企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)中的稅收籌劃案例

1、第四節(jié) 企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)中的稅收籌劃案例案例：1一、案例名稱： 年終分利選擇：分股息還是發(fā)工資二、案例來源：?中國稅務(wù)報(bào)?第 2660 期三、案例適用： 7.3 財(cái)務(wù)成果分配中的稅收籌劃四、案例內(nèi)容：時(shí)值年末，投資者開始考慮利潤分配了。河南東風(fēng)機(jī)械以下簡稱東風(fēng)公司由 5 個(gè)自然人投資組建，投資比例每人 各占 20%。公司共有員工 50人， 2007 年實(shí)際支付工資 600000 元。5位股東均在企業(yè)任職， 每人每月工資 1000元。假假設(shè) 2007 年東風(fēng)公司預(yù)計(jì)將實(shí)現(xiàn)稅前會(huì)計(jì)利潤 522400元，企業(yè)所 得稅適用稅率 33%，稅后利潤全部按投資比例分配，計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)人均每月1600 元，沒其他納

2、稅調(diào)整工程。應(yīng)納企業(yè)所得稅：522400X 33%=172392元。5 位股東月工資 1000元，低于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn) 1600元，不繳工資薪金所得個(gè)人所得稅。5位股東股息所得應(yīng)納個(gè)人所得稅：522400- 172392X 20%= 70001.6 元?；I劃方案：有限責(zé)任公司的個(gè)人投資者獲取收益的方式有稅前領(lǐng)取工資和稅后分配股 息、紅利兩種，在選擇領(lǐng)取報(bào)酬的方式時(shí)，假設(shè)能充分利用不超過計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)可稅前扣除 的優(yōu)惠，把局部股息所得轉(zhuǎn)化為工資、薪金所得，能降低投資者的整體稅收負(fù)擔(dān)。方案一：將預(yù)計(jì)分配的股利 350000元平均增加到 5 位股東各月的工資當(dāng)中， 每人每月 增加 5833 元工資。方案二

3、：將預(yù)計(jì)分配的股利 350000元，其中 120000元作為年終獎(jiǎng)平均發(fā)放給 5 位股 東，每人年終獎(jiǎng) 24000元，其余 230000元平均增加到 5 位股東各月的工資當(dāng)中，每人每月 增加 3833 元。五、籌劃分析：1.企業(yè)所得稅：根據(jù)稅法規(guī)定， 納稅人支付給職工的工資， 按照計(jì)稅工資扣除， 自 2006 年 7 月 1 日起計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整為人均每月 1600 元。東風(fēng)公司2007年的計(jì)稅工資總額：50X1600X12=960000 元?；I劃方案實(shí)施后實(shí)際 發(fā)放工資總額： 600000+350000=950000元，沒有超過標(biāo)準(zhǔn)，可在稅前扣除。同時(shí)還可按 實(shí)發(fā)工資的 14%、2%、1.5

4、%計(jì)提職工福利費(fèi)、職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)并在稅前扣除。籌劃后，兩方案可多扣除工資、三項(xiàng)經(jīng)費(fèi) 350000X 1+17.5%=411250元，應(yīng)繳 納企業(yè)所得稅為： 522400 411250X 33%=36679.5元。2.個(gè)人所得稅：方案一： 5位股東每人每月實(shí)發(fā)工資 5833+1000=6833元，應(yīng)繳納工資薪金個(gè)人所得 稅 68331600X 20%375X 12X 5=40296元；應(yīng)繳納股息所得個(gè)人所得稅 522400 411250X 1-33%X 20°%= 14894 元。5位股東應(yīng)納個(gè)人所得稅合計(jì)：14894+40296= 55190 元。方案二：根據(jù)?國家稅務(wù)總

5、局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得 稅方法問題的通知?國稅發(fā) 20059號的規(guī)定，納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作 為一個(gè)月的工資薪金所得計(jì)算納稅。因此，將 120000元作為年終獎(jiǎng)發(fā)給 5 位股東，人均發(fā)放年終獎(jiǎng)24000元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅24000 1600 1000 X 10滄25= 2315 元。其余230000元平均增加5位股東每月工資，每位股東每月實(shí)發(fā)工資1000+3833= 4833元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 4833 1600X 15% 125=359.95元。5 位股東年應(yīng)繳納工資薪金所得個(gè)人所得稅 2315+359.95X12X 5= 33172元， 股息所得應(yīng)

6、繳納個(gè)人所得稅 522400411250 X 133X 20%= 14894元。5 位股東應(yīng)納個(gè)人所得稅合計(jì)： 14894+33172= 48066元。比擬兩個(gè)方案，東風(fēng)公司可節(jié)約企業(yè)所得稅 172400 36680= 135720元。方案一與 方案二比納稅籌劃前分別少繳納個(gè)人所得稅 14810元7000055190和 21934元70000 48066，方案二比方案一少繳納個(gè)人所得稅 7124元。以上股息轉(zhuǎn)化為工資的籌劃方案是在計(jì)稅工資不超支的情況下實(shí)施的，其實(shí)在計(jì)稅工 資超支和計(jì)稅工資扣除空間缺乏以支付預(yù)計(jì)股息轉(zhuǎn)化為工資數(shù)額時(shí)，仍可進(jìn)行類似納稅籌 劃。六、案例點(diǎn)評：文章考慮了兩個(gè)方面的籌劃

