注冊會計師考試章節(jié)學(xué)習(xí)考情分析考題預(yù)測之第29講非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

1、第三節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理一、以公允價值計量的會計處理【例 18-2 】甲公司與乙公司經(jīng)協(xié)商，甲公司以其持有的一項專利權(quán)與乙公司擁有的一臺機器設(shè)備交換。交換后 兩公司對于換入資產(chǎn)仍供經(jīng)營使用。在交換日，甲公司的專利權(quán)的賬面原價為 900 萬元，已計提累計攤銷 150 萬元， 未計提減值準(zhǔn)備， 在交換日的公允價值為 800 萬元，乙公司擁有的機器設(shè)備的賬面原價為1000 萬元，已計提折舊 300萬元，未計提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價值為 755萬元， 甲公司另支付了 27.8 萬元給乙公司 。 假定兩公司均為增值稅一般納稅人，銷售固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)適用的增值稅稅率分別為16%和 6%，上

2、述交易過程中涉及的增值稅進項稅額按照稅法規(guī)定可抵扣且已得到認證；不考慮其他相關(guān)稅費?！敬鸢浮?該項資產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn)，即公允價值相關(guān)補價45 萬元。補價45萬元*最大資產(chǎn)公允價值 800萬元=5.6%V 25%屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。 本例題屬于以無形資產(chǎn)換入機器設(shè)備。專利權(quán)這項無形資產(chǎn)和機器設(shè)備這項固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在時間、 風(fēng)險、金額、方面有顯著的區(qū)別，因而可判斷兩項資產(chǎn)的交換 具有商業(yè)實質(zhì) 。同時，專利權(quán)和機器設(shè)備的 公允 價值均能夠可靠計量 ，因此，甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本，并確認產(chǎn)生的損益。 甲公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn) 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（

3、進項稅額） 累計攤銷貸：無形資產(chǎn) 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 銀行存款資產(chǎn)處置損益乙公司的賬務(wù)處理如下：7550000120800015000009000000480000278000500000借：固定資產(chǎn)清理 累計折舊 貸：固定資產(chǎn) 借：無形資產(chǎn) 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 銀行存款貸：固定資產(chǎn)清理 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 資產(chǎn)處置損益7000000300000010000000 800000048000027800070000001208000550000【2015 單選題】經(jīng)與乙公司協(xié)商，甲公司以持有某公司股權(quán)換入乙公司的一項專利技術(shù)，交換日，甲公司換 出股權(quán)投資的賬面

4、價值為 560萬元，公允價值為 819 萬元，當(dāng)日雙方辦妥了專利技術(shù)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。經(jīng)評估 確認，該專項技術(shù)的公允價值為 900萬元，甲公司另以銀行存款支付乙公司 81萬元， 不考慮增值稅等其他因素， 甲公司換入專利技術(shù)的入賬價值是（）。A. 641 萬元B. 900 萬元C. 781 萬元D. 819 萬元【答案】 B【解析】 入賬價值為換入資產(chǎn)的公允價值 900萬元。 或入賬價值 =換出產(chǎn)品公允價值 +增值稅銷項稅額 -增值稅進項稅額 +支付的補價 =819+81=900（萬元）?！?012 單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，20 X 9年1月25日以其擁有的一項非專利技術(shù)與乙公司生產(chǎn)用設(shè)

5、備交換。交換日，甲公司換出非專利技術(shù)的成本為 80 萬元，累計攤銷為 15萬元，未計提減值準(zhǔn)備，公允價 值無法可靠計量；假定該非專利技術(shù)免增值稅 ,換入設(shè)備的賬面原值為 130萬元，已計提折舊 58萬元，未計提 減值準(zhǔn)備， 公允價值為 100萬元，增值稅稅額為 16萬元， 甲公司將其作為固定資產(chǎn)；甲公司另收到乙公司支付 的 31 萬元現(xiàn)金。不考慮其他因素，甲公司對該交易應(yīng)確認的收益為（）。A. 0B. 22萬元C. 65萬元D. 82萬元【答案】D【解析】該非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換出資產(chǎn)的公允價值不能可靠取得，所以以換入資產(chǎn)的公允價值與收到的補價為基礎(chǔ)確定換出資產(chǎn)的損益，甲公司對該交

6、易應(yīng)確認的收益=（100+16+31） -（ 80-15）=82 （萬元）。二、公允價值計量模式下涉及多項非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。每項換入資產(chǎn)成本=該項資產(chǎn)的公允價值十換入資產(chǎn)公允價值總額x換入資產(chǎn)的成本總額【例18-4】甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為16% 20 x 9年8月，為適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)協(xié)商，甲公司決定以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的設(shè)備和專用貨車換入乙公司生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的小 汽車

