高新技術(shù)企業(yè)會(huì)計(jì)核算問題

1、伴隨著2010年結(jié)束，首批通過高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的單位即將迎來的三年一次的復(fù)評(píng)工作。根據(jù)國家高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法（國科發(fā)火2008172號(hào)）和高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定工作指引（國科發(fā)火2008362號(hào)）規(guī)定， “企業(yè)應(yīng)對(duì)包括直接研究開發(fā)活動(dòng)和可以計(jì)入的間接研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行歸集”，企業(yè)應(yīng)設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用研究開發(fā)費(fèi)用輔助核算賬目，提供相關(guān)憑證及明細(xì)表。另外，國稅總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法的通知中也規(guī)定，企業(yè)未設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu)同時(shí)承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營任務(wù)的，應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分開進(jìn)行核算，準(zhǔn)確、合理地計(jì)算各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用支出，對(duì)劃分不清的，不得實(shí)行加計(jì)扣除

2、。以上政策均體現(xiàn)了國家鼓勵(lì)企業(yè)加大技術(shù)開發(fā)活動(dòng)的投入，同時(shí)要求財(cái)務(wù)人員對(duì)于研發(fā)費(fèi)用的核算更加精細(xì)化，科學(xué)、合理地歸集研發(fā)費(fèi)用，以同時(shí)滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、加計(jì)扣除、高新認(rèn)定、科技統(tǒng)計(jì)的不同要求。于是，如何真實(shí)、完整地核算研究開發(fā)費(fèi)用并實(shí)施有效管理，對(duì)現(xiàn)有的高新技術(shù)企業(yè)或擬申請(qǐng)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的單位而言，都致關(guān)重要。這樣在應(yīng)對(duì)各類檢查時(shí)方能做到有據(jù)可查，一目了然。筆者根據(jù)實(shí)務(wù)中遇到的一些情況，有如下幾點(diǎn)心得：一、加強(qiáng)部門溝通，了解企業(yè)研發(fā)活動(dòng)會(huì)計(jì)信息是反映企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的，關(guān)于研發(fā)費(fèi)用的核算應(yīng)從研發(fā)活動(dòng)開始。企業(yè)在研究與開發(fā)活動(dòng)中，往往要進(jìn)行計(jì)劃、設(shè)計(jì)、論證、研制、實(shí)驗(yàn)、定型、測(cè)試等一系列活動(dòng)，伴隨著這些

3、活動(dòng)的開始，費(fèi)用隨之而來，對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算，就是對(duì)企業(yè)在研究與開發(fā)活動(dòng)中發(fā)生的這些費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。由于科研人員和財(cái)務(wù)人員的專業(yè)分工不同，財(cái)務(wù)人員有必要與研發(fā)人員保持良好的溝通，在研發(fā)人員的協(xié)助下，判斷該項(xiàng)費(fèi)用是否滿足高新企業(yè)關(guān)于研發(fā)的界定，當(dāng)前的費(fèi)用是該資本化還是費(fèi)用化等問題；同時(shí)，研發(fā)人員通過對(duì)財(cái)務(wù)核算過程的了解，有助于提高研發(fā)費(fèi)用核算的真實(shí)性，準(zhǔn)確性，達(dá)到互相配合的目的。比如，通過溝通，財(cái)務(wù)部門可以了解研發(fā)活動(dòng)的總體預(yù)算及進(jìn)展情況，合理安排資金使用。再者，研發(fā)人員在領(lǐng)用庫存材料，直接單據(jù)上注明該材料的用途，比事后通過間接分配辦法得出的數(shù)據(jù)更加準(zhǔn)確，研發(fā)費(fèi)用的歸集也會(huì)

