不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法逐條解讀

1、不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法逐條解讀不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法逐條解讀營改增進項解讀第一條 根據(jù)財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè) 稅改征增值稅試點的通知（財稅201636 號）及現(xiàn)行增 值稅有關(guān)規(guī)定，制定本辦法?！菊呓庾x】本條是關(guān)于制定辦法的法律依據(jù)的規(guī)定。辦法作為 36號文件的配套文件，目的是在現(xiàn)行增值稅有關(guān)規(guī)定的總體框架下，將 36 號文件的相關(guān)內(nèi)容進行細化，在實際操作層面上，對 36 號文件中確立的基本原則和 制度做出進一步的明確和細化，區(qū)分不同情況，做出便于稅 務(wù)機關(guān)和納稅人更好地理解和執(zhí)行的解釋說明，以增強政策

2、文件的可操作性。第二條 增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）2016 年 5月 1 日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)，以及 2016 年 5 月 1 日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應(yīng)按照本辦法有關(guān)規(guī)定分 2 年從銷項稅額中抵扣，第一年抵 扣比例為 60%，第二年抵扣比例為 40%。取得的不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資 入股以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，屬于不動產(chǎn)在建工程。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)

3、自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，融資租入的不動產(chǎn)，以及在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構(gòu)筑物，其進項 稅額不適用上述分 2 年抵扣的規(guī)定。【政策解讀】本條是為了明確辦法的適用范圍，即對納稅人 5 月1 日后取得的不動產(chǎn)，或發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，什么情況下要分 2 年抵扣，什么情況下不需分 2 年抵扣。這里的不動 產(chǎn)，是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)， 包括建筑物、構(gòu)筑物等。建筑物，包括住宅、商業(yè)營業(yè)用房、 辦公樓等可供居住、工作或者進行其他活動的建造物；構(gòu)筑 物，包括道路、橋梁、隧道、水壩等建造物?！景?/p>

4、例一】：2016 年 6 月 5 日，某增值稅一般納稅人購進辦公大樓一座，該大樓用于公司辦公，計入固定資產(chǎn)，并于 次月開始計提折舊。6 月 20 日，該納稅人取得該大樓的增值 稅專用發(fā)票并認證相符，專用發(fā)票注明的增值稅稅額為 1000萬元。根據(jù)本辦法的相關(guān)規(guī)定，1000 萬元進項稅額中的60%將在本期（2016年 6 月）抵扣，剩余的40%于取得扣稅 憑證的當(dāng)月起第 13 個月（2017 年 6 月）抵扣。（一）納稅人

5、0;2016年 6 月對該不動產(chǎn)應(yīng)抵扣進項稅額的 處理：1增值稅扣稅憑證按一般性規(guī)定處理： 購買該大樓時取得的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)于 2016年 7月申報期申報 6 月所屬期增值稅時（1）與其它項目取得的增值稅專用發(fā)票相同，納稅人購 入不動產(chǎn)取得的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)填入增值稅納稅申報 表（一般納稅人適用）附列資料（二）“認證相符的稅控增 值稅專用發(fā)票”、 “其中：本期認證相符且本期申報抵扣” 欄次中。（2）該份增值稅專用發(fā)票還應(yīng)作為當(dāng)期不動產(chǎn)扣稅憑證 填入 “本期用于購建不動產(chǎn)的扣稅憑證”欄次（購建是指 購

6、進和自建）。通過上述兩步：一是能夠保證“一窗式”比對相符，二是先將不動產(chǎn)進項稅額全額扣減，通過后續(xù)步驟實現(xiàn)分期抵 扣。（3）將該份增值稅專用發(fā)票計入不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建 工程抵扣臺賬，并記錄初次抵扣時間。2計算填報應(yīng)于本期抵扣的進項稅額：1000 萬元×60%600 萬元，該 600萬元，應(yīng)于 2016 年 7 月申報期申報6 月所屬期 增值稅稅款時，從當(dāng)期銷項稅額中抵扣。（1）將不動產(chǎn)進項稅額全額 1000 萬，填入增值稅納 稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（五）“本期不動產(chǎn) 進項稅

