注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)章節(jié)知識(shí)點(diǎn)匯總考情分析2501

1、第23頁(yè)第二十五章持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營(yíng)本章不屬于全書(shū)的重點(diǎn)內(nèi)容，卻是今年教材新增章節(jié)，因此預(yù)計(jì)這部分內(nèi)容在考試中 的重要程度將有所提升，既可能單獨(dú)出客觀(guān)題，也可能與固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資或企業(yè)持有待售的非流 動(dòng)資產(chǎn)，處置組1持有待售類(lèi)別的分類(lèi)2. 持有待售類(lèi)別的計(jì)量3. 持有待售類(lèi)別的列報(bào)合并等章節(jié)的內(nèi)容相結(jié)合出現(xiàn)在主觀(guān)題中持有待售的產(chǎn)+處置組 和終止經(jīng)營(yíng)非流動(dòng)資終止經(jīng)營(yíng)的定義£終止經(jīng)營(yíng)的列報(bào)【知識(shí)點(diǎn)】持有待售類(lèi)別的分類(lèi)（一）持有待售類(lèi)別分類(lèi)的基本要求企業(yè)主要通過(guò)出售（包括具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換）而非持續(xù)使用一項(xiàng)非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組收回其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將其劃

2、分為持有待售類(lèi)別。但是，下列資產(chǎn) 不能 劃分為持有待售類(lèi)別：（1 ）采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；（2）采用公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額計(jì)量的生物資產(chǎn)；（3 ）職工薪酬形成的資產(chǎn)；（4）遞延所得稅資產(chǎn)；（5 ）適用金融工具相關(guān)準(zhǔn)則的金融資產(chǎn)；（6）由保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的保險(xiǎn)合同所產(chǎn)生的權(quán)利等。處置組，是指在一項(xiàng)交易中作為整體通過(guò)出售或其他方式一并處置的一組資產(chǎn)，以及 在該交易中轉(zhuǎn)讓的與這些資產(chǎn)直接相關(guān)的負(fù)債。1持有待售類(lèi)別的分類(lèi)原則企業(yè)的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組 同時(shí)滿(mǎn)足下列條件時(shí)，一般應(yīng)認(rèn)定為持有待售的非流動(dòng)資 產(chǎn)或處置組：（1）可立即出售，即根據(jù)類(lèi)似交易中出售此類(lèi)資產(chǎn)或處置組

3、的慣例，在當(dāng)前狀況下 即可立即出售；（2）出售極可能發(fā)生，即企業(yè)已經(jīng)就一項(xiàng)出售計(jì)劃 作出決議且獲得確定的購(gòu)買(mǎi)承諾， 預(yù)計(jì)出售將在一年內(nèi)完成。有關(guān)規(guī)定要求企業(yè)相關(guān)權(quán)力機(jī)構(gòu)或者監(jiān)管部門(mén)批準(zhǔn)后方可出售的，應(yīng)當(dāng)已經(jīng)獲得批準(zhǔn)。所謂“確定的購(gòu)買(mǎi)承諾”，是指企業(yè)與其他方簽訂的具有法律約束力的購(gòu)買(mǎi)協(xié)議，該協(xié)議包含交易價(jià)格、時(shí)間和足夠嚴(yán)厲的違約懲罰等重要條款，使協(xié)議出現(xiàn)重大調(diào)整或者撤 銷(xiāo)的可能性極小。2. 延長(zhǎng)一年期限的例外條款（關(guān)聯(lián)方交易除外）因企業(yè)無(wú)法控制的原因，導(dǎo)致非關(guān)聯(lián)方之間的交易未能在一年內(nèi)完成，且有充分證據(jù) 表明企業(yè)仍然承諾出售非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)將非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組劃分 為持有待售類(lèi)

4、別。企業(yè)無(wú)法控制的原因包括 意外設(shè)定條件（買(mǎi)方或其他方意外設(shè)定導(dǎo)致出 售延期的條件，企業(yè)針對(duì)這些條件已經(jīng)及時(shí)采取行動(dòng)，且預(yù)計(jì)能夠自設(shè)定導(dǎo)致出售延期的 條件起一年內(nèi)順利化解延期因素）和 發(fā)生罕見(jiàn)情況（因發(fā)生罕見(jiàn)情況，導(dǎo)致持有待售的非 流動(dòng)資產(chǎn)或處置組未能在一年內(nèi)完成出售，企業(yè)在最初一年內(nèi)已經(jīng)針對(duì)這些新情況采取必 要措施，且重新滿(mǎn)足了持有待售類(lèi)別的劃分條件）。【例25 - 3】企業(yè)E計(jì)劃將整套鋼鐵生產(chǎn)廠(chǎng)房和設(shè)備出售給企業(yè) F, E和F不存在關(guān) 聯(lián)關(guān)系，雙方已于2 X17年9月16日簽訂了轉(zhuǎn)讓合同。因該廠(chǎng)區(qū)的污水排放系統(tǒng)存在缺 陷，對(duì)周邊環(huán)境造成污染。情形一：企業(yè)E不知曉土地污染情況，2 X17年1