4、更加合理。二、會(huì)計(jì)科目設(shè)置的合理化新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目分為研發(fā)階段和開發(fā)階段，會(huì)計(jì)核算時(shí)，相應(yīng)地將研發(fā)支出劃分為費(fèi)用化和資本化。一般情況下，企業(yè)可以是否獲取研發(fā)項(xiàng)目的證書或生產(chǎn)批文為基本判斷標(biāo)準(zhǔn)來界定是否予以資本化。會(huì)計(jì)核算時(shí)，在成本類科目下設(shè)立“研發(fā)支出-費(fèi)用化支出”或“研發(fā)支出-支本化支出”中核算，然后結(jié)轉(zhuǎn)至費(fèi)用或資產(chǎn)。對(duì)研發(fā)費(fèi)用的核算采用分級(jí)設(shè)置輔以項(xiàng)目核算的辦法，比如“研發(fā)支出-費(fèi)用化支出”，下設(shè)人員人工、直接材料、折舊費(fèi)用與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、設(shè)計(jì)費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷、委托外部研究開發(fā)費(fèi)用、其他費(fèi)用等8個(gè)下級(jí)科目，為便于日后的統(tǒng)計(jì)工作，建議對(duì)每筆費(fèi)用進(jìn)行分項(xiàng)目或部門核算

5、。具體核算時(shí)，專屬研發(fā)費(fèi)用采用直接對(duì)應(yīng)核算辦法，公共費(fèi)用采用總量計(jì)量再分?jǐn)偟霓k法，對(duì)不同的費(fèi)用采用不同的分?jǐn)傄罁?jù)。由于研發(fā)所處的階段和場(chǎng)所不同，相對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)科目上可能是管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、制造費(fèi)用，也可能是生產(chǎn)成本，針對(duì)長(zhǎng)期以來研發(fā)費(fèi)用與生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用難以分清的情況，建議在上述科目中分別設(shè)置研究開發(fā)費(fèi)用明細(xì)科目，期末將成本類下應(yīng)予費(fèi)用化的研發(fā)費(fèi)用轉(zhuǎn)入相應(yīng)的科目，這樣就能清晰地反映出企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)各階段發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，而資本化的研發(fā)費(fèi)用在未形成資產(chǎn)之前則視同在建工程。這樣，可以清楚地統(tǒng)計(jì)出研發(fā)項(xiàng)目的具體內(nèi)容及費(fèi)用歸屬，以滿足不同統(tǒng)計(jì)口徑的需要，從而實(shí)現(xiàn)高新技術(shù)企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用歸集工作的制度化、規(guī)范化

6、和精細(xì)化。根據(jù)的近段參加科技東莞的學(xué)習(xí)與實(shí)踐，我的理解是：一級(jí)：研發(fā)費(fèi)用二級(jí)：費(fèi)用化支出與資本化支出三級(jí)：A項(xiàng)目，B項(xiàng)目、C項(xiàng)目等項(xiàng)目四級(jí)：人員人工、直接材料、折舊費(fèi)用與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、設(shè)計(jì)費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷、委托外部研究開發(fā)費(fèi)用、其他費(fèi)用等8個(gè)。存在的難點(diǎn)：一人員人工如何區(qū)分，一個(gè)人可能從事多個(gè)項(xiàng)目的研發(fā)，按工時(shí)，有時(shí)也沒有明確的界定，三、注意與加計(jì)扣除的區(qū)別在企業(yè)研發(fā)費(fèi)用歸集上，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定是依據(jù)科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)部的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定工作指引（以下簡(jiǎn)稱指引）進(jìn)行的，而企業(yè)享受加計(jì)扣除優(yōu)惠，依據(jù)的是國家稅務(wù)總局企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）（以下簡(jiǎn)稱辦法）

7、，兩者的適用情況不一樣，不能混為一談。從具體條文看，企業(yè)可加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用，其口徑要小于按照指引要求歸集的研究開發(fā)費(fèi)用。比如，關(guān)于建筑物的折舊費(fèi)用和人員的五險(xiǎn)一金等費(fèi)用，所得稅明確規(guī)定不能加計(jì)扣除，而指引對(duì)前者允許列入研發(fā)費(fèi)用，對(duì)后者則沒有明確說明，而在浙江省2011年度的高新復(fù)審工作中，明確了工資薪金不包括福利費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)及住房公積金。并對(duì)照企業(yè)研發(fā)費(fèi)用與近三年加計(jì)扣除金額，相差較大的要提供說明。從趨勢(shì)看，兩個(gè)口徑的距離在縮小，所以，企業(yè)在進(jìn)行研究開發(fā)費(fèi)用核算時(shí)必須謹(jǐn)慎，做好基礎(chǔ)工作，在復(fù)審時(shí)從容面對(duì)。四、加強(qiáng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用的管理和監(jiān)督，提高使用效益研發(fā)是企業(yè)最重要的創(chuàng)新活動(dòng)，是所有創(chuàng)新

