作業(yè)成本法的成本效益及應用分析

1、作業(yè)成本法的成本效益及應用分析作業(yè)成本法提供了比傳統(tǒng)成本法更準確的成本信息，但實施作業(yè)成本 法是有條件的。本文擬對作業(yè)成本法的實施成本及效益進行分析，歸納作 業(yè)成本法的應用條件。一、作業(yè)成本法的實施成本（一）設計成本設計成本是指在原有會計核算系統(tǒng)基礎上，增設作業(yè)成本法應用系統(tǒng) 功能所需要的研究設計代價。應用作業(yè)成本法，第一必須將生產流程詳細 劃分為不同的作業(yè)，然后依據(jù)劃分的作業(yè)設置間接成本庫，每一個間接成 本庫都與一個作業(yè)相對應，按照分配基礎將成本分配到不同的成本庫中。 對同一作業(yè)，不同的單位、生產工藝的差異、產品品種的差異以及治理的 差異等等，都會造成作業(yè)所消耗資源的差異。對這些差異我們需要

2、有針對 性地進行分析和設計。公司對作業(yè)的劃分、直截了當成本的識不、成本庫的設置及不同分配 基礎的設計，都要耗費人力、物力、財力支出與時刻資源，例如抽調人員 組建作業(yè)成本法設計小組，提供設施、微機等物力資源，向作業(yè)成本法顧 咨詢專家支付技術咨詢費等。另外，如果公司己經實行 MRP （或ERP）等 系統(tǒng)的，還應包括為解決作業(yè)成本法的設計與 MRP （或ERP）的相容、接 口咨詢題而支付的費用。（二）運行成本運行成本要緊是指作業(yè)成本系統(tǒng)在日常運行過程中所發(fā)生的成本，包 括設備費、人力費、動力費和日常養(yǎng)護修理等費用。運行成本是變動的， 一樣隨著作業(yè)復雜性的提升而增加。因為復雜的作業(yè)成本系統(tǒng)需要更好的

3、運行設備并進行更好的愛護。長期運行成本會因新技術的引入而比短期運行成本上升得緩漫，且比短期運行成本要低。例如，運算機生產打算系統(tǒng) 的成本會因引入新的數(shù)控機器、微機處理器而降低。（三）核算成本核算成本是計量、核算、分析產品生產過程中消耗的作業(yè)所發(fā)生的人 力、物力支出。作業(yè)成本法的應用需要識不不同的作業(yè)以及執(zhí)行每次作業(yè) 的成本，并運用因果關系來確定每一間接成本庫的分配基礎，即成本動因。 復雜的作業(yè)成本系統(tǒng)的目的就在于能獲得更多的成本信息，這些成本信息 需要更多的核算成本來取得。相對傳統(tǒng)的成本核算方法，作業(yè)成本法的核 算成本有明顯提升。核算成本也是變動成本，它隨著作業(yè)成本系統(tǒng)復雜性 的提升而增加。（

4、四）培訓成本作業(yè)成本法從確定作業(yè)、找出成本動因，到將成本分配到最終產品， 牽涉到企業(yè)的各個部門和各個層次，需要由具有各種職業(yè)知識的職員參加, 若人員素養(yǎng)跟不上，作業(yè)成本法也無法成功應用，因此有關人員的培訓成 本構成作業(yè)成本法應用成本的重要部分。第一是對治理者治理觀念的培訓。 作業(yè)成本法不僅僅是成本分配方式的變化，而更重要的是對成本的認識也 發(fā)生了變化。其次是對會計人員的培訓。產品成本的運算最終要由會計人 員完成，會計人員素養(yǎng)的高低直截了當阻礙到成本運算質量的好壞。對會 計人員的培訓不能僅滿足于每年的例行后續(xù)教育，而要另外對其進行各種 知識的培訓。止匕外，對其他人員諸如對運算機系統(tǒng)的愛護治理人員

