存貨計價方法的比較與運用

1、摘 要存貨是企業(yè)一項很重要的資產(chǎn)，在企業(yè)資產(chǎn)總額中所占的比重較大。存貨成本的計算，對于產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤及所得稅都有較大的影響，存貨計價方法的改變對企業(yè)會計核算有著重要的影響。無論工業(yè)企業(yè)還是商業(yè)企業(yè)，存貨都是企業(yè)一項很重要的資產(chǎn)存貨是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為了出售或耗用而儲存的有形資產(chǎn)，包括原材料、在產(chǎn)品、庫存商品、低值易耗品等。現(xiàn)行存貨發(fā)出的計價方法有實際成本計價法和計劃成本計價法兩大類，實際成本計價法在實際運用中又有先進先出法、后進先出法、加權(quán)平均法等方法。本文從比較不同的存貨計價方法的角度出發(fā)，探討不同情況下不同的各種存貨計價方法的利弊，并試圖最終為企業(yè)合理選擇適合的存貨計價方法提供有

2、效的意見。關(guān)鍵詞：存貨；計價方法；比較；分析；運用目 錄摘 要1目 錄2存貨計價方法的比較與運用3一、現(xiàn)行存貨計價方法的種類31.個別計價法32.先進先出法43.后進先出法44.平均成本法44.1加權(quán)平均法44.2移動加權(quán)平均法5二、各種存貨計價方法的比較及其對企業(yè)會計信息產(chǎn)生的影響51.存貨計價方法的比較51.1使用目的不同51.2對存貨資產(chǎn)賬面價值的計量不同61.3對損益的影響不同71.4對當(dāng)期應(yīng)納稅額的影響不同71.5適用條件不同72.對企業(yè)會計信息產(chǎn)生的影響72.1對期末存貨價值以及本其利潤的影響72.2對企業(yè)財務(wù)比率分析指標的影響82.2.1存貨計價方法對短期償債能力、流動性比率分析

3、指標的影響82.2.2存貨計價方法對企業(yè)獲利能力比率分析指標的影響82.2.3存貨計價方法對企業(yè)長期償債能力比率指標的影響82.2.4存貨計價方法對上市公司市場價值分析指標的影響8三、各種存貨計價方法的選擇運用91.存貨的自身特征及存貨管理要求92.對企業(yè)財務(wù)狀況的影響和業(yè)績評價93.稅收籌劃的需要10四、存貨計價方法的性質(zhì)101.客觀性112.重要性113.謹慎性114.目標性11結(jié) 論12參 考 文 獻13存貨計價方法的比較與運用存貨是一項很重要的資產(chǎn),在企業(yè)的流動資產(chǎn)中所占的比重較大,合理地選擇發(fā)出存貨的計價方法對企業(yè)的經(jīng)營成果有著重要的影響。一、現(xiàn)行存貨計價方法的種類企業(yè)的存貨一直處在

4、不斷的流轉(zhuǎn)過程中，企業(yè)在計算發(fā)出存貨和月末結(jié)存存貨成本時，一般不會以實際流轉(zhuǎn)存貨的成本進行結(jié)算和計價，而是將存貨實物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)分開，從而形成存貨成本流轉(zhuǎn)假設(shè)。當(dāng)采用某種存貨成本流轉(zhuǎn)假設(shè)分別計算期末存貨與本期發(fā)出存貨的成本時，就產(chǎn)生了不同的存貨成本分計價方法。現(xiàn)行計價方法中比較常見的有：1.個別計價法亦稱個別認定法、分批實際法、具體辨認法，采用這一方法是假定存貨具體項目的成本流轉(zhuǎn)和實物流轉(zhuǎn)一致，按照各種存貨逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。在這種方法下，是把每一種存貨的實際成本作為計算發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的基礎(chǔ)。按照實際發(fā)出的存貨成本計價。采用時必須要有詳細的紀錄，在各批存貨上