7、，一是在企業(yè)計(jì)稅工資沒有超標(biāo)準(zhǔn)的情況下，可以將股東 分配的稅后利潤轉(zhuǎn)化為工資形式。 但是這樣處理會(huì)增加股東的工資薪金所得的個(gè)人所得稅， 因此要使增加的個(gè)人所得稅小于減少的企業(yè)所得稅， 這樣的籌劃才有意義， 不能顧此失彼。 二是在企業(yè)計(jì)稅工資已經(jīng)超過標(biāo)準(zhǔn)的情況下，作者通過計(jì)算得出了一個(gè)重要的結(jié)論，值得 所有企業(yè)借鑒，即每月工資應(yīng)納稅所得額超過 27500元，工資所得個(gè)人所得稅負(fù)高于 20%， 沒有籌劃意義。需要注意的是，文章的籌劃方法對企業(yè)的工資政策和工資發(fā)放有些影響， 不利于工資政策的穩(wěn)定，甚至對有些數(shù)據(jù)如企業(yè)的利潤還要進(jìn)行事先的分析，因此在利用這一方法進(jìn)行籌劃時(shí)，一定要結(jié)合自己企業(yè)的實(shí)際情況

8、參照運(yùn)用案例：2一、案例名稱：股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失稅前扣除方案比擬二、案例來源：?中國稅務(wù)報(bào)?第 2615 期三、案例適用：7.4 股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收籌劃四、案例內(nèi)容：甲公司在 2005年度將一項(xiàng)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓給乙公司，該項(xiàng)投資的計(jì)稅本錢為 300 萬元， 轉(zhuǎn)讓價(jià)格為 200萬元，轉(zhuǎn)讓損失為 100 萬元300 200 。2005年度甲公司扣除股權(quán)轉(zhuǎn)讓損 失前的應(yīng)納稅所得額為 500 萬元。該公司當(dāng)年無其他股權(quán)投資收益，而且預(yù)計(jì)近幾年也不 會(huì)發(fā)生股權(quán)投資收益。除對外轉(zhuǎn)讓的股權(quán)投資外，甲公司還有另一項(xiàng)股權(quán)投資，被投資方 為丙公司，甲公司持股比例為 80%，由于丙公司資金十分緊張，近幾年不準(zhǔn)備分配現(xiàn)金股 利，甲

9、公司和丙公司企業(yè)所得稅適用稅率均為33%。?國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)假設(shè)干所得稅問題的通知? 國稅發(fā) 2000118號規(guī)定：“企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣 除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓 所得，超過局部可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。因?yàn)楸纠屑坠緵]有其他股權(quán)投資收益，所以發(fā)生的 100 萬元股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失不得在 2005 年度稅前扣除，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。 2005 年度甲公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅為 165 萬元500X 33%三個(gè)方案比拼節(jié)稅收益：因?yàn)榧坠驹诮鼛啄瓴粫?huì)發(fā)生股權(quán)投資收益，所以

10、2005年度發(fā)生的 100 萬元股權(quán)轉(zhuǎn)讓 損失僅在理論上可稅前扣除。為了使股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失盡快在稅前扣除，該公司財(cái)務(wù)人員提供 了以下三種籌劃方案：方案一，改股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失為壞賬損失。甲公司在轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán)投資時(shí)，可與乙公司協(xié)商，將轉(zhuǎn)讓價(jià)格確定為 300 萬元，乙公 司實(shí)際支付 200萬元，另外 100 萬元甲公司作為應(yīng)收賬款。待 3 年后，甲公司再將 100萬 元應(yīng)收賬款作為壞賬損失向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請稅前扣除，即 3 年后，甲公司可少負(fù)擔(dān)企業(yè) 所得稅33萬元100 X 33%>方案二，改股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失為債務(wù)重組支出。甲公司仍然按方案一轉(zhuǎn)讓股權(quán)，但乙公司暫不支付款項(xiàng)，甲公司確認(rèn)應(yīng)收賬款 300 萬

11、元。待一段時(shí)間后，甲公司再與乙公司進(jìn)行債務(wù)重組，并豁免乙公司 100 萬元債務(wù)，乙公 司可按債務(wù)重組協(xié)議向甲公司支付 200 萬元。?企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理方法? 國家稅務(wù)總局第 6 號令規(guī)定：“債務(wù)重組業(yè) 務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計(jì)稅本錢的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)歸還債務(wù)等， 債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計(jì)稅本錢與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額， 確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。因此，甲公司在債務(wù)重組過程中豁免乙公司的 100 萬元債務(wù)可在稅前列支，甲公司在 債務(wù)重組年度可少負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅 33 萬元。方案三，增加股權(quán)投資收益。國稅發(fā)2000118號文件規(guī)定：“

12、除另有規(guī)定者外，不管企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際作利潤分配處理包括以盈余公積和未分配利 潤轉(zhuǎn)增資本時(shí)分配股利應(yīng)按照公司章程規(guī)定的程序 ，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí) 現(xiàn)。甲公司可要求丙公司在 2005年向甲公司分配利潤 100萬元 僅作利潤分配的賬務(wù)處理， 而不實(shí)際分配現(xiàn)金股利 ，這樣，根據(jù)稅法規(guī)定甲公司 2005 年就產(chǎn)生了免稅的股權(quán)投資收 益 100萬元，當(dāng)年發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失 100 萬元就可以在稅前扣除了?；I劃后甲公司 2005 年度的應(yīng)繳企業(yè)所得稅為132萬元500+100 100 100X 33% ,比籌劃前可少負(fù)擔(dān)企 業(yè)所得稅 33萬元16513

13、2。五、籌劃分析：哪個(gè)方案最具可行性？方案一，?企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理方法? 國家稅務(wù)總局第 13 號令規(guī)定，企 業(yè)應(yīng)收、預(yù)付賬款發(fā)生的壞賬損失申請稅前扣除必須符合以下條件之一。其中就包括債務(wù) 人逾期三年以上未清償且有確鑿證明說明已無力清償債務(wù)這條。 逾期三年以上的應(yīng)收款項(xiàng)， 企業(yè)有依法催收磋商記錄，確認(rèn)債務(wù)人已資不抵債、連續(xù)三年虧損或連續(xù)停止經(jīng)營三年以 上的，并能認(rèn)定三年內(nèi)沒有任何業(yè)務(wù)往來，中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評判后出具經(jīng)濟(jì) 鑒證證明，認(rèn)定為損失。因?yàn)楸纠匈徶霉蓹?quán)的乙公司應(yīng)當(dāng)是正常生產(chǎn)經(jīng)營、具有償債能力的企業(yè)，所以即使 甲公司應(yīng)收乙公司 100萬元賬款逾期三年以上， 也不能確定