5、1月16日，企業(yè)F在對(duì)生產(chǎn)廠(chǎng)房和設(shè)備進(jìn)行檢查過(guò)程中發(fā)現(xiàn)污染，并要求企業(yè)E進(jìn)行補(bǔ)救。企業(yè)E立即著手采取措施，預(yù)計(jì) 至2 X18年10月底環(huán)境污染問(wèn)題能夠得到成功整治。分析：在簽訂轉(zhuǎn)讓合同前，買(mǎi)賣(mài)雙方并不知曉影響交易進(jìn)度的環(huán)境污染問(wèn)題，屬于符合延長(zhǎng)一年期限的例外事項(xiàng)，在2 X17年11月16日發(fā)現(xiàn)延期事項(xiàng)后，企業(yè) E預(yù)計(jì)將在一年內(nèi)消除延期因素，因此仍然可以將處置組劃分為持有待售類(lèi)別。情形二：企業(yè)E知曉土地污染情況，在轉(zhuǎn)讓合同中附帶條款，承諾將自2 X17年10月1日起開(kāi)展污染清除工作，清除工作預(yù)計(jì)將持續(xù) 8個(gè)月。分析：雖然買(mǎi)賣(mài)雙方已經(jīng)簽訂協(xié)議，但在污染得到整治前，該處置組在當(dāng)前狀態(tài)下不 可立即出售

6、，不符合劃分為持有待售類(lèi)別的條件。情形三：企業(yè)E知曉土地污染情況，在協(xié)議中標(biāo)明企業(yè) E不承擔(dān)清除污染義務(wù)，并在 確定轉(zhuǎn)讓價(jià)格時(shí)考慮了該污染因素，預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)讓將于9個(gè)月內(nèi)完成。分析：由于賣(mài)方不承擔(dān)清除污染義務(wù)，轉(zhuǎn)讓價(jià)格已將污染因素考慮在內(nèi)，該處置組于 協(xié)議簽署日即符合劃分為持有待售類(lèi)別的條件?！纠?5 4】企業(yè)A擬將一棟原自用的寫(xiě)字樓轉(zhuǎn)讓?zhuān)?2 X07年12月6日與企業(yè)B 簽訂了房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，預(yù)計(jì)將于10個(gè)月內(nèi)完成轉(zhuǎn)讓?zhuān)俣ㄔ搶?xiě)字樓于簽訂協(xié)議當(dāng)日符合 劃分為持有待售類(lèi)別的條件。2 X08年發(fā)生全球金融危機(jī)，市場(chǎng)狀況迅速惡化，房地產(chǎn)價(jià) 格大跌，企業(yè)B認(rèn)為原協(xié)議價(jià)格過(guò)高，決定放棄購(gòu)買(mǎi)，并于 2 X08

7、年9月21日按照協(xié)議 約定繳納了違約金。企業(yè) A決定在考慮市場(chǎng)狀況變化的基礎(chǔ)上降低寫(xiě)字樓售價(jià)，并積極開(kāi) 展市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)，于2 X08年12月1日與企業(yè)C重新簽訂了房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，預(yù)計(jì)將于9個(gè)月 內(nèi)完成轉(zhuǎn)讓?zhuān)珹和B不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。分析：企業(yè)A與企業(yè)B之間的房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易未能在一年內(nèi)完成，原因是發(fā)生市場(chǎng)惡化、 買(mǎi)方違約的罕見(jiàn)事件。在將寫(xiě)字樓劃分為持有待售類(lèi)別的最初一年內(nèi)，企業(yè)A已經(jīng)重新簽 署轉(zhuǎn)讓協(xié)議，并預(yù)計(jì)將在2 X08年12月1日開(kāi)始的一年內(nèi)完成，使寫(xiě)字樓重新符合了持 有待售類(lèi)別的劃分條件。因此，企業(yè) A仍然可以將該資產(chǎn)繼續(xù)劃分為持有待售類(lèi)別。3. 不再繼續(xù)符合劃分條件的處理持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組