7、額增加額”欄次，并作為增加項計入“期末待抵扣不 動產(chǎn)進項稅額”欄次。（2）計算的 600萬元填入增值稅納稅申報表（一般納 稅人適用）附列資料（五）“本期可抵扣不動產(chǎn)進項稅額” 欄次，并作為減少項計入“期末待抵扣不動產(chǎn)進項稅額”欄 次。（3）計算的 600萬元填入增值稅納稅申報表（一般納 稅人適用）附列資料（二）“本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額” 欄次。（4）本期增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（二）“本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額”欄次，所填稅額作為增加項填入 “當(dāng)期申報抵扣進項稅額合計”欄次， 并進入主表中“進項稅額本月數(shù)”欄次。3待抵扣進

8、項稅額處理：該大樓待抵扣的進項稅額為：1000 萬元×40%400 萬元2017 年 7 月申報6 月所屬期增值稅時，該 400 萬元的進 項稅額到了允許抵扣的期限，可從當(dāng)期銷項稅額中抵扣。（1）該 400萬元對應(yīng)的增值稅專用發(fā)票在不動產(chǎn)和不 動產(chǎn)在建工程抵扣臺賬中記錄完成抵扣信息。（2）該 400萬元應(yīng)從當(dāng)期“應(yīng)交稅金待抵扣進項稅額” 科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目。（3）該 400萬元應(yīng)于 2017 年 7 

9、;月申報期申報6 月所屬 期增值稅時，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（五） “本期可抵扣不動產(chǎn)進項稅額”欄次，并 作為減少項填入“期末待抵扣不動產(chǎn)進項稅額”欄次。（4）該 400萬元應(yīng)于 2017 年 7 月申報期申報6 月所屬 期增值稅時，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（二）“本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額”欄次，所 填稅額作為增加項填入“當(dāng)期申報抵扣進項稅額合計”欄次， 并進入主表“進項稅額本月數(shù)”欄次。二、不需進行分 2 年抵扣的不動產(chǎn)（可一次性全額抵扣）（

10、二）融資租入的不動產(chǎn) （其購置成本已分期支出并分 期抵扣，如果再對每期取得的租金進項分兩年抵扣，核算會 非常復(fù)雜，因此可一次性全額抵扣）。（三）施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構(gòu)筑物。（為了保證 施工正常進行，建筑企業(yè)大多需要在施工現(xiàn)場建設(shè)一些臨時 性的簡易設(shè)施，比如工棚、物料庫、現(xiàn)場辦公房等。臨時設(shè) 施雖然也屬于不動產(chǎn)的范疇，但存續(xù)時間短，施工結(jié)束后即 要拆除清理，其性質(zhì)與生產(chǎn)過程中的中間投入物更為接近。 因此，現(xiàn)行政策對于施工現(xiàn)場的臨時設(shè)施，允許一次性抵扣 進項稅。）第三條 納稅人 2016 年 5 月 1 日后購進貨物和設(shè)計服務(wù)、 建

11、筑服務(wù)，用于新建不動產(chǎn)，或者用于改建、擴建、修繕、 裝飾不動產(chǎn)并增加不動產(chǎn)原值超過 50%的，其進項稅額依照本辦法有關(guān)規(guī)定分2 年從銷項稅額中抵扣。不動產(chǎn)原值,是指取得不動產(chǎn)時的購置原價或作價。 上述分 2 年從銷項稅額中抵扣的購進貨物，是指構(gòu)成不動產(chǎn)實體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、 衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、 電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施?！菊呓庾x】“在建工程”這個會計科目，主要用來歸集和核算企業(yè)建設(shè)、改造不動產(chǎn)的價值，需要通過這個科目核算的項目很 多，包括人工、材料、機械費用等。在辦法制定過程中， 我們

12、本著有利于納稅人核算方便的原則，對分 2 年抵扣的不 動產(chǎn)在建工程項目范圍，主要限定在了構(gòu)成不動產(chǎn)實體的貨 物、以及與不動產(chǎn)聯(lián)系直接的設(shè)計服務(wù)、建筑服務(wù)。（一）構(gòu)成不動產(chǎn)實體的購進貨物。除建筑裝飾材料， 還包括給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消 防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。 之所以列舉這些項目，也是為了與增值稅轉(zhuǎn)型改革時發(fā)布的財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進項稅額抵扣問題的 通知（財稅2009113 號）的呼應(yīng)，使前后兩個文件的口 徑統(tǒng)一起來。113 號文件中明確，建筑物或構(gòu)筑物上的給排 水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、

