《中級(jí)實(shí)務(wù)》第二十章財(cái)務(wù)報(bào)告新課件

1、第二十章 財(cái)務(wù)報(bào)告第一部分 考情分析1.從近三年出題情況看，本章非常重要。近三年考試題型為單項(xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題和綜合題，2014和2012年均涉及綜合題。主要考查合并范圍的確定、調(diào)整分錄和抵銷分錄的編制；本章內(nèi)容也比較容易與長(zhǎng)期股權(quán)投資相結(jié)合出計(jì)算題或綜合題。最近三年本章考試題型、分值分布年份單選多選判斷綜合合計(jì)2014年18分18分2013年2分2分4分2012年18分18分2.本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有（1）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍；（2）將長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理；（3）合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷分錄的編制及合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并數(shù)的計(jì)算；（4）特殊交易在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理等。3.2

2、015年教材主要變化（1）增加了“財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的基本要求”；（2）重新編寫了“合并范圍的確定”；（3）新增“合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則”；（4）增加“特殊交易在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理”；（5）新增了“逆流交易需要在母公司和少數(shù)股東之間分配抵銷的處理”。第二部分 重點(diǎn)、難點(diǎn)的講解【知識(shí)點(diǎn)1】財(cái)務(wù)報(bào)告概述1.財(cái)務(wù)報(bào)告的概念財(cái)務(wù)報(bào)告是指企業(yè)對(duì)外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量等會(huì)計(jì)信息的文件，包括財(cái)務(wù)報(bào)表和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料。2.財(cái)務(wù)報(bào)表的構(gòu)成（每一部分同等重要）財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分（四表一注）：（1）資產(chǎn)負(fù)債表；（2）利潤(rùn)表；（

3、3）現(xiàn)金流量表；（4）所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動(dòng)表；（5）附注。【知識(shí)點(diǎn)2】財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的基本要求1.依據(jù)各項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)和計(jì)量的結(jié)果編制財(cái)務(wù)報(bào)表企業(yè)不應(yīng)以在附注中披露代替對(duì)交易和事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量，即企業(yè)采用的不恰當(dāng)會(huì)計(jì)政策，不得通過在附注中披露等其他形式予以更正，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)交易和事項(xiàng)進(jìn)行正確的確認(rèn)和計(jì)量。2.列報(bào)基礎(chǔ)在編制財(cái)務(wù)報(bào)表的過程中，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)全面評(píng)估企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。評(píng)估涵蓋的期間應(yīng)包括企業(yè)自報(bào)告期末起至少12個(gè)月，評(píng)估需要考慮的因素包括宏觀政策風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)目前或長(zhǎng)期的盈利能力、償債能力、財(cái)務(wù)彈性以及企業(yè)管理層改變經(jīng)營(yíng)政策的意向等。3.權(quán)責(zé)發(fā)生制除現(xiàn)金流量表按照收付

4、實(shí)現(xiàn)制編制外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制編制其他財(cái)務(wù)報(bào)表。4.列報(bào)的一致性財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目（名稱、分類和排列順序）的列報(bào)應(yīng)當(dāng)在各個(gè)會(huì)計(jì)期間保持一致，不得隨意變更。5.重要性和項(xiàng)目列報(bào)總的原則是，如果某項(xiàng)目單個(gè)看不具有重要性，則可將其與其他項(xiàng)目合并列報(bào)；如具有重要性，則應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列報(bào)。企業(yè)在進(jìn)行重要性判斷時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)所處環(huán)境，從項(xiàng)目的性質(zhì)和金額大小兩方面予以判斷。6.財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目金額間的相互抵銷財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)以總額列報(bào)，資產(chǎn)和負(fù)債、收入和費(fèi)用、直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失項(xiàng)目的金額不能相互抵銷，即不得以凈額列報(bào)。以下三種情況不屬于抵銷：（1）一組類似交易形成的利得和損失以凈額列示的，不屬于抵銷。（2）資

5、產(chǎn)扣除備抵項(xiàng)目。（3）非日?；顒?dòng)產(chǎn)生的損益應(yīng)以同一交易或一組類似交易形成的收入扣減費(fèi)用后的凈額列示，并不屬于抵銷。7.比較信息的列報(bào)企業(yè)在列報(bào)所有列報(bào)項(xiàng)目上一可比會(huì)計(jì)期間的比較數(shù)據(jù)，至少包括兩套報(bào)表及其相關(guān)附注。【知識(shí)點(diǎn)3】合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的定義合并財(cái)務(wù)報(bào)表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表?！咎崾尽磕腹緫?yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。如果母公司是投資性主體，且不存在為其投資活動(dòng)提供相關(guān)服務(wù)的子公司，則不應(yīng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，該母公司按照以公允價(jià)值計(jì)量其對(duì)所有子公司的投資，且公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的構(gòu)成合并財(cái)務(wù)報(bào)

6、表至少包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表（或合并股東權(quán)益變動(dòng)表）、合并現(xiàn)金流量表和附注?！局R(shí)點(diǎn)4】控制的定義和判斷1.控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額?！咎崾尽靠刂迫刂g的關(guān)系：2.相關(guān)活動(dòng)相關(guān)活動(dòng)是指對(duì)被投資方的回報(bào)產(chǎn)生重大影響的活動(dòng)。這些活動(dòng)可能包括但不限于：商品或勞務(wù)的銷售和購買；金融資產(chǎn)的管理；資產(chǎn)的購買和處置；研究與開發(fā)活動(dòng)；確定資本結(jié)構(gòu)和獲取融資。兩個(gè)或兩個(gè)以上投資方能夠分別單方面主導(dǎo)被投資方的不同相關(guān)活動(dòng)時(shí)，能夠主導(dǎo)對(duì)被投資方回報(bào)產(chǎn)生最重大影響活動(dòng)的一方擁有對(duì)被投資