8、 不再滿(mǎn)足持有待售類(lèi)別劃分條件的，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)繼續(xù) 將其劃分為持有待售類(lèi)別。部分資產(chǎn)或負(fù)債從持有待售的處置組中移除后，處置組中剩余 資產(chǎn)或負(fù)債新組成的處置組仍然滿(mǎn)足持有待售類(lèi)別劃分條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將新組成的處置 組劃分為持有待售類(lèi)別，否則應(yīng)當(dāng)將滿(mǎn)足持有待售類(lèi)別劃分條件的非流動(dòng)資產(chǎn)單獨(dú)劃分為 持有待售類(lèi)別?！纠?5 - 5】假設(shè)在【例25 - 4】中，企業(yè)A盡管降低了寫(xiě)字樓售價(jià)并積極開(kāi)展市場(chǎng) 營(yíng)銷(xiāo)，但始終沒(méi)有找到合適買(mǎi)家。分析：寫(xiě)字樓不再符合持有待售類(lèi)別的劃分條件，企業(yè)A應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際情況，重新將該寫(xiě)字樓作為固定資產(chǎn)或者投資性房地產(chǎn)處理。（二）某些特定持有待售類(lèi)別分類(lèi)的具體應(yīng)用1.企業(yè)專(zhuān)為轉(zhuǎn)售而取得

9、的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組在取得日滿(mǎn)足“預(yù)計(jì)出售將在一年內(nèi)完成”的規(guī)定條件，且短期（通常為3個(gè)月）內(nèi)很可能滿(mǎn)足持有待售類(lèi)別的其他劃分條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在 取得日將其劃分為持有待售類(lèi) 別。2持有待售的長(zhǎng)期股權(quán)投資（1 ）對(duì)子公司的投資企業(yè)擬出售對(duì)子公司投資的，應(yīng) 分別如下情況進(jìn)行處理：企業(yè)部分出售對(duì)子公司投資后 不會(huì)喪失對(duì)子公司控制權(quán)的，企業(yè) 不應(yīng)當(dāng)將擬出售的 部分對(duì)子公司投資劃分為持有待售類(lèi)別，更不應(yīng)將對(duì)子公司投資整體劃分為持有待售類(lèi) 別。企業(yè)全部或部分出售對(duì)子公司投資后將 喪失對(duì)子公司控制權(quán)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在擬出售 的部分對(duì)子公司投資滿(mǎn)足持有待售類(lèi)別劃分條件時(shí)，在 母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中將對(duì)子公司 投資整

10、體劃分為持有待售類(lèi)別；在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將子公司所有資產(chǎn)和負(fù)債劃分為持有待 售類(lèi)別。但是，無(wú)論對(duì)子公司的投資是否劃分為持有待售類(lèi)別，企業(yè)始終應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第33號(hào)一一合并財(cái)務(wù)報(bào)表的規(guī)定確定合并范圍，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。對(duì)于企業(yè)部分出售對(duì)子公司投資后剩余的股權(quán)投資，企業(yè)在個(gè)別報(bào)表中應(yīng)當(dāng)按成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法或成本法轉(zhuǎn)金融資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（2）對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)/合營(yíng)企業(yè)的投資對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資 全部或部分分類(lèi)為持有待售資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng) 停止權(quán) 益法核算；對(duì)于未劃分為持有待售類(lèi)別的剩余權(quán)益性投資，應(yīng)當(dāng)在劃分為持有待售的那部 分權(quán)益性投資出售前 繼續(xù)采用權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！纠?5 -

11、6】企業(yè)集團(tuán)G擬出售持有的部分長(zhǎng)期股權(quán)投資，假設(shè)擬出售的股權(quán)符合持 有待售類(lèi)別的劃分條件。情形一：企業(yè)集團(tuán)G擁有子公司100%的股權(quán)，擬出售全部股權(quán)。分析：企業(yè)集團(tuán)G應(yīng)當(dāng)在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中將擁有的子公司全部股權(quán)劃分為持有待售類(lèi)別，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將子公司所有資產(chǎn)和負(fù)債劃分為持有待售類(lèi)別。情形二：企業(yè)集團(tuán)G擁有子公司100%的股權(quán)，擬出售55%的股權(quán)，出售后將喪失對(duì) 子公司的控制權(quán)，但對(duì)其具有重大影響。分析：企業(yè)集團(tuán)G應(yīng)當(dāng)在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中將擁有的子公司全部股權(quán)劃分為持有待售類(lèi)別，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將子公司所有資產(chǎn)和負(fù)債劃分為持有待售類(lèi)別。情形三：企業(yè)集團(tuán)G擁有子公司100%的股權(quán)，擬出售