5、也要有一定的標記以便確認收貨批次，從而確定該批發(fā)出存貨的實際成本。采用這種方法必須有進貨和出貨的詳細的數(shù)量和單價的記錄，存貨的存放位置也要有準確的記錄。在發(fā)出商品時，需要分清發(fā)出的是哪一批存貨，再按其記錄的單價來計算該批發(fā)出存貨的成本價和金額。如果發(fā)出的存貨包含了不同批次的存貨，則要分批次計算，但不一定按次序確認。計算公式為：每批(次)存貨發(fā)出成本=該批(次)存貨發(fā)出數(shù)量x該批(次)存貨實際收入的單位成本。這種方法最為客觀和準確。 個別計價法適用于企業(yè)中不能互換批次使用的存貨、為特定的項目專門購入或制造的并單獨存放的存貨以及貴重的存貨的計價。應(yīng)用這種方法最多的地方是汽車代理商。因為汽

6、車代理商首先需要嚴格地將進貨商品成本與銷售商品的收入意義對應(yīng)。其次，分辨每輛汽車的商品號和與之對應(yīng)的發(fā)票價格比較容易，因此確定每輛汽車的銷售毛利也相對比較容易。還適用于房產(chǎn)、船舶、飛機、重型設(shè)備、珠寶、名畫等貴重物品。2.先進先出法是指以先購入的存貨應(yīng)先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實物流動假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進行計價的一種方法。采用這種方法，先購入的存貨成本在后購入存貨成本之前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。具體方法是收入存貨時，逐筆登記收入存貨和數(shù)量，單價和金額：發(fā)出存貨時，按照先進先出的原則逐筆登記存貨的發(fā)出成本和結(jié)存金額。采用這種方法可隨時計算出每次發(fā)出或領(lǐng)用存貨的實際成本，

7、但計算比較麻煩。這種方法的優(yōu)點是：可以使期末存貨的價值最接近市場價值。但是在通貨膨脹的情況下，回事企業(yè)虛增利潤，反之則利潤低估。3.后進先出法對成本流轉(zhuǎn)的假設(shè)和先進先出法相反，假設(shè)后購進的存貨先發(fā)出并根據(jù)這種假設(shè)的成本流轉(zhuǎn)順序?qū)Πl(fā)出存貨以及期末存貨進行計價。在通貨膨脹時期，這種方法可以實現(xiàn)當(dāng)期收人與當(dāng)期成本配比，從而比較準確的核算企業(yè)利潤，但缺點是報表中存貨的價值遠遠低于實際，由此導(dǎo)未來利潤會增加。 后進先出法從總體上來說采用的企業(yè)比較少，只有少數(shù)幾家企業(yè)采用，而且分布于各個行業(yè)，云南云天化、吉林森林、太原化工、金瑞新材料科技、貴州盤江精煤、安源實業(yè)、天津港股份。在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，采用后進先出法的

8、企業(yè)在其行業(yè)內(nèi)部一般都符合毛利率較高、資產(chǎn)負債率較低、存貨占流動資產(chǎn)比重較小等特點。 4.平均成本法平均成本法又分為：加權(quán)平均法和移動加權(quán)平均法。4.1加權(quán)平均法這種方法以存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，在月末時用本月全部購人的存貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為分母，本月全部購人的存貨成本加上月初存貨成本作為分子，計算出當(dāng)月存貨單位成本，在分別乘以發(fā)出存貨數(shù)量和期末結(jié)存數(shù)量計算出發(fā)出存貨和解存存貨成本。計算公式為：存貨加權(quán)平均單價=(月初結(jié)存存貨的實際成本十本月收人各批收貨的實際成本)/(本月期初結(jié)存存貨的數(shù)量十本期收人各批存貨的數(shù)量)本月發(fā)出存貨成本=本月發(fā)出存貨數(shù)量x加權(quán)平均單價月末庫存存貨成本=月