14、為壞賬損失在稅前扣除。 因此， 方案一是不可行的。此外，如果有證據(jù)證明甲公司與乙公司簽訂的股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同屬于以侵害國家利益為目 的的虛假合同，那么該合同屬于無效合同。 下同方案二，?稅收征管法?規(guī)定，納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的，稅 務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。筆者認(rèn)為，納稅人之間的債務(wù)重組也是一種交易例如方案 二可以看做是甲公司將 300萬元應(yīng)收債權(quán)以 200萬元的價(jià)格出售給乙公司 ，如果交易價(jià)格 明顯偏低且無正當(dāng)理由，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行調(diào)整。方案二中，甲公司豁免乙公司 100 萬元 債務(wù)顯然缺乏正當(dāng)理由，其發(fā)生的 100 萬元債務(wù)重組損失不能在稅前扣除。因此，方案二 也是不可行的

15、。此外，國家稅務(wù)總局第 6 號令規(guī)定：“債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅本錢與支付的現(xiàn) 金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)的差額，確認(rèn)為 債務(wù)重組所得，計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中。因此實(shí)施方案二將使乙公司提前實(shí)現(xiàn) 應(yīng)納稅所得額 100 萬元?；I劃前乙公司購入股權(quán)的計(jì)稅本錢為 200萬元，籌劃后為 300 萬 元，如果乙公司轉(zhuǎn)讓或者處置購入股權(quán)， 那么籌劃后比籌劃前可減少轉(zhuǎn)讓或者處置所得 100 萬元 300200，從而有可能增加乙公司的稅收負(fù)擔(dān)。損害他方利益的籌劃方案也是不可 行的。方案三，稅法規(guī)定“每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資 收益和投資轉(zhuǎn)讓

16、所得，其中“轉(zhuǎn)讓損失是指按稅法規(guī)定確認(rèn)的損失，“投資收益是 指按稅法規(guī)定確認(rèn)的股權(quán)持有收益，包括應(yīng)補(bǔ)稅收益和免稅收益。雖然方案三甲公司從丙 公司分回的利潤屬于免稅收益，但是不影響甲公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失在不高于投資收益的范圍 內(nèi)稅前扣除。因此，方案三是可行的。案例：3一、案例名稱：節(jié)稅：股權(quán)轉(zhuǎn)讓VS資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓二、案例來源：?中國稅務(wù)報(bào)?第 2606 期三、案例適用：7.4 股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收籌劃四、案例內(nèi)容：企業(yè)的改組改制中，有一個(gè)比擬常見的選擇：企業(yè)股東要么轉(zhuǎn)讓股權(quán)要么轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)。 股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)適用的稅法依據(jù)不同，會(huì)產(chǎn)生不同的稅收負(fù)擔(dān)?，F(xiàn)舉例說明。 A 公司由潘湖公司與蜀渝公司兩家公司投資設(shè)立，

17、雙方各占50%的股權(quán)。A公司的資產(chǎn)構(gòu)成：貨幣資金2000萬元；廠房一棟，原價(jià)為3000萬元，已折舊1000萬元， 凈值 2000萬元，評估價(jià)格為 2500萬元土地增值稅中扣除工程 ，公允價(jià)值為 3000萬元。 存貨一批原價(jià)為 1000 萬元，公允價(jià)為 3000 萬元。凈資產(chǎn) 5000 萬元的構(gòu)成：股本為 3000 萬元，未分配利潤為2000萬元。契稅稅率為3% A公司、潘湖公司與蜀渝公司的企業(yè)所得 稅稅率均為 33%。為討論方便，忽略城建稅與教育費(fèi)附加等因素。一個(gè)公司的改制案例2006年3月，A公司擬進(jìn)行改制，有如下兩種方案可供選擇：一是A公司進(jìn)行整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓轉(zhuǎn)讓所有的資產(chǎn)與負(fù)債和勞動(dòng)力給 B

18、公司。兩家協(xié) 商后， B 公司支付其股票為 6000萬股，面值 6000 萬元公允值為 7000 萬元，同時(shí)付現(xiàn) 金1000萬元，合計(jì)8000萬元。A公司轉(zhuǎn)讓后成為一個(gè)投資公司。二是A公司先分配未分配利潤1000萬元，后由潘湖公司與蜀渝公司轉(zhuǎn)讓各自的股份與B公司，B公司支付其股票為6000萬股，面值6000萬元公允值為7000萬元。試比擬不同方案的稅負(fù)。五、相關(guān)的稅收法規(guī)正確區(qū)分兩個(gè)概念股東是企業(yè)的所有者，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的主體是企業(yè)股東，客體是企業(yè)股份或權(quán)益；企業(yè)是 資產(chǎn)的所有者，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的主體是企業(yè)，客體是企業(yè)的資產(chǎn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，涉及三個(gè)獨(dú)立主體：即為被轉(zhuǎn)讓企業(yè)的股東轉(zhuǎn)讓方 、被轉(zhuǎn)讓企業(yè)客 體和受