12、25%的股權(quán)，仍然擁有對(duì)子公 司的控制權(quán)。分析：由于企業(yè)集團(tuán)G仍然擁有對(duì)子公司的控制權(quán)，該長(zhǎng)期股權(quán)資并不是“主要通過(guò) 出售而非持續(xù)使用收回其賬面價(jià)值”的，因此不應(yīng)當(dāng)將擬處置的部分股權(quán)劃分為持有待售 類(lèi)別。情形四：企業(yè)集團(tuán)G擁有子公司55%的股權(quán)，擬出售6%的股權(quán)，出售后將喪失對(duì)子 公司的控制權(quán)，但對(duì)其具有重大影響。分析：情形四與情形二類(lèi)似，企業(yè)集團(tuán)G應(yīng)當(dāng)在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中將擁有的子公 司55%的股權(quán)劃分為持有待售類(lèi)別，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將子公司所有資產(chǎn)和負(fù)債劃分為持 有待售類(lèi)別。情形五：企業(yè)集團(tuán)G擁有聯(lián)營(yíng)企業(yè)35%的股權(quán)，擬出售30%的股權(quán)，G持有剩余的 5%股權(quán)，且對(duì)被投資方不具有重大影響

13、。分析：企業(yè)集團(tuán)G應(yīng)將擬出售的30%股權(quán)劃分為持有待售類(lèi)別，不再按權(quán)益法核算， 剩余5%的股權(quán)在前述30%的股權(quán)處置前，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，在前述30%的 股權(quán)處置后，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則苐 22號(hào)一一金融工具確認(rèn)和計(jì)量有關(guān)規(guī)定進(jìn)行 會(huì)計(jì)處理。3.擬結(jié)束使用而非出售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將擬結(jié)束使用而非出售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類(lèi)別。因?yàn)?企業(yè)對(duì)該非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組的使用實(shí)質(zhì)上幾乎貫穿了其整個(gè)經(jīng)濟(jì)使用壽命期，其賬面價(jià) 值并非主要通過(guò)出售收回，而是主要通過(guò)持續(xù)使用收回。例如，因已經(jīng)使用至經(jīng)濟(jì)壽命期 結(jié)束而將某機(jī)器設(shè)備報(bào)廢，并收回少量殘值。對(duì)于暫時(shí)停止使用的非流動(dòng)資產(chǎn)（

14、因市場(chǎng)不景氣，暫停使用，但仍定期維護(hù)），企業(yè) 不應(yīng)當(dāng)認(rèn)為其擬結(jié)束使用，也不應(yīng)當(dāng)將其劃分為持有待售類(lèi)別?！局R(shí)點(diǎn)】持有待售類(lèi)別的計(jì)量持有待售類(lèi)別的計(jì)量1h劃分為持有待售類(lèi)別前的計(jì)量2 劃分為持有待售類(lèi)別時(shí)的計(jì)量應(yīng)當(dāng)援照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì) 量非澆動(dòng)資產(chǎn)或處置組中各項(xiàng) 資產(chǎn)和員債的賬面價(jià)值應(yīng)將非流動(dòng)資產(chǎn)或處蚤組中的資 產(chǎn)的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入持有待售資 產(chǎn)，同時(shí)將處蠱組中的員債的賬面余額計(jì)入持有待售負(fù)債工劃分為持有待售類(lèi)別后的計(jì)量4 不再繼續(xù)劃分為持有待售類(lèi)別 Ls.終止確認(rèn)劃分為持有待售類(lèi)別時(shí)的計(jì)量一般會(huì)計(jì)分錄如下:借：持有待售資產(chǎn)累計(jì)折舊固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：固定資產(chǎn)借：持有待售資產(chǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備等

15、貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：持有待售資產(chǎn)累計(jì)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：無(wú)形資產(chǎn)借：持有待售資產(chǎn)商譽(yù)減值準(zhǔn)備貸：商譽(yù)需要注意的是，在對(duì)持有待售的處置組確認(rèn)資產(chǎn)減值損失時(shí)，如果該處置組中含有商譽(yù)，則應(yīng)當(dāng)先將資產(chǎn)減值損失金額 抵減處置組中商譽(yù)賬面價(jià)值，再根據(jù)處置組中屬于持有 待售類(lèi)別的各項(xiàng)非流動(dòng)資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其賬面價(jià)值。對(duì)于取得時(shí)即被劃分為持有待售類(lèi)別的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組（比如專(zhuān)為轉(zhuǎn)售而取得的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組）的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在初始計(jì)量時(shí)比較假定其不劃分為持有待售類(lèi)別情況 下的初始計(jì)量金額和公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額，以?xún)烧呤氲陀?jì)量。除企業(yè)合并中取 得的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組外，由非流動(dòng)資產(chǎn)或處