9、末庫存存貨數(shù)量x加權(quán)平均單價這種方法計算簡便，計算結(jié)果比較均衡，而且核算工作量小。但是只在期末計算發(fā)出存貨成本，會影響核算的及時性，不利于加強存貨的日常管理。4.2移動加權(quán)平均法指本次收貨的成本加人原有庫存的成本除以本次收貨數(shù)量加原有存貨數(shù)量，據(jù)以計算加權(quán)單價，并對發(fā)出存貨進行計價的一種方法。其計算原理與加權(quán)平均法相同，區(qū)別是每購進一次存貨就計算一次平均成本。計算公式為：存貨移動加權(quán)平均單價=(原有存貨實際成本十本批收貨實際成本)/(原有存貨數(shù)量+本次收貨數(shù)量)本批發(fā)貨成本=本批發(fā)貨數(shù)量x移動加權(quán)平均單價這種方法計算比較繁瑣，但是其優(yōu)點在于可以隨時了解存貨的成本情況，便于加強存貨日常管理。會計

10、準則是經(jīng)濟發(fā)展的產(chǎn)物，經(jīng)濟發(fā)展水平不同，相應(yīng)的會計準則的有效性和完善程度也就不同。隨著世界經(jīng)濟的發(fā)展，我國會計國際化的進程逐步加快。為和國際會計準則接軌，2006年我國出臺了新的會計準則，其中對存貨計價的方法做出了規(guī)定，取消了后進先出法，允許企業(yè)采用先進先出法等其他方法記賬。這一變化縮小了企業(yè)選用會計核算方法的范圍，減少了企業(yè)人為調(diào)整成本、利潤和稅金的幅度。需要指出的是，計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變，確實需要改變計價方法的，應(yīng)當(dāng)在下一納稅年度開始前報主管稅務(wù)機關(guān)備案，并在會計報告中進行披露。二、各種存貨計價方法的比較及其對企業(yè)會計信息產(chǎn)生的影響1.存貨計價方法的比較1.1使用目的不同個別計價

11、法通過個別配比，使收益計量更加準確，但在實際運用中有可能為企業(yè)操縱利潤提供便利，如當(dāng)同質(zhì)的商品具有不同成本時管理人員容易選擇較低成本的存貨以增加利潤或選擇較高成本的存貨以降低利潤；加權(quán)平均法使用單一價格，既不側(cè)重資產(chǎn)計價，也不側(cè)重收益計價；移動加權(quán)平均法也使用平均價格計價但偏重最近的進貨；先進先出法以歷史成本與現(xiàn)行收人相配比，側(cè)重于資產(chǎn)計價；后進先出法以現(xiàn)行成本與現(xiàn)行收人相配比，側(cè)重于收益計量。只有那些具有可識別的特征而且數(shù)量不多，單位價格又相當(dāng)高的商品，企業(yè)中一般不能互換使用的存貨、或為特定的項目專門購入或制造并單獨存放的存貨，以及購入批次少、容易識別、單位價值較高的貴重物資采用該法。采用個

12、別計價法計算發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本比較合理、準確，但需要對發(fā)出和結(jié)存存貨的批次進行具體認定，以辨別其所屬的收入批次，實務(wù)操作的工作量繁重，困難較大。并且極易被用作調(diào)節(jié)利潤的手段。因為如果營業(yè)不佳，估計利潤不高，管理人員就可以高價售出低成本的商品，以提高利潤，或以相反的方法調(diào)低利潤。1.2對存貨資產(chǎn)賬面價值的計量不同個別計價法將特定成本與特定收人相配比，其期初和期末存貨資產(chǎn)賬面價值取決于存貨的實物流轉(zhuǎn)情況；使用平均成本法會使每一購貨價格都影響到存貨價值和銷售成本，但它既反映不出當(dāng)期成本與當(dāng)期收人之間的合理配比關(guān)系，也反映不出按現(xiàn)時成本對資產(chǎn)負債表中存貨進行的計價，而是用平均價格反映存貨資