19、讓企業(yè)購置方；而轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)那么僅涉及兩個(gè)獨(dú)立主體： 轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的企業(yè) 轉(zhuǎn)讓方 與受讓資產(chǎn)的企業(yè)購置方 ，與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的企業(yè)股東沒有直接關(guān)系。發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為時(shí)，被轉(zhuǎn)讓企業(yè)轉(zhuǎn)讓的客體有獨(dú)立的法人資格和轉(zhuǎn)讓前后被轉(zhuǎn) 讓方法人地位始終保存并且屬于被轉(zhuǎn)讓方的資產(chǎn)不變；否那么是轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的行為。不同交易行為適用的稅收規(guī)定不同轉(zhuǎn)讓股權(quán)涉及的稅收規(guī)定主要有：1. 營業(yè)稅：免繳。依據(jù)?關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知? 財(cái)稅 2002191號 第二條規(guī)定：對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。2. 增值稅：免繳。此行為屬于非增值稅征稅范圍。3. 企業(yè)所得稅：轉(zhuǎn)讓方按股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的原那么納稅。依據(jù)?關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)假設(shè) 干所得稅

20、問題的通知? 國稅發(fā) 2000118號第二條第一款：企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng) 并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。4. 土地增值稅和契稅：不繳土地增值稅，因?yàn)椴粚儆谵D(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)行為。不繳契稅，依 據(jù)?關(guān)于股權(quán)變動(dòng)導(dǎo)致企業(yè)法人房地產(chǎn)權(quán)屬更名登記不征契稅的批復(fù)? 財(cái)稅 2003 184 號。在有關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅收規(guī)定中，要特別注意整體轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)與非整體轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)稅收規(guī)定 不同。關(guān)于轉(zhuǎn)讓企1. 營業(yè)稅：轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)時(shí)涉及不動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓不繳納營業(yè)稅業(yè)產(chǎn)權(quán)不征營業(yè)稅問題的批復(fù)? 國稅函 2002 1 65 號規(guī)定：根據(jù)?營業(yè)稅暫行條例? 及其實(shí)施細(xì)那么的規(guī)定，營業(yè)稅的征收范圍為有償提供給稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無

21、形資產(chǎn)或者銷售不 動(dòng)產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià) 格不僅僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。因此， 轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅。非轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)時(shí)涉及 的銷售不動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)，應(yīng)納營業(yè)稅。2增值稅：符合轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)的條件時(shí)，不繳納增值稅。依據(jù)?關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè) 全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)? 國稅函 2002420號規(guī)定：轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是 整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨 物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。不符合轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)

22、權(quán)條件時(shí) 應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，要繳納增值稅。3. 企業(yè)所得稅：需區(qū)分整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓還是非整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓兩種情況。在整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)，如果接受企業(yè)支付的交換額中，非股權(quán)支付額不高于所支付的 股權(quán)的票面價(jià)值20%勺，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。否那么轉(zhuǎn)讓企業(yè) 須計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)的局部非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按 公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn) 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。4. 土地增值稅和契稅：轉(zhuǎn)讓房屋要涉及土地增值稅問題，受讓方要涉及契稅問題。六、籌劃分析：方案一：A公司進(jìn)行整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，此時(shí)轉(zhuǎn)讓的主

23、體是 A公司，客體是A公司的資產(chǎn),故為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的行為。1. A公司應(yīng)繳納營業(yè)稅為3000X 5%= 150萬元。A公司應(yīng)該屬于銷售行為，收入為股 票和現(xiàn)金。2. A公司應(yīng)繳納增值稅3000X17%= 510 萬元。整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為實(shí)際上是一種投資 行為，交換股票也即非貨幣性交易行為，不屬于企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)該繳納增值稅。3. A 公司轉(zhuǎn)讓房屋應(yīng)納的土地增值稅為350X30%= 105萬元。轉(zhuǎn)讓廠房時(shí)，增值率為3000-2500- 150十2500= 14%適用土地增值稅稅率 30%。4. A 公司應(yīng)繳的企業(yè)所得稅為 0。因?yàn)榉枪蓹?quán)支付額不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值20%的，所以轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不

24、計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。B公司繳納契稅為3000X 3%= 90 萬元；B公司增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣金額為510萬元。A與B公司的稅負(fù)和從A與B公司雙方考慮，增值稅無影響為 150+ 105+ 90= 345 萬元。需要說明的是：對A公司的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，因投資金額與注冊資本的比例已超出50%據(jù) 2006年 1 月 1 日實(shí)施的?公司法?第十五條的規(guī)定： “公司可以向其他企業(yè)投資； 但是， 除法律另有規(guī)定外，不得成為對所投資企業(yè)的債務(wù)承當(dāng)連帶責(zé)任的出資人，符合公司法 的相關(guān)規(guī)定。方案二：潘湖公司與蜀渝公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)，不涉及流轉(zhuǎn)稅問題。此時(shí)轉(zhuǎn)讓的主體是 A 公 司的兩大股東，客體是 A公司，故為轉(zhuǎn)讓股權(quán)

25、的行為。潘湖公司與蜀渝公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅和為：8000 3000 1000 X 33滄1320 萬元B公司無稅負(fù)。A與B公司的稅負(fù)和為1320萬元.。結(jié)論：整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓比轉(zhuǎn)讓股權(quán)稅負(fù)減少 1320 345= 975 萬元。七、案例點(diǎn)評：在企業(yè)改組改制的轉(zhuǎn)讓股權(quán)或資產(chǎn)的決策中，應(yīng)根據(jù)不同改組方案進(jìn)行各種稅收負(fù)擔(dān) 的測算，比擬不同方案的總稅負(fù)進(jìn)行方案優(yōu)劣的判斷取舍，到達(dá)轉(zhuǎn)讓雙方共贏的目的。案例： 4一、案例名稱：股權(quán)轉(zhuǎn)讓VS資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓：一個(gè)案例的重新分析二、案例來源：?中國稅務(wù)報(bào)?第 2615期三、案例適用： 7.4 股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收籌劃四、案例內(nèi)容：案例3：?節(jié)稅：股權(quán)轉(zhuǎn)讓VS資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?一文，對一家