16、置組以公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額作 為初始計(jì)量金額而產(chǎn)生的 差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益?！咎崾尽砍鍪圪M(fèi)用是指，企業(yè)發(fā)生的可以直接歸屬于出售資產(chǎn)或處置組的 增量費(fèi)用（息稅前），包括為出售發(fā)生的特定法律服務(wù)、評(píng)估咨詢(xún)等中介費(fèi)用，相關(guān)的消費(fèi)稅、城市維 護(hù)建設(shè)稅、土地增值稅和印花稅等。企業(yè)在將非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類(lèi)別時(shí)，如果相關(guān)非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組的賬面價(jià)值高于公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)按照差額計(jì)提減值準(zhǔn)備，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：借：資產(chǎn)減值損失貸：持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備持有待售不僅涉及資產(chǎn)，也可能涉及負(fù)債借：應(yīng)付賬款應(yīng)付職工薪酬等貸：持有待售負(fù)債【例25 10】2 X17年3月1日，公司L

17、購(gòu)入公司M全部股權(quán)，支付價(jià)款1 600萬(wàn) 元。購(gòu)入該股權(quán)之前，公司L的管理層已經(jīng)做出決議，一旦購(gòu)入公司 M，將在一年內(nèi)將其 出售給公司N，公司M當(dāng)前狀況下即可立即出售。預(yù)計(jì)公司 L還將為出售該子公司支付12萬(wàn)元的出售費(fèi)用。公司L與公司N計(jì)劃于2 X17年3月31日簽署股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。情形一：公司L與公司N初步議定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格為1 620萬(wàn)元。分析：公司M是專(zhuān)為轉(zhuǎn)售而取得的子公司，其不劃分為持有待售類(lèi)別情況下的初始計(jì)量金額應(yīng)當(dāng)為1 600萬(wàn)元，當(dāng)日公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額為 1 608萬(wàn)元，按照二者 孰低計(jì)量。公司L2 X17年3月1日的賬務(wù)處理如下：借：持有待售資產(chǎn)一長(zhǎng)期股權(quán)投資16 000

18、 000貸：銀行存款16 000 000情形二：公司L尚未與公司N議定轉(zhuǎn)讓價(jià)格，購(gòu)買(mǎi)日股權(quán)公允價(jià)值與支付價(jià)款一致。 分析：公司M是專(zhuān)為轉(zhuǎn)售而取得的子公司，其不劃分為持有待售類(lèi)別情況下的初始計(jì)量金額為1 600萬(wàn)元，當(dāng)日公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額為 1 588萬(wàn)元，按照二者孰低 計(jì)量。公司L2 X17年3月1日的賬務(wù)處理如下：120 000借：持有待售資產(chǎn)一長(zhǎng)期股權(quán)投資15 880 000資產(chǎn)減值損失貸：銀行存款不提折舊16 000 000劃分為持有待售類(lèi)別后的計(jì)量轉(zhuǎn)回淮備的處理 I轉(zhuǎn)回準(zhǔn)備-L*轉(zhuǎn)回淮備的限額劃分為持有待售類(lèi)別后的計(jì)量(1)持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組中的非流動(dòng)資產(chǎn)不應(yīng)計(jì)提折

19、舊或攤銷(xiāo)。但是,持有待售的處置組中負(fù)債的利息和其他費(fèi)用應(yīng)當(dāng)繼續(xù)予以確認(rèn)(2) 后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)在重新計(jì)量持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組時(shí)，如果其賬面價(jià)值高于公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額的，也應(yīng)按照兩者的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備。（3）后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日，持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額增 加的，以前減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在劃分為持有待售類(lèi)別后確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金 額內(nèi)轉(zhuǎn)回，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：借：持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失【提示】劃分為持有待售類(lèi)別前確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。（4）后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日，持有待售的處置組 公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額增加的， 以前減記的金額應(yīng)當(dāng)