13、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施，都作為以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，無論在會計 處理上是否單獨記賬與核算，均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的 組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣。現(xiàn)在同樣將 其視為建筑物或者構(gòu)筑物實體的組成部分，明確規(guī)定，構(gòu)成 不動產(chǎn)實體的這類貨物現(xiàn)在可以抵扣進項稅額了，但要和建 筑材料等一樣，分 2 年抵。（二）設(shè)計服務(wù)（三）建筑服務(wù) 這兩類服務(wù)都可視為與不動產(chǎn)項目直接相關(guān)的服務(wù)?！景咐磕臣{稅人為增值稅一般納稅人，其購進材料 直接耗用于不動產(chǎn)在建工程項目，按照如下情況分別處理：（一）該不動產(chǎn)在建工程項目屬

14、于新建不動產(chǎn) 根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定，該項購進材料進項稅額中的60%于當(dāng)期抵扣，剩余40%于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第 13 個 月抵扣。具體處理方法參照案例一。（二）該不動產(chǎn)在建工程項目屬于改建、擴建、修繕、 裝飾不動產(chǎn)，按照如下情況分別處理：1如果購進的該部分材料成本未計入不動產(chǎn)原值（不 動產(chǎn)原值,是指取得不動產(chǎn)時的購置原價或作價），則該項購進材料進項稅額可于當(dāng)期全部抵扣。2如果購進的該部分材料成本計入不動產(chǎn)原值，那么 仍應(yīng)區(qū)分兩種情況（1）購進該部分材料成本未達到不動產(chǎn)原值 50%，則 該項購進材料的進項稅額可于當(dāng)期全部抵扣。（2）購進該部分材料成本達到或超過不動產(chǎn)

15、原值 50%， 根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定，該項購進材料進項稅額中的 60%于當(dāng)期抵扣，剩余的 40%于取得扣稅憑證的第13 個月抵扣。 具體處理方法參照案例一。納稅人購進其他服務(wù)，如設(shè)計服務(wù)、建筑服務(wù)等，直接 耗用于自建不動產(chǎn)的，應(yīng)按照上述購進材料直接用于自建不 動產(chǎn)的情況，分別處理。第四條 納稅人按照本辦法規(guī)定從銷項稅額中抵扣進項 稅額，應(yīng)取得 2016 年 5 月 1 日后開具的合法有效的增值稅 扣稅憑證。上述進項稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期從 銷項稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進項

16、稅額，于取得扣 稅憑證的當(dāng)月起第 13 個月從銷項稅額中抵扣?！菊呓庾x】對納稅人 2016年 5 月 1 日以后取得不動產(chǎn)，2016 年 5月 1 日以后發(fā)生的用于不動產(chǎn)在建工程的購進項目（貨物、設(shè)計服務(wù)、建筑服務(wù)），按照如下方法處理：1進項稅額60%的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期，記入 “應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，當(dāng)期從銷項稅 額中抵扣。2進項稅額40%的部分為待抵扣進項稅額，記入“應(yīng) 交稅金待抵扣進項稅額”科目，暫時掛賬，于取得扣稅憑 證的當(dāng)月起第 1

17、3 個月，將其轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進 項稅額）”科目，并從銷項稅額中抵扣。需要特別說明的是，納稅人抵扣不動產(chǎn)進項稅額的前 提，是要求納稅人憑 2016 年 5 月 1 日以后開具的合法有效 的增值稅扣稅憑證，也就是說，允許抵扣的前提是具備合法 有效的抵扣憑證，作為抵扣進項稅額的依據(jù)。第五條 購進時已全額抵扣進項稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn) 用于不動產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進項稅額的 40%部分，應(yīng) 于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進項稅額中扣減，計入待抵扣進項稅額，并 于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第 13 個月從銷項稅額中抵扣?！?/p>

