試論新舊會計(jì)準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的差異與缺陷

1、試論新舊會計(jì)準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的差異與缺陷    摘要：本文主要論述了資產(chǎn)減值會計(jì)的理論基礎(chǔ)，以及資產(chǎn)減值會計(jì)的含義和本質(zhì)，進(jìn)一步詳細(xì)闡明了新舊會計(jì)制度下資產(chǎn)減值會計(jì)準(zhǔn)則的差異，以及新會計(jì)準(zhǔn)則下，資產(chǎn)減值會計(jì)存在的缺陷與應(yīng)注意的問題。 關(guān)鍵詞：新舊會計(jì)準(zhǔn)則；資產(chǎn)減值準(zhǔn)則；差異；缺陷 資產(chǎn)減值會計(jì)是以決策有用觀為基礎(chǔ)，徹底擺脫了“歷史成本原則”，在計(jì)量時(shí)引入了多重計(jì)量原則，使資產(chǎn)的實(shí)際狀況反映得更為真實(shí)。國家財(cái)政部陸續(xù)頒布的基本會計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則，其中資產(chǎn)減值準(zhǔn)則將有關(guān)資產(chǎn)減值的內(nèi)容進(jìn)行了調(diào)整和統(tǒng)一，實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同。新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施有

2、力地規(guī)范了會計(jì)工作秩序和會計(jì)行為，進(jìn)一步提高了會計(jì)信息質(zhì)量。 1、資產(chǎn)減值會計(jì)的理論基礎(chǔ) 11資產(chǎn)減值會計(jì)的理論起點(diǎn)：決策有用觀 計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備屬于資產(chǎn)計(jì)價(jià)的問題，對于資產(chǎn)計(jì)價(jià)的不同認(rèn)識主要受財(cái)務(wù)會計(jì)的受托責(zé)任觀和決策有用觀的影響。 在受托責(zé)任觀下，財(cái)務(wù)會計(jì)目的是反映受托者的受托責(zé)任和履行情況，資產(chǎn)計(jì)價(jià)會采用具有較強(qiáng)可驗(yàn)證性的歷史成本計(jì)量模式，以此提供的會計(jì)信息更為客觀和可靠，但缺乏一定的相關(guān)性，不利于管理者的決策；而決策有用觀則認(rèn)為財(cái)務(wù)會計(jì)的目標(biāo)是提供經(jīng)營決策有關(guān)的會計(jì)信息。 資產(chǎn)減值會計(jì)是資產(chǎn)賬面金額大于實(shí)際價(jià)值時(shí)，將多余部分確認(rèn)為減值損失或費(fèi)用，能真實(shí)客觀地反映出資產(chǎn)減值了多少，揭示出

3、潛在的風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而為會計(jì)信息使用者正確決策提供相關(guān)信息。 12資產(chǎn)減值會計(jì)的含義、本質(zhì) 綜觀國內(nèi)外，對資產(chǎn)定義的認(rèn)識始終處于不斷變化和發(fā)展之中。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（FASB）在財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告第6號（SFA N0.6）中提出：“資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益，它是特定個體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的?！彼爬速Y產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益，也強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)是未來收益的遞延成本。 我國的資產(chǎn)是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。此定義將資產(chǎn)的內(nèi)涵真正揭示出來，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。對此，企業(yè)對各項(xiàng)資產(chǎn)預(yù)期帶來經(jīng)濟(jì)利益的

4、金額小于原資產(chǎn)賬面成本的差額不再在資產(chǎn)負(fù)債表上列示為資產(chǎn)，而作為資產(chǎn)減值損失，可能提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備也把財(cái)務(wù)會計(jì)的重心由損益表轉(zhuǎn)向了資產(chǎn)負(fù)債表。 因此，當(dāng)企業(yè)的賬面成本高于該資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，記錄資產(chǎn)減值損失是符合邏輯的，符合資產(chǎn)當(dāng)時(shí)的實(shí)際價(jià)值，這就是資產(chǎn)減值會計(jì)的實(shí)質(zhì)。 13資產(chǎn)減值是謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用 謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，它是針對經(jīng)濟(jì)活動中的不確定性因素，在會計(jì)處理上保持謹(jǐn)慎小心的態(tài)度，要充分估計(jì)到可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)和損失，要求會計(jì)人員對某些會計(jì)業(yè)務(wù)或會計(jì)事項(xiàng)存在不同的會計(jì)處理方法和程序可供選擇時(shí)，在不影響合理選擇的前提下，盡可能選用一種不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計(jì)處理方法。當(dāng)資