20、予以恢復(fù)，并在劃分為持有待售類(lèi)別后所確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額內(nèi) 轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回金額計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）。已 抵減的商譽(yù)賬面價(jià)值 以及上述非流動(dòng) 資產(chǎn)在劃分為持有待售類(lèi)別前確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。持有待售的處置組確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失后續(xù) 轉(zhuǎn)回金額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)處置組中 除商譽(yù)外的 各項(xiàng)持有待售非流動(dòng)資產(chǎn) 賬面價(jià)值所占比重，按比例增加其賬面價(jià)值。【例25 12】企業(yè)A擁有一個(gè)銷(xiāo)售門(mén)店，2 X17年6月15日，該門(mén)店的部分科目余 額表如表25 1所示。當(dāng)日，企業(yè)A與企業(yè)B簽訂轉(zhuǎn)讓協(xié)議，將該門(mén)店整體轉(zhuǎn)讓?zhuān)D(zhuǎn)讓 初定價(jià)格為1 900 000元。轉(zhuǎn)讓協(xié)議同時(shí)約定，對(duì)于門(mén)店 2 X17年6月10日購(gòu)買(mǎi)的一項(xiàng)

21、 作為其他權(quán)益工具投資核算的債券權(quán)資，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格以轉(zhuǎn)讓完成當(dāng)日市場(chǎng)報(bào)價(jià)為準(zhǔn)。假設(shè) 該門(mén)店滿(mǎn)足劃分為持有待售類(lèi)別的條件，但不符合終止經(jīng)營(yíng)的定義。2 X17年6月15曰門(mén)店部分科目余額表見(jiàn)表25 1 o表25 1 2 X17年6月15日門(mén)店部分科目余額表（考慮持有待售會(huì)計(jì)處理前）單位：元科目名稱(chēng)借方余額貸方余額現(xiàn)金310,000應(yīng)收款項(xiàng)260,000庫(kù)存商品300,000存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100,000其他權(quán)益工具投資380,000固定資產(chǎn)1,100,000累計(jì)折舊30,000固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備15,000無(wú)形資產(chǎn)950,000累計(jì)攤銷(xiāo)14,000無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5,000、* 、/ 商譽(yù)200,000應(yīng)

22、付賬款310,000應(yīng)付職工薪酬560,000預(yù)計(jì)負(fù)債250,000微信號(hào)tiebUGT一手提供，其它渠道購(gòu)買(mǎi)軟取均為側(cè)賣(mài)，不提供害后更新等服勞，特此說(shuō)明。至2X17年6月15曰，固定資產(chǎn)還應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊 5 000元，無(wú)形資產(chǎn)還應(yīng)當(dāng)計(jì)提攤 銷(xiāo)1 000元，固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)均用于管理用途。 2 X17年6月15日，其他權(quán)益工具 投資公允價(jià)值降至360 000元，固定資產(chǎn)可收回金額降至 1 020 000元。2 X17年6月 15日，該門(mén)店的公允價(jià)值為1 900 000元，企業(yè)A預(yù)計(jì)為轉(zhuǎn)讓門(mén)店還需支付律師和注冊(cè) 會(huì)計(jì)師專(zhuān)業(yè)咨詢(xún)費(fèi)共計(jì)70 000元。假設(shè)企業(yè)A不存在其他持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置

23、組，不考慮稅收影響。2 X17年6月30日，該門(mén)店尚未完成轉(zhuǎn)讓?zhuān)髽I(yè) A作為其他權(quán)益工具投資核算的債券投資市場(chǎng)報(bào)價(jià)上升至370 000元，假設(shè)其他資產(chǎn)價(jià)值沒(méi)有變化。企業(yè)B在對(duì)門(mén)店進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)一些資產(chǎn)輕微破損，企業(yè) A同意修理，預(yù)計(jì)修理費(fèi)用為5 000元，企業(yè)A還將律師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師咨詢(xún)費(fèi)預(yù)計(jì)金額調(diào)整至40 000元。當(dāng)日門(mén)店處置組整體的公允價(jià)值為1 910 000 元。分析（1） 2 X17年6月15日，企業(yè)A首次將該處置組劃分為持有待售類(lèi)別前，應(yīng)當(dāng)借：管理費(fèi)用6 000貸：累計(jì)折舊5 000累計(jì)攤銷(xiāo)1 000借：其他綜合收益20 000貸：其他權(quán)益工具投資20 000借：資產(chǎn)減值損失30 0