7、方的權(quán)力。3.“權(quán)力”是一種實(shí)質(zhì)性權(quán)利在判斷一項(xiàng)權(quán)利是否可能構(gòu)成“權(quán)力”時(shí)，僅實(shí)質(zhì)性權(quán)利才應(yīng)當(dāng)被加以考慮。實(shí)質(zhì)性權(quán)利，是指持有人在對(duì)相關(guān)活動(dòng)進(jìn)行決策時(shí)，有實(shí)際能力行使的可執(zhí)行權(quán)利。而保護(hù)性權(quán)利旨在保護(hù)持有這些權(quán)利的當(dāng)事方的權(quán)益，而不賦予當(dāng)事方對(duì)這些權(quán)利所涉及的主體的權(quán)力。僅持有保護(hù)性權(quán) 利的投資方不能對(duì)被投資方實(shí)施控制，也不能阻止其他方對(duì)被投資方實(shí)施控制。4.權(quán)力的持有人應(yīng)為主要責(zé)任人權(quán)力是能夠“主導(dǎo)”被投資方相關(guān)活動(dòng)的現(xiàn)時(shí)能力，可見，權(quán)力是為自己行使的（行使人為主要責(zé)任人），而不是代其他方行使權(quán)力（行使人為代理人）。決策者在確定其是否為代理人時(shí)，應(yīng)總體考慮自身、被投資方以及其他方之間的關(guān)系，

8、尤其需綜合考慮決策者對(duì)被投資方的決策權(quán)范圍；其他方享有的實(shí)質(zhì)性權(quán)利；決策者的薪酬水平；決策者因持有被投資方的其他權(quán)益而承擔(dān)可變回報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)這四項(xiàng)因素。5.權(quán)力的一般來源來自表決權(quán)通過直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)而擁有權(quán)力。在進(jìn)行控制分析時(shí)，投資方不僅需要考慮直接表決權(quán)，還需要考慮其持有的潛在表決權(quán)以及其他方持有的潛在表決權(quán)的影響，進(jìn)行綜合考量，以確定其對(duì)被投資方是否擁有權(quán)力。持有被投資方半數(shù)以上表決權(quán)但并無權(quán)力。如果投資方雖然持有被投資方半數(shù)以上表決權(quán)，但這些表決權(quán)并不是實(shí)質(zhì)性權(quán)利時(shí)，則投資方并不擁有對(duì)被投資方的權(quán)力。直接或間接結(jié)合，也只擁有半數(shù)或半數(shù)以下表決權(quán)，但仍然可以通過表決權(quán)判斷擁有權(quán)力

9、。6.權(quán)力來自于表決權(quán)以外的其他權(quán)利一一來自合同安排在某些情況下，某些主體的投資方對(duì)其的權(quán)力并非源自于表決權(quán)，被投資方的相關(guān)活動(dòng)由一項(xiàng)或多項(xiàng)合同安排決定，例如證券化產(chǎn)品、資產(chǎn)支持融資工具、部分投資基金等結(jié)構(gòu)化主體。通常情況下，結(jié)構(gòu)化主體在合同約定的范圍內(nèi)開展業(yè)務(wù)活動(dòng)，表決權(quán)或類似權(quán)利僅與行政性管理事務(wù)相關(guān)?！咎崾尽勘頉Q權(quán)不一定是判斷控制的決定因素。7.權(quán)力與回報(bào)之間的聯(lián)系只有當(dāng)投資方不僅擁有對(duì)被投資方的權(quán)力、通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力來影響其回報(bào)的金額時(shí)，投資方才控制被投資方。【小結(jié)】在判斷投資方是否對(duì)被投資方擁有權(quán)力時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：權(quán)力只表明

10、投資方主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動(dòng)的現(xiàn)時(shí)能力，并不要求投資方實(shí)際行使其權(quán)力。權(quán)力是一種實(shí)質(zhì)性權(quán)利，而不是保護(hù)性權(quán)利。權(quán)力是為自己行使的，而不是代其他方行使。權(quán)力通常表現(xiàn)為表決權(quán)，但有時(shí)也可能表現(xiàn)為其他合同安排。【知識(shí)點(diǎn)5】合并范圍的確定1.母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司（包括母公司所控制的被投資單位可分割部分、結(jié)構(gòu)化主體）納入合并范圍。但是，如果母公司是投資性主體，則只應(yīng)將那些為投資性主體的投資活動(dòng)提供相關(guān)服務(wù)的子公司納入合并范圍，其他子公司不應(yīng)予以合并，母公司對(duì)其他子公司的投資應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。2.一個(gè)投資性主體的母公司如果其本身不是投資性主體，則應(yīng)當(dāng)將其控制的全部主體，包括投資性