5、產(chǎn)價(jià)值低于其賬面價(jià)值時(shí)，需確認(rèn)減值損失，通過估足費(fèi)用和損失，提高企業(yè)化解風(fēng)險(xiǎn)的能力，為資產(chǎn)減值會計(jì)操作提 供了理論基礎(chǔ)。 2、新舊資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的差異 21適用范圍的差異 舊企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則要求計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，包括應(yīng)收賬款、存貨、短期投資、長期投資、委托貸款、固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)。新準(zhǔn)則只規(guī)范用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定以外的其他資產(chǎn)減值的會計(jì)處理，這是因?yàn)檫@些資產(chǎn)是企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備的主要項(xiàng)目，且在是否發(fā)生減值和減值的金額到底有多少等方面的判斷上存在很大的操縱空間，為企業(yè)操縱利潤提供了一個新途徑。 22在資產(chǎn)減值跡象判斷上的明確程度差異 企業(yè)會

6、計(jì)制度規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備?！毙聹?zhǔn)則不僅要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，同時(shí)還明確了如不存在減值跡象，不應(yīng)估計(jì)資產(chǎn)的可回收金額。顯然，資產(chǎn)減值跡象的判斷表明了資產(chǎn)減值的前提，明確了資產(chǎn)減值的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，約束了企業(yè)在計(jì)提資產(chǎn)減值上的隨意性，有助于會計(jì)人員進(jìn)行全面地判斷和把握，對會計(jì)人員的職業(yè)道德和專業(yè)判斷提出了更高的要求。 23可收回金額的計(jì)量原則的實(shí)務(wù)操作指導(dǎo)性差異 舊會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價(jià)與預(yù)期從該

7、項(xiàng)資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用結(jié)束時(shí)的處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中的較高者。銷售凈價(jià)與使用價(jià)值孰高者，對未來現(xiàn)金流量的計(jì)量方法沒有明確的規(guī)定，計(jì)算現(xiàn)值時(shí)折現(xiàn)率的選取沒有明確的標(biāo)準(zhǔn)，因而可操作性差，存在較大的調(diào)節(jié)空間。新準(zhǔn)則明確規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。此項(xiàng)規(guī)定為資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的計(jì)量提供了較為詳細(xì)的應(yīng)用指南，使一些較為抽象的概念易于理解，且具有較強(qiáng)的實(shí)務(wù)操作性。 24已計(jì)提的減值準(zhǔn)備是否允許轉(zhuǎn)回的差異 舊會計(jì)制度規(guī)定，已經(jīng)計(jì)提減值損失的資產(chǎn)，如果資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)，則資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回新準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)

8、減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這主要是因?yàn)樵诂F(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)利用減值轉(zhuǎn)回人為操縱利潤現(xiàn)象普遍存在，新準(zhǔn)則在修訂過程中充分考慮到此點(diǎn)。當(dāng)然，已計(jì)提的減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)僅限于用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)。 25新準(zhǔn)則增加了“資產(chǎn)組”和“總部資產(chǎn)”的認(rèn)定及減值處理 企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備都要求以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)計(jì)提，但在實(shí)務(wù)中，許多長期資產(chǎn)往往只有使用價(jià)值，單項(xiàng)資產(chǎn)一般不能獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流而無法確定可收回金額，故實(shí)務(wù)中計(jì)提減值準(zhǔn)備不具有可操作性。新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”的概念，規(guī)定如果某項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入難以獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按其

9、所歸屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)進(jìn)行減值測試，計(jì)算確認(rèn)減值損失。還引入了“總部資產(chǎn)”，它是企業(yè)集團(tuán)和事業(yè)部的資產(chǎn)，難以脫離其他資產(chǎn)和資產(chǎn)組產(chǎn)生的獨(dú)立的現(xiàn)金流入，所以要計(jì)算總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后與相應(yīng)的資產(chǎn)賬面價(jià)值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。 26新準(zhǔn)則明確指出在中報(bào)和季報(bào)中都應(yīng)披露是否存在資產(chǎn)減值 舊會計(jì)制度中，經(jīng)常會出現(xiàn)上市公司半年報(bào)和季報(bào)業(yè)績非常好，而在年報(bào)中卻突然曝出因大額計(jì)提減值準(zhǔn)備導(dǎo)致資產(chǎn)縮水、利潤下降，甚至導(dǎo)致虧損的消息。新準(zhǔn)則中資產(chǎn)負(fù)債表日的規(guī)定說明了企業(yè)只要對外報(bào)送會計(jì)報(bào)表（包括企業(yè)年報(bào)、季報(bào)、半年報(bào)），就應(yīng)該按照準(zhǔn)則判斷是否存在減值的跡象，以便確定

