新收入準則對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的影響及應對

1、新收入準則對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的影響及應對2014 年 5 月，國際會計準則理事會發(fā)布了新國際收入準則 國際財務報告準則 15 號 源于客戶合同的收入 ， 新的國際財務報告準則 15號取代了原國際財務報告準則 11 號建造合同和18 號 收入，修訂了收入確認的模型和判斷標準等內(nèi)容。為保持與國際財務報告準則持續(xù)趨同， 提高我國財務信息與國際財務信息的通用性和可比性， 財政部于 2015 年編制了 企業(yè)會計準則第 14 號 收入（修訂） （征求意見稿） ，經(jīng)征求各方意見后，確定于 2018 年 1 月 1 日起逐步實施。一、新舊收入準則對比收入對反映企業(yè)經(jīng)營成果具有重大影響， 少數(shù)企業(yè)根據(jù)自身的需

2、要，利用財務人員職業(yè)判斷的差異，控制收入的確認時點和金額，進而達到粉飾報表或者隱瞞利潤等目的， 對于政府部門的經(jīng)濟管理及投資者決策造成不利影響。 為彌補收入核算的漏洞， 提高企業(yè)收入確認的準確性和一致性， 新收入準則進一步明確了收入確認的標準， 減少了財務人員職業(yè)判斷偏差的可能性。 與原收入準則相比， 新收入準則主要做了以下修訂：（一）建立統(tǒng)一的收入確認模型原有的收入相關的準則包含企業(yè)會計準則第14號一收入和企業(yè)會計準則第 15 號建造合同 ， 兩項準則的適用邊界不夠清晰，造成部分具體業(yè)務的收入確認方式比較靈活， 影響了財務信息的可比性和一致性。 新收入準則建立了統(tǒng)一的收入確認模型， 取消了單

3、獨的建造合同準則， 降低了具體業(yè)務中需要職業(yè)判斷的工作難度， 有利于相同業(yè)務會計處理方式的統(tǒng)一。新收入準則將經(jīng)營業(yè)務分為控制權(quán)轉(zhuǎn)移 “在某一時段內(nèi)履行”和“在某一時點履行”兩種情形， 其中， 符合下列條件之一的可認定為 “在某一時段內(nèi)履行” 的業(yè)務：一是客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟利益； 二是客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品； 三是企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途， 并且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項。對于 “在某一時段內(nèi)履行” 的業(yè)務，應當按照履約進度確認收入；對于上述情況之外的業(yè)務，屬于 “在某一時點履行” 的業(yè)務，在履約

4、的時點確認收入。（二）改變收入確認的判斷標準原收入準則確認收入的判斷標準是風險和收益的轉(zhuǎn)移， 新收入準 則改為控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，控制權(quán)轉(zhuǎn)移的模式偏向于定性分析， 可以縮小 人為判斷的空間，得出的判斷結(jié)果一致性較高。但從總體上來看，新 收入準則依然存在一定的財務職業(yè)判斷空間。（三）明確包含多重交易安排的合同處理方式對于具有多重交易安排的業(yè)務，新收入準則要求首先明確計量單 元，分析交易中包含的多種商品或者勞務是相對獨立的還是不可分割 的，需要區(qū)分好履約義務；其次，對于相對獨立的履約義務，按各業(yè) 務相對獨立的售價占售價合計的比例來分攤交易價格，確認營業(yè)收入,（四）明確特定交易的收入確認和計量原則新收入準

