所產(chǎn)生的的風(fēng)險(xiǎn)完全由銀行等金融機(jī)構(gòu) 承擔(dān)。這時(shí)， 企業(yè)按規(guī)定應(yīng)做以下會(huì)計(jì)處理： 企業(yè)根據(jù)與銀行等金融機(jī)構(gòu)達(dá)成的 協(xié)議，按實(shí)際收到的款項(xiàng)，借記“銀行存款”等科目，按協(xié)議中約定預(yù)計(jì)將發(fā)生 的銷售退回和銷售折扣以及現(xiàn)金折扣的金額借記 “其他應(yīng)收款” 科目，按售出應(yīng) 收票據(jù)已提取的壞帳準(zhǔn)備金額借記 “壞帳準(zhǔn)

5、備” 科目，按應(yīng)支付相關(guān)的手續(xù)費(fèi)借 記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，按售出票據(jù)的賬面余額貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，差額借記 “營業(yè)外支出應(yīng)收票據(jù)融資損失” 科目或貸記 “營業(yè)外收入應(yīng)收票據(jù)融 資收益”科目。（二）附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)出售的會(huì)計(jì)處理企業(yè)在出售應(yīng)收票據(jù)時(shí)附有追索權(quán)， 即在有關(guān)應(yīng)收票據(jù)到期無法從債務(wù)人那 里收回款項(xiàng)時(shí)， 銀行等金融機(jī)構(gòu)有權(quán)向出售應(yīng)收票據(jù)的企業(yè)追償債務(wù)， 或按照協(xié) 議的約定，企業(yè)有義務(wù)按照約定金額向銀行等金融機(jī)構(gòu)回購部分或全部應(yīng)收票 據(jù)，應(yīng)收票據(jù)的壞賬風(fēng)險(xiǎn)則全由售出應(yīng)收票據(jù)的企業(yè)負(fù)擔(dān)。 在這種情況下， 可以 對照以應(yīng)收票據(jù)為質(zhì)押取得借款來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 即企業(yè)以出售應(yīng)收票據(jù)取得借 款時(shí)，

6、應(yīng)按實(shí)際收到的款項(xiàng)借記 “銀行存款” 科目，按實(shí)際支付的手續(xù)費(fèi)借記 “財(cái) 務(wù)費(fèi)用”科目，按銀行借款的本金貸記“短期借款”等科目。企業(yè)因票據(jù)到期而 無法從債務(wù)人那里收回款項(xiàng)， 向銀行等金融機(jī)構(gòu)購回應(yīng)收票據(jù)時(shí)， 應(yīng)按銀行借款 的本金借記“短期借款”等科目，貸記“銀行存款”科目。三、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的不同會(huì)計(jì)處理對會(huì)計(jì)報(bào)表以及財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響 （一）對會(huì)計(jì)報(bào)表的影響 1對資產(chǎn)負(fù)債表的影響采用質(zhì)押法核算時(shí)，借記“銀行存款” 、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等科目，貸記“短期借 款”等科目。 此時(shí)盡管企業(yè)已將應(yīng)收票據(jù)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給了金融機(jī)構(gòu)， 但不能沖 減應(yīng)收票據(jù)的賬面價(jià)值，要一直到票據(jù)到期收回款項(xiàng)后，企業(yè)才能借記“短期借 款

7、”科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目。這樣，在貼現(xiàn)票據(jù)到期前會(huì)使企業(yè)資產(chǎn)和負(fù) 債項(xiàng)目同時(shí)增加，使流動(dòng)資產(chǎn)、總資產(chǎn)等項(xiàng)目金額增加。而采用出售法核算時(shí)， 借記“銀行存款”、“營業(yè)外支出一一應(yīng)收票據(jù)融資損失”或貸記“營業(yè)外收入一 應(yīng)收票據(jù)融資收益”科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，企業(yè)資產(chǎn)項(xiàng)目一增一減， 對流動(dòng)資產(chǎn)、總資產(chǎn)項(xiàng)目金額不產(chǎn)生影響。如果已貼現(xiàn)的應(yīng)收票據(jù)在會(huì)計(jì)期末前到期并收回，在質(zhì)押法和出售法下，資 產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目金額應(yīng)當(dāng)是一致的。但如果已貼現(xiàn)的應(yīng)收票據(jù)不在本會(huì)計(jì)期間內(nèi) 到期，而在以后的會(huì)計(jì)期間內(nèi)到期，那么應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)采用質(zhì)押法核算時(shí)， 流動(dòng) 資產(chǎn)、總資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債、總負(fù)債的金額均將比采用出售法核算時(shí)要大

8、。2 .對損益表的影響采用質(zhì)押法核算時(shí)，企業(yè)發(fā)生的貼現(xiàn)利息應(yīng)記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，增加當(dāng) 期的期間費(fèi)用，而減少當(dāng)期營業(yè)利潤。采用出售法核算時(shí)，企業(yè)發(fā)生的貼現(xiàn)利息 記入“營業(yè)外支出一一應(yīng)收票據(jù)融資損失” 科目或“營業(yè)外收入一一應(yīng)收票據(jù)融 資收益”科目，增加了當(dāng)期的營業(yè)處收支，影響當(dāng)期的營業(yè)利潤。盡管這兩種方 法最終都不會(huì)影響利潤總額，但卻會(huì)使損益表中列示的項(xiàng)目發(fā)生不同的變化。（二）對財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響經(jīng)過上述的分析，采用質(zhì)押法和采用出售法對應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)進(jìn)行核算時(shí)， 資產(chǎn)負(fù)債表、損益表的相關(guān)項(xiàng)目的金額會(huì)發(fā)生一定的變化， 同時(shí)，與其相關(guān)的財(cái) 務(wù)指標(biāo)也會(huì)發(fā)生相應(yīng)的變化。1. 變現(xiàn)能力指標(biāo)變現(xiàn)能力指標(biāo)主要