11、主體以及通過投資性主體間接控制的主體，納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。3.投資性主體的定義當(dāng)母公司同時(shí)滿足以下三個(gè)條件時(shí)，該母公司屬于投資性主體：一是該公司以向投資方提供投資管理服務(wù)為目的，從一個(gè)或多個(gè)投資者獲取資金；二是該公司的唯一經(jīng)營(yíng)目的，是通過資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報(bào)；三是該公司按照公允價(jià)值對(duì)幾乎所有投資的業(yè)績(jī)進(jìn)行計(jì)量和評(píng)價(jià)。4.投資性主體的特征投資性主體通常應(yīng)當(dāng)符合下列四個(gè)特征：一是擁有一個(gè)以上投資；二是擁有一個(gè)以上投資者；三是投資者不是該主體的關(guān)聯(lián)方；四是該主體的所有者權(quán)益以股權(quán)或類似權(quán)益存在。5.投資性主體的轉(zhuǎn)換（1）當(dāng)母公司由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體時(shí)，除僅將為其

12、投資活動(dòng)提供相關(guān)服務(wù)的子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表外，企業(yè)自轉(zhuǎn)變?nèi)掌饘?duì)其他子公司不應(yīng)予以合并。（2）當(dāng)母公司由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體時(shí)，應(yīng)將原未納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的子公司于轉(zhuǎn)變?nèi)占{入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍，將轉(zhuǎn)變?nèi)找暈橘徺I日，原未納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的子公司于轉(zhuǎn)變?nèi)盏墓蕛r(jià)值視為購買的交易對(duì)價(jià)。第二部分 重點(diǎn)、難點(diǎn)的講解【知識(shí)點(diǎn)6】合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制除在遵循財(cái)務(wù)報(bào)表編制的一般原則和要求，如真實(shí)可靠、內(nèi)容完整之外，還應(yīng)當(dāng)遵循以下原則和要求：1.以個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)編制。2.一體性原則。3.重要性原則。【知識(shí)點(diǎn)7】合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序（一）設(shè)置合并工作底稿在

13、合并工作底稿中，對(duì)母公司和納入合并范圍的子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的數(shù)額進(jìn)行匯總和抵銷處理，最終計(jì)算得出合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的合并數(shù)。（二）將母公司、納入合并范圍的子公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及所有者權(quán)益變動(dòng)表各項(xiàng)目的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對(duì)母公司和子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的數(shù)據(jù)進(jìn)行加總，計(jì)算得出個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表、個(gè)別利潤(rùn)表及個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)額。（三）編制調(diào)整分錄與抵銷分錄在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄和抵銷分錄，將母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的影響進(jìn)行調(diào)整抵銷處理。編制調(diào)整分錄與抵銷分錄，進(jìn)行調(diào)整抵銷處理是合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的關(guān)

14、鍵和主要內(nèi)容，其目的在于將因會(huì)計(jì)政策及計(jì)量基礎(chǔ)的差異而對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的影響進(jìn)行調(diào)整，以及將個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的加總數(shù)據(jù)中重復(fù)的因素等予以抵銷?！咎崾?】（1）母公司向子公司出售資產(chǎn)（順流交易）所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)全額抵銷“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”。（2）子公司向母公司出售資產(chǎn)（逆流交易）所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)按照母公司對(duì)子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。（3）子公司之間出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)按照母公司對(duì)出售方子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。【例題】乙公司是甲

15、公司的非全資子公司（甲公司占80%股份）。2015年甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬元，乙公司按購買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)40萬元。其中，當(dāng)年甲公司向乙公司出售一批存貨，成本為16萬元，售價(jià)為20萬元，至2015年12月31日，乙公司將上述存貨對(duì)外出售50%，假定不考慮所得稅等其他因素的影響?！敬鸢浮浚?）存貨中未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=（20-16）×（1-50%）=2（萬元）；（2）歸屬于甲公司凈利潤(rùn)=200+40×80%-2=230（萬元）；（3）少數(shù)股東損益=40×20%=8（萬元）?！纠}】乙公司是甲公司的非全資子公司（甲公司占80%股份）。2015年甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)20

16、0萬元，乙公司按購買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)40萬元。其中，當(dāng)年乙公司向甲公司出售一批存貨，成本為16萬元，售價(jià)為20萬元，至2015年12月31日，甲公司將上述存貨對(duì)外出售50%，假定不考慮所得稅等其他因素的影響。【答案】（1）存貨中包含未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=（20-16）×（1-50%）=2（萬元）；（2）歸屬于甲公司凈利潤(rùn)=200+40×80%-2×80%=230.4（萬元）；（3）少數(shù)股東損益=40×20%-2×20%=7.6（萬元）?！纠}】乙公司和丙公司均是甲公司的非全資子公司（甲公司分別占80%股份和60%股份）。2015年甲公司實(shí)現(xiàn)凈利

17、潤(rùn)200萬元，乙公司按購買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)40萬元，丙公司按購買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)20萬元。當(dāng)年乙公司向丙公司出售一批存貨，成本為16萬元，售價(jià)為20萬元，至2015年12月31日，丙公司將上述存貨對(duì)外出售50%，乙公司和丙公司之間無投資關(guān)系，假定不考慮所得稅等其他因素的影響?！敬鸢浮浚?）存貨中未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=（20-16）×（1-50%）=2（萬元）。（2）歸屬于甲公司凈利潤(rùn)=（200+40×80%+20×60%）-2×80%=242.4（萬元）。（3）乙公司少數(shù)股東損益=40×20%-2×20%=7.6（萬元）。（