26、公司采取股權(quán)轉(zhuǎn)讓還是資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓 的改制方案進(jìn)行了詳細(xì)的分析比照，最后，得出了整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓優(yōu)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓的結(jié)論。對 此，筆者覺得還可以作些進(jìn)一步的分析，以利于讀者全面的把握兩者的稅收負(fù)擔(dān)情況。五、籌劃分析：一是整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中的非股權(quán)支付額應(yīng)計(jì)算企業(yè)所得稅。該文的舉例說明： A 公司由 潘湖公司與蜀渝公司兩家公司投資設(shè)立，雙方各占 50%勺股權(quán)。A公司的資產(chǎn)構(gòu)成：貨幣資 金 2000 萬元；廠房一棟，原價(jià)為 3000 萬元，已折舊 1000 萬元，凈值 2000 萬元，公允價(jià) 值為 3000 萬元。存貨一批原價(jià)為 1000萬元，公允價(jià)為 3000 萬元。凈資產(chǎn) 5000 萬元的構(gòu)成：股本為3000萬元

27、，未分配利潤為2000萬元。A公司、潘湖公司與蜀渝公司的企業(yè)所得稅稅率均為 33%。首先是A公司進(jìn)行整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給 B公司。B公司支付其股票為6000萬股面值6000 萬元，公允值為7000萬元，同時(shí)付現(xiàn)金1000萬元，合計(jì)8000萬元。通過計(jì)算，A公司 與B公司的稅負(fù)和為：150 A公司+ 105 A公司+ 90 B公司=345 萬元。但是，文中認(rèn)為：A公司應(yīng)繳的企業(yè)所得稅為0。因?yàn)榉枪蓹?quán)支付額不高于所支付的股 權(quán)的票面價(jià)值 20%的，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。而根據(jù)?國家稅務(wù) 總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知?國稅發(fā) 200345號規(guī)定：符合?國家稅務(wù)

28、總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)假設(shè)干所得稅問題的通知? 國稅發(fā) 2000118號和?國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知? 國稅 發(fā)2000119 號暫不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、整體資產(chǎn)置換、合并和 分立等改組業(yè)務(wù)中，取得補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額的企業(yè)，應(yīng)將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與 補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額相對應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得。本例A公司整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓取得的1000萬元非股權(quán)支付額相對應(yīng)的增值收益為：補(bǔ) 價(jià)補(bǔ)價(jià)十換出資產(chǎn)公允價(jià)值x換出資產(chǎn)賬面價(jià)值補(bǔ)價(jià)十換出資產(chǎn)公允價(jià)值x 稅費(fèi)=1000 1000- 8000x 5000- 1000- 8000x 255= 343 萬元。

29、該增值所得應(yīng) 繳納企業(yè)所得稅 113萬元 343x 33。所以，A B公司合計(jì)應(yīng)納稅調(diào)增為458萬元345+ 113。同時(shí)，根據(jù)國稅發(fā)2003 45號規(guī)定，接受企業(yè)B取得的轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的本錢，可以按評估確認(rèn)價(jià)值確定，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整其次是 A 公司長期股權(quán)投資計(jì)稅本錢，應(yīng)以其原持有的資產(chǎn)的賬面凈值為根底確定， 不得以經(jīng)評估確認(rèn)的價(jià)值為根底確定，形成了所得稅遞延負(fù)債。原文方案二中， A 公司先 分配未分配利潤1000萬元，后由潘湖公司與蜀渝公司轉(zhuǎn)讓各自的股份與B公司，B公司支付其股票為 6000萬股面值 6000萬元，公允值為 7000萬元。潘湖公司與蜀渝公司轉(zhuǎn)讓 股權(quán)，應(yīng)繳企業(yè)所得稅和為：

30、8000- 3000- 1000X 33滄1320 萬元。雖然兩公司轉(zhuǎn)讓 股權(quán)繳納了 1320萬元所得稅，但是其股權(quán)投資計(jì)稅本錢為 7000萬元，A公司以后按7000 萬元處置股權(quán)時(shí)不再需要繳納所得稅。而原文方案一中，A公司雖然不需要就全部資產(chǎn)評估增值 3000萬元繳納所得稅，但長 期股權(quán)投資計(jì)稅本錢應(yīng)以其原持有的資產(chǎn)的賬面凈值為根底確定，計(jì)稅本錢為：5000凈值1000 補(bǔ)價(jià)+ 343 收益+ 255 稅費(fèi)=4598 萬元。如果A公司以后按7000 萬元處置股權(quán)時(shí)，需要繳納所得稅 793萬元7000 4598X 33% ，此所得稅為遞延負(fù) 債資產(chǎn)。加上資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)讓時(shí)繳納的稅款 458萬元，A

31、 B公司合計(jì)應(yīng)納稅1251萬元。此 外，如果潘湖公司與蜀渝公司按照股權(quán)投資本錢4598萬元的價(jià)值處置A公司股權(quán)時(shí)，還要就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納企業(yè)所得稅 527萬元 45983000 X33%。六、案例點(diǎn)評：從以上分析可以看出，整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓與股權(quán)轉(zhuǎn)讓實(shí)際上就是所得稅時(shí)間性差異問題， 改制改組雙方除了考慮對投資企業(yè)實(shí)施控制和影響以外，還要重點(diǎn)考慮資金的時(shí)間價(jià)值， 結(jié)合股權(quán)處置時(shí)間計(jì)算稅款的現(xiàn)值，以現(xiàn)金的凈流入多少選擇適宜的方案。七、案例討論：比照案例 3 和案例四，討論各案例分析得合理性。案例：5 一、案例名稱： 股權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃四個(gè)方案比拼節(jié)稅二、案例來源：?中國稅務(wù)報(bào)?第 2657 期三、案例適用：