13、產(chǎn)賬面價值。先進先出法在使用中表現(xiàn)為最先售出或使用的存貨是庫存最久的存貨，而里存的存貨卻是最近購買的，所以它能夠以最接近現(xiàn)實成本的價格反映資產(chǎn)負債表上的期末存貨價值，其接近程度依賴于價格變動的速度和存貨周轉(zhuǎn)速度，當(dāng)存貨周轉(zhuǎn)速度較快時存貨的價值將反映為現(xiàn)實價格；后進先出法與先進先出法剛好相反，最先售出或使用的存貨是最近購買的存貨，而置存的存貨卻是庫存最久的，所以它反映在資產(chǎn)負債表上的期末存貨價值是最早的成本。綜上所述，在物價變動的情況下各種計價方法對存貨資產(chǎn)賬面價值的影響表現(xiàn)為：當(dāng)物價上漲時平均成本法和先進先出法計量的存貨賬面價值均隨物價上漲而增加，隨物價下跌而減少；個別計價法、后進先出法計量的

14、存貨賬面價值隨物價變動不如其他方法明顯。1.3對損益的影響不同根據(jù)上面的論述可知，個別計價法是將特定成本與特定收人相配比，其對當(dāng)期損益的影響取決于存貨的實物流轉(zhuǎn)；先進先出法期末存貨表現(xiàn)為最近的成本，而發(fā)出存貨為歷史成本，當(dāng)價格不斷升高時，當(dāng)期收益較高；后進先出法期末存貨以歷史成本計價，發(fā)出存貨為現(xiàn)實成本，當(dāng)價格不斷升高時，收益較低；加權(quán)平均法和移動加權(quán)平均法以平均價格計價，當(dāng)價格不斷升高時平均價格隨之升高，導(dǎo)致收益降低。1.4對當(dāng)期應(yīng)納稅額的影響不同由于各種方法對當(dāng)期損益的影響不同，進而對當(dāng)期應(yīng)納稅額的影響亦不同，個別計價法對當(dāng)期應(yīng)納稅額并無特別的影響；采用先進先出法，當(dāng)價格不斷升高時，當(dāng)期收

15、益較高則當(dāng)期應(yīng)納稅額較高；采用后進先出法，當(dāng)價格不斷升高時，收益較低故當(dāng)期應(yīng)納稅額也較低，因此采用這種方法可產(chǎn)生一項永久性的所得稅遞延，從而使得這種方法得到廣泛運用；采用平均成本法當(dāng)價格不斷升高時收益降低，當(dāng)期應(yīng)納稅額較低，但其降低幅度小于后進先出法。1.5適用條件不同個別計價法適用于不能互換使用的存貨或為特定的項目專門購人或制造并單獨存放的存貨項目，因為對于大部分大規(guī)模生產(chǎn)的企業(yè)來說，同種存貨之間沒有質(zhì)的差異，采用這種方法沒有意義。加權(quán)平均法適用于定期盤存制下儲存在同一地點、性能、形態(tài)相同的大量存貨；移動加權(quán)平均法適用于永續(xù)盤存制；先進先出法假定存貨按先進先出的順序流轉(zhuǎn)，對于經(jīng)營活動受存貨形

16、態(tài)影響較大或存貨容易腐敗變質(zhì)的企業(yè)可采用這種方法；后進先出法適用于不動用基本存量的存貨流轉(zhuǎn)。2.對企業(yè)會計信息產(chǎn)生的影響2.1對期末存貨價值以及本其利潤的影響個別計價法是按其購入或生產(chǎn)時確定的單位成本來確定期末結(jié)存存貨成本的，這種方法計算的期末存貨價值及銷售成本均能以實際購貨成本為基礎(chǔ)，符合收益和費用相配比原則及期末資產(chǎn)真實性原則；先進先出法是假定先購進的先發(fā)出，該方法使存貨成本接近于購貨成本，期末資產(chǎn)總值較真實；加權(quán)平均法，使得本期銷貨成本介于前期購貨成本與本期購貨成本之間，對期末存貨價值確定的水平次于先進先出法。存貨計算的基本公式為：銷售成本=期初存貨+本期進貨-期末存貨利潤計算的基本公式