18、4）丙公司少數(shù)股東損益=20×40%=8（萬元）?！咎崾?】在調(diào)整子公司盈虧時(shí)不考慮未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，但對(duì)逆流交易少數(shù)股東承擔(dān)的相關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，單獨(dú)編制調(diào)整分錄：借：少數(shù)股東權(quán)益貸：少數(shù)股東損益【提示3】調(diào)整分錄和抵銷分錄的特點(diǎn)：1.抵銷分錄或調(diào)整分錄所用科目是會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目。2.抵銷分錄或調(diào)整分錄屬于不記賬分錄，也不連續(xù)記錄；只是草稿，無須記賬。【注】抵銷分錄或調(diào)整分錄只調(diào)表不調(diào)賬。3.抵銷分錄的編制堅(jiān)持一體化原則。4.抵銷分錄的作用是消除內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，并不是對(duì)該內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)重新記錄。5.抵銷分錄或調(diào)整分錄的編制對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表不產(chǎn)生任何影響。6.只要該

19、內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)反映的內(nèi)容尚未消失，就要在其延續(xù)的若干合并期連續(xù)編制，涉及損益和利潤(rùn)分配的調(diào)整“未分配利潤(rùn)年初”。（四）計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的合并數(shù)額1.資產(chǎn)類各項(xiàng)目合并數(shù)=該項(xiàng)目加總的合計(jì)數(shù)額+該項(xiàng)目抵銷分錄有關(guān)的借方發(fā)生額-該項(xiàng)目抵銷分錄有關(guān)的貸方發(fā)生額2.負(fù)債類各項(xiàng)目和所有者權(quán)益類項(xiàng)目合并數(shù)=該項(xiàng)目加總的合計(jì)數(shù)額-該項(xiàng)目抵銷分錄有關(guān)的借方發(fā)生額+該項(xiàng)目抵銷分錄有關(guān)的貸方發(fā)生額3.有關(guān)收益類各項(xiàng)目合并數(shù)=該項(xiàng)目加總的合計(jì)數(shù)額-該項(xiàng)目抵銷分錄的借方發(fā)生額+該項(xiàng)目抵銷分錄的貸方發(fā)生額4.有關(guān)費(fèi)用類項(xiàng)目合并數(shù)=該項(xiàng)目加總的合計(jì)數(shù)額+該項(xiàng)目抵銷分錄的借方發(fā)生額-該項(xiàng)目抵銷分錄的貸方發(fā)生額（五）填列合

20、并財(cái)務(wù)報(bào)表。【知識(shí)點(diǎn)8】個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整1.對(duì)子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整（1）同一控制下企業(yè)合并取得的子公司母公司和子公司采用不一致的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間則應(yīng)調(diào)整子公司的會(huì)計(jì)政策等，但應(yīng)考慮重要性原則。（2）非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司A.調(diào)整會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間，但應(yīng)考慮重要性原則。B.按購買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值調(diào)整其有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值以及相關(guān)的成本費(fèi)用即按子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)購買日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，將子公司按其賬面價(jià)值已確認(rèn)的個(gè)別報(bào)表的金額調(diào)整為按公允價(jià)值計(jì)量的金額。借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等貸：資本公積如考慮遞延所得稅：借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等貸：資本公積遞延所得稅

21、負(fù)債C.調(diào)整子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈利潤(rùn)當(dāng)年：借：管理費(fèi)用（補(bǔ)提的折舊、攤銷）營(yíng)業(yè)成本等（補(bǔ)記銷售成本）貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷存貨等如考慮遞延所得稅還要做：借：遞延所得稅負(fù)債（轉(zhuǎn)回遞延所得稅負(fù)債）貸：所得稅費(fèi)用【提示】本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，年初“所有者權(quán)益”各項(xiàng)目的金額應(yīng)與上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的期末“所有者權(quán)益”對(duì)應(yīng)項(xiàng)目的金額一致，因此，對(duì)于上期編制調(diào)整和抵銷分錄時(shí)涉及利潤(rùn)表中的項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動(dòng)表“未分配利潤(rùn)”欄目的項(xiàng)目，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整分錄和抵銷分錄時(shí)均應(yīng)用“未分配利潤(rùn)年初”項(xiàng)目代替。以后年度：借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等貸：資本公積年初借：未分配利潤(rùn)年初（以前年度

22、）貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷等存貨等借：遞延所得稅負(fù)債貸：未分配利潤(rùn)年初借：管理費(fèi)用（當(dāng)年補(bǔ)提的折舊、攤銷）營(yíng)業(yè)成本等（當(dāng)年補(bǔ)記銷售成本）貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷存貨等借：遞延所得稅負(fù)債（轉(zhuǎn)回遞延所得稅負(fù)債）貸：所得稅費(fèi)用【例題】2013年1月1日，甲公司用銀行存款4 500萬元從集團(tuán)外部購入乙公司80%的股份。購買日，乙公司有一辦公樓，其公允價(jià)值為1 200萬元，賬面價(jià)值為1 000萬元，按年限平均法計(jì)提折舊額，預(yù)計(jì)使用年限為20年，無殘值。假定該辦公樓用于乙公司的總部行政管理；其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等。假定甲公司和乙公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間均一致，且不

23、考慮甲公司和乙公司的內(nèi)部交易及合并資產(chǎn)、負(fù)債的所得稅影響。要求：（1）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中編制2013年12月31日對(duì)乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整分錄。（2）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中編制2014年12月31日對(duì)乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整分錄?！敬鸢浮浚?）2013年12月31日對(duì)乙公司個(gè)別報(bào)表的調(diào)整分錄：借：固定資產(chǎn) 200貸：資本公積 200借：管理費(fèi)用10（200÷20）貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊10（2）2014年12月31日對(duì)乙公司個(gè)別報(bào)表的調(diào)整分錄：借：固定資產(chǎn) 200貸：資本公積年初 200借：未分配利潤(rùn)年初10貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊10借：管理費(fèi)用10（200÷20）貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折