32、7.4 股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收籌劃四、案例內(nèi)容：AB公司是一有限責(zé)任公司，適用所得稅率 33% AB公司2005年期末財(cái)務(wù)狀況如下：實(shí) 收資本 3000 萬元，盈余公積 1500 萬元，未分配利潤 4200 萬元，所有者權(quán)益合計(jì) 8700 萬 元。其中，A公司持股比例為85%所得稅率33%初始投資本錢2550萬元；B公司持股比 例為15%所得稅率33% 2006年1月A公司擬按AB公司每股凈資產(chǎn)的1.05倍的價(jià)格轉(zhuǎn) 讓其所持有股份給C公司，那么在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中何種方案最優(yōu)？AB公司2005年末每股凈資產(chǎn)為2.9元；A公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值為 7395萬元， 其中初始本錢2550萬元，股權(quán)投資損益48

33、45萬元；C公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值為1305 萬元，其中初始本錢 450萬元，股權(quán)投資損益 855萬元。五、籌劃分析：方案1，A公司直接按AB公司2005年末每股凈資產(chǎn)的1.05倍的價(jià)格轉(zhuǎn)讓，即轉(zhuǎn)讓總 價(jià)款為7764.75萬元，A公司確認(rèn)當(dāng)期會(huì)計(jì)收益為369.75萬元。在稅務(wù)處理上，根據(jù)?國 家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知? 國稅函2004390號規(guī)定， 企業(yè)在一般的股權(quán)包括轉(zhuǎn)讓股票或股份買賣中，應(yīng)按國稅發(fā)2000118 號有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤或累計(jì)盈余公積應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所 得，不得確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。根據(jù)上述規(guī)定， A 公司對該項(xiàng)業(yè)

34、務(wù)的稅務(wù)處理如下：轉(zhuǎn) 讓所得為 7764.75 萬元，轉(zhuǎn)讓本錢稅前可扣除本錢 為 2550萬元，轉(zhuǎn)讓凈收益為 5214.75 萬元，該筆凈收益不屬于投資收益性質(zhì)，不適用企業(yè)所得稅抵減規(guī)定，應(yīng)并入應(yīng)納稅所得 額計(jì)繳企業(yè)所得稅，不考慮其他因素，該筆業(yè)務(wù)應(yīng)計(jì)繳企業(yè)所得稅 1720.87 萬元。方案2,假設(shè)A公司與B公司協(xié)商，先按賬面價(jià)值1.05倍1004.85萬元受讓B公司所 持有的 11%股份，使 A 公司的持股比例到達(dá) 96%，投資本錢變?yōu)?3554.85 萬元，然后再將 96%勺股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司。在稅務(wù)處理上，根據(jù)國稅函2004390號文件規(guī)定“企業(yè)進(jìn)行 清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股 95%以

35、上的企業(yè)時(shí)，應(yīng)按國稅發(fā) 1998 97 號文件的有關(guān) 規(guī)定執(zhí)行。投資方應(yīng)分享勺被投資方累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積應(yīng)確認(rèn)為投資方股息 性質(zhì)勺所得。為防止對稅后利潤重復(fù)征稅，影響企業(yè)改組，在計(jì)算投資方勺股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 時(shí)，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)勺所得。 A 公司由此可以實(shí)現(xiàn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格為 8769.60 萬元，其中股息性質(zhì)勺所得為 5472萬元，因雙方所得稅率一致，按現(xiàn)行稅法規(guī)定 免予補(bǔ)稅。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 8769.605472=3297.60萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓本錢 3554.85 萬元， 股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益為257.25萬元；A公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅為0元，形成股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失257.25 萬元，不用繳納

36、所得稅款，并且形成以后可稅前扣除勺投資損失 257.25 萬元，對企業(yè)所得 稅產(chǎn)生負(fù)影響 -84.89 萬元。方案2最大的問題在于B公司能否同意出讓11%勺股份，因?yàn)锽公司出售11%勺股份， 也會(huì)產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，要并入應(yīng)納稅所得額計(jì)繳企業(yè)所得稅，同時(shí)，會(huì)減少B公司在AB公司勺未來收益，對 B 公司會(huì)產(chǎn)生很大勺影響。同時(shí)，上述處理手續(xù)復(fù)雜，時(shí)間周期相對 較長。當(dāng)然，即便如此，該方案仍有后續(xù)勺操作空間。方案3, AB公司先將未分配利潤全額進(jìn)行分配，然后再按每股凈資產(chǎn)的1.05倍轉(zhuǎn)讓85% 的股份。利潤分配后，A公司可分回利潤4200X 85%=3570萬元，按稅法規(guī)定雙方所得稅 率一致，分回勺利

37、潤免予補(bǔ)稅。分配股利后， AB 公司所有者權(quán)益合計(jì)為 4500 萬元，每股 凈資產(chǎn)降至 1.5 元。 A 公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅務(wù)處理如下：股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 4016.25 萬元；股權(quán)轉(zhuǎn) 讓本錢 2550萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益 1466.25 萬元，應(yīng)納企業(yè)所得稅 1466.25X 33%=483.86 萬元。方案4, AB公司的股東同意以未分配利潤全額及法定公積金的75%進(jìn)行增資擴(kuò)股，然后再按每股凈資產(chǎn)的 1.05 倍轉(zhuǎn)讓 85%的股份。由于用未分配利潤和法定公積金進(jìn)行增資擴(kuò)股， 并沒有改變股東比例，故 A 公司不需要進(jìn)行賬務(wù)處理，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)賬務(wù)處理同方案1。根據(jù)國稅發(fā) 2000118 號的相關(guān)規(guī)定，以未