5、等的培 訓也是必要的。二、應用作業(yè)成本法的效益作業(yè)成本系統(tǒng)正被越來越多的公司所采納。調查結果顯示，專門多公 司實施作業(yè)成本法的要緊目的是解決成本扭曲咨詢題，實施作業(yè)成本法能 為產品定價提供更精確的成本信息、改善成本操縱和治理、改善對成本動 因的明白得、進行更好的業(yè)績評判和更精確的顧客盈利性分析。（一）有利于合理制定產銷決策按照傳統(tǒng)成本信息制定產銷決策時，由于傳統(tǒng)成本運算方法會造成產 品成本的扭曲，因此制定的產銷決策也會發(fā)生失誤。如有些產品本來是贏 利的，然而在傳統(tǒng)成本運算方法下顯示為虧損，可能使企業(yè)錯誤地拒絕定 單，喪失市場機會；而有的產品實際上是虧損的，然而在傳統(tǒng)法下成本被 低估了，因此企業(yè)

6、可能認為該產品是贏利的，從而錯誤地同意定單。作業(yè) 成本法克服了傳統(tǒng)成本運算方法導致的成本信息失真咨詢題，能提供更加 精確的成本信息。在傳統(tǒng)成本運算法下，通常將不同質的制造費用以部門為基礎進行歸 集，并采納主觀、單一的分配率進行分配，僅滿足了與產出量有關的制造 費用的分配；而作業(yè)成本法則將制造費用按不同的動因分配到不同的成本 庫中進行歸集，每一成本庫中的成本差不多上同質的，然后按各自的動因 來進行分配。如此，成本庫中歸集的制造費用更具同質性，費用分配與分 配標準之間更具因果關系，每個產品或服務所分配的成本也更能代表事實 上際消耗的資源，成本信息更具有科學性、有關性，從而使產銷和定價決 策更加合理

7、、利潤信息更加真實。（二）有利于改善企業(yè)的成本操縱利用作業(yè)成本法進行成本操縱，第一要進行價值鏈分析，作業(yè)被區(qū)分 為增值作業(yè)和不增值作業(yè)，強調事前、事中作業(yè)成本操縱，將一些不增加 顧客價值、可排除的作業(yè)排除；然后分析各作業(yè)耗費的資源與資源動因之 間的關系，明白得成本因何發(fā)生，并依次分析資源的耗費是否必要，是否 可減少，尋求改善的機會，進而達到操縱成本發(fā)生、降低成本的目的。（三）有利于評判各部門的業(yè)績作業(yè)成本法按作業(yè)劃定責任中心，按作業(yè)核算和分析費用的發(fā)生情形, 不僅便于分清低效和白費的緣故，也易于確定責任人。它所提供的成本信 息有助于進行業(yè)績計量和考核，從而準確評判各部門的業(yè)績。（四）有利于治理

8、人員提升成本決策和治理水平在間接費用高、產品品種復雜的情形下，由于傳統(tǒng)成本法提供的錯誤 成本信息嚴峻扭曲產品的實際成本，會誤導企業(yè)的經營決策，而作業(yè)成本 法能糾正這一信息歪曲。作業(yè)成本法以作業(yè)為聯(lián)系資源和產品的中介，以 多樣化成本動因為依據(jù)，將資源追蹤到作業(yè)，將作業(yè)成本追蹤到產品，能 提供更準確的關于企業(yè)經營行為和生產過程以及產品、服務和顧客方面的 成本信息。它廣泛應用于生產決策、定價決策、長期投資決策，能夠提供 更準確、及時、有關的信息，提升決策模式和方法的有效性，從而關心企 業(yè)優(yōu)化決策。三、作業(yè)成本法的應用條件治理人員通過評估成本系統(tǒng)的預期成本和從使用該系統(tǒng)改進決策會帶 來的收益，選擇是否

9、實施作業(yè)成本法以及實施的程度。從公司實務調查的結果來看，在下述環(huán)境下，ABC系統(tǒng)能提供更多的收益：（1）在相當數(shù)量的間接成本僅通過一個或兩個成本庫進行分配的情 形下適合采納作業(yè)成本法。當 ABC系統(tǒng)變得專門詳細，同時創(chuàng)建了更多的 成本庫時，就需要更多的分配基礎來運算作業(yè)成本。例如，治理人員不得 不在五個作業(yè)上而不是在僅僅兩個作業(yè)上分配他們的時刻，則更有可能錯 誤地確認他們花費在不同作業(yè)上的時刻。（2）在所有或大多數(shù)的間接成本 被作為單位產出成本確定（即幾乎沒有間接成本被描述為批數(shù)、產品堅持 和設備堅持成本）的情形下適合采納作業(yè)成本法。（3）在存在數(shù)量、流程步驟、批量大小或復雜性的不同，產品在資