24、舊10【提示】在考試時(shí)往往如果這樣的表述“母子公司會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間一致，在合并日子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同”,這也就意味著不需要對(duì)子公司的個(gè)別報(bào)表進(jìn)行調(diào)整,否則要進(jìn)行調(diào)整。2.對(duì)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整（按完全權(quán)益法調(diào)整母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資） 所謂完全權(quán)益法，不僅考慮子公司資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值和賬面價(jià)值之間的差額需要調(diào)整，還要考慮內(nèi)部交易損益的影響。（1）合并當(dāng)年：調(diào)整應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（調(diào)整后凈利潤(rùn)×比例）貸：投資收益應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額做相反分錄?！咎崾尽磕腹就顿Y收益要在經(jīng)調(diào)整后的子公司凈利潤(rùn)基礎(chǔ)上確認(rèn)，如果存在

25、內(nèi)部交易（逆流交易）先不調(diào)整。調(diào)整應(yīng)享有子公司當(dāng)期分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借：投資收益 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資【注】也可將上述凈利潤(rùn)份額的調(diào)整與分派現(xiàn)金股利的調(diào)整合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：投資收益對(duì)于子公司其他綜合收益變動(dòng)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：其他綜合收益或做相反處理。對(duì)于子公司除凈損益、分配股利、其他綜合收益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：資本公積或做相反處理。（2）第二年及以后各年：調(diào)整以前年度應(yīng)享有子公司凈損益等所有者權(quán)益的份額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：未分配利潤(rùn)年初其他綜合收益年初資本公積年初或做相反處理。其他調(diào)整分錄比照上述第一年的處理方法?！纠}】2013年1月1日，甲公司用銀行存款3

26、900萬元購得同一集團(tuán)內(nèi)乙公司80%的股份，2013年1月1日，乙公司股東權(quán)益總額為5 250萬元，其中股本為3 000萬元，資本公積為2 250萬元，其他綜合收益為0，無留存收益。2013年，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 500萬元，提取法定公積金150萬元，分派現(xiàn)金股利900萬元，未分配利潤(rùn)為450萬元。乙公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)增加當(dāng)期其他綜合收益的金額為150萬元。2014年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 800萬元，提取法定公積金180萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。假定甲公司和乙公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間均一致，不考慮甲、乙公司的內(nèi)部交易及合并資產(chǎn)、負(fù)債的所得稅影響。要求：（1）在合并財(cái)務(wù)報(bào)

27、表中編制2013年12月31日對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。（2）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中編制2014年12月31日對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄?！敬鸢浮浚?）2013年12月31日對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1 200（1 500×80%）貸：投資收益 1 200借：投資收益720（900×80%）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 720借：長(zhǎng)期股權(quán)投資120（150×80%）貸：其他綜合收益 120（2）2014年12月31日對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 600（1 500-900+150）×80%貸：未分配利潤(rùn)年初 480（1 500-900）

28、5;80%其他綜合收益年初120（150×80%）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1 440（1 800×80%）貸：投資收益 1 440【知識(shí)點(diǎn)9】編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的抵銷處理的項(xiàng)目（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷1.全資子公司借：股本【子公司期末數(shù)】資本公積【子公司：期初數(shù)+評(píng)估增值+本期增減】其他綜合收益【子公司：期初數(shù)+本期增減】盈余公積【子公司：期初數(shù)+本期增減】未分配利潤(rùn)年末【子公司：期初數(shù)+調(diào)整后凈利潤(rùn)-提取盈余公積-分配股利】商譽(yù)【合并成本與購買日被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額】貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資【調(diào)整后的母公司金額即權(quán)益法的賬面價(jià)值】2.非全資子公司借：

29、股本【子公司期末數(shù)】資本公積【子公司：期初數(shù)+評(píng)估增值+本期增減】其他綜合收益【子公司：期初數(shù)+本期增減】盈余公積【子公司：期初數(shù)+本期增減】未分配利潤(rùn)年末【子公司：期初數(shù)+調(diào)整后凈利潤(rùn)-提取盈余公積-分配股利】商譽(yù)【合并成本與購買日被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額】貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資【調(diào)整后的母公司金額即權(quán)益法的賬面價(jià)值】少數(shù)股東權(quán)益【提示】子公司所有者權(quán)益均應(yīng)按調(diào)整后的數(shù)字為準(zhǔn)；同一控制下的企業(yè)合并，不管是全資子公司還是非全資子公司，長(zhǎng)期股權(quán)投資=享有被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額+商譽(yù)，所以不會(huì)產(chǎn)生新的借貸方差額；即抵銷分錄不會(huì)出現(xiàn)新的商譽(yù)。對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，抵銷分錄

30、倒擠出的商譽(yù)金額必然等于合并成本與購買日被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額。子公司持有母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)視為企業(yè)集團(tuán)的庫存股，作為所有者權(quán)益的減項(xiàng)，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下以“減：庫存股”項(xiàng)目列示?！炯记伞吭谧鲞@個(gè)抵銷分錄時(shí)要注意，它的順序是先借“股本”、“資本公積”、“其他綜合收益”“盈余公積”、“未分配利潤(rùn)”，然后第二步是貸“少數(shù)股東權(quán)益”，它的比例是固定的，比如母公司占80%，少數(shù)股東占它的20%，一乘就可以了。第三步，長(zhǎng)期股權(quán)投資，比例就不固定了，不能說少數(shù)股東權(quán)益是20%，長(zhǎng)期股權(quán)投資乘以80%。所以長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額一定是權(quán)益法調(diào)整處理之后的金額，這一點(diǎn)很