38、分配利潤全額及法定公積金增資擴(kuò)股也作為 分配利潤的一種形式，按相關(guān)規(guī)定處理，由于雙方企業(yè)所得稅稅率一致，故不需要補(bǔ)稅。 因此 A 公司在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為 7764.75-4526.25=3238.5 萬元；股權(quán)轉(zhuǎn)讓 本錢2550萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益688.50萬元，應(yīng)納企業(yè)所得稅688.50 X 33%=227.21萬元。六、案例點(diǎn)評：比照四個(gè)方案，方案 1中 A 公司確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益最大，應(yīng)納企業(yè)所得稅也最大，是對 A 公司最不利的方案；方案2,根據(jù)稅法規(guī)定，A公司確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益最小，確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損失，應(yīng) 納企業(yè)所得稅當(dāng)期應(yīng)為 0，對 A 公司最有利，但方案 2 在實(shí)施過程中也存在其他不確定因

39、 素，能否實(shí)際實(shí)施很難判斷；實(shí)施方案 4，根據(jù)稅法規(guī)定， A 公司確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益為 688.50 萬元，應(yīng)納企業(yè)所得稅為 227.21萬元，在上述四個(gè)方案中，僅從應(yīng)納企業(yè)所得稅來看，方 案 4 屬于次優(yōu)方案，但方案 4 最具可操作性，也更符合各方面的利益需要。因此，筆者認(rèn) 為，就上述四個(gè)方案而言，如能協(xié)調(diào)各方面的關(guān)系和利益的話，方案 2 最優(yōu)，如不能，那么 以方案 4 為佳。案例：6一、案例名稱：二、案例來源：?中國稅務(wù)報(bào)?第 2660 期三、案例適用： 7.3 股權(quán)轉(zhuǎn)讓、財(cái)務(wù)成果分配中的稅收籌劃四、案例內(nèi)容：北京西夏房地產(chǎn)開發(fā)公司以下簡稱西夏公司與上海銀河投資以下簡稱 銀河公司合作開發(fā)了北京鐘

40、山工程， 并成立了工程公司北京鐘山房地產(chǎn)開發(fā) 以 下簡稱鐘山公司。該公司注冊資本 2000 萬元，其中西夏公司出資 980 萬元，占 49%，銀 河公司出資 1020 萬元，占 51%。北京鐘山工程的運(yùn)作完全由西夏公司承當(dāng)，銀河公司不參 與管理，銀河公司收取固定收益回報(bào)，其余歸西夏公司所有。北京鐘山工程主要開發(fā)建設(shè)中高檔住宅和局部商業(yè)用房， 建筑面積 50 萬平方米。其中， 高檔住宅 45 萬平方米，商業(yè)用房 5 萬平方米其中， 3 萬平方米取得銷售許可證， 2 萬平 方米規(guī)劃時(shí)就是自建商業(yè)用房 。目前，該工程除商業(yè)用房 5 萬平方米本錢 20000萬元，市場價(jià)值 30000 萬元外， 高檔住

41、宅已經(jīng)全部銷售，實(shí)現(xiàn)銷售凈利潤為 45000 萬元。日前，鐘山公司董事會(huì)決定，該工程竣工全部交付業(yè)主后，鐘山公司注銷，商業(yè)用房 全部歸西夏公司所有，銀河公司取得固定收益回報(bào) 20000 萬元。同時(shí)，西夏公司與下屬企業(yè) B 公司還成立了一個(gè)工程公司北京禹道房地產(chǎn)開發(fā)有限公 司以下簡稱禹道公司 ，開發(fā)北京禹道公寓工程，該公司注冊資金1000 萬元，其中，西夏公司出資970萬元，B公司出資30萬元。實(shí)際上，所有資金均為西夏公司所出。工程開 發(fā)完畢，預(yù)計(jì)可實(shí)現(xiàn)凈利潤 2000 萬元，留下商業(yè)用房 3000 平方米，本錢 1500萬元，市場 價(jià)值 2000萬元。工程開發(fā)完畢后，該工程公司注銷。需要討論的

42、問題是： 1. 采取什么樣的方案，將鐘山公司的經(jīng)營性資產(chǎn)商業(yè)用房轉(zhuǎn) 到西夏公司名下，會(huì)付出最少的稅收本錢？上述案例會(huì)涉及哪些稅收問題？2.能否以鐘山工程公司的商業(yè)用房和禹道公寓工程的商業(yè)用房成立一家資產(chǎn)經(jīng)營管理 公司，待上述工程公司注銷后，分別將股權(quán)轉(zhuǎn)給西夏公司？在這個(gè)方案中會(huì)遇到哪些稅收 問題？五、籌劃分析：假定合作各方及工程公司均為內(nèi)資企業(yè)時(shí)，其合作方式應(yīng)歸于?國家稅務(wù)總局關(guān)于印 發(fā)骉營業(yè)稅問題解答 之一骍的通知? 國稅函發(fā) 1995156 號所規(guī)定的“合作建房 方式，對此種形式的合作建房行為，我們主要針對營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等三 個(gè)稅種將會(huì)產(chǎn)生的涉稅問題進(jìn)行分析。一、工程銷售環(huán)

43、節(jié)工程公司工程銷售環(huán)節(jié)主要涉及營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅 等三個(gè)主要稅種的納稅義務(wù)，即對取得的開發(fā)產(chǎn)品銷售收入和價(jià)外費(fèi)用收入按5的稅率繳納營業(yè)稅；對開發(fā)產(chǎn)品銷售收入扣除?中華人民共和國土地增值稅暫行條例?及其實(shí)施 細(xì)那么等規(guī)定的扣除工程后的增值額，按四級超率累進(jìn)稅率繳納土地增值稅；將實(shí)現(xiàn)的開發(fā) 產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓收益并入當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額按 33的稅率繳納企業(yè)所得稅。二、向合作方進(jìn)行收益分配環(huán)節(jié)一般房地產(chǎn)工程公司可以采取固定收益回報(bào)貨幣分配和開發(fā)產(chǎn)品分配實(shí)物分配 兩種方式向合作各方進(jìn)行利益分配。而對開發(fā)產(chǎn)品的分配又可以選擇直接分配和間接分配 兩種方式。對于本案而言，直接分配是指，按照合作合同或協(xié)議的