5、則對于某些特定的交易， 如可變對價、 總額法和凈額法、授予知識產(chǎn)權(quán)許可等， 統(tǒng)一了收入確認和計量的方法， 提高了特定業(yè)務財務數(shù)據(jù)的可比性。二、新收入準則對房地產(chǎn)企業(yè)收入確認的影響在原收入準則下， 房地產(chǎn)企業(yè)收入確認的標準為風險和收益的轉(zhuǎn)移， 不同的房地產(chǎn)企業(yè)對于收入確認標準有不同的理解， 即使是公司治理比較規(guī)范的大型上市房地產(chǎn)公司， 也存在著收入確認標準不一致的情況，比如萬科、金地集團等，在商品房完工并驗收合格時確認收入； 而保利地產(chǎn)、 招商地產(chǎn)等， 在商品房實際交付時確認收入； 此外，首開股份、 深深房 A 等， 沒有明確具體的收入確認時點， 上述情況影響了上市房地產(chǎn)公司會計信息的真實性和可

6、比性。在新收入準則下， 房地產(chǎn)企業(yè)收入確認的標準改為將商品房的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶， 并且規(guī)定了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移分為 “在某一時段內(nèi)履行”和 “在某一時點履行”兩種情形， 如何確定控制權(quán)轉(zhuǎn)移的標準？如何界定控制權(quán)轉(zhuǎn)移屬于 “在某一時段內(nèi)履行”還是 “在某一時點履行”？成為房地產(chǎn)企業(yè)需要切實研究的課題， 也是監(jiān)管機構(gòu)需要予以明確的重要事項。（一）對于自行開發(fā)的商品房收入確認的影響如果是現(xiàn)房銷售，屬于 “在某一時點履行” 的業(yè)務，房地產(chǎn)企業(yè)應在履約的時點確認收入； 如果是期房銷售， 房地產(chǎn)企業(yè)與客戶簽訂 商品房預售合同 ，并收到客戶支付的房款（含貸款） ，客戶取得固定房號的商品房， 房地產(chǎn)企業(yè)在履約過程中

7、所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，并且，客戶也可以取得商品房價格上漲帶來的經(jīng)濟利益，因此，筆者認為達到上述條件的期房銷售可以初步認定為 “在某一時段內(nèi)履行”的業(yè)務，房地產(chǎn)企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項，可以按履約進度確認收入。 2017 年 9 月 11 日，在香港上市的碧桂園發(fā)布的 2017 年中期業(yè)績報告披露，由于提前采用香港財務報告準則第 15 號和新收入準則，對于符合規(guī)定的房地產(chǎn)銷售業(yè)務， 采用按履約進度確認銷售收入的處理方式， 導致 2017年上半年銷售收入增加了 147.5億元， 占當期房地產(chǎn)銷售收入的 19.8%，影響非常大。按照國家規(guī)定，新收入準則于 2

8、018 年 1 月 1 日起逐步實施，碧桂園的做法對未來國內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)收入確認時間問題提供了比較有 價值的參考。（二）對于代建的商品房收入確認的影響房地產(chǎn)企業(yè)幫助客戶建造商品房，雙方簽訂不可撤銷的建造合同， 開發(fā)項目的完成程度能夠可靠的計量，并且客戶能夠按照合同約定支 付款項，則屬于 在某一時段內(nèi)履行”的業(yè)務，房地產(chǎn)企業(yè)可以按照履 約進度確認收入。（三）對于出租的商品房收入確認的影響一般情況下，房地產(chǎn)企業(yè)出租商品房的合同期間超過一年，屬于在某一時段內(nèi)履行”的業(yè)務，房地產(chǎn)企業(yè)按照租賃合同的約定，依照 權(quán)責發(fā)生制的原則，按期確認商品房出租收入。三、新準則下房地產(chǎn)企業(yè)的應對建議新收入準則的執(zhí)行，對房

