企業(yè)會計準則的主要變化

1、企業(yè)會計準則的主要變化 1明確提出了財務報告的目標，采用“資產(chǎn)負債觀”制定新準則。 受托責任學派：收入費用觀 收益=收入費用 決策有用學派：資產(chǎn)負債觀 收益=年末凈資產(chǎn)年初凈資產(chǎn) 在資產(chǎn)負債觀下，采用了全面收益的觀點，即收益中包含了已實現(xiàn)的收益，還包括未實現(xiàn)收益。 新會計準則對計量屬性做出了重大調(diào)整，不再強調(diào)歷史成本為基礎計量屬性，全面引入公允價值、現(xiàn)值等計量屬性，考慮到中國市場發(fā)展的現(xiàn)狀，本次準則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)合并、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值計量。 第1號 存貨 1取消了存貨發(fā)出的后進先出法，在物價上漲的情況下，將使資產(chǎn)增加、利潤增加。 2商品流通企

2、業(yè)的進貨費用計入存貨成本，將使資產(chǎn)增加、利潤增加。 3房地產(chǎn)、大型設備、船舶等制造中的借款費用可以資本化，這將使資產(chǎn)增加，利潤增加。 4.界定了周轉材料的內(nèi)涵。 周轉材料，是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉移其價值但仍保持原有形態(tài)不確認為固定資產(chǎn)的材料，如包裝物和低值易耗品，應當采用一次轉銷法或者五五攤銷法進行攤銷；企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉材料等，可以采用一次轉銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進行攤銷。第2號 長期股權投資 1對子公司的投資由原會計制度采用權益法核算改為成本法核算，將對母公司個別報表產(chǎn)生重大影響。比如，如果子公司為贏利企業(yè)，因母公司不能確認投資收益，將使母公

3、司個別報表中的利潤減少、資產(chǎn)減少。尤其是在母公司進行融資時，銀企之間應通過適當協(xié)調(diào)解決這個問題。 2在對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)采用權益法核算時，如果長期股權投資的投資成本大于得到的凈資產(chǎn)的“份額”，原會計制度應作為股權投資差額進行攤銷，將使資產(chǎn)減少、利潤減少；新準則取消了股權投資差額的概念，不再進行攤銷，將使資產(chǎn)“增加”，利潤“增加”。 【例】甲公司支付1000萬元，取得了乙公司30的股權，具有重大影響；投資時乙公司凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元，則甲公司擁有的份額為900萬元（3000×30）；長期股權投資成本為1000萬元，不產(chǎn)生“股權投資差額”。 3長期股權投資核算范圍縮小了。比如

4、，對購買的股票，如果沒有重大影響而且具有活躍市場，公允價值能夠可靠計量，不再作為長期股權投資核算，而是作為“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”，按照公允價值計量，這將使資產(chǎn)增加，利潤或權益增加。 【例】甲公司購入乙公司（上市公司）的股票，擁有3的股份，在原制度下按照成本法核算，期末按照成本與可收回金額孰低計價；在新準則下，由于有活躍市場、公允價值可以可靠計量，作為交易性金融資產(chǎn)，期末按照公允價值計價，公允價值的變得計入利潤表。 第3號 投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)在采用公允價值模式下，固定資產(chǎn)（建筑物）不計提折舊；土地使用權不攤銷，將使資產(chǎn)增加、利潤增加；同時，期末采用公允價值進行計量，在房

5、地產(chǎn)漲價的情況下，將使資產(chǎn)增加、利潤增加。 【例】甲公司購入房地產(chǎn)100萬元，用于出租，作為投資性房地產(chǎn)；該房地產(chǎn)期末公允價值為110萬元，則公允價值增加10萬元應計入利潤表。第4號 固定資產(chǎn) 1固定資產(chǎn)的定義有變化：新準則取消了單位價值較高的條件。這種做法，將使固定資產(chǎn)的范圍擴大。 2分期付款購入固定資產(chǎn)，采用現(xiàn)值作為固定資產(chǎn)的入賬價值，將使固定資產(chǎn)價值減少。 3固定資產(chǎn)減值不得轉回，在固定資產(chǎn)價值回升時，將使利潤偏低。 4石油天然氣開采、核電站等的棄置費用應計入固定資產(chǎn)，將使資產(chǎn)增加；其他行業(yè)如果符合相關法律法規(guī)和國際公約的規(guī)定，也應處理。 5已達到預定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無論是否交付使

6、用，尚未辦理竣工決算的，應當按照估計價值確認為固定資產(chǎn)，并計提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額，將其視同會計估計變更，采用未來適用法。因實務中一般為調(diào)增，故將使資產(chǎn)增加，利潤增加。 6企業(yè)對于持有待售的固定資產(chǎn)，應當調(diào)整該項固定資產(chǎn)的預計凈殘值，使該項固定資產(chǎn)的預計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時該項固定資產(chǎn)的原賬面價值；原賬面價值高于預計凈殘值的差額，應作為資產(chǎn)減值損失計入當期損益。持有待售的固定資產(chǎn)從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊和減值測試，一般說來，會使利潤增加。 第6號 無形資產(chǎn) 1土