18、政策解讀】納稅人購進的貨物和服務(wù)，當(dāng)期沒有直接用于在建工程（例如計入原材料、工程物資等科目），在 2016 年 5 月 1 日之后又用于不動產(chǎn)在建工程，按照如下方法處理：1購進時允許全額抵扣。2轉(zhuǎn)用于允許抵扣的不動產(chǎn)項目時，其已抵扣進項稅 額的 40%部分，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進項稅額中轉(zhuǎn)出，計入“待 抵扣進項稅額”科目，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第 13 個月從銷項 稅額中抵扣。需要特別說明的是，納稅人抵扣不動產(chǎn)進項稅額的前 提，是要求納稅人憑合法有效的增值稅扣稅憑證，也就是說， 允許抵扣的前提是具備合法有效的抵扣憑

19、證?！景咐浚盒陆ú粍赢a(chǎn)過程中領(lǐng)用前期購入并已全額抵 扣進項稅額的材料2016 年 9 月 10 日，納稅人購入一批外墻瓷磚，取得增值稅專用發(fā)票并認證相符，專用發(fā)票注明的增值稅稅額為 30 萬元；因納稅人購進該批瓷磚時未決定是否用于不動產(chǎn)（可 能用于銷售），因此在購進的當(dāng)期全額抵扣進項稅額。11月 20 日，納稅人將該批瓷磚耗用于新建的綜合辦公大樓在建工 程。根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定，該 30 萬元進項稅額在購進的當(dāng)期可全額抵扣，在后期用于不動產(chǎn)在建工程時，該 30 萬

20、元進項稅額中的40%應(yīng)于改變用途的當(dāng)期，做進項稅額轉(zhuǎn) 出處理，計入“待抵扣進項稅額”科目，并于領(lǐng)用當(dāng)月起第13 個月，再重新計入進項稅額允許抵扣。（一）該批瓷磚購進時進項稅額處理 按照購進普通材料的處理方式，于購進的當(dāng)月直接全額抵扣。（二）2016年 11 月該不動產(chǎn)進項稅額處理：1計算填報本期應(yīng)轉(zhuǎn)出的進項稅額：30 萬元×40%12 萬元該筆 12萬元的增值稅進項稅額，應(yīng)于 2016 年 12 月申報期申報 11月所屬期增值稅時做進項稅額轉(zhuǎn)出處理，填入增值稅納稅申報表（一般

21、納稅人適用）附列資料（二）“其 他應(yīng)作進項稅額轉(zhuǎn)出的情形”欄次。2填報待抵扣進項稅額處理：（1）該 12萬元應(yīng)計入當(dāng)期“應(yīng)交稅金待抵扣進項稅額” 科目核算。（2）該 12萬元應(yīng)于 2016 年 12 月申報11 月屬期增值稅 時轉(zhuǎn)入待抵扣進項稅額，填入增值稅納稅申報表（一般納 稅人適用）附列資料（五）“本期轉(zhuǎn)入的待抵扣不動產(chǎn)進項 稅額”欄次。（三）待抵扣進項稅額到期處理：2017 年 12 月申報期申報2017 年 11月所屬期增值稅時，該 12萬元到抵扣

22、期，可以從當(dāng)期銷項稅額中抵扣。1該 12 萬元應(yīng)從當(dāng)期“應(yīng)交稅金待抵扣進項稅額”科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目核算。2該12 萬元應(yīng)于 2017年 12 月申報期申報2017 年 11月屬期增值稅時，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適 用）附列資料（五） “本期可抵扣不動產(chǎn)進項稅額”欄次， 并作為減少項填入“期末待抵扣不動產(chǎn)進項稅額”欄次。3該12 萬元應(yīng)于 2017年 12 月申報期申報2017 年 11月屬期增值稅時，填入增值

23、稅納稅申報表（一般納稅人適 用）附列資料（二）“本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額”欄次， 所填稅額作為增加項填入“當(dāng)期申報抵扣進項稅額合計”欄 次，并進入主表“進項稅額本月數(shù)”欄次?！景咐摹浚焊慕?、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)過程中領(lǐng)用前期購入并已全額抵扣的材料。 納稅人前期購進并已全額抵扣進項稅額的材料，用于改建、擴建、修繕、裝飾的不動產(chǎn)在建工程中，應(yīng)按照是否計 入不動產(chǎn)原值，計入原值時是否達到或超過原值 50%的各種 情況判定是否需要進行分期抵扣。如果需要進行分期抵扣 的，具體處理方法參照案例三。第六條 納稅人銷售其取得的不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工 程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，允許于銷