7、和客運汽車。甲公司設(shè)備的賬面原價為1800萬元，在交換日的累計折舊為300萬元，公允價值為1350萬元；貨車的賬面原價為600萬元，在交換日的累計折舊為 480萬元，公允價值為100萬元。乙公司小汽車的賬面原價為1300萬元,在交換日的累計折舊為 690萬元，公允價值為709.5萬元；客運汽車的賬面原價為1300萬元，在交換日的累計折舊為680萬元，公允價值為 700萬元。乙公司另外向甲公司支付銀行存款46.98萬元，其中包括由于換出和換入資產(chǎn)公允價值不同而支付的補價40.5萬元，以及換出資產(chǎn)銷項稅額與換入資產(chǎn)進項稅額的差額6.48萬元。假定甲公司和乙公司都沒有為換出資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備；甲公司換

8、入乙公司的小汽車、客運汽車均作為固定資產(chǎn) 使用和管理；乙公司換入甲公司的設(shè)備、貨車作為固定資產(chǎn)使用和管理。假定甲公司和乙公司上述交易涉及的 增值稅進項稅額按照稅法規(guī)定可抵扣且已得到認證；不考慮其他相關(guān)稅費?！臼謱懓濉俊敬鸢浮勘纠婕笆崭敦泿判再Y產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計算甲公司收到的貨幣性資產(chǎn)占甲公司換出資產(chǎn)公允價值總額的比例（等于乙公司支付的貨幣性資產(chǎn)占乙公司換入資產(chǎn)公允價值的比例），即：40.5萬元+（ 1350+100）萬元=2.79%V 25%可以認定這一涉及多項資產(chǎn)的交換行為屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。對于甲公司而言，為了拓展運輸業(yè)務(wù)，需要小 汽車、客運汽車等，乙公司為了擴大產(chǎn)品生產(chǎn)，需要設(shè)備和貨車，換入

9、資產(chǎn)對換入企業(yè)均能發(fā)揮更大的作用。因此，該項涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)；同時，各單項換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均 能可靠計量，因此，甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的總成本，確認產(chǎn)生的相關(guān)損益。同時， 按照各單項換入資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，確定各單項換入資產(chǎn)的成本。甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定：換出設(shè)備的增值稅銷項稅額 =1350x 16%=216 （萬元）換出貨車的增值稅銷項稅額 =100 x 16%=16（萬元）換入小汽車、客運汽車的增值稅進項稅額=（709.5+700 ）x 16%=225.52 （萬元）（2）計算換入資

10、產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額：換出資產(chǎn)公允價值總額 =1350+100=1450 （萬元）換入資產(chǎn)公允價值總額 =709.5+700=1409.5 （萬元）（ 3）計算換入資產(chǎn)總成本 :換入資產(chǎn)總成本 =換出資產(chǎn)公允價值 +增值稅銷項稅額 - 增值稅進項稅額 -收到的補價 +為換入資產(chǎn)支付的相關(guān)稅費 =1450+232-225.52-46.98=1409.5 （萬元）4）計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：=709.5 - 1409.5=50.34%=700 - 1409.5=49.66%小汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例 客運汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比

11、例 （5）計算確定換入各項資產(chǎn)的成本：小汽車的成本 =1409.5 X 50.34%=709.5 （萬元）客運汽車的成本 =1409.5 X49.66%=700 （萬元）（ 6）會計分錄：借：固定資產(chǎn)清理累計折舊貸：固定資產(chǎn)設(shè)備貨車借：固定資產(chǎn)小汽車客運汽車應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）銀行存款資產(chǎn)處置損益貸：固定資產(chǎn)清理應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1620000078000001800000060000007095000700000022552004698001700000162000002320000乙公司的賬務(wù)處理如下：（ 1 ）根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定：換入貨車的增值稅進項稅額 =100X

12、 16%=16（萬元） 換入設(shè)備的增值稅進項稅額 =1350X 16%=216（萬元） 換出小汽車、客運汽車的增值稅銷項稅額 =（709.5+700 ）X 16%=225.52（萬元）（ 2）計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額：換入資產(chǎn)公允價值總額 =1350+100=1450（萬元）換出資產(chǎn)公允價值總額 =709.5+700=1409.5 （萬元）（ 3）確定換入資產(chǎn)總成本：換入資產(chǎn)總成本 =換出資產(chǎn)公允價值 +增值稅銷項稅額 - 增值稅進項稅額 +支付的補價 +為換入資產(chǎn)支付的相關(guān)稅費=1409.5+225.52-232+46.98=1450（萬元）（ 4）計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占

13、換入資產(chǎn)公允將愛之的總額的比例：=1350- 1450=93.1%=100- 1450=6.9%設(shè)備公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例 貨車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例（ 5）計算確定換入各項資產(chǎn)的成本：設(shè)備的成本 =1450X 93.1%=1350（萬元）貨車的成本 =1450X 6.9%=100（萬元）（ 6）會計分錄：借：固定資產(chǎn)清理12300000累計折舊13700000貸：固定資產(chǎn)小汽車13000000客運汽車13000000借：固定資產(chǎn)設(shè)備13500000貨車1000000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）2320000貸：固定資產(chǎn)清理12300000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項