44、約定，除分配給銀河公司 的固定回報(bào)外，工程公司的其他利益歸西夏公司所有，在工程公司注銷時(shí)，除其應(yīng)分得的 稅后利潤外，尚未銷售的商業(yè)用房也作為其應(yīng)分得的利益分配過戶到西夏公司名下；間接 分配是指，兩工程公司可以分別以其開發(fā)的商業(yè)用房作為出資，投資設(shè)立一家資產(chǎn)管理公 司，待工程公司注銷時(shí)，將所持股權(quán)轉(zhuǎn)到西夏公司名下，使得西夏公司間接擁有了上述商業(yè)用房，實(shí)現(xiàn)對西夏公司進(jìn)行實(shí)物分配1. 貨幣分配。在本案中，兩個(gè)工程公司分別向合作方銀河公司和 B 公司分配固定收益 回報(bào)貨幣分配，根據(jù)?國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知? 國稅發(fā) 200631 號的有關(guān)規(guī)定，對工程公司而言，只能作為稅

45、后分配利潤，不得在 稅前分配該工程的利潤。同時(shí)不能因接受投資方投資額而在本錢中攤銷或在稅前扣除相關(guān) 的利息支出。2. 實(shí)物分配。在本案中，當(dāng)工程公司向合作方西夏公司進(jìn)行開發(fā)產(chǎn)品的分配實(shí)物分 配時(shí)，因采取不同的分配方式而使得其涉稅狀況有所不同。下面我們分別就實(shí)物分配下不同的分配方式，從營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅的 涉稅狀況進(jìn)行分析：1直接分配方式當(dāng)工程公司將商業(yè)用房作為西夏公司應(yīng)得利益的一局部，將其過戶到西夏公司的 名下時(shí)，其涉稅問題如下： 營業(yè)稅。根據(jù)?國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)骉營業(yè)稅問題解答之一骍的通知?國稅函 發(fā) 1995156號 第十七條第三款規(guī)定：房屋建成后合作雙方按一定比例分配房屋，

46、那么此 種經(jīng)營行為，也未構(gòu)成營業(yè)稅所稱的以無形資產(chǎn)投資入股，共同承當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)的不征營業(yè)稅的 行為。因此，首先對甲方向合營企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征稅，其營業(yè)額按 實(shí)施細(xì)那么第十五條的規(guī)定核定。其次，對合營企業(yè)的房屋，在分配給甲方、乙方后，如果 各自銷售，那么再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)征稅。本案例中，對于工程公司本身而言，由于在產(chǎn)品 分成的過程中未發(fā)生有償轉(zhuǎn)讓開發(fā)產(chǎn)品的行為，不需繳納營業(yè)稅。 土地增值稅。根據(jù)?財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通 知?財(cái)稅字 199548 號第二條規(guī)定，“對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房， 建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓

47、的，應(yīng)征收土地增值稅。 本案例中，由于工程公司未發(fā)生有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的行為，不繳納土地增值稅。 企業(yè)所得稅。根據(jù)?國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知? 國稅發(fā) 200631 號的規(guī)定，工程公司將開發(fā)產(chǎn)品分配給股東或投資人，應(yīng)視同銷售， 于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入或利潤的實(shí)現(xiàn)， 其金額應(yīng)按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價(jià)格確定。本案例中，此環(huán)節(jié)鐘山工程公司應(yīng)納稅所得額為 10000 萬元 3000020000，禹道公 寓工程公司應(yīng)納稅所得額為 500 萬元20001500，假假設(shè)兩工程公司沒有其他損益事項(xiàng)并 未考慮其住宅工程收益

48、所得稅，均適用 33的企業(yè)所得稅稅率，那么分別應(yīng)繳納企業(yè)所得稅 3300萬元和 165 萬元。綜上所述，在采用直接分配的方式下，此環(huán)節(jié)兩工程公司的總體稅負(fù)分別為3300萬元和 165 萬元。2間接分配方式當(dāng)兩工程公司分別將商業(yè)用房作為出資投入資產(chǎn)管理公司時(shí)，會(huì)產(chǎn)生以下涉稅問題： 營業(yè)稅。根據(jù)?財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知?財(cái)稅2002 191 號規(guī)定：以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承 擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓也不征收營業(yè)稅。本案例中兩工程公司將 以商業(yè)用房對外投資及對資產(chǎn)管理公司股權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓時(shí)，均不需繳納營業(yè)稅。 土地增值稅。根

49、據(jù)?財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅假設(shè)干問題的通知?財(cái)稅200621號第五條規(guī)定：對于以土地房地產(chǎn)作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投 資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián) 營的，均不適用?財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知? 財(cái)稅 字 199548 號第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。 即對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營 的，投資、聯(lián)營的一方以土地房地產(chǎn)作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn) 讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。 該文件自文發(fā)之日起執(zhí)行。本案例 中，如果兩工程公司自用商業(yè)用房對外投資發(fā)生在 2006年 3月1日之后，均應(yīng)視同銷售不 動(dòng)產(chǎn)繳納土地增值稅，其中：鐘山工程公司應(yīng)繳納土地增值稅 750 萬元 30000 20000X 1.3 30000X 5%X 30%，禹道公寓工程公司因未產(chǎn)生增值2000 1500X 1.3 2000X 5%< 0,而不需繳