24、售的當(dāng)期從銷項稅額中抵扣?！菊呓庾x】納稅人銷售不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工程，尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，允許于再銷售的當(dāng)期抵扣。（因為納稅 人的資產(chǎn)帳上以及沒有這個不動產(chǎn)了，與之相關(guān)的事項應(yīng)全 部結(jié)清）?！景咐濉浚翰粍赢a(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工程銷售 納稅人將直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)，自建不動產(chǎn)，以及未完工的不動 產(chǎn)在建工程，對外轉(zhuǎn)讓（包括視同銷售）時，如果該不動產(chǎn) 或者不動產(chǎn)在建工程項目，還存在對應(yīng)的未到抵扣期的待抵 扣進項稅額，應(yīng)在對外轉(zhuǎn)讓當(dāng)期，申報抵扣該不動產(chǎn)或者不 動產(chǎn)在建工程項目對應(yīng)的未到抵扣期的待抵扣進項稅額。第七條 已抵扣進項稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生非正

25、常損失， 或者改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅 項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵 扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額（已抵扣進項稅額待抵扣進項 稅額）×不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率（不動產(chǎn)凈值÷不動產(chǎn)原值）×100%不得抵扣的進項稅額小于或等于該不動產(chǎn)已抵扣進項稅額的，應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將不得抵扣的進項 稅額從進項稅額中扣減。不得抵扣的進項稅額大于該不動產(chǎn)已抵扣進項稅額的， 應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將已抵扣進項稅額從進項稅 額中扣減，并從該不動產(chǎn)待抵扣進項稅額中扣減不得抵扣進 項稅額與已抵扣進項稅額的差額?！菊呓庾x】已

26、抵扣進項稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生非正常損失，或者改變用途，專門用作簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、 集體福利或者個人消費了，這種情況下，要將相應(yīng)的進項稅 額做轉(zhuǎn)出處理，具體是按照不動產(chǎn)凈值率，計算不得抵扣的 進項稅額。不動產(chǎn)凈值率（不動產(chǎn)凈值÷不動產(chǎn)原值）×100% 不得抵扣進項稅額（已抵扣進項稅額+待抵扣進項稅額）×不動產(chǎn)凈值率1不得抵扣的進項稅額小于或等于該不動產(chǎn)已抵扣進 項稅額的，應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將不得抵扣的進 項稅額從進項稅額中扣減。待抵扣進項稅額按原允許抵扣的 屬期納入抵扣。2不得抵扣的進項稅額大于該不動產(chǎn)已抵扣進項稅額的，應(yīng)于該不

27、動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將已抵扣進項稅額從進項稅額中扣減，并從該不動產(chǎn)待抵扣進項稅額中扣減不得抵 扣進項稅額與已抵扣進項稅額的差額。待抵扣進項稅額的余 額按原允許抵扣的屬期納入抵扣?！景咐?016年 5 月 1 日，納稅人買了一座樓辦公用，1000 萬元，進項稅額110 萬元，正常情況下，應(yīng)在 5 月當(dāng)月抵扣 66萬元，2017 年 5 月（第13 個月）再抵扣剩余的 44萬元?？墒窃?#160;2017年 4 月，納稅人就將辦公樓改造成員工 食堂，用于集體福利了。如果

28、60;2017年 4 月該不動產(chǎn)的凈值為800 萬元，不動產(chǎn) 凈值率就是 80%，不得抵扣的進項稅額為88 萬元，大于已 抵扣的進項稅額 66 萬元，按照政策規(guī)定，這時應(yīng)將已抵扣的 66萬元進項稅額轉(zhuǎn)出，并在待抵扣進項稅額中扣減不得抵扣進項稅額與已抵扣進項稅額的差額 88-66=22 萬元。余額22（44-22）萬元在2017 年 5 月允許抵扣。如果 2017年 4 月該不動產(chǎn)的凈值為500 萬元，不動產(chǎn) 凈值率就是