17、為：稅前利潤=銷售收入-銷售成本-各種稅費凈利潤=稅前利潤-所得稅不難看出，期末存貨的大小與銷售成本的高低成反比，與利潤成正比，進而影響企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。不少企業(yè)在實際操作過程中通過變更存貨發(fā)出的計價方法來進行避節(jié)稅，導(dǎo)致了國家財政收入減少。避節(jié)稅的產(chǎn)生在客觀上推動和刺激國家出臺更加嚴密的稅收法律，新存貨準則中取消了后進先出法，在一定程度上壓縮了企業(yè)通過變更存貨計價方法調(diào)節(jié)利潤的空間。2.2對企業(yè)財務(wù)比率分析指標的影響2.2.1存貨計價方法對短期償債能力、流動性比率分析指標的影響由于計價方法不同，導(dǎo)致存貨賬戶余額的差異將直接影響到財務(wù)報表比率分析中的短期償債能力及流動性比率的分析指標。這些

18、指標主要包括流動比率、存貨周轉(zhuǎn)率、營業(yè)周期、銷售額與運營資本比等。以上指標都包含受存貨直接影響的項目：流動資產(chǎn)、產(chǎn)品銷售成本、平均存貨以及營運資本。所以在先進先出法下，存貨周轉(zhuǎn)率偏低，流動比率、存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)以及營業(yè)周期偏高。2.2.2存貨計價方法對企業(yè)獲利能力比率分析指標的影響評價企業(yè)獲利能力的指標主要有：毛利率、凈利率、普通股每股收益等。這些指標都涉及到利潤，所以，先進先出法會高估企業(yè)的獲利能力。2.2.3存貨計價方法對企業(yè)長期償債能力比率指標的影響在長期償債能力分析中賺取利息倍數(shù)反映企業(yè)用所獲得的利潤支付利息費用的能力。先進先出法下，由于稅前利潤被高估，賺取利息倍數(shù)也會被高估，所以夸大了企

19、業(yè)的長期償債能力。2.2.4存貨計價方法對上市公司市場價值分析指標的影響對于上市公司，市盈率是一個非常重要的指標，它表明投資某一上市公司股票的獲利率，反映上市公司的成長性。在先進先出法下，存貨成本高估，則產(chǎn)品銷售成本低估，凈利潤偏高，市盈率就會偏低。而在后進先出法下，市盈率比較適中。由此可見，先進先出法對財務(wù)報表比率分析中的幾乎所有比率指標都有影響，尤其是高估了企業(yè)獲利能力指標，虛夸企業(yè)當(dāng)期獲利能力。三、各種存貨計價方法的選擇運用根據(jù)以上上述可以看出這四種存貨計價方法各具優(yōu)缺點。因此，企業(yè)選擇哪一種方法是一個重要的問題。在一般情況下，存貨計價方法的選擇不僅僅要受會計準則的約束，同時還要受企業(yè)管

20、理策略的影響，并與企業(yè)會計目標相關(guān)聯(lián)。不同的企業(yè)，因其生產(chǎn)經(jīng)營狀況和具體會計目標的不同，應(yīng)選擇符合各自需要的計價方法。因此，應(yīng)從多角度、全方位地對這些方法進行比較和分析。選擇合適存貨計價方法，企業(yè)應(yīng)考慮以下幾方面因素：1.存貨的自身特征及存貨管理要求存貨的不同特點也將影響存貨計價方法的選擇。在存貨的實物管理上，一般是“先進先出法”，這是存貨內(nèi)部管理的一般特點，但是在同一存貨購入批次較多時，先進先出的管理模式將增加存貨發(fā)出的工作量和復(fù)雜性，此時采用加權(quán)平均法就是最優(yōu)的。對于不能互相替換的存貨項目以及為特定項目生產(chǎn)和存放的存貨，應(yīng)當(dāng)采用個別計價法。例如，在電子技術(shù)產(chǎn)品中，存貨有以下特點：技術(shù)更新快