31、重要，也就是長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額不應(yīng)從母公司的資產(chǎn)負(fù)債表直接抄過來。第四步，借貸雙方不平時(shí)再倒擠出商譽(yù)等。（三）非同一控制下的企業(yè)合并案例【基礎(chǔ)知識(shí)題1】甲公司2010年度和2011年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：（1）2010年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料2010年1月1日，甲公司以銀行存款1 100萬元，自非關(guān)聯(lián)方H公司購入乙公司80%有表決權(quán)的股份。當(dāng)日，乙公司賬面所有者權(quán)益總額為800萬元，其中，股本600萬元，資本公積100萬元，盈余公積20萬元，未分配利潤(rùn)80萬元。當(dāng)日乙公司有一專利權(quán)賬面價(jià)值200萬元，公允價(jià)值300萬元，尚可使用10年，假定無殘值。2010年3月，甲公司向乙公司銷售A商品一批，售價(jià)100

32、萬元，成本80萬元，增值稅率為17%，至2010年12月31日，乙公司已將該批A商品對(duì)外售出50%。2010年6月，甲公司自乙公司購入B商品作為管理用固定資產(chǎn)，采用年限平均法計(jì)提折舊，折舊年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為0。乙公司出售該商品不含增值稅貨款200萬元，成本為150萬元；甲公司已于當(dāng)日支付貨款。2010年度，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)150萬元，年末計(jì)提盈余公積15萬元，當(dāng)年乙公司分紅40萬元；2010年末乙公司持有的可供出售金融資產(chǎn)增值30萬元（已扣除所得稅影響）。則有關(guān)2010年合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理如下：專題一：合并當(dāng)日的會(huì)計(jì)處理1.母公司個(gè)別報(bào)表分錄借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 100貸：銀行存款

33、1 1002.編制合并當(dāng)日合并資產(chǎn)負(fù)債表需作的前期準(zhǔn)備工作-將子公司的數(shù)據(jù)調(diào)為公允口徑借：無形資產(chǎn) 100貸：資本公積 1003.合并當(dāng)日的抵消分錄借：股本 600資本公積 200（100+100）盈余公積20未分配利潤(rùn)80商譽(yù) 380貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 100少數(shù)股東權(quán)益 180專題二：2010年末合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理1.母公司的個(gè)別分錄分紅時(shí)： 借：應(yīng)收股利32貸：投資收益32 借：銀行存款32貸：應(yīng)收股利32 2010年末其投資賬面余額為1 100萬元。 2.合并報(bào)表前的準(zhǔn)備工作（1）首先將子公司的數(shù)據(jù)調(diào)整為公允口徑： 借：無形資產(chǎn)100貸：資本公積 100 借：管理費(fèi)用 10貸：無形資

34、產(chǎn) 10 （2）然后將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯為權(quán)益法：初始投資成本為1 100萬元，當(dāng)日所占可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為720萬元（900×80%），形成商譽(yù)380萬元，無需追溯，直接在長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消分錄中確認(rèn)商譽(yù)即可； 被投資方分紅的追溯： 借：投資收益32貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資32 被投資方凈利潤(rùn)的追溯首先將子公司修正為公允口徑而且剔除了逆銷形成的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的標(biāo)準(zhǔn)： 150-10-（200-150）-（200-150）÷5×6/1295（萬元）； 然后作如下追溯分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 76（95×80%）貸：投資收益76 被投

35、資方其他權(quán)益變動(dòng)的追溯借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 24貸：資本公積 24 追溯后的投資余額1 100-3276241 168（萬元）。 3.母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消借：股本 600資本公積 230（10010030）盈余公積35（2015）未分配利潤(rùn)年末 120（8095-40-15）商譽(yù) 380貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 168 少數(shù)股東權(quán)益 197（985×20%） 4.母公司當(dāng)年投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵消借：投資收益76（95×80%）少數(shù)股東損益19（95×20%）未分配利潤(rùn)年初80貸：提取盈余公積15 向股東分配利潤(rùn)40 未分配利潤(rùn)年末 120

36、【基礎(chǔ)知識(shí)題2】續(xù)上題，2011年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料：2011年4月，乙公司將剩余的A商品全部對(duì)外售出； 2011年度，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)300萬元，年末計(jì)提盈余公積為30萬元，當(dāng)年乙公司分紅20萬元； 2011年末乙公司持有的可供出售金融資產(chǎn)增值40萬元（已扣除所得稅影響）。 則有關(guān)2011年合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理如下：1.母公司的個(gè)別報(bào)表分錄 被投資方分紅20萬元時(shí)： 借：應(yīng)收股利16貸：投資收益16 借：銀行存款16貸：應(yīng)收股利16 2011年末其投資賬面余額為1 100萬元。 2.合并報(bào)表前的準(zhǔn)備工作（1）首先將子公司的數(shù)據(jù)調(diào)整為公允口徑：借：無形資產(chǎn) 100貸：資本公積100 借：未分配利

37、潤(rùn)年初10管理費(fèi)用10貸：無形資產(chǎn)20 （2）然后將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯為權(quán)益法：初始投資成本為1 100萬元，當(dāng)日所占可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為720萬元（900×80%），形成商譽(yù)380萬元，無需追溯； 被投資方2010年分紅的追溯： 借：未分配利潤(rùn)年初32貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資32 被投資方2010年凈利潤(rùn)的追溯首先將子公司修正為公允口徑而且剔除了逆銷形成的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的標(biāo)準(zhǔn)： 150-10-（200-150）-（200-150）÷5×6/1295（萬元）； 然后作如下追溯分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 76（95×80%）貸：未分配利潤(rùn)年初76 被投

