中級財務會計課件 所得稅

1、案例：某企業(yè)2013年收入800萬元，其中國債利息收入30萬；費用610萬元，其中行政罰款10萬元。收入費用利潤總額800610190 納稅所得扣除項目應納稅所得額（80030）（61010）170會計會計準則準則和稅法和稅法規(guī)定不同規(guī)定不同存在的差異，在計算所得稅費用時，按照存在的差異，在計算所得稅費用時，按照稅法進行調(diào)整會計法下所得的利潤。稅法進行調(diào)整會計法下所得的利潤。 應交所得稅應納稅所得額稅率應交所得稅應納稅所得額稅率借：所得稅費用借：所得稅費用 貸：應交稅費貸：應交稅費應交所得稅應交所得稅 應納稅所得額利潤總額納稅調(diào)整增加額納稅調(diào)整減少額應納稅所得額利潤總額納稅調(diào)整增加額納稅調(diào)整減

2、少額利潤總額利潤總額應納稅所得額應納稅所得額 是不是就是是不是就是利潤表利潤表中的所得稅費用中的所得稅費用？差異分為 永久性差異與暫時性差異所得稅費用當期所得稅遞延所得稅費用（遞延所得稅收益）遞延所得稅費用 遞延所得稅負債的增加遞延所得稅資產(chǎn)的減少遞延所得稅收益 遞延所得稅負債的減少遞延所得稅資產(chǎn)的增加遞延所得稅資產(chǎn)：現(xiàn)在多交，以后少交所得稅的可抵扣暫時性差異遞延所得稅負債：現(xiàn)在少交，以后多交所得稅應納稅暫時性差異 應付稅款法應付稅款法是指本期稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差是指本期稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額直接計入當期損益，而不異造成的影響納稅的金額直接計入當

3、期損益，而不遞延到以后各期的會計處理方法。遞延到以后各期的會計處理方法。 應付稅款法的缺陷應付稅款法的缺陷 所得稅費用等于應交所得稅，收入、費用是按所得稅費用等于應交所得稅，收入、費用是按會計準則的權(quán)責發(fā)生制等原則確認的，但利潤表中會計準則的權(quán)責發(fā)生制等原則確認的，但利潤表中的所得稅費用卻是按稅法規(guī)定計算的，這是一個很的所得稅費用卻是按稅法規(guī)定計算的，這是一個很大的弊端。大的弊端。 納稅影響會計法納稅影響會計法當會計與稅務產(chǎn)生收入、支出上的當會計與稅務產(chǎn)生收入、支出上的暫時性暫時性差差異時，應當以會計口徑的利潤認定所得稅費用，異時，應當以會計口徑的利潤認定所得稅費用，以稅務口徑的利潤認定應交所

4、得稅，二者之差通以稅務口徑的利潤認定應交所得稅，二者之差通過待攤、預提來調(diào)整，其中待攤費用使用過待攤、預提來調(diào)整，其中待攤費用使用“遞延遞延所得稅資產(chǎn)所得稅資產(chǎn)”科目、預提費用使用科目、預提費用使用“遞延所得稅遞延所得稅負債負債”科目。科目。一、所得稅會計概述一、所得稅會計概述（一）所得稅會計的概念所得稅會計采用了資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅，是從資產(chǎn)負債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負債表上列示的資產(chǎn)、負債按照企業(yè)會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差額分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關(guān)的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤表中的所

5、得稅費用。注意：所得稅準則規(guī)范的是資產(chǎn)負債表中遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的確認和計量。【例1】2010年 12月1日取得一批存貨，成本為100萬元。2010年 12月31日，計提存貨跌價準備20萬元。2011年將上述存貨全部對外銷售，2011年由稅前會計利潤計算應納稅所得額時應納稅調(diào)減20萬元，由此2011年會少交所得稅=2025%=5（萬元）。站在2010年12月31日看，由于此項存貨的存在，以后會少交所得稅5萬元，應確認遞延所得稅資產(chǎn)5萬元。2010年12月31日：存貨的賬面價值=100-20=80（萬元），存貨的計稅基礎(chǔ)為100萬元。核心分錄：借：所得稅費用（會計立場）遞延所得稅資產(chǎn)