9、包括流動(dòng)比率、 速動(dòng)比率、現(xiàn)金流動(dòng)負(fù)債比率等。當(dāng)應(yīng)收 票據(jù)貼現(xiàn)采用質(zhì)押法核算時(shí)，流動(dòng)資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債會(huì)比采用出售法核算時(shí)要大， 而流動(dòng)比率、速動(dòng)比率指標(biāo)則比采用出售法核算要小。2 .資產(chǎn)管理指標(biāo)應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)采用質(zhì)押法核算時(shí)，不直接沖減應(yīng)收票據(jù)的賬面價(jià)值，而是等 票據(jù)款項(xiàng)收回后再?zèng)_減應(yīng)收票據(jù)的賬面價(jià)值；而應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)采用出售法核算 時(shí)，則直接沖減應(yīng)收票據(jù)的賬面價(jià)值。 于是，在會(huì)計(jì)期末如果存在已貼現(xiàn)但未到 期的應(yīng)收票據(jù)，則質(zhì)押法下的流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率將比出售法下的要小，而應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)則比出售法下的要大。3、償債能力指標(biāo)與出售法相比，質(zhì)押法會(huì)使企業(yè)的流動(dòng)資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債、資產(chǎn)總額和負(fù)債總

10、額增加，從而導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債率、產(chǎn)權(quán)比率等指標(biāo)上升。采用出售法時(shí)發(fā)生的貼現(xiàn)利息計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，而采用質(zhì)押法時(shí)發(fā)生 的貼現(xiàn)利息計(jì)入“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出“科目，質(zhì)押法下的已獲利息倍 數(shù)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于出售法下的已獲利息倍數(shù)。4、盈利能力指標(biāo)由于采用出售法核算時(shí)發(fā)生的貼現(xiàn)利息計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，而采用質(zhì)押法核算時(shí) 發(fā)生的貼現(xiàn)利息計(jì)入營業(yè)外收支， 從而導(dǎo)致成本費(fèi)用總額不同。出售法下的成本 費(fèi)用利潤率、成本費(fèi)用總額占主營業(yè)務(wù)收入的比率比質(zhì)押法下的要大。四、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)會(huì)計(jì)處理中存在的問題其一，根據(jù)票據(jù)法規(guī)定，企業(yè)以應(yīng)收票據(jù)質(zhì)押時(shí)，應(yīng)在應(yīng)收票據(jù)上注明“質(zhì)押”的字樣。而在日常處理中，應(yīng)收票據(jù)無論是否附有追索權(quán)，

11、一般都不會(huì) 在票據(jù)上注明“質(zhì)押”字樣。另外，根據(jù)擔(dān)保法規(guī)定，受質(zhì)人在處置質(zhì)押資 產(chǎn)時(shí)，應(yīng)征得出質(zhì)人同意。而實(shí)際上，銀行等金融機(jī)構(gòu)將通過貼現(xiàn)方式取得的票 據(jù)再貼現(xiàn)時(shí)，卻不一定要征得貼現(xiàn)申請人的同意， 因此，附有追索權(quán)的票據(jù)不能 單純地視同為票據(jù)質(zhì)押。其二，在日常處理中，企業(yè)申請貼現(xiàn)的應(yīng)收票據(jù)到期后， 銀行等金融機(jī)構(gòu)收 回款項(xiàng)一般也不通知企業(yè)，而且銀行等金融機(jī)構(gòu)實(shí)際收回款項(xiàng)的日期與應(yīng)收票據(jù) 上約定的到期日也往往不同。如果企業(yè)按質(zhì)押法核算，在應(yīng)收票據(jù)到期銷賬時(shí)則 會(huì)缺少原始憑證，會(huì)計(jì)核算也不一定能遵守及時(shí)性原則， 從而造成了一系列的不 妥之處。其三，在應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的兩種處理方法下，財(cái)務(wù)指標(biāo)計(jì)算結(jié)果存

12、在一定的差 異。如果企業(yè)通過應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)方式大量融資并采用質(zhì)押法來核算，那就會(huì)提高企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率、降低資產(chǎn)的流動(dòng)性，進(jìn)而對企業(yè)的籌資造成不利的因素。其四，企業(yè)會(huì)計(jì)制度中規(guī)定，企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需要的資金等發(fā)生 的費(fèi)用應(yīng)歸集到“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目；營業(yè)外收支是指與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營沒有直接關(guān) 系的各類收支。而應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)采用出售法核算時(shí)，發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入了營業(yè)外收 支，票據(jù)的貼現(xiàn)做為一種的的確確的融資的行為，顯然與企業(yè)會(huì)計(jì)制度中的 規(guī)定產(chǎn)生了不符。其五，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“或有事項(xiàng)”要求，企業(yè)已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票 作為或有負(fù)債， 應(yīng)該在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露。 采用質(zhì)押法核算時(shí)， 直接將屬 于或有負(fù)債的票據(jù)貼現(xiàn)確認(rèn)為負(fù)債，這也與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定不符。綜上所述，應(yīng)收票據(jù)特別是銀行承況匯票貼現(xiàn)， 不應(yīng)以是否附有追索權(quán)為標(biāo) 準(zhǔn)來確定其會(huì)計(jì)處理方法， 而是應(yīng)當(dāng)由申請貼現(xiàn)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員根據(jù)出票人的信 譽(yù)、實(shí)力以及承兌銀行、 金融機(jī)構(gòu)的情況做出職業(yè)判斷， 選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方 法，以真實(shí)地反映企業(yè)資產(chǎn)負(fù)