29、0;50%，不得抵扣的進項稅額為55 萬元，小于已 抵扣的進項稅額 66 萬元，按照政策規(guī)定，這時將已抵扣的66 萬元進項稅額轉(zhuǎn)出55 萬元即可。剩余的 44 萬元仍在2017年 5 月允許抵扣?！景咐摺吭瓉碓试S抵扣的不動產(chǎn)轉(zhuǎn)變用途，專用于不得抵扣項目2016 年 6 月 5 日，納稅人購入一座廠房，取得增值稅專用發(fā)票并認證通過，專用發(fā)票上注明的金額為 10000 萬元，增值稅額 1100萬元。該廠房既用于增值稅應(yīng)稅項目，又

30、用 于增值稅免稅項目。該納稅人按照固定資產(chǎn)管理該辦公樓， 假定分 10年計提折舊，無殘值。根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定，1100 萬元的增值稅進項稅額 中的 60%應(yīng)于取得的當(dāng)期抵扣，剩余的 40%，應(yīng)于取得扣稅 憑證的當(dāng)月起第 13 個月抵扣。該納稅人第一次允許抵扣的進項稅額1100×60%660 萬元該納稅人第二次允許抵扣的進項稅額1100×40%440 萬元該納稅人 2016年 7 月申報期申報6 月屬期增值稅時， 具體處理方法參照案例一。如果納稅人此后將該廠

31、房改變用途，專用于增值稅免稅 項目，則需按照如下情況分別處理：（一）2016年 10 月改變用途1計算不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率10000  萬元10000萬元÷（10×12）×4÷10000 萬元96.67%2計算不得抵扣的進項稅額不得抵扣的進項稅額1100 萬元×96.67%1063.33 萬元3不得抵扣的進項稅額處理該廠房 60%的進項稅額 660萬元已經(jīng)于 2016 年 7 月申報期申報 6 

32、;月屬期增值稅時申報抵扣；剩余 440萬元因未到抵扣期，仍屬于待抵扣進項稅額。2016 年 10 月改變用途時，對不得抵扣的進項稅額作如 下處理：（1）不得抵扣的進項稅額與已抵扣進項稅額比較 1063.33 萬元660 萬元（2）根據(jù)比較結(jié)果進行進項稅額轉(zhuǎn)出 因為計算的不得抵扣的進項稅額大于該不動產(chǎn)前期已抵扣進項稅額，納稅人應(yīng)在當(dāng)期按照前期已抵扣進項稅額進 行進項稅額轉(zhuǎn)出處理。660 萬元應(yīng)于2016 年 11月申報期申報 10 月屬期增值 稅時做進項稅轉(zhuǎn)出；該 6

33、60 萬元應(yīng)計入改變用途當(dāng)期“應(yīng)交稅金應(yīng)交增 值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）”科目核算。剩余不得抵扣的進項稅額差額處理 差額不得抵扣的進項稅額已抵扣進項稅額1063.33 萬元660 萬元403.33萬元該 403.33萬元應(yīng)于轉(zhuǎn)變用途當(dāng)期從待抵扣進項稅額中 扣減，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列 資料（五）“本期轉(zhuǎn)出的待抵扣不動產(chǎn)進項稅額”欄次，并 作為減少項填入“期末待抵扣不動產(chǎn)進項稅額”欄次。剩余待抵扣進項稅額待抵扣進項稅額差額440萬元403.33 萬元36.67萬元該 403.33 萬元應(yīng)在改變用途當(dāng)期從“應(yīng)交稅金

34、待抵 扣進項稅額”科目轉(zhuǎn)入對應(yīng)科目核算，無需填入增值稅納 稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（二）。4待抵扣進項稅額到期處理： 具體處理方法參照案例一中第（二）條“待抵扣進項稅額到期處理”。（二）2017年 10 月改變用途1計算不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率10000  萬元10000萬元÷（10×12）×16÷10000 萬元86.67%2計算不得抵扣的進項稅額 不得抵扣的進項稅額1100 萬元×86.67%953.33萬元3不得抵扣的進項稅額處理該廠房 60%的進項稅額