6、（或貸方）貸：應交稅費應交所得稅（稅務立場）遞延所得稅負債（或借方） （一）確定資產(chǎn)負債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債以外的其他資產(chǎn)和負債項目的賬面價值； （二）確定資產(chǎn)負債表中有關(guān)資產(chǎn)、負債項目的計稅基礎(chǔ)； （三）確定應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異和遞延所得稅資產(chǎn)和與遞延所得稅負債；（四）計算確定當期應納稅所得額和應交所得稅；（五）確定利潤表中的所得稅費用確定資產(chǎn)、確定資產(chǎn)、負 債 的 賬負 債 的 賬面價值面價值確定資產(chǎn)、確定資產(chǎn)、負債的計稅負債的計稅基礎(chǔ)基礎(chǔ)確定暫時性差異確定暫時性差異符合條件的應符合條件的應納稅暫時性差納稅暫時性差異確認遞延所異確認遞延所得稅負債得稅負債符合條

7、件的可符合條件的可抵扣暫時性差抵扣暫時性差異確認遞延所異確認遞延所得稅資產(chǎn)得稅資產(chǎn)稅前會計利潤稅前會計利潤加上納稅調(diào)整增加額，加上納稅調(diào)整增加額，減去納稅調(diào)整減少額減去納稅調(diào)整減少額計算應交所得稅計算應交所得稅計算所得稅費用計算所得稅費用一、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) 指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應納稅所得額時按照稅法可以自應稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即該項資產(chǎn)在未來使用或最終處置時，允許作為成本或費用于稅前列支的金額。資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)未來可稅前列支的金額 成本本期及以前期間已稅前列支的金額初始確認時, 賬面價值=計稅基礎(chǔ)后續(xù)計量時，會計與稅收處理有差異： 賬面價值=實際成本會計累計折舊固定資產(chǎn)減值準

8、備 計稅基礎(chǔ)=實際成本稅法累計折舊 （1）折舊方法、折舊年限產(chǎn)生的差異 （2）因計提固定資產(chǎn)減值準備產(chǎn)生的差異 【例1】甲公司于209年1月1日開始計提折舊的某項固定資產(chǎn)，原價3 000 000元，使用年限為l0年，采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為0。稅法規(guī)定類似固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計提折舊，預計凈殘值為0。210年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為2 200 000元。分析：210年12月31日，該項固定資產(chǎn)的賬面價值=3 000 000-300 0002-200 000= 2 200 000(元) 計稅基礎(chǔ)=3 0

9、00 000-3 000 00020-2 400 00020=1 920 000(元)該項固定資產(chǎn)賬面價值2 200 000元與其計稅基礎(chǔ)1 920 000元之間的280 000元差額，代表著將于未來期間計入企業(yè)應納稅所得額的金額，產(chǎn)生未來期間應交所得稅的增加，應確認為遞延所得稅負債?！纠?】甲公司于205年l2月20日取得某設(shè)備，成本為l6 000 000元，預計使用l0年，預計凈殘值為0，采用年限平均法計提折舊。208年12月31日。根據(jù)該設(shè)備生產(chǎn)產(chǎn)品的市場占有情況，甲公司估計其可收回金額為9 200 000元。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限與會計準則相同，企業(yè)的資產(chǎn)在發(fā)生實質(zhì)性損失時可

10、予稅前扣除。分析：208年12月31日，甲公司該設(shè)備的賬面價值=16 000 000-1 600 0003=11 200 000(元)，可收回金額為9 200 000元，應當計提2 000 000元固定資產(chǎn)減值準備，計提該減值準備后，固定資產(chǎn)的賬面價值為9 200 000元。 該設(shè)備的計稅基礎(chǔ)=16 000 000-1 600 0003=11 200 000(元)資產(chǎn)的賬面價值9 200 000元小于其計稅基礎(chǔ)ll 200 000元，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。除內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)外，以其他方式取得的無形資產(chǎn)，初始確認時其入賬價值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。1）對于內(nèi)部研究開發(fā)形成的

11、無形資產(chǎn)稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。賬面價值開發(fā)階段符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出 計稅基礎(chǔ)會計入帳價值的150%結(jié)論：形成暫時性差異，但不確認所得稅影響 【例3】甲公司當期發(fā)生研究開發(fā)支出計10 000 000元，其中研究階段支出2 000 000元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為2 000 000元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為6 000 000元。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預定用途，但尚