8、活動(dòng)的基礎(chǔ)和源泉。較其他產(chǎn)業(yè)相比，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的研究與開發(fā)費(fèi)用很高，面臨著高投入和產(chǎn)出不確定性的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)如要享受國家對(duì)高新企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，必須投入大量的研發(fā)費(fèi)用，面對(duì)與日俱增的研發(fā)經(jīng)費(fèi)，企業(yè)應(yīng)制定出一套適合自己的內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)對(duì)研發(fā)經(jīng)費(fèi)的管理和監(jiān)督。對(duì)每一項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)進(jìn)行項(xiàng)目化管理，根據(jù)項(xiàng)目的進(jìn)度進(jìn)行階段性地評(píng)價(jià)和分析，判斷費(fèi)用的預(yù)算執(zhí)行情況。同時(shí)，高額的研發(fā)費(fèi)用勢(shì)必影響到當(dāng)期的經(jīng)營成果，不能因?yàn)檠邪l(fā)存在風(fēng)險(xiǎn)而忽視成本效益問題，通過加強(qiáng)對(duì)費(fèi)用的管理和監(jiān)督，有利于提高研發(fā)費(fèi)用的使用效益，以真正達(dá)到企業(yè)自主創(chuàng)新的目的。參考資料：1、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法  國科發(fā)火200817

9、2號(hào)    2008-4-14。2、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引  國科發(fā)火2008362號(hào)  2008-7-8。3、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)稅前扣除管理辦法的通知國稅發(fā)199949號(hào)  1999-3-25。聯(lián)產(chǎn)品成本核算方法研究作者：蔣伯圣上傳時(shí)間：2011-2-20 0:0     摘要：財(cái)政部會(huì)計(jì)司財(cái)會(huì)便201011號(hào)中“企業(yè)產(chǎn)品成本核算與成本管理調(diào)研提綱 ”提出了“化工行業(yè)的聯(lián)產(chǎn)品成本是如何確定的”調(diào)研課題。筆者根據(jù)在氯堿化工、生物化工、醫(yī)藥化工行業(yè)從事成本核算的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)聯(lián)產(chǎn)品的成本核算

10、做一歸納總結(jié)。本文建議建立聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺。關(guān)鍵詞：聯(lián)產(chǎn)品 成本 核算 標(biāo)尺一、現(xiàn)行聯(lián)產(chǎn)品成本核算現(xiàn)狀    （一）聯(lián)合成本和分離率聯(lián)產(chǎn)品是指在生產(chǎn)過程中對(duì)同一原料經(jīng)過相同工藝過程的加工，同時(shí)生產(chǎn)出來的幾種主要產(chǎn)品。各種聯(lián)產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中投入相同的原材料、經(jīng)過同一個(gè)生產(chǎn)過程，在生產(chǎn)過程終點(diǎn)或者生產(chǎn)步驟的某一個(gè)點(diǎn)上分離出來，這個(gè)點(diǎn)就稱為分離點(diǎn)。在分離點(diǎn)前發(fā)生的成本為聯(lián)合成本。聯(lián)產(chǎn)品成本核算的內(nèi)容主要涉及四個(gè)方面。（1）聯(lián)合成本的確定；（2）聯(lián)合成本分離為聯(lián)產(chǎn)品成本的分離率確定；（3）分離點(diǎn)后可歸屬成本的確定；（4）聯(lián)產(chǎn)品計(jì)算方法。可歸屬成本的確定和聯(lián)產(chǎn)品成本計(jì)算方法的