24、00貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備30 000按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)量各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值。其賬務(wù)處理如下：貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備30 000經(jīng)上述調(diào)整后，2 X17年6月15日該門(mén)店各資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值見(jiàn)表 25 2表25 2 2 X17年6月15日門(mén)店資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值 單位：元項(xiàng)目賬面價(jià)值持有待售資產(chǎn)：現(xiàn)金310,000應(yīng)收款項(xiàng)260,000存貨200,000其他權(quán)益工具投資360,000固定資產(chǎn)1,020,000無(wú)形資產(chǎn)930,000、* 、/ 商譽(yù)200,000持有待售資產(chǎn)小計(jì)3,280,000持有待售負(fù)債：應(yīng)付賬款（310,000）應(yīng)付職工薪酬（560,000）預(yù)計(jì)負(fù)債（250,000）持

25、有待售負(fù)債小計(jì)（1,120,000）合計(jì)2,160,000(2) 2 X17年6月15日，企業(yè)A將該門(mén)店處置組劃分為持有待售類(lèi)別時(shí)，其賬務(wù)處理如下：借：持有待售資產(chǎn)一一現(xiàn)金310000應(yīng)收賬款260000庫(kù)存商品300000其他權(quán)益工具投資 360 000固定資產(chǎn)1 020 000無(wú)形資產(chǎn)930000商譽(yù)200000存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100000固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備45000累計(jì)折舊35000累計(jì)攤銷(xiāo)15000無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5000貸：持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100 000現(xiàn)金310 000應(yīng)收賬款260000庫(kù)存商品300000其他權(quán)益工具投資360000固定資產(chǎn)1 100 000無(wú)形資產(chǎn)

26、950000商譽(yù)200000借：應(yīng)付付款310000應(yīng)付職工薪酬560000預(yù)計(jì)負(fù)債250000貸：持有待售負(fù)債一一應(yīng)付賬款310000應(yīng)付職工薪酬560000預(yù)計(jì)負(fù)債250000（3）2 X17年6月15日，由于該處置組的賬面價(jià)值 2 160 000元高于公允價(jià)值減去 出售費(fèi)用后的凈額二1 900 000 70 000 = 1 830 000（元），企業(yè) A應(yīng)當(dāng)以1 830 000元計(jì)量處置組，并計(jì)提持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=2 160 000 1 830 000 = 330 000 （元）, 計(jì)入當(dāng)期損益。持有待售資產(chǎn)的減值損失應(yīng)當(dāng)先抵減處置組中商譽(yù)的賬面價(jià)值200 000元，剩余金額130

27、000元再根據(jù)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其賬面價(jià)值。2 X17 年6月15日，各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債分?jǐn)偝钟写圪Y產(chǎn)減值損失及抵減減值損失后的賬面價(jià)值 見(jiàn)表25 3:表25 3 2 X17年6月15日門(mén)店資產(chǎn)和負(fù)債抵減減值損失后的賬面價(jià)值單位：元項(xiàng)目2X17年6月15日抵減減值減值損失2 X17年6月15日抵減減值損失前賬面價(jià)值分?jǐn)倱p失后賬面價(jià)值現(xiàn)金310,000310,000應(yīng)收款項(xiàng)260,000260,000存貨200,000200,000其他權(quán)益工具投資360,000360,000固定資產(chǎn)1,020,00068,000130 000 X1 020 000 十(1 020 00

28、0 + 930 000 )952,000無(wú)形資產(chǎn)930,00062,000130 000 X 930 000 十(1 020 000 + 930 000 ) 企業(yè)A的賬務(wù)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失330 000貸：持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一一固定資產(chǎn) 68 000無(wú)形資產(chǎn) 62 000商譽(yù) 200 000868,000、* 、/ 商譽(yù)200,000200,000應(yīng)付賬款310,000310,000應(yīng)付職工薪酬560,000560,000預(yù)計(jì)負(fù)債250,000250,000合計(jì)2,160,000330,0001,830,000（4）2 X17年6月30日其他權(quán)益工具投資上升至 370 000元，企業(yè)

29、A按照適用的 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)量其他權(quán)益工具投資，賬務(wù)處理如下：借：持有待售資產(chǎn)一其他權(quán)益工具投資10 000貸：其他綜合收益10 000當(dāng)日，該處置組的賬面價(jià)值為1 840 000元（包含其他權(quán)益工具投資已經(jīng)確認(rèn)的利得10 000元），預(yù)計(jì)出售費(fèi)用為5 000 + 40 000 = 45 000（元），公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額為1910 000 45 000 = 1 865 000（元），高于賬面價(jià)值。處置組的公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額后續(xù)增加的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的持有待售資產(chǎn)減值損失范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回，但已抵減的商譽(yù)賬面價(jià)值200 000元和劃分為持有待售類(lèi)別前已 計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，因此，