12、未進行攤銷。分析：甲公司當年發(fā)生的研究開發(fā)支出中，期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價值為6 000 000元，可在稅前扣除的金額為6 000 000元。對于按照會計準則規(guī)定形成無形資產(chǎn)的部分，稅法規(guī)定按照無形資產(chǎn)成本的l50%作為計算未來期間攤銷額的基礎(chǔ)，即該項無形資產(chǎn)在初始確認時的計稅基礎(chǔ)為9 000 000元(6 000 000150%)。該項無形資產(chǎn)的賬面價值6 000 000元與其計稅基礎(chǔ)9 000 000元之間的差額3 000 000元將于未來期間稅前扣除，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。2 2）無形資產(chǎn)在后續(xù)計量）無形資產(chǎn)在后續(xù)計量會計：使用壽命有限的無形資產(chǎn)賬面價值無形資產(chǎn)原價累計攤銷無形資產(chǎn)減值

13、準備使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，賬面價值無形資產(chǎn)原價無形資產(chǎn)減值準備計稅基礎(chǔ)實際成本稅收規(guī)定的累計攤銷【例4】甲公司于209年1月1日取得某項無形資產(chǎn)，成本為6 000 000元。企業(yè)根據(jù)各方面情況判斷，無法合理預計其帶來未來經(jīng)濟利益的期限，作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。209年12月31日，對該項無形資產(chǎn)進行減值測試表明未發(fā)生減值。企業(yè)在計稅時，對該項無形資產(chǎn)按照10年的期間攤銷，有關(guān)攤銷額允許稅前扣除。分析：會計上將該項無形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在未發(fā)生減值的情況下，其賬面價值為取得成本6 000 000元。該項無形資產(chǎn)在209年12月31日的計稅基礎(chǔ)為5 400 000元(6

14、000 000-600 000)。 該項無形資產(chǎn)的賬面價值6 000 000元與其計稅基礎(chǔ)5 400 000元之間的差額600 000元將計入未來期間的應納稅所得額，產(chǎn)生未來期間企業(yè)所得稅稅款流出的增加，為應納稅暫時性差異。1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)會計：賬面價值公允價值稅收：計稅基礎(chǔ)成本2）可供出售金融資產(chǎn)會計：期末按公允價值計量，公允價值變動計入所有者權(quán)益賬面價值公允價值稅收：計稅基礎(chǔ)成本練習題練習題甲公司于2013年6月自公開市場以每股12元的價格取得A公司普通股100萬股，作為可供出售金融資產(chǎn)核算，另發(fā)生交易費用10萬元，2013年12月31日，甲公司該股票投資尚

15、未出售，當日市價為每股8元，則甲公司2013年年末該資產(chǎn)的暫時性差異為（ ）。A.可抵扣暫時性差異307.5萬元B.可抵扣暫時性差異410萬元C.0D.可抵扣暫時性差異400萬元【答案】B（1）投資性房地產(chǎn)成本模式進行后續(xù)計量（與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)類似，可能會產(chǎn)生會計與稅法折舊、攤銷額的差異。）會計：帳面價值成本累計折舊（攤銷）減值準備稅收：計稅基礎(chǔ)成本稅收累計折舊（攤銷）公允價值模式后續(xù)計量會計：帳面價值期末公允價值稅收：計稅基礎(chǔ)成本稅收累計折舊（攤銷）2010年12月31日甲公司將其自用的辦公樓對外出租，采用公允價值模式后續(xù)計量。該辦公樓原價1000萬元，累計折舊100萬元，未計提減值準備

16、，轉(zhuǎn)換前該辦公樓賬面價值與計稅基礎(chǔ)相同。轉(zhuǎn)換后稅法規(guī)定該辦公樓尚可使用10年，采用直線法計提折舊，預計凈殘值為零，轉(zhuǎn)換日該投資性房地產(chǎn)的公允價值為910萬元。2012年12月31日，該投資性房地產(chǎn)公允價值為950萬，甲公司該項投資性房地產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為（ ）萬元。A.950 B.910 C.900 D.720答案D 有關(guān)資產(chǎn)計提了減值準備后，其賬面價值會隨之下降，而稅法規(guī)定資產(chǎn)在發(fā)生實質(zhì)性損失之前，不允許稅前扣除，即其計稅基礎(chǔ)不會因減值準備的提取而變化，造成在計提資產(chǎn)減值準備以后，資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。 負債的計稅基礎(chǔ)，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可