10、是否計(jì)提減值損失。這可遏制上市公司季報(bào)、半年報(bào)不計(jì)提減值準(zhǔn)備，只在年底計(jì)提減值損失的現(xiàn)象，有利于投資者根據(jù)季報(bào)、半年報(bào)判斷上市公司的年度經(jīng)營情況。 27新準(zhǔn)則要求每年年終對商譽(yù)進(jìn)行減值測試 原會計(jì)準(zhǔn)則中對企業(yè)合并形成的商譽(yù)，只要求按一定的期限進(jìn)行攤銷。由于商譽(yù)的使用壽命難以進(jìn)行可靠的估計(jì)，且隨著時(shí)間的推移商譽(yù)效用的遞減（即直線法攤銷）沒有充分的證據(jù)，所以新準(zhǔn)則規(guī)定對于企業(yè)合并所形成的商譽(yù)必須將其分?jǐn)偟较嚓P(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，且每年至少進(jìn)行一次減值測試。 28減值計(jì)提時(shí)間的明確與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一 舊會計(jì)制度規(guī)定企業(yè)應(yīng)定期或至少每年年度終了檢查各項(xiàng)資產(chǎn)，合理預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失。然而，對于“定

11、期”會計(jì)制度沒有說明，這使企業(yè)在操作時(shí)有一定的隨意性。新準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額?！边@就明確了減值計(jì)提的時(shí)間為資產(chǎn)負(fù)債表日，統(tǒng)一減值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)為可收回金額，從而增強(qiáng)了減值準(zhǔn)備計(jì)提的可操作性，避免了操作的隨意性，使不同企業(yè)具有可比性。 29減值準(zhǔn)備信息披露的透明度差異 新準(zhǔn)則改變了目前我國上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告對資產(chǎn)減值信息的披露過于簡單、疏于充分性而流于形式的簡單披露形式，除了要求批露當(dāng)期確認(rèn)的各項(xiàng)資產(chǎn)減值損失金額、計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額以及每個報(bào)告當(dāng)期確認(rèn)的減值損失金額外，還增加了可收回金額確認(rèn)方法、假

12、設(shè)及其依據(jù)等信息，以及分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的商譽(yù)占商譽(yù)總賬面價(jià)值比重重大及不重大的披露項(xiàng)目，從而增強(qiáng)資產(chǎn)減值信息披露的透明度，達(dá)到了制定資產(chǎn)減值政策的初衷。 210資產(chǎn)減值恢復(fù)的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時(shí)，當(dāng)表明減值的情況不存在時(shí)，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認(rèn)的減值準(zhǔn)備，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，這一規(guī)定在實(shí)際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準(zhǔn)則除特殊資產(chǎn)項(xiàng)目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資

13、產(chǎn)減值的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操縱利潤。新會計(jì)準(zhǔn)則對有關(guān)流動性資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計(jì)準(zhǔn)則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收回金額計(jì)算的復(fù)雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價(jià)、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計(jì)人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提彈

14、性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)、計(jì)量及計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，即當(dāng)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，就予以確認(rèn)。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和不能全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計(jì)提、計(jì)提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預(yù)測帶有難度 新準(zhǔn)則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預(yù)測方法，即應(yīng)當(dāng)以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。然而未來一段時(shí)期的結(jié)果本身就具

15、有不確定性，再加之國內(nèi)財(cái)務(wù)人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實(shí)際操作確實(shí)有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率，它是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時(shí)，如何反映這種特定的風(fēng)險(xiǎn)，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn) 新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)保持一致性，不應(yīng)隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，沒有一個確定的標(biāo)準(zhǔn)，這就增加了執(zhí)行該準(zhǔn)則的難度。210資產(chǎn)減

16、值恢復(fù)的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時(shí)，當(dāng)表明減值的情況不存在時(shí)，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認(rèn)的減值準(zhǔn)備，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，這一規(guī)定在實(shí)際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準(zhǔn)則除特殊資產(chǎn)項(xiàng)目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資產(chǎn)減值的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操

17、縱利潤。新會計(jì)準(zhǔn)則對有關(guān)流動性資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計(jì)準(zhǔn)則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收回金額計(jì)算的復(fù)雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價(jià)、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計(jì)人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提彈性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)、計(jì)量及計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，即當(dāng)資產(chǎn)可