9、地產(chǎn)企業(yè)的影響較大，尤其是新收入準則執(zhí)行初期， 對于符合按履約進度確認收入的業(yè)務將集中發(fā)生， 可能 造成房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的大幅波動； 并且， 新收入準則中依然存在一定需要財務人員職業(yè)判斷的事項， 需要房地產(chǎn)企業(yè)采取措施， 積極應對。（一）加強財務人員培訓，統(tǒng)一收入確認原則按照規(guī)定，自 2018 年 1 月 1 日起，境外上市公司、境內(nèi)上市公司及非上市公司等將逐步執(zhí)行新準則。 鑒于新收入準則對于房地產(chǎn)企業(yè)的重大影響， 需要組織財務及相關人員加強學習， 掌握新收入準則的規(guī)定，通過內(nèi)部學習和外部交流，研究制定適合自身的應對方案，在正式執(zhí)行新收入準則后，確保公司整體收入確認執(zhí)行統(tǒng)一的標準，實現(xiàn)財務信

10、息的合規(guī)性、準確性和一致性。（二）根據(jù)實際業(yè)務需要，合理設計合同條款按照新收入準則的規(guī)定， 新的收入確認模型是以合同為基礎， 采用 “五步法模型”來確認收入：第一步是識別與顧客簽訂的合同， 確認合同是真實有效的， 合同條款符合法律、法規(guī)的規(guī)定，并被簽約方一致認可；第二步是識別合同中應履行的義務， 即明確簽約方的權(quán)利和義務，對于提供的商品或服務，應區(qū)分其是獨立履行的義務還是一個整體，比如對于售房活動期間購房的業(yè)主， 房地產(chǎn)企業(yè)提供免三年物業(yè)管理費的優(yōu)惠，業(yè)主支付的款項中包括購房款和未來三年的物業(yè)管理費，財務人員需要區(qū)分合同中的應履行義務；第三步是確定交易價格， 對于持續(xù)時間較長的業(yè)務， 需要考慮

11、時間價值、信用政策等，尤其是對于期房銷售，從收到房地產(chǎn)企業(yè)收到購房款到交付商品房可能持？ m 兩到三年， 持續(xù)時間較長， 應考慮合理確定交易價格；第四步是將交易價格分配到各履約義務。 按照識別出的履約義務，用各項履約義務的價格占比， 將交易價格分攤到相應的履約義務， 按照新收入準則的規(guī)定， 合理的確認各項收入。 如對第二步中房地產(chǎn)企業(yè)識別出的商品房銷售收入和物業(yè)管理收入， 應按照各項目價格的占比對收到的款項進行分攤；第五步是當企業(yè)履行責任時確認收入，即達到新收入準則規(guī)定的 收入確認條件時，按照第四步分配好的金額確認收入。五步法模型”為企業(yè)確認收入提供了明確的指引，房地產(chǎn)企業(yè)應 按照 五步法模型

12、”的規(guī)定，梳理商品房銷售等相關合同，明確合同中 的各項履約義務、控制權(quán)轉(zhuǎn)移的認定標準、交易價格等重要內(nèi)容，利 用好政策，規(guī)避合同風險，更好的服務于企業(yè)的經(jīng)營要求。（三）完善財務信息系統(tǒng)，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)控設置針對新舊收入準則中存在的差異，按照會計政策變更的情況，及 時調(diào)整房地產(chǎn)企業(yè)的財務信息和相關的管理信息系統(tǒng)，使之適應新收 入準則的相關要求。并相應調(diào)整企業(yè)內(nèi)控制度，重點針對涉及財務職 業(yè)判斷的收入確認事項，確保財務信息的合規(guī)性和準確性。（四）調(diào)整績效考核指標，應對政策變更影響房地產(chǎn)企業(yè)實施新收入準則后，由于部分業(yè)務可能滿足按履約進 度確認收入的條件，造成新收入準則實施初期收入、利潤等財務指標 大幅波動的情況，并且，由于收入確認方式變更，對于房地產(chǎn)企業(yè)今 后的經(jīng)營業(yè)務也會產(chǎn)生一定的影響，因此，需要對新收入準則實施初 期及中遠期的績效考核指標進行調(diào)整，應對會計政策變更的影響。四、結(jié)束語在新收入準則下，對于部分符合要求的期房銷售可以按履約進度 確認收入，保障了財