17、予抵扣的金額。負債的計稅基礎(chǔ) 賬面價值未來可稅前列支的金額一般負債的確認和清償不影響所得稅的計算，差異主要是個別涉及費用的負債（1）企業(yè)因銷售商品提供售后服務等原因確認的預計負債 稅法規(guī)定，與產(chǎn)品銷售相關(guān)的支出應于實際發(fā)生時稅前列支計稅基礎(chǔ)0【例例5 5】企業(yè)因銷售商品提供售后服務等原因于當企業(yè)因銷售商品提供售后服務等原因于當期確認了期確認了200200萬元的預計負債。假定稅法規(guī)定，有萬元的預計負債。假定稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費用關(guān)產(chǎn)品售后服務等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費用于實際發(fā)生時允許稅前列支。假定企業(yè)在確認預計于實際發(fā)生時允許稅前列支。假定企業(yè)在確認預計負債

18、的當期未發(fā)生售后服務費用。負債的當期未發(fā)生售后服務費用。預計負債賬面價值預計負債賬面價值200200萬元萬元預計負債計稅基礎(chǔ)賬面價值預計負債計稅基礎(chǔ)賬面價值200200萬可從未來經(jīng)萬可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額濟利益中扣除的金額200200萬萬0 0產(chǎn)生可抵扣暫時性差異產(chǎn)生可抵扣暫時性差異（2 2）如果稅法規(guī)定無論是否實際發(fā)生均不允許）如果稅法規(guī)定無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除的預計負債（如因稅前扣除的預計負債（如因債務擔保債務擔保確認了預計確認了預計負債，負債，涉及訴訟的環(huán)保部門罰款支出涉及訴訟的環(huán)保部門罰款支出） 計稅基礎(chǔ)賬面價值計稅基礎(chǔ)賬面價值 【例例6 6】假如企業(yè)因債務擔保確認了預

19、計負債假如企業(yè)因債務擔保確認了預計負債500500萬萬元，但擔保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔保方并未就該項元，但擔保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔保方并未就該項擔保收取與相應責任相關(guān)的費用。如果稅法規(guī)定不擔保收取與相應責任相關(guān)的費用。如果稅法規(guī)定不允許稅前扣除。允許稅前扣除。賬面價值賬面價值500500萬元萬元計稅基礎(chǔ)賬面價值計稅基礎(chǔ)賬面價值500500萬元可從未來經(jīng)濟利益萬元可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額中扣除的金額0 0500500萬元萬元（1）若預收時計入應納稅所得額【例題7】企業(yè)收到客戶預付的款項100萬元，假定稅法規(guī)定應計入當期應納稅所得額。 會計：賬面價值100稅收：計稅基礎(chǔ)1001000（2）若預收

20、時不計入應納稅所得額 計稅基礎(chǔ)賬面價值-0【例題8】企業(yè)收到客戶預付的款項100萬元，假定稅法規(guī)定與會計規(guī)定一致。會計：賬面價值100萬元稅收：計稅基礎(chǔ)1000100萬元 計稅基礎(chǔ)賬面價值如，某企業(yè)2012年底確認了職工薪酬1000萬元，假設(shè)計稅標準為800萬元，即稅法只允許扣除800萬元，差額200萬元不允許抵扣，應調(diào)增應納稅所得額。應付職工薪酬的賬面價值為1000萬元計稅基礎(chǔ)100001000萬元，不產(chǎn)生暫時性差異差額200萬為永久性差異暫時性差異是指資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。資產(chǎn)的帳面價值隨著時間的推移，將逐步費用化。會計核算上的資產(chǎn)帳面價值與所得稅法規(guī)定的計價金額

21、之間的差異，從整個資產(chǎn)的使用期間來看,兩者之間的差異將消失,因此這個差異是暫時性的。 根據(jù)暫時性差異對未來期間應納稅所得額的影響，分為： 應納稅暫時性差異 可抵扣暫時性差異。 是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異（本期少交稅，將來多交稅）。應納稅暫時性差異產(chǎn)生遞延所得稅負債。1）資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ) 2）負債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ) 【例7】甲公司2010年12月10日從證券公司借入A股票對外出售，實際售價為100萬元，2010年12月31日該股票的公允價值為80萬元。2011年1月20日，甲公司從證券市場上支付80萬元購入A股票歸還證券