10、源上有不同的需求的情形下適 合采納作業(yè)成本法。產品在資源消耗方式上差異越大，越有利于正確劃分 不同質的成本庫，劃分結果也越精確。（4）在公司適合生產和銷售的產品 顯示出專門小的利潤，而不適合生產和銷售的產品卻顯示了專門大的利潤 的情形下適合采納作業(yè)成本法。這種現(xiàn)象的顯現(xiàn)，講明公司存在嚴峻的成 本扭曲。產品成本由直截了當成本和間接成本構成。直截了當材料和直截 了當制造人工成本的運算一樣都比較準確，但各產品之間的間接成本分配 就容易發(fā)生扭曲，從而導致這種現(xiàn)象的產生。（5）在生產、銷售產品或服 務的成本上，經營人員和會計人員存在明顯的不一致的情形下適合采納作 業(yè)成本法。四、作業(yè)成本法的實施策略從我國

11、企業(yè)目前作業(yè)成本法應用的差不多情形來看，作業(yè)成本法還沒 有被普遍推廣。我們應吸取作業(yè)成本法的精華，從實施作業(yè)成本法的成本、 效益分析入手，結合我國企業(yè)的實際情形，有選擇性地在一些制造費用比 重較大的企業(yè)推行作業(yè)成本法。（一）進行成本一效益測試，幸免生搬硬套我國企業(yè)若要實施作業(yè)成本法，必須發(fā)生較大的實施成本。因此在運 用作業(yè)成本法時，企業(yè)第一應結合自身實際生產經營的具體情形，通過成 本一效益測試來判定是否實行以及在多大程度上實行作業(yè)成本法。由于國 情、企業(yè)進展背景、產銷環(huán)境不同，因此不能完全照搬國外或其他企業(yè)應 用作業(yè)成本法的體會。進行成本一效益測試時，可選擇不同詳細程度的作 業(yè)成本系統(tǒng)，從中找

12、出效益與成本之差最大的方案。（二）降低成本動因及分配基礎的主觀性作業(yè)成本法盡管大大減少了現(xiàn)行方法在產品成本運算上的主觀性，但 并未從全然上排除它們。如在作業(yè)的確認、成本動因的選擇和同質成本庫 分配基礎的確認上，不同體會的會計人員會得出不同的結果。例如對材料 處理成本的分配，能夠選擇不同負載的復雜性和距離、也能夠選擇運載量 為分配基礎。這種主觀隨意性有時會帶來較大的偏差。當偏差專門大時， 作業(yè)成本信息可能是誤導性的。（三）提升企業(yè)信息技術，降低計量成本要發(fā)揮作業(yè)成本法的優(yōu)勢，必須搜集充分、可靠的成本數(shù)據(jù)。而搜集 數(shù)據(jù)工作是以電算化會計信息系統(tǒng)為基礎的。同時，沒有軟件的支持，數(shù) 據(jù)的搜集與分析工作

13、的成本將會成高。因此，要在我國企業(yè)推廣會計電算 化、網(wǎng)絡化，應盡快開發(fā)出適合我國企業(yè)的作業(yè)成本軟件，使作業(yè)成本法 的實施更加標準化、信息化、集成化，持續(xù)降低計量成本。（四）加大培訓，樹立作業(yè)成本治理思想實施作業(yè)成本法，專門是在實施初期會增加有關人員的工作量，因而 專門容易遭到反對。另外，對作業(yè)的詳細分析可能會暴露出許多治理咨詢 題，從而使部分治理人員產生抵觸情緒，進而反對作業(yè)成本法的實施。實 施作業(yè)成本法必須要得到治理人員和一般職員的普遍認同，而要達到這點, 就需要他們了解作業(yè)成本法、知曉實施作業(yè)成本法能帶來的好處。因此在 實施作業(yè)成本法的過程中，培訓職員是最重要的一步?？傊鳂I(yè)成本法從本質上來講，是一種費用分配