14、稅額）2255200銀行存款469800資產(chǎn)處置損益1795000三、以賬面價值計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理非貨幣性資產(chǎn)交換 不具有商業(yè)實質(zhì)，或雖然具有商業(yè)實質(zhì)，但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值不能夠可靠地計量。應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，無論是否支付補價，均不確認損益?！臼謱懓濉俊咎崾尽繎?yīng)支付的相關(guān)稅費是指企業(yè)直接為換入資產(chǎn)支付的稅費，而企業(yè)為換出資產(chǎn)支付的稅費不應(yīng)計入換入 資產(chǎn)的成本。換入資產(chǎn)的入賬金額=換出資產(chǎn)的賬面價值+換出資產(chǎn)的增值稅（銷項稅額）+支付的補價（-收到的補價）-換入資產(chǎn)增值稅（進項稅額）【提示】換出資產(chǎn)不確認交換損益。會計分錄為：借：

15、換入資產(chǎn)換出資產(chǎn)賬面價值+換出資產(chǎn)的銷項稅+支付的補價（或-收到的補價）-換入資產(chǎn)對應(yīng)的進項稅 + 應(yīng)計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）銀行存款收到的補價貸：換出資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）銀行存款支付的補價+支付的相關(guān)稅費1. 換出固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)清理賬面價值累計折舊固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)清理貸：銀行存款清理費借：換入資產(chǎn)應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）銀行存款收到的補價貸：固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)賬面價值+清理費用應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）銀行存款支付的補價2. 換出無形資產(chǎn) 借：換入資產(chǎn)應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）累計攤銷無

16、形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備銀行存款收到的補價貸：無形資產(chǎn)應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）銀行存款支付的補價【例18-3】丙公司擁有一臺專有設(shè)備，該設(shè)備賬面原價450萬元，已計提折舊330萬元。丁公司擁有一項長期股權(quán)投資，賬面價值90萬元，兩項資產(chǎn)均未計提減值準(zhǔn)備。丙公司決定以其專有設(shè)備交換丁公司的長期股權(quán)投資，該專有設(shè)備是生產(chǎn)某種產(chǎn)品必需的設(shè)備。由于專有設(shè)備系當(dāng)時專門制造、性質(zhì)特殊，其公允價值不能可靠 計量；丁公司擁有的長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。經(jīng)雙方商定，丁支付 了 20萬元補價。假定交易中沒有涉及相關(guān)稅費?！敬鸢浮吭擁椯Y產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn)，即補價20萬元。對丙公

17、司而言，收到的補價20萬元十換出資產(chǎn)賬面價值120萬=16.7%V 25%因此，該項交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，丁公司的情況也類似。由于兩項資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量，因此，對于該項資產(chǎn)交換，換入資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價值確定。丙公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)清理1200000累計折舊3300000貸：固定資產(chǎn)一一專有設(shè)備4500000借：長期股權(quán)投資1000000銀行存款200000貸：固定資產(chǎn)清理1200000丁公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)一一專有設(shè)備1100000貸：長期股權(quán)投資900000銀行存款200000四、賬面價值計量模式下多項非貨幣性資產(chǎn)的交換的會計處理非貨幣性資

18、產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應(yīng)當(dāng)按照換 入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入 資產(chǎn)的成本。每項換入資產(chǎn)成本 =亥項資產(chǎn)的原賬面價值十換入資產(chǎn)原賬面價值總額X換入資產(chǎn)的成本總額【例18-5】20X 9年5月，甲公司因經(jīng)營戰(zhàn)略發(fā)生較大轉(zhuǎn)變，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)發(fā)生較大調(diào)整，原生產(chǎn)其產(chǎn)品的專有設(shè) 備、生產(chǎn)該產(chǎn)品的專利技術(shù)等已不符合生產(chǎn)新產(chǎn)品的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，將其專用設(shè)備連同專利技術(shù)與乙 公司正在建造過程中的一幢建筑物及對丙公司的長期股權(quán)投資進行交換。甲公司換出專有設(shè)備的賬面原價為 1200萬元，已計

19、提折舊750萬元；專利技術(shù)賬面原價為450萬元，已攤銷金額為 270萬元。乙公司在建工程截止到交換日的成本為 525萬元，對丙公司的長期股權(quán)投資賬面余額為150萬元。由于甲公司持有的專有設(shè)備和專利技術(shù)市場上已不多見。因此，公允價值不能可靠計量。乙公司的在建工程因 完工程度難以合理確定，其公允價值不能可靠計量，由于丙公司不是上市公司，乙公司對丙公司長期股權(quán)投資 的公允價值也不能可靠計量。假定甲、乙公司均未對上述資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，假定不考慮相關(guān)稅費等因素?！臼謱懓濉俊敬鸢浮勘纠簧婕笆崭敦泿判再Y產(chǎn)，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。由于換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的公允價值均不能可 靠計量，甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價值總額作為換入資產(chǎn)的成本，各項換入資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按各項 換入資產(chǎn)的賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例分配后確定。甲公司的賬務(wù)處理如下：(1) 計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)賬面價值總額：換入資產(chǎn)賬面價值總額 =525+150=675 (萬元)換出資產(chǎn)賬面價值總額 =(1200-750 ) + (450-270 ) =630 (萬元)(2) 確定換入資產(chǎn)總成本：換入資產(chǎn)總成本=630 (萬元)(3) 計算各項換