11、選擇比較容易確定，本文主要論述聯(lián)合成本的確定和分離率的確定兩個(gè)問題。（二）氯堿化工的電解單元現(xiàn)行聯(lián)產(chǎn)品成本的核算以氯堿化工行業(yè)較為典型。中國氯堿工業(yè)協(xié)會(huì)編寫的電解法氯、堿產(chǎn)品成本核算規(guī)程（以下簡(jiǎn)稱核算規(guī)程）2003年1月1日實(shí)施。核算規(guī)程中提出的電解單元（ECU）（在國際氯堿行業(yè)稱為“公制電化單位成本”）概念具有現(xiàn)實(shí)的推廣意義，即1ECU=1.13NaOH+CL2.。其中NaOH、CL2是反應(yīng)后生成的物質(zhì)，即在收獲1噸CL2的同時(shí)會(huì)收獲1.13噸NaOH（忽略了氫氣成本）。由此可以看出，ECU實(shí)際上是聯(lián)產(chǎn)品成本的一個(gè)標(biāo)尺，一個(gè)衡量標(biāo)準(zhǔn)。氯堿行業(yè)通過ECU間接反映聯(lián)合成本。（三）分離率取固定的比

12、率基本思路都是以聯(lián)產(chǎn)品的價(jià)格和產(chǎn)量為基礎(chǔ)確定聯(lián)產(chǎn)品的分離率。其中的價(jià)格和產(chǎn)量都是固定的值，因而在一個(gè)核算期內(nèi)（至少一年）基本取固定的分離比例作為分離率，核算規(guī)程中NaOH、CL2分別取53%、47%.二、現(xiàn)行聯(lián)產(chǎn)品成本核算方法的缺點(diǎn)    （一）對(duì)聯(lián)合成本的核算不夠重視，主要表現(xiàn)在沒有賦予其獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)意義。氯堿化工行業(yè)2003年前是不單獨(dú)核算聯(lián)合成本的，2003年提出了ECU的概念，只是將其作為聯(lián)產(chǎn)品成本分配的一個(gè)工具，對(duì)其本身的經(jīng)濟(jì)含義則不重視，即不核算其本身成本，不進(jìn)行趨勢(shì)分析、不在同行業(yè)比較。（二）成本的標(biāo)尺中各產(chǎn)品的產(chǎn)量系數(shù)固定化不利于考核實(shí)際的產(chǎn)出效果。

13、以核算規(guī)程中ECU為例，實(shí)際產(chǎn)出中由于生產(chǎn)工藝水平、操作水平、設(shè)備影響等，月度之間的投入產(chǎn)出系數(shù)是不均衡的，有時(shí)會(huì)有較大差距，系數(shù)固定化弊端較多，不能橫向、縱向比較其實(shí)際的生產(chǎn)績(jī)效。（三）對(duì)分離率采用固定的比例分配不能與市場(chǎng)定價(jià)相適應(yīng)。出于成本核算的一貫性原則和同期同行業(yè)可比性原則考慮，聯(lián)合產(chǎn)品成本在聯(lián)產(chǎn)品間分配時(shí)，聯(lián)產(chǎn)品的產(chǎn)量乘以的是事先確定好的價(jià)格，該價(jià)格一般以當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)，考慮了未來的變動(dòng)趨勢(shì)。按照成本（狹義）的定義，成本是商品制造過程中所發(fā)生的、以價(jià)值表現(xiàn)的各種耗費(fèi)，也稱商品制造成本。該狹義概念區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)制度中的成本概念（成本，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的各種耗費(fèi)）

14、。因此成本核算從很大程度上是為產(chǎn)品的定價(jià)服務(wù)。這種方法（采用固定的分離率）在聯(lián)產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格變化不大時(shí)，應(yīng)該是無可厚非的。但是經(jīng)常出現(xiàn)的情況是：聯(lián)產(chǎn)品的價(jià)格會(huì)出現(xiàn)較大波動(dòng)，最高價(jià)有時(shí)會(huì)是最低價(jià)的數(shù)倍，這種情況下使用固定的價(jià)格作為分配聯(lián)產(chǎn)品分離率的基礎(chǔ)就不適當(dāng)了。一些產(chǎn)品的成本盈利會(huì)很大，一些產(chǎn)品會(huì)出現(xiàn)大的虧損。這種成本核算的結(jié)果是沒有任何意義的。聯(lián)產(chǎn)品的生產(chǎn)是配套的，任何一個(gè)產(chǎn)品的銷售滯壓都可能導(dǎo)致生產(chǎn)的不平衡從而使生產(chǎn)中斷。三、現(xiàn)行聯(lián)產(chǎn)品成本核算方法的改進(jìn)    （一）建立聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺概念，賦予其獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)含義。筆者覺得氯堿行業(yè)的ECU概念值得推廣，不僅僅推廣到