22、公司2010年12月10日借：銀行存款 100 貸：交易性金融負債 1002010年12月31日借：交易性金融負債 20貸：公允價值變動損益 202011年1月20日借：交易性金融負債 80貸：銀行存款 80借：公允價值變動損益 20貸：投資收益 202011年由稅前會計利潤計算應納稅所得額時應納稅調(diào)增20萬元，站在2010年12月31日來看，此項負債賬面價值為80萬元，計稅基礎(chǔ)為100萬元，屬于應納稅暫時性差異。是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異（本期多交稅，將來少交稅）可抵扣暫時性差異確認遞延所得稅資產(chǎn)。1）資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)

23、2）負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ) 1.未作為資產(chǎn)、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負債的確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。（1）廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除另有規(guī)定外，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 【例例8 8】A A公司公司20209 9年發(fā)生了年發(fā)生了20002000萬元廣告費支出，萬元廣告費支出，發(fā)生已作為銷售費用計入到當期損益，稅法規(guī)定，發(fā)生已作為銷售費用計入到當期損益，稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入的

24、該類支出不超過當年銷售收入的15%15%的部分允許當?shù)牟糠衷试S當期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。除。A A公司公司20209 9年實現(xiàn)銷售收入年實現(xiàn)銷售收入1000010000萬元。萬元。其賬面價值為其賬面價值為0 0。其計稅基礎(chǔ)為其計稅基礎(chǔ)為500500萬元。萬元。對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上與可抵扣暫時性差異稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上與可抵扣暫時性差異具有同樣

25、的作用，均能減少未來期間的應納稅所得具有同樣的作用，均能減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，視同可抵扣暫時性差異額和應交所得稅，視同可抵扣暫時性差異 【例例9 9】甲公司于甲公司于20209 9年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2 0002 000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后后5 5個年度的應納稅所得額。該公司預計其于未來個年度的應納稅所得額。該公司預計其于未來5 5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額彌補該虧損。年期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額彌補該虧損。要求：分析上述業(yè)務形成的資產(chǎn)或負債的賬面要求：分析上述業(yè)務形成的資產(chǎn)或

26、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)及其差異。價值與計稅基礎(chǔ)及其差異。分析：分析：該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，屬于可抵扣暫時間的應納稅所得額和應交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅性差異。企業(yè)預計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應確認相關(guān)的遞延所所得額利用該可抵扣虧損時，應確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。得稅資產(chǎn)。下列各項資產(chǎn)和負債中，因賬面價值與計稅基礎(chǔ)不一致形成暫時性差異的有（ ）。A.

27、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)B.已計提減值準備的固定資產(chǎn)C.已確認公允價值變動損益的交易性金融資產(chǎn)D.因違反稅法規(guī)定應繳納但尚未繳納的滯納金【答案】ABC（一）遞延所得稅負債的確認和計量（一）遞延所得稅負債的確認和計量1.1.遞延所得稅負債確認的幾種情況遞延所得稅負債確認的幾種情況 除除企業(yè)會計準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得企業(yè)會計準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以稅負債的情況以外外，企業(yè)對于，企業(yè)對于所有的所有的應納稅暫時性應納稅暫時性差異均應確認相關(guān)的遞延所得稅負債。差異均應確認相關(guān)的遞延所得稅負債。除除直接計入直接計入所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)合并所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)

28、合并外外，在確認，在確認遞延所得稅負債的同時，應計入利潤表中的所得稅遞延所得稅負債的同時，應計入利潤表中的所得稅費用。費用。（1 1）可供出售金融資產(chǎn)期末公允價值變動產(chǎn)生的）可供出售金融資產(chǎn)期末公允價值變動產(chǎn)生的應納稅暫時性差異對所得稅的影響：應納稅暫時性差異對所得稅的影響：借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積貸：遞延所得稅負債貸：遞延所得稅負債（2 2）非同一控制下的企業(yè)合并，取得的資產(chǎn)應按）非同一控制下的企業(yè)合并，取得的資產(chǎn)應按照其公允價值入賬。由于公允價值和其賬面價值之照其公允價值入賬。由于公允價值和其賬面價值之間的差異所產(chǎn)生的應納稅暫時性差異對所得稅的影間的差異所產(chǎn)生的應納