18、收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，就予以確認(rèn)。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和不能全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計(jì)提、計(jì)提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預(yù)測帶有難度 新準(zhǔn)則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預(yù)測方法，即應(yīng)當(dāng)以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。然而未來一段時(shí)期的結(jié)果本身就具有不確定性，再加之國內(nèi)財(cái)務(wù)人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實(shí)際操作確實(shí)有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)

19、酬率，它是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時(shí)，如何反映這種特定的風(fēng)險(xiǎn)，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn) 新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)保持一致性，不應(yīng)隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，沒有一個確定的標(biāo)準(zhǔn)，這就增加了執(zhí)行該準(zhǔn)則的難度。210資產(chǎn)減值恢復(fù)的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時(shí)，當(dāng)表明減值的情況不存在時(shí)，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認(rèn)的減值準(zhǔn)備，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，

20、這一規(guī)定在實(shí)際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準(zhǔn)則除特殊資產(chǎn)項(xiàng)目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資產(chǎn)減值的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操縱利潤。新會計(jì)準(zhǔn)則對有關(guān)流動性資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計(jì)準(zhǔn)則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收

21、回金額計(jì)算的復(fù)雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價(jià)、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計(jì)人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提彈性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)、計(jì)量及計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，即當(dāng)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，就予以確認(rèn)。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和不能全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計(jì)提、計(jì)提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實(shí)

22、際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預(yù)測帶有難度 新準(zhǔn)則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預(yù)測方法，即應(yīng)當(dāng)以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。然而未來一段時(shí)期的結(jié)果本身就具有不確定性，再加之國內(nèi)財(cái)務(wù)人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實(shí)際操作確實(shí)有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率，它是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時(shí)，如何反映這種特定的風(fēng)險(xiǎn)，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn) 新

23、準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)保持一致性，不應(yīng)隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，沒有一個確定的標(biāo)準(zhǔn)，這就增加了執(zhí)行該準(zhǔn)則的難度。210資產(chǎn)減值恢復(fù)的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時(shí)，當(dāng)表明減值的情況不存在時(shí)，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認(rèn)的減值準(zhǔn)備，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，這一規(guī)定在實(shí)際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準(zhǔn)則除特殊資產(chǎn)項(xiàng)目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)

24、減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動性資產(chǎn)減值的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤 目前上市公司常利用流動性資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回來操縱利潤，而用長期資產(chǎn)計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤則相對少些，壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提和轉(zhuǎn)回為更多公司用來操縱利潤。新會計(jì)準(zhǔn)則對有關(guān)流動性資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回與現(xiàn)行規(guī)定無多大變化，因此新會計(jì)準(zhǔn)則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計(jì)提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。 32可變現(xiàn)凈值、可收回金額計(jì)算的復(fù)雜性為企業(yè)操縱利潤提供了可能 存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價(jià)、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中可變

25、現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計(jì)人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異，導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提彈性過大，這也為上市公司操縱利潤留下了口子。 33資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)、計(jì)量及計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)多樣性為企業(yè)操縱利潤留下空隙 我國采用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，即當(dāng)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，就予以確認(rèn)。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和不能全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計(jì)提、計(jì)提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況判斷，給企業(yè)管理者粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表和經(jīng)營成果也提供了可能。 34未來現(xiàn)金流量的預(yù)測帶有難度 新準(zhǔn)則規(guī)范了資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的預(yù)測方法，即應(yīng)當(dāng)以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的

26、最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。然而未來一段時(shí)期的結(jié)果本身就具有不確定性，再加之國內(nèi)財(cái)務(wù)人員對現(xiàn)值理解和接受有困難，因此，實(shí)際操作確實(shí)有一定難度。 35確定合理的折現(xiàn)率存在困難 折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率，它是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。在確定折現(xiàn)率時(shí)，如何反映這種特定的風(fēng)險(xiǎn)，帶有很大的主觀性。 36資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的確定缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn) 新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)保持一致性，不應(yīng)隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，沒有一個確定的標(biāo)準(zhǔn)，這就增加了執(zhí)行該準(zhǔn)則的難度。210資產(chǎn)減值恢復(fù)的判斷及處理的合理性差異 舊制度規(guī)定無論何時(shí)，當(dāng)表明減值的情況不存在時(shí)，企業(yè)才能部分或全額轉(zhuǎn)回以前年度確認(rèn)的減值準(zhǔn)備，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，這一規(guī)定在實(shí)際的執(zhí)行過程中被企業(yè)濫用。新準(zhǔn)則除特殊資產(chǎn)項(xiàng)目（存貨、消耗性生物資產(chǎn)等）外，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。該規(guī)定對目前上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象起到良好的抑制作用，更符合我國國情。 3、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的缺陷 31上市公司仍可利用流動