38、資方2010年其他權(quán)益變動(dòng)的追溯借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 24貸：資本公積 24 被投資方2011年分紅的追溯 借：投資收益 16貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資16 被投資方2011年凈利潤(rùn)的追溯首先將子公司修正為公允口徑而且剔除了逆銷形成的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的標(biāo)準(zhǔn)： 300-10（200-150）÷5300（萬元）； 然后作如下追溯分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資240（300×80%）貸：投資收益 240 被投資方其他權(quán)益變動(dòng)的追溯借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 32貸：資本公積32 追溯后的投資余額1 100-327624-16240321 424（萬元）。 3.母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷借：

39、股本600資本公積270（1001003040）盈余公積 65（201530）未分配利潤(rùn)年末370（120300-20-30）商譽(yù)380貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1 424 少數(shù)股東權(quán)益261（1 305×20%） 4.母公司當(dāng)年投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵消借：投資收益240（300×80%）少數(shù)股東損益 60（300×20%）未分配利潤(rùn)年初120貸：提取盈余公積 30 向股東分配利潤(rùn) 20 未分配利潤(rùn)年末 370 （四）同一控制下的企業(yè)合并案例【基礎(chǔ)知識(shí)題3】甲公司2010年度和2011年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：（1）2010年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料2010年1月1日，甲公司以銀行

40、存款1 100萬元，自同一集團(tuán)H公司購入乙公司80%有表決權(quán)的股份。當(dāng)日，乙公司賬面所有者權(quán)益總額為800萬元，其中，股本600萬元，資本公積100萬元，盈余公積20萬元，未分配利潤(rùn)80萬元。當(dāng)日乙公司有一專利權(quán)賬面價(jià)值200萬元，公允價(jià)值300萬元，尚可使用10年，假定無殘值。甲公司合并當(dāng)日資本公積（均為股本溢價(jià)）結(jié)余660萬元。2010年3月，甲公司向乙公司銷售A商品一批，售價(jià)100萬元，成本80萬元，增值稅率為17%，至2010年12月31日，乙公司已將該批A商品對(duì)外售出50%。2010年6月，甲公司自乙公司購入B商品作為管理用固定資產(chǎn)，采用年限平均法計(jì)提折舊，折舊年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值

41、為0。乙公司出售該商品不含增值稅貨款200萬元，成本為150萬元；甲公司已于當(dāng)日支付貨款。2010年度，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)150萬元，年末計(jì)提盈余公積15萬元，當(dāng)年乙公司分紅40萬元；2010年末乙公司持有的可供出售金融資產(chǎn)增值30萬元（已扣除所得稅影響）。則有關(guān)2010年合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理如下：專題一：合并當(dāng)日的會(huì)計(jì)處理1.母公司個(gè)別分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 640資本公積股本溢價(jià) 460貸：銀行存款 11002.編制合并當(dāng)日合并資產(chǎn)負(fù)債表需作的前期準(zhǔn)備工作-將子公司以前年度留存收益中屬于母公司的部分自母公司的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積 80貸：盈余公積 16未分配利潤(rùn) 643.合并當(dāng)

42、日的抵消分錄借：股本 600資本公積100盈余公積 20未分配利潤(rùn)80貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資640少數(shù)股東權(quán)益160專題二：2010年末合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理1.母公司的個(gè)別分錄（1）投資時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 640 資本公積股本溢價(jià) 460貸：銀行存款 1 100（2）分紅時(shí)：借：應(yīng)收股利32貸：投資收益32 借：銀行存款32貸：應(yīng)收股利32 2010年末其投資賬面余額為640萬元。 2.合并報(bào)表前的準(zhǔn)備工作（1）首先將子公司以前年度留存收益中屬于母公司的部分自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積80貸：盈余公積16未分配利潤(rùn)64（2）然后將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯為權(quán)益法：初始投資成本為640萬元，與投

43、資當(dāng)日子公司賬面凈資產(chǎn)中屬于母公司的部分相同，無需追溯； 被投資方分紅的追溯： 借：投資收益32貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資32 被投資方凈利潤(rùn)的追溯首先將子公司凈利潤(rùn)剔除了逆銷形成的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的標(biāo)準(zhǔn)： 150-（200-150）-（200-150）÷5×6/12105（萬元）； 然后作如下追溯分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 84（105×80%）貸：投資收益 84 被投資方其他權(quán)益變動(dòng)的追溯借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 24貸：資本公積 24 追溯后的投資余額640-328424716（萬元）。 3.母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷借：股本 600資本公積 130（100

44、30）盈余公積 35 （2015）未分配利潤(rùn)年末 130（80105-40-15） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 716 少數(shù)股東權(quán)益 179（895×20%） 4.母公司當(dāng)年投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷借：投資收益84（105×80%）少數(shù)股東損益21（105×20%）未分配利潤(rùn)年初80貸：提取盈余公積15 向股東分配利潤(rùn)40 未分配利潤(rùn)年末 130 【基礎(chǔ)知識(shí)題4】續(xù)上題，2011年度有關(guān)業(yè)務(wù)資料：2011年4月，乙公司將剩余的A商品全部對(duì)外售出； 2011年度，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)300萬元，年末計(jì)提盈余公積為30萬元，當(dāng)年乙公司分紅20萬元； 2011年末乙公司持有的可