29、稅暫時性差異對所得稅的影響也應確認遞延所得稅負債。響也應確認遞延所得稅負債。借：商譽借：商譽貸：遞延所得稅負債貸：遞延所得稅負債（3 3）其他的情況）其他的情況借：所得稅費用（有可能在貸方）借：所得稅費用（有可能在貸方）貸：遞延所得稅負債貸：遞延所得稅負債2.2.遞延所得稅負債的計量遞延所得稅負債的計量遞延所得稅負債期末余額期末累計的應納稅暫時性差異適用的所有稅稅率遞延所得稅負債本期發(fā)生額遞延所得稅負債期末余額遞延所得稅負債期初余額遞延所得稅負債發(fā)生（貸）所得稅費用（借）遞延所得稅負債轉(zhuǎn)回（借）所得稅費用（貸）【例10】甲公司2007年12月1日購入的一項設(shè)備，原價為1 000萬元，使用年限為

30、10年，會計處理時按照直線法計提折舊，稅法規(guī)定該類由于技術(shù)進步更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計提折舊，設(shè)備凈殘值為0。2009年末企業(yè)對該項固定資產(chǎn)計提了40萬元的固定資產(chǎn)減值準備，甲公司所得稅稅率為25%。甲公司對該項設(shè)備2009年度所得稅處理時正確的是（）。 A.遞延所得稅負債30萬元 B.遞延所得稅負債5萬元 C.遞延所得稅資產(chǎn)30萬元 D 遞延所得稅資產(chǎn)5萬元20082008年末該項設(shè)備的賬面價值年末該項設(shè)備的賬面價值1 0001 000100100900900（萬元）（萬元）計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)1 0001 000200200

31、800800（萬元）（萬元）應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異900900800800100100應確認遞延所得稅負債應確認遞延所得稅負債10010025%25%252520092009年末該項設(shè)備的賬面價值年末該項設(shè)備的賬面價值1 0001 0001001001001004040760760（萬元）（萬元）計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)1 0001 000200200160160640640（萬元），（萬元），應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異760760640640120120（萬元），則（萬元），則20092009末遞延所得稅負債應有金額末遞延所得稅負債應有金額12012025%25%3030（萬元）。（

32、萬元）。20092009年末應確認遞延所得稅負債年末應確認遞延所得稅負債303025255 5（萬（萬元）。元）。 3.3.不確認遞延所得稅負債的特殊情況：不確認遞延所得稅負債的特殊情況：1）商譽的初始確認會計：商譽非同一控制下企業(yè)合并的合并成本-享有的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額 稅法：計稅基礎(chǔ)為0準則要求不確認商譽所產(chǎn)生的遞延所得稅負債。 （2）除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，形成應納稅暫時性差異的，交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅負債。（3）與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)

33、投資等相關(guān)的應納稅暫時性差異，一般應確認相應的遞延所得稅負債，但同時滿足以下兩個條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間；二是該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。二、遞延所得稅資產(chǎn)二、遞延所得稅資產(chǎn)（一）一般原則 遞延所得稅資產(chǎn)的確認應以未來期間可能取得的應納稅所得額為限。 資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。2按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，應視同可抵扣暫時性差異處理。注意：

34、借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費用 資本公積 商譽 【例題10】大海公司2010年12月1日取得一項可供出售金融資產(chǎn)，成本為2100萬元，2010年12月31日，該項可供出售金融資產(chǎn)的公允價值為2000萬元。大海公司適用的所得稅稅率為25%。2010年12月31日該項可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值為2000萬元。2010年12月31日該項可供出售金融資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為2100萬元。2010年12月31日該項可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生可抵扣暫時性差異100萬元，應確認的遞延所得稅資產(chǎn)為25萬元。會計處理如下：借：遞延所得稅資產(chǎn) 25 貸：資本公積其他資本公積 25 某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不

35、是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，企業(yè)會計準則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。如：分期付款購貨、融資租賃承租人初始確認處理 、三新的無形資產(chǎn)等【例題11】某企業(yè)于2013年度共發(fā)生研發(fā)支出200萬元，其中研究階段支出20萬元，開發(fā)階段不符合資本化條件支出60萬元，符合資本化條件支出120萬元形成無形資產(chǎn)，假定該無形資產(chǎn)于2013年7月30日達到預定用途，采用直線法按5年攤銷。該企業(yè)2013年稅前會計利潤為1000萬元，適用的所得稅稅率為25%。不考慮其他納稅調(diào)整