21、，產(chǎn)品時效性要求高，存貨計價方法應(yīng)根據(jù)其特點選擇先進先出法，這樣做有如下理由：是先進先出法在提供會計信息質(zhì)量上，特別是在真實性和及時性上更能客觀及時準確地反映存貨價值，使存貨價值接近物價變化的趨勢，也能使企業(yè)資產(chǎn)負債表中存貨的賬面價值和市場價格趨于一致，使存貨價格波動對企業(yè)效益的影響最大限度地在當(dāng)期損益中反映出來，最大限度地避免了在存貨的核算中，虛盈實虧或?qū)嵱撎澋默F(xiàn)象；所以，先進先出法的選擇符合行業(yè)的特點和會計核算的客觀要求。2.對企業(yè)財務(wù)狀況的影響和業(yè)績評價不同的存貨計價方法會直接影響期末存貨價值的確定和銷售成本的計算，進而對企業(yè)的利潤、稅收負擔(dān)、現(xiàn)金流量、財務(wù)比率等產(chǎn)生影響。在存貨價格波

22、動的情況下，存貨計價方法選擇將會帶來企業(yè)銷售毛利和凈收益額的增減變化，直接影響財務(wù)報表數(shù)字的可觀性。存貨計價方法的選擇合適與否，還與企業(yè)管理人員業(yè)績評價方法與獎勵機制有關(guān)。由于不少企業(yè)按利潤水平的高低來評價管理人員的業(yè)績，也就是說企業(yè)管理人員的報酬是與企業(yè)利潤掛鉤的，并根據(jù)評價結(jié)果來獎勵管理人員。為此管理人員總是希望有較高的利潤來表明其在任期間的經(jīng)營業(yè)績。另外，所有者或股東對經(jīng)營人員的評價也通常用利潤指標作為衡量的尺度。另外，從企業(yè)籌資方面來看，較高的存貨價值，較高的流動比，給企業(yè)籌資也帶來很大的方便。因此，從內(nèi)部管理及業(yè)績評價的角度出發(fā)，采用先進先出法更為合理。此外，在不同企業(yè)之間進行經(jīng)營業(yè)

23、績比較時，存貨計價方法的不同也將影響業(yè)績評價的正確性。3.稅收籌劃的需要用企業(yè)存貨進行納稅籌劃，需考慮企業(yè)所處的稅制環(huán)境及物價波動等因素的影響，采用不同的存貨計價方法達到企業(yè)最佳納稅的目的，提高企業(yè)經(jīng)濟效益。企業(yè)會計準則規(guī)定，納稅人的各項存貨發(fā)出時，企業(yè)可以根據(jù)實際情況，選擇使用個別計價法、先進先出法，加權(quán)平均法等方法確定其實際成本。以上規(guī)定，為企業(yè)存貨計價方法的選擇提供了空間，也為企業(yè)稅收籌劃、減輕稅負，實現(xiàn)利潤最大化提供了依據(jù)雖然不管是采用先進先出法還是加權(quán)平均法，納稅人繳納稅款的金額是一樣的，但納稅人選擇不同的存貨計價方法，在一定的納稅年度中反映的存貨成本是不同的，進而影響該納稅年度的所得稅款分配，把更多的稅款轉(zhuǎn)移到以后年度繳納，起到了延期納稅的籌劃目標。尤其在在通貨膨脹條件下，企業(yè)銷售成本偏低，使得利潤虛計，對上市公司來說采用先進先出法，可以起到粉飾會計報表的作用。而在物價持續(xù)下跌的情況下，則會使得企業(yè)銷售成本偏高，利潤虛減，但好處是可以少交稅金。因此，選擇合理的存貨計價方法，可以減輕企業(yè)的所得稅稅負。綜上所述，可以看出，企業(yè)究竟采用哪種存貨計價方法來進行會計核算并沒有唯一的答案。四、存貨計價方法的性質(zhì)一般來說，企業(yè)可根據(jù)企業(yè)自身的實際情