30、轉(zhuǎn)回金額應(yīng)當(dāng)以68 000 + 62 000 = 130 000 （元）為限。根據(jù)上述分析，企業(yè) A可轉(zhuǎn)回已經(jīng)確認(rèn)的持有持售資產(chǎn)減值損失（1 865 000 10 000 ） 1 830 000 = 25 000 （元），根據(jù)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比重，按比 例轉(zhuǎn)回其賬面價(jià)值。資產(chǎn)減植損失轉(zhuǎn)回金額的分?jǐn)傄?jiàn)表25 4。表25 4 2 X17年6月30日門(mén)店資產(chǎn)和負(fù)債減值損失轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值單位：元報(bào)表項(xiàng)目2 X17 年 6 月 15日抵減減值損失 后賬面價(jià)值2X17年6月30日按照其他適用準(zhǔn)則重新計(jì)量2 X17 年 6 月 30日重新計(jì)量后 的賬面價(jià)值減值損失轉(zhuǎn)回的分?jǐn)?X17 年 6

31、月 30日減值損失轉(zhuǎn)回 后賬面價(jià)值持有待售資產(chǎn)：現(xiàn)金310,000310,000310,000應(yīng)收款260,000260,000260,000項(xiàng)存貨200,000200,000200,000其他權(quán)益工具360,00010,000370,000370,000投資固定資產(chǎn)952,000952,00013 077* 965,077無(wú)形資_、_產(chǎn)868,000868,00011923*879,923、* 、/ 商譽(yù)一1一持有待售資產(chǎn)2,950,0002,985,000小計(jì)持有待售負(fù)1一債：應(yīng)付賬款310,000310,000310,000應(yīng)付職工薪酬560,000560,000560,000預(yù)計(jì)負(fù)債2

32、50,000250,000250,000持有待1,120,0001,120,000售負(fù)債小計(jì)合計(jì)1,830,00010,0001,840,00025,0001,865,000*25 000 X952 000 十(952 000 + 868 000 )*25 000 X868 000 十(952 000 + 868 000 )借：持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一一固定資產(chǎn)13 077無(wú)形資產(chǎn)11 923貸：資產(chǎn)減值損失25 000微信號(hào)liebUGT手提共，其它渠道購(gòu)買(mǎi)荻取均芮側(cè)賣(mài)，不提供售后更新等服和 特此說(shuō)明“企業(yè)A在2 X17年6月30曰的資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)分別以“持有待售資產(chǎn)”和“持有待售負(fù)債”列示

33、2 985 000元和1 120 000元。由于處置組不符合終止經(jīng)營(yíng)定義，持有待售資產(chǎn)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中以持續(xù)經(jīng)營(yíng)損益列示。企業(yè)同時(shí)應(yīng)當(dāng)在附注中進(jìn)一步披露該持有待售處置組的相關(guān)信息。不再繼續(xù)劃分為持有待售類(lèi)別的計(jì)量非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組因不再滿(mǎn)足持有待售類(lèi)別的劃分條件而不再繼續(xù)劃分為持有待售類(lèi)別或非流動(dòng)資產(chǎn)從持有待售的處置組中移除時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下兩者孰低計(jì)量：(1) 劃分為持有待售類(lèi)別前的賬面價(jià)值，按照假定不劃分為持有待售類(lèi)別情況下本應(yīng)確認(rèn)的折舊、攤銷(xiāo)或減值等進(jìn)行調(diào)整后的金額；(2) 可收回金額。5.終止確認(rèn)企業(yè)出售持有待售非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組時(shí)，應(yīng)當(dāng)分情況確認(rèn) 處置損益：持有待售非流動(dòng)資產(chǎn)為金融工具或長(zhǎng)期股權(quán)投資的，應(yīng)將相關(guān)處置損益記入“投資收益”科目。其一般會(huì)計(jì)分錄為:借：銀行存款取得的價(jià)款-相關(guān)稅費(fèi)持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：持有待售資產(chǎn)投資收益或借記持有待售非流動(dòng)資產(chǎn)為 投資性房地產(chǎn)的，應(yīng)將相關(guān)處置損益通過(guò)“其他業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)成本”科目進(jìn)行反映。其一般會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款取得的價(jià)款-相關(guān)稅費(fèi)貸：其他業(yè)務(wù)收入等借：其他業(yè)務(wù)成本等持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：持有待售資產(chǎn)除此之外的持有待售非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組（子公司和業(yè)務(wù)除外）在出售時(shí)所產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)記入“資產(chǎn)處置損益”科目。其一般會(huì)計(jì)分錄為：