36、事項。假定無形資產(chǎn)攤銷計入管理費用。 無形資產(chǎn)2013年按準則規(guī)定計入管理費用金額=20+60+1205126=92（萬元） 按稅法規(guī)定2013年應計入損益的金額=92+9250%=138（萬元）（80+12）150%2013年應納稅調(diào)減金額=138-92=46（萬元） 2013年應交所得稅 =（1000-46）25%=238.5(萬元)2013年12月31日無形資產(chǎn)賬面價值=120-1205126=108（萬元）計稅基礎(chǔ)=108150%=162（萬元）可抵扣暫時性差異=162-108=54（萬元），但不能確認遞延所得稅資產(chǎn)。1）遞延所得稅資產(chǎn)的計算遞延所得稅資產(chǎn)期末余額期末累計的可抵扣暫時性

37、差異適用稅率遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額遞延所得稅資產(chǎn)期末余額遞延所得稅資產(chǎn)期初余額遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生（借）所得稅費用（貸）遞延所得稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)回（貸）所得稅費用（借）2）適用稅率的確定。采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定 3 ）遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn) （4）遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的復核 資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值（借記“所得稅費用”，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”）甲公司在2010年度的會計利潤為-300萬元，按照稅法規(guī)定允許用以后5年稅前利潤彌補虧損。甲公司預

38、計20112013年每年應稅收益分別為100萬元、150萬元和80萬元，假設(shè)適用的所得稅稅率始終為25%，假設(shè)無其他暫時性差異。則甲公司因該事項2012年遞延所得稅發(fā)生額為（ ）。A.遞延所得稅資產(chǎn)借方發(fā)生額37.5萬元B.遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額為0C.遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額37.5萬元D.遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額12.5萬元【答案】C【解析】3年的預計盈利已經(jīng)超過300萬元的虧損，說明可抵扣暫時性差異能夠在稅法規(guī)定的5年經(jīng)營期內(nèi)轉(zhuǎn)回，應該確認這部分所得稅利益。2010年確認的遞延所得稅資產(chǎn)=30025%=75（萬元）；2011年轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)的金額=10025%=25（萬元）；2012年

39、轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)的金額=15025%=37.5（萬元）。 五、所得稅費用的確認與計量五、所得稅費用的確認與計量（一）所得稅費用的組成所得稅費用=當期所得稅遞延所得稅費用（或收益）當期所得稅應納稅所得額當期適用稅率應納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額（二）遞延所得稅的確認（二）遞延所得稅的確認 遞延所得稅指按照所得稅準則規(guī)定當期應予確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債金額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債當期發(fā)生額的綜合結(jié)果，但不包括計入所有者權(quán)益的交易或事項的所得稅影響。遞延所得稅=遞延所得稅負債（期末-期初）-遞延所得稅資產(chǎn)（期末-期初） 1.一般情況下 利潤表2.企

40、業(yè)合并 調(diào)整商譽3.確認時計入權(quán)益的交易 計入權(quán)益如果遞延所得稅資產(chǎn)（負債）對應科目為所得稅費用，則還可以表述為：遞延所得稅收益：遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債借方發(fā)生額；遞延所得稅費用：遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額。 即遞延所得稅的貸方發(fā)生額表示遞延所得稅費用，而其借方發(fā)生額表示遞延所得稅收益。 （三）所得稅費用計算確定了當期所得稅及遞延所得稅以后，利潤表中應予確認的所得稅費用為兩者之和，即：所得稅費用 = 當期所得稅 + 遞延所得稅見P386例1346本章重點小結(jié)：四個賬戶，三個步驟本章重點小結(jié)：四個賬戶，三個步驟1.1.計算應交所得稅計算應交所得稅首先將會計利潤調(diào)整為應納稅所

41、得額，應交所得稅首先將會計利潤調(diào)整為應納稅所得額，應交所得稅= =應納稅所得額應納稅所得額適用所得稅稅率。適用所得稅稅率。2.2.遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的確認（1 1）資產(chǎn)賬面價值計稅基礎(chǔ)，負債賬面價值計稅基礎(chǔ)：）資產(chǎn)賬面價值計稅基礎(chǔ)，負債賬面價值計稅基礎(chǔ)：應納稅暫時性差異（當期少交稅，將來多交稅），確認遞應納稅暫時性差異（當期少交稅，將來多交稅），確認遞延所得稅負債。延所得稅負債。（2 2）資產(chǎn)賬面價值計稅基礎(chǔ)，負債賬面價值計稅基礎(chǔ)：）資產(chǎn)賬面價值計稅基礎(chǔ)，負債賬面價值計稅基礎(chǔ)：可抵扣暫時性差異（當期多交稅，將來少交稅），確認遞可抵扣暫時性差異（當