15、化工企業(yè)，可以推廣到所有行業(yè)，我們將上述ECU推廣到其他行業(yè)稱之為各行業(yè)聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺。聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺建立過程如下：取某一聯(lián)產(chǎn)品作為基本聯(lián)產(chǎn)品，基本聯(lián)產(chǎn)品的產(chǎn)出數(shù)量取為1，其他聯(lián)產(chǎn)品的產(chǎn)量與基本聯(lián)產(chǎn)品的產(chǎn)量比例稱為聯(lián)產(chǎn)品的產(chǎn)量系數(shù)；含有產(chǎn)量系數(shù)的所有聯(lián)產(chǎn)品之和即為聯(lián)產(chǎn)品的一個(gè)反應(yīng)組合，我們稱該組合為聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺。聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺在經(jīng)濟(jì)上表現(xiàn)為物料平衡（國食藥監(jiān)安2007648號(hào)“關(guān)于印發(fā)藥品GMP認(rèn)證檢查評(píng)定標(biāo)準(zhǔn)的通知”，上述評(píng)定標(biāo)準(zhǔn)6201條款）。以大米行業(yè)為例，某大米企業(yè)的聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺為：大米聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺=1*大米+1.51*碎米+0.77*米糠（表一）表一品名理論產(chǎn)量（噸）實(shí)際產(chǎn)量（

16、噸）單位售價(jià)（元/噸）實(shí)際系數(shù)聯(lián)合成本（元）分離率聯(lián)產(chǎn)品成本（元）產(chǎn)品利潤（元）大米47.0047.002500.001.00 0.291776.71723.29碎米90.8871.003200.001.51 0.553369.63-169.63米糠25.9236.001800.000.77 0.16980.25819.75稻殼0.00    0.00  合計(jì)163.80154.00 3.286126.591.006126.591373.41（二）聯(lián)產(chǎn)品成本分離率隨聯(lián)產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格變化而變化。采用

17、聯(lián)產(chǎn)品成本標(biāo)尺（以下簡(jiǎn)稱標(biāo)尺）中各聯(lián)產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)值在該標(biāo)尺中所占比例作為作為各聯(lián)產(chǎn)品成本的分離率。 在聯(lián)產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格急劇變化時(shí)，聯(lián)產(chǎn)品的成本的分離率的確定十分困難。當(dāng)該分離率取固定比例時(shí)，核算出的產(chǎn)品成本不能隨市場(chǎng)價(jià)格的調(diào)整而調(diào)整，成本失去了為市場(chǎng)定價(jià)的價(jià)值，而分離率取聯(lián)產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格可以較好解決這一矛盾。在產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格變化時(shí)表二仍然以表一中預(yù)定的市場(chǎng)價(jià)格作為分離率分配的基礎(chǔ)，而表三則以變化了的市場(chǎng)價(jià)格作為分離率分配的基礎(chǔ)。表二品名理論產(chǎn)量（噸）實(shí)際產(chǎn)量（噸）單位售價(jià)（元/噸）實(shí)際系數(shù)聯(lián)合成本（元）分離率聯(lián)產(chǎn)品成本（元）產(chǎn)品利潤（元）大米47.0047.004200.001.00 0

18、.291776.712423.29碎米90.8871.002600.001.51 0.553369.63-769.63米糠25.9236.002200.000.77 0.16980.251219.75稻殼0.00    0.00  合計(jì)163.80154.00 3.286126.591.006126.592873.41    表三品名理論產(chǎn)量（噸）實(shí)際產(chǎn)量（噸）單位售價(jià)（元/噸）實(shí)際系數(shù)聯(lián)合成本（元）分離率聯(lián)產(chǎn)品成本（元）產(chǎn)品利潤（元）大米47.0047.004200.001.00 0.432620.341579.66碎米90.8871.002600.001.51 0.402449.39150.61米糠25.9236.002200.000.77 0.171056.871143.13稻殼0.00    0.0