35、60;660萬元已經(jīng)于 2016 年 7 月申報期申報 6 月屬期增值稅時申報抵扣；該廠房 40%的待抵扣進項稅額 440 萬元已經(jīng)于2017 年 8月申報期申報 7 月屬期增值稅時申報抵扣。 則已抵扣進項稅額總額660 萬元440 萬元1100 萬元2017 年 10 月改變用途時，對不得抵扣的進項稅額作如下處理：（1）不得抵扣的進項稅額與已抵扣進項稅額比較953.33 萬元1100 

36、萬元（2）根據(jù)比較結(jié)果進行進項稅額轉(zhuǎn)出 因為計算的不得抵扣的進項稅額小于該不動產(chǎn)前期已抵扣進項稅額，納稅人應(yīng)在當(dāng)期按照不得抵扣的進項稅額進 行進項稅額轉(zhuǎn)出處理。該 953.33萬元應(yīng)于 2017 年 11 月申報期申報10 月屬期 增值稅時做進項稅轉(zhuǎn)出。該 953.33萬元應(yīng)計入改變用途當(dāng)期“應(yīng)交稅金應(yīng)交增 值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）”科目核算。納稅人已抵扣進項稅額的不動產(chǎn)發(fā)生非正常損失的，應(yīng) 按照上述轉(zhuǎn)變用途專用于不得抵扣項目情況處理。第八條 不動產(chǎn)在建工程發(fā)生非正常損失的，其所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)已抵扣的進項稅額

37、應(yīng)于當(dāng) 期全部轉(zhuǎn)出；其待抵扣進項稅額不得抵扣?！菊呓庾x】不動產(chǎn)在建工程發(fā)生非正常損失的，其所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)的進項稅額應(yīng)全部轉(zhuǎn)出，無論是已 抵扣的，還是待抵扣的。【案例八】不動產(chǎn)在建工程非正常損失 納稅人新建不動產(chǎn)在建工程項目發(fā)生非正常損失的，如果該不動產(chǎn)在建工程項目存在對應(yīng)的未到抵扣期的待抵扣 進項稅額，應(yīng)在發(fā)生非正常損失當(dāng)期，對該不動產(chǎn)在建工程 項目對應(yīng)的未到抵扣期的待抵扣進項稅額全部扣減。具體處理方法參照案例七中第（一）條第 3 項第（2） 點扣減待抵扣進項稅額的第、步處理。第九條 按照規(guī)定不得抵扣進項稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生用 途改變，用于允許抵扣進項

38、稅額項目的，按照下列公式在改 變用途的次月計算可抵扣進項稅額?？傻挚圻M項稅額增值稅扣稅憑證注明或計算的進項 稅額×不動產(chǎn)凈值率依照本條規(guī)定計算的可抵扣進項稅額，應(yīng)取得 2016 年 5月 1 日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。按照本條規(guī)定計算的可抵扣進項稅額，60%的部分于改 變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分為待抵扣進項 稅額，于改變用途的次月起第 13 個月從銷項稅額中抵扣?！菊呓庾x】按照規(guī)定不得抵扣進項稅額的不動產(chǎn)， 2016 年 5 月 1

39、60;日以后發(fā)生用途改變，重新用于允許抵扣進項稅額項目的， 按照如下方法處理（這種情形的處理方式，與 36號文附件 2 的相關(guān)規(guī)定有所差異，因此要特別注意）：可抵扣進項稅額增值稅扣稅憑證注明或計算的進項 稅額×不動產(chǎn)凈值率（這樣操作能夠保證不屬于抵扣范圍， 或不符合抵扣憑證管理規(guī)定的稅額不進入抵扣鏈條）。不動產(chǎn)凈值率（不動產(chǎn)凈值÷不動產(chǎn)原值）×100% 計算的可抵扣進項稅額，60%的部分于改變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分為待抵扣進項稅額，于改變 用途的次月起第 13 個月從銷項稅額中抵扣。某一