42、期多交稅，將來少交稅），確認遞延所得稅資產(chǎn)。延所得稅資產(chǎn)。 可供出售金融資產(chǎn)確認的遞延所可供出售金融資產(chǎn)確認的遞延所得稅計入得稅計入“資本公積資本公積其他資本公其他資本公積積”； 非同一控制下免稅企業(yè)合并確認非同一控制下免稅企業(yè)合并確認的遞延所得稅計入的遞延所得稅計入“商譽商譽”。其他情。其他情況下，遞延所得稅都計入所得稅費用況下，遞延所得稅都計入所得稅費用科目。科目。（3 3）關(guān)注特殊的業(yè)務：）關(guān)注特殊的業(yè)務：確認時關(guān)注確認時關(guān)注虧損：確認所得稅收益（遞延所得稅資產(chǎn)）虧損：確認所得稅收益（遞延所得稅資產(chǎn)）廣告費和業(yè)務宣傳費：資產(chǎn)賬面價值廣告費和業(yè)務宣傳費：資產(chǎn)賬面價值0 0計稅基礎(chǔ)（計稅基礎(chǔ)

43、（= =發(fā)發(fā)生額生額- -當年銷售收入的當年銷售收入的15%15%）研發(fā)支出的加計扣除研發(fā)支出的加計扣除企業(yè)合并中確認商譽的問題。企業(yè)合并中確認商譽的問題。計量時注意計量時注意稅率變動的處理稅率變動的處理當期確認遞延所得稅時采用當期確認遞延所得稅時采用預期轉(zhuǎn)回期間的所得稅稅率預期轉(zhuǎn)回期間的所得稅稅率，即按預期收回資產(chǎn)或清償負債期間的適用稅率計量。即按預期收回資產(chǎn)或清償負債期間的適用稅率計量。3.3.所得稅費用的確認和計量：所得稅費用的確認和計量：倒擠倒擠【練習練習】甲公司甲公司20208 8年度會計處理與稅務處理存在差異的年度會計處理與稅務處理存在差異的交易或事項如下：交易或事項如下： （1

44、1）持有的交易性金融資產(chǎn)公允價值上升）持有的交易性金融資產(chǎn)公允價值上升6060萬元。萬元。（2 2）計提與擔保事項相關(guān)的預計負債）計提與擔保事項相關(guān)的預計負債600600萬元。根據(jù)萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，與上述擔保事項相關(guān)的支出不得稅前扣除；稅法規(guī)定，與上述擔保事項相關(guān)的支出不得稅前扣除； （3 3）持有的可供出售金額資產(chǎn)公允價值上升）持有的可供出售金額資產(chǎn)公允價值上升200200萬元萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價值的。根據(jù)稅法規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價值的變動金額不計入當期應納稅所得額；變動金額不計入當期應納稅所得額； （4 4）計提固定資產(chǎn)減值準備）計提固定資產(chǎn)減

45、值準備140140萬元。根據(jù)稅法規(guī)定萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，計提的資產(chǎn)減值準備在未發(fā)生實質(zhì)性損失前不允許稅前，計提的資產(chǎn)減值準備在未發(fā)生實質(zhì)性損失前不允許稅前扣除?？鄢?甲公司適用的所得稅稅率為甲公司適用的所得稅稅率為25%25%。假定期初遞延所得稅。假定期初遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的余額均為零，甲公司未來年度能資產(chǎn)和遞延所得稅負債的余額均為零，甲公司未來年度能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。 要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第7 7題至第題至第8 8題。題。 7.7.下列各項關(guān)于甲公司上述交易或事項形成暫時性下列各項關(guān)于甲公司上述交易或事項形成暫時性差異的表述中，正確的是（）。差異的表述中，正確的是（）。 A.A.預計負債產(chǎn)生應納稅暫時性差異預計負債產(chǎn)生應納稅暫時性差異 B.B.交易性金融資產(chǎn)產(chǎn)生可抵扣暫時性差異交易性金融資產(chǎn)產(chǎn)生可抵扣