45、供出售金融資產(chǎn)增值40萬元（已扣除所得稅影響）。 則有關(guān)2011年合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理如下：1.母公司的個(gè)別分錄 被投資方分紅20萬元時(shí)： 借：應(yīng)收股利16貸：投資收益16 借：銀行存款16貸：應(yīng)收股利16 2011年末其投資賬面余額為640萬元。 2.合并報(bào)表前的準(zhǔn)備工作（1）首先將子公司以前年度留存收益中屬于母公司的部分自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積 80貸：盈余公積 16未分配利潤(rùn) 64（2）然后將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯為權(quán)益法：初始投資無需追溯； 被投資方2010年分紅的追溯： 借：未分配利潤(rùn)年初 32貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資32 被投資方2010年凈利潤(rùn)的追溯首先將子公司凈利潤(rùn)剔除了

46、逆銷形成的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的標(biāo)準(zhǔn)： 150-（200-150）-（200-150）÷5×6/12105（萬元）； 然后作如下追溯分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 84（105×80%）貸：未分配利潤(rùn)年初84 被投資方2010年其他權(quán)益變動(dòng)的追溯借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 24貸：資本公積 24 被投資方2011年分紅的追溯 借：投資收益 16貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資16 被投資方2011年凈利潤(rùn)的追溯首先將子公司凈利潤(rùn)剔除了逆銷形成的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益： 300（200-150）÷5310（萬元）；然后作如下追溯分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資248（310×80%）貸：投資

47、收益 248 被投資方其他權(quán)益變動(dòng)的追溯借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 32貸：資本公積32 追溯后的投資余額640-328424-1624832980（萬元）。 3.母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消借：股本600資本公積170（1003040）盈余公積 65（201530）未分配利潤(rùn)年末390（130310-20-30） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資980 少數(shù)股東權(quán)益245（1 225×20%） 4.母公司當(dāng)年投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷借：投資收益248（310×80%）少數(shù)股東損益 62（310×20%）未分配利潤(rùn)年初130貸：提取盈余公積 30 向股東分配利潤(rùn) 20

48、 未分配利潤(rùn)年末390（二）母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷1.全資子公司為何抵銷：（1）子公司利潤(rùn)分配兩次【分析】對(duì)這筆抵銷分錄，假設(shè)子公司為全資子公司，2014年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)100元，則子公司對(duì)這100元凈利潤(rùn)進(jìn)行了分配；而通過權(quán)益法調(diào)整核算，也已經(jīng)將子公司的凈利潤(rùn)100元，計(jì)入母公司的投資收益100元，從而母公司的凈利潤(rùn)增加100元，又對(duì)這100元凈利潤(rùn)進(jìn)行了分配。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)看，子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)100元，分配了兩次，所以應(yīng)沖回子公司的利潤(rùn)分配。（2）子公司的凈利潤(rùn)重復(fù)【分析】子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)100元，是通過子公司的收入減費(fèi)用得到的，在編制合并工作底

49、稿的利潤(rùn)表的匯總數(shù)時(shí)，已經(jīng)直接還原成了損益項(xiàng)目，反映在匯總數(shù)中了；而這100元凈利潤(rùn)，而通過權(quán)益法調(diào)整核算，也反映在了母公司的投資收益中，計(jì)入了母公司的凈利潤(rùn)，所以子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)100元，從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)看，也被計(jì)算了兩次凈利潤(rùn)，所以應(yīng)沖回母公司投資收益。抵銷分錄為：借：投資收益未分配利潤(rùn)年初 貸：提取盈余公積對(duì)所有者（或股東）的分配 未分配利潤(rùn)年末【提示】對(duì)于全資子公司來說，母公司的投資收益即子公司當(dāng)期的凈利潤(rùn)，所以上述抵銷分錄的借方相當(dāng)于利潤(rùn)分配的來源，貸方相當(dāng)于利潤(rùn)分配的去向。年初未分配利潤(rùn)+本期凈利潤(rùn)=提取的盈余公積+對(duì)所有者的分配+年末未分配利潤(rùn)當(dāng)子公司為全資子公司時(shí)：本期凈利潤(rùn)=

50、母公司的投資收益年初未分配利潤(rùn)+投資收益=提取的盈余公積+對(duì)所有者的分配+年末未分配利潤(rùn)2.非全資子公司借：投資收益【調(diào)整后母公司持有子公司凈利潤(rùn)份額】少數(shù)股東損益【調(diào)整后少數(shù)股東持有子公司凈利潤(rùn)份額】未分配利潤(rùn)年初貸：提取盈余公積【當(dāng)年提取的盈余公積】對(duì)所有者（或股東）的分配【當(dāng)年宣告股利】未分配利潤(rùn)年末【子公司】【提示】分錄借方為分配的來源，貸方為分配的去向?；竟剑耗瓿跷捶峙淅麧?rùn)+本年凈利潤(rùn)=本期提取的盈余公積+對(duì)所有者的分配+年末未分配利潤(rùn)在非全資子公司情況下，子公司本年凈利潤(rùn)=母公司投資收益+少數(shù)股權(quán)損益，即：年初未分配利潤(rùn)+投資收益+少數(shù)股東損益=提取的盈余公積+對(duì)所有者的分配+年末未分配利潤(rùn)【提示】抵銷分錄用的是報(bào)表項(xiàng)目。如上述抵銷分錄貸方的“對(duì)所有者(或股東)的分配