40、不動產(chǎn)的用途發(fā)生改變，從用于“不得抵扣進項稅 額”的項目，轉(zhuǎn)用于“允許抵扣進項稅額項目”，相應(yīng)的部 分進項稅額可允許抵扣。但允許抵扣的前提是，要求納稅人 憑 2016年 5 月 1 日以后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證， 也就是說，允許抵扣的前提是具備合法有效的抵扣憑證，作為抵扣進項稅額的依據(jù)。【案例九】原來不允許抵扣的不動產(chǎn)轉(zhuǎn)變用途，用于允 許抵扣項目2016 年 6 月 5 日，納稅人購進辦公樓一座共計2220 萬 元（含稅）。該大樓專用于進行技術(shù)開發(fā)使用，取得的收入 均為免稅收入

41、，計入固定資產(chǎn)，并于次月開始計提折舊，假 定分 10 年計提，無殘值。6 月 20日，該納稅人取得該大樓如下 3 份發(fā)票： 增值稅專用發(fā)票一份并認證相符，專用發(fā)票注明的金額為 1000萬元，稅額 110 萬元； 增值稅專用發(fā)票一份一直未認證，專用發(fā)票注明的金額為 600萬元，稅額 66 萬元；增值稅普通發(fā)票一份，普通發(fā)票注明的金額為 400 萬元，稅額 44萬元。根據(jù)辦法相關(guān)規(guī)定，該大樓當(dāng)期進項稅額不得抵扣， 計入對應(yīng)科目核算。2017 

42、;年 6 月，納稅人將該大樓改變用途，用于允許抵扣 項目，則需按照不動產(chǎn)凈值計算可抵扣進項稅額后分期抵 扣。（一）可抵扣進項稅額處理1計算不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率2220  萬元2220萬元÷（10×12）×12÷2220 萬元90%2計算可抵扣進項稅額 納稅人購進該大樓是共計取得三份增值稅發(fā)票，其中兩份增值稅專用發(fā)票屬于增值稅扣稅憑證，但其中一份增值稅 專用發(fā)票在用途改變前仍未認證相符，屬于不得抵扣的增值 稅扣稅憑證。因此，根據(jù)不動產(chǎn)分期抵扣管理暫行辦法，該 大樓允許抵扣的增值稅扣稅憑證注明稅額為

43、60;110 萬元?？傻挚圻M項稅額增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額×不動產(chǎn)凈值率110萬元×90%99萬元3可抵扣進項稅額處理根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定，該 99 萬進項稅額中的60% 于改變用途的次月抵扣，剩余的 40%于改變用途的次月起， 第 13 個月抵扣。（1）計算填報 2017年 7 月應(yīng)抵扣、待抵扣進項稅額： 該大樓本期應(yīng)抵扣進項稅額為：99 萬元×60%59.4 萬元該 59.4萬元應(yīng)于 2017 年

44、0;8 月申報期申報7 月所屬期增 值稅時從銷項稅額中抵扣；應(yīng)計入當(dāng)期“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目核算。將不動產(chǎn)進項稅額全額99 萬元，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（二）第 4 欄“其他扣稅憑證”、第 8 欄“其中：其他”。將不動產(chǎn)進項稅額全額99 萬元，作為當(dāng)期不動產(chǎn)扣稅憑證填入第 9 欄“本期用于購建不動產(chǎn)的扣稅憑證”（購 建是指購進和自建）。通過上述兩步一是能夠保證“一窗式”比對相符，二是 先將不動產(chǎn)進項稅額全額扣減，通過以下后續(xù)步驟實現(xiàn)分期 抵扣。將不動產(chǎn)進項

45、稅額全額99 萬元，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（五）第 2 欄“本期不動產(chǎn)進項稅額增加額”，并作為增加項計入第5 欄“期末 待抵扣不動產(chǎn)進項稅額”。計算的59.4 萬元填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（五）第 3 欄“本期可抵扣不動產(chǎn)進項稅額”，并作為減少項計入第 5 欄“期末待抵扣不動產(chǎn)進項 稅額”。計算的59.4 萬元填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（二）第 10 欄“本期不動產(chǎn)允許抵扣進 項稅額”。本期增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（二）第 10欄“本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額”所填稅額，作為增加項填入第 12 欄“當(dāng)期申報抵扣進項稅額合計”，并進入主表第 12欄“進項稅額本月數(shù)”。 該大樓待抵扣