7、地使用權的核算發(fā)生變化：能不轉入就不轉入建筑物成本，而是自行攤銷。比如購入的土地用于建造辦公樓，可以不轉。這樣將使固定資產(chǎn)原值減少，少交房產(chǎn)稅。 2研究費用費用化；開發(fā)費用有條件資本化，將使資產(chǎn)增加，利潤增加。 【例】甲公司研究開發(fā)新產(chǎn)品，發(fā)生研究費用600萬元，開發(fā)費用400萬元，則400萬元可以作為“開發(fā)支出”反映在資產(chǎn)負債表中。 3.區(qū)分使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，采用不同的會計處理：使用壽命有限的，應攤銷和計提減值；使用壽命不確定的，不攤銷，應計提減值。這樣處理，將使資產(chǎn)增加，利潤增加。 4.允許部分的無形資產(chǎn)攤銷金額計入成本：某些產(chǎn)品專用的無形資產(chǎn)可以計入成本，

8、符合配比原則，計算的損益更合理。這樣將使資產(chǎn)增加，利潤增加。第7號 非貨幣性資產(chǎn)交換 1將非貨幣性交換分為有商業(yè)實質和不具有商業(yè)實質兩類，在交換具有商業(yè)實質而且公允價值能可靠計量時，換入的資產(chǎn)采用公允價值入賬，而原會計制度按換出的資產(chǎn)賬面價值入賬。因為公允價值一般大于賬面價值，新準則的處理這將使資產(chǎn)增加。 2在交換具有商業(yè)實質情況下，換出資產(chǎn)作為銷售處理，分別計入主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入、營業(yè)外收入（支出）和投資收益。這將使收入、利潤大大增加。 【例】甲公司用設備換入汽車該設備的賬面價值50萬元，公允價值55萬元，汽車的公允價值為55萬元。則甲公司換入資產(chǎn)的入賬價值為55萬元；換出資產(chǎn)賬面價

9、值50萬元與公允價值55萬元之間的差額計入營業(yè)外收入5萬元。 第8號 資產(chǎn)減值 1規(guī)定了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、部分長期股權投資已計提減值不得轉回，在資產(chǎn)價值回升時，將使資產(chǎn)減少、利潤減少。 2對商譽規(guī)定不攤銷，只計提減值，在商譽沒有發(fā)生減值的情況下，將使資產(chǎn)增加，利潤增加。 第9號 職工薪酬 1系統(tǒng)規(guī)范了職工薪酬的核算，計提福利費的比例由按工資總額14計提，改為根據(jù)企業(yè)實際情況計提，很可能使企業(yè)利潤增加。 2增加了辭退福利的規(guī)定，將使當期利潤減少。第11號 股份支付 制度未對股份支付作出規(guī)定，新準則填補了空白，適應了相關法規(guī)和上市公司實務的要求。 對職工股份支付的確認，體現(xiàn)了與職工薪酬內(nèi)在一致的

10、確認原則，即在職工提供服務的會計期間將股份支付計入成本費用；這種做法，將使當期利潤減少。第12號 債務重組 1債務人債務重組利得的處理變了：原制度計入資本公積，新準則計入營業(yè)外收入，將使債務人利潤大大增加。 2債務人用非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務應當作銷售，分別確認主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入、營業(yè)外收入（支出）、投資收益。這將使收入和利潤大大增加。 3債權人收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)應按公允價值入賬，將將使資產(chǎn)增加。 第13號 或有事項 新增加了虧損合同和企業(yè)重組，將使負債增加，當期利潤減少。第14號 收入 1分期收款銷售的處理有變化，按現(xiàn)值作為收入的公允價值入賬，將使收入減少。 【例】甲公司2007年1月1日銷

11、售一臺大型設備給乙公司，分別在2007年末、2008年末和2009年末收取1000萬元，共計3000萬元。 2007年1月1日確認的收入為3000萬元的現(xiàn)值，按6的折現(xiàn)率計算如下： 收入金額（現(xiàn)值）1000÷（16）1000÷（16）21000÷（16）32673 萬元 與長期應收款3000萬元之間的差額327萬元計入“未實現(xiàn)融資收益”中。 借：長期應收款 3000（本利） 貸：主營業(yè)務收入 2673（本） 未實現(xiàn)融資收益 327（息） 2售后回購的處理有變化：可能可以確認收入。 3售后租回的處理有變化：可能可以確認收入。第15號 建造合同 追加資產(chǎn)的建造，滿足下

12、列條件之一的，應當作為單項合同： （一）該追加資產(chǎn)在設計、技術或功能上與原合同包括的一項或數(shù)項資產(chǎn)存在重大差異。 （二）議定該追加資產(chǎn)的造價時，不需要考慮原合同價款。 第16號 政府補助 政府補助作為利得全部計入損益（當期或以后期間），將使利潤增加。 第17號 借款費用 1擴大了借款費用資本化的資產(chǎn)范圍 除購建固定資產(chǎn)的借款費用可以資本化外，還包括投資性房地產(chǎn)和建造過程在1年以上才能達到可銷售狀態(tài)的存貨的制造，如房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的商品房，大型船舶、大型設備制造，其借款費用可以計入存貨成本。這將使資產(chǎn)增加，當期費用減少。 2擴大了借款費用資本化的借款范圍 在原借款費用準則中，可予資本化的借款僅為專

13、門借款；新準則除專門借款外，如果可予以資本化的資產(chǎn)占用了一般借款，則相應的借款費用可以有條件的資本化。這將使資產(chǎn)增加，當期費用減少。 3改變了專門借款利息資本化的計算方法 對于利息費用資本化，在原借款費用準則中應與資產(chǎn)支出相掛鉤；在新準則中，分為兩種情況：專門借款利息不再與資產(chǎn)支出相掛鉤，在資本化期間的利息全部資本化。這將使資產(chǎn)增加，當期費用減少。第18號 所得稅 核算方法變了 按照新準則規(guī)定，所得稅核算方法由原會計制度的應付稅款法和納稅影響法下的遞延法、收益表債務法，改為納稅影響會計法下的資產(chǎn)負債表債務法。 在資產(chǎn)負債表債務法下，對可抵扣暫時性差異應確認遞延所得稅資產(chǎn)；由于在實際工作中主要產(chǎn)

14、生可抵減暫時性差異，而對該暫時性差異將確認遞延所得稅資產(chǎn)，因此，執(zhí)行新準則將使企業(yè)資產(chǎn)增加，所得稅費用減少，利潤增加。 【例】2007年虧損100萬元，可在以后年度稅前彌補；如果2008年實現(xiàn)稅前利潤300萬元，則彌補100萬元虧損后，只要繳納66萬元所得稅（200×33），可以少交33萬元。因此，在2007年因確認“遞延所得稅資產(chǎn)”33萬元，同時減少所得稅費用33萬元。 第19號 外幣折算 1接受外幣資本投資也用當日匯率折算。 企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應當采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應的貨幣性項目的記賬本位幣金額

15、之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。這將對實收資本產(chǎn)生影響。 2增加了惡性通貨膨脹下外幣折算，將使資產(chǎn)增加。 第20號 企業(yè)合并 1計量基礎有變化：合并取得的資產(chǎn)按同一控制和非同一控制分別采用賬面價值或公允價值入賬。在采用公允價值入賬時，一般會使資產(chǎn)增加。 2提出了商譽的全新概念。商譽不攤銷，將使資產(chǎn)增加，當期利潤增加。 3.同一控制下的企業(yè)合并采用權益結合法，按照賬面價值并賬；非同一控制下的企業(yè)合并，采用購買法，按照公允價值入賬，并產(chǎn)生商譽。商譽不攤銷，將使企業(yè)資產(chǎn)增加，收益增加。 【例】甲公司集團收購乙企業(yè)集團所屬的丙公司全部股權，丙公司評估后的公允價值3000萬元，甲公司支付3200萬元作為收購

16、對價，則多支付的200萬元作為商譽，反映在資產(chǎn)負債表中。第21號 租賃 1采用公允價值作為計量屬性。 在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。一般情況下，可能使資產(chǎn)增加。 2初始費用應予資本化。 承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應當計入租入資產(chǎn)價值。這將使資產(chǎn)增加，當期利潤增加。第22號 金融工具確認和計量 1交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)按照公允價值計量，一般將增加資產(chǎn)，增加利潤

17、或資本公積。 2持有至到期投資、貸款、應收款項，要求按攤余成本計量，并按照實際利率法攤銷，使損益的計算更加合理。第28號 會計政策、會計估計變更和差錯更正 會計差錯的處理范圍有變化： 存貨、固定資產(chǎn)盤盈屬于會計差錯，明確了前期差錯更正應采取追溯重述法。對比原會計制度作為當期事項處理，將使當期利潤減少。 第33號 合并財務報表 1強調(diào)了合并報表編制基礎是控制。 母公司應當將其控制的所有子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務性質特殊的子公司，均應納入合并財務報表的合并范圍。這將使資產(chǎn)和利潤大大增加。 2合并報表的編制理論由母公司理論變?yōu)閷嶓w理論，將少數(shù)股東權益作為所有者權益的組成部分，將少數(shù)股東損益作為凈利潤的組成部分。這將使凈資產(chǎn)和利潤大大增加。這是上例中石化凈利潤增加43億元的主要原因。 第三部分 新準則下財務報表的編制財務報表的組成 個別報表 一般企業(yè)、商業(yè)銀行、保險公司、證券公司；每套由原來的三主表一附表一附注變成四主表一附注，即資產(chǎn)負債表、利潤表、所有者權益變動表、現(xiàn)金流量表。 合并報表只有一套，全國所有企業(yè)通用。 財務報表的格式和內(nèi)容 資產(chǎn)負債表 取消了待攤費用和預提費用；將短期投資改為交易性金融