合并報表編制的一些個人理解

1、合并報表編制的一些個人理解空心蘿卜2021年第一年做審計的時候，工程經(jīng)理說過一句話，一直印象頗深，“只有會編制合并報表，才能作為一個合格的工程經(jīng)理。這4年，真正意義上的編制合并報表，是在致同的一個ipo工程與一個上市公司年審工程，也就編制過2家。這2家其實還是很簡單，根本都全資子公司，更沒有傳說中的交叉持股，也沒有出售股權(quán)等復(fù)雜問題。我想整理一些個人的看法，希望能夠幫助沒有編制過的助理們更好理解如何編制合并報表，而不是簡單的照搬公式，真正做到一通百通。當(dāng)然，我會盡最大努力整理一系列常見的合并報表問題，案例目 前打算來自于四大的一些資料翻譯整理、計學(xué)撮要案例的引用整理、會計視野論壇的一些資料整理

2、、平時幫人解決的一些案例等，這里就不標(biāo)明來源了。在ifrslO下，編制合并的程序很簡單：B86 Consolidated financial statements:acombine like items of assets, liabilities, equity, income, expenses andcash flows of the pare nt with those of its subsidiaries.boffset elimi nate the carry ing amount of the pare nt' s in vestme nt in eachsubsidi

3、ary and the pare nt' s porti on of equity of each subsidiary IFRS 3 expla ins how to acco untfor any related goodwill.celimi nate in full in tragroup assets and liabilities, equity, in come, expe nses and cash flows relati ng to tran sacti ons betwee n en tities of the group profits or losses re

4、sult ing from in tragroup tra nsacti ons that are recog ni sed in assets, such as inventory and fixed assets, are eliminated in full. Intragroup losses may indicate an impairment that requires recognition in the consolidated financialstateme nts. IAS 12ln come Taxes applies to temporary differe nces

5、 that arise from the elim in ati on of profits and losses result ing from in tragroup tran sacti ons.翻譯成中文就是： 合并財務(wù)報表：1合并母公司與子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入、費用、現(xiàn)金流工程；2抵消消除母公司在每一子公司投資的賬面金額，抵消消除母公司在每一子公司中的權(quán)益份額?國際財務(wù)報告準(zhǔn)那么第 3號?解釋了如何對相關(guān)商譽進(jìn)行會計處理。3 全部抵銷與集團(tuán)公司內(nèi)部所有交易相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入、費用和現(xiàn)金流 全部抵銷因集團(tuán)內(nèi)部交易損益確認(rèn)的資產(chǎn)，比方，存貨或固定資產(chǎn)。集團(tuán)內(nèi)部交易產(chǎn)生的

6、損失可能說明，需要在合并財務(wù)報表中確認(rèn)相應(yīng)的減值。?國際會計準(zhǔn)那么第 12號所得稅?適用于因抵銷集團(tuán)內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的暫時性差異。通俗點講，就是三步：1匯總子公司資產(chǎn)負(fù)債表，利潤表，現(xiàn)金流量表;2抵消權(quán)益類投資與子公司的權(quán)益性資本；3抵消內(nèi)部交易第步：一般人肯定都會，就是直接匯總。當(dāng)然這里涉及一個格式的問題，我個人傾向,不要搞成資產(chǎn)于放在一個表里面【即資產(chǎn)負(fù)債表，利潤表，利潤分配表放在一張表里面】 負(fù)債表一個表，利潤表一個表，利潤分配表更是沒有。第二步：很多人就理解有問題了，甚至由此導(dǎo)致出“本錢法還是“模擬權(quán)益法編制合并報表好。我是流連過很多事務(wù)所，也道聽途中了好多方法，現(xiàn)在終于有一點自己想法

7、了。先不討論方法優(yōu)劣，我是這樣理解的：首先明確一點，為什么要抵消權(quán)益類投資以下簡稱“長期股權(quán)投資與子公司權(quán)益性資本以下簡稱為“凈資產(chǎn)？我是這樣認(rèn)為的，所謂編制合并報表啊，其實通俗點講，就是把你賺了的錢納入你的報表。假設(shè)全資， 比方你投資 100萬，子公司收到100萬，然后過1年子公司這100萬變成120萬了，說明你賺了 20萬了。會計上自然表達(dá)在凈資產(chǎn)的增加，用會計 邏輯就是 【子公司的期末凈資產(chǎn)120-子公司的期初凈資產(chǎn)100】，這個20怎么表達(dá)呢。凈資產(chǎn)無非“未分配利潤“盈余公積“資本公積 “股本 “等常見的科目構(gòu)成。所以這個20的凈資產(chǎn)增加就是表達(dá)為 “未分配利潤“盈余公積“資本公積“的

8、增加。 “股本，一般可以看 成子公司初始收到的投資，即投資單位初始付出的代價。不考慮商譽的情況下，“長期股權(quán)投資，可以物化成子公司“初始的凈資產(chǎn) X享有的份額。所以合并報表抵消權(quán)益性投資就2個關(guān)鍵點，為了表達(dá)賺多少錢，首先肯定要把你初始投的本錢扣除，即抵消“長期股權(quán)投資，子公司初始收到的對價【初始凈資產(chǎn)】；然后再把賺了多少錢納入。賺了多少錢的納入由于會計分期間了，所以永遠(yuǎn)分 2段，一局部是本期，即通過利潤表納入；一局部是上期，通過累計 的合并分錄納入。還是舉例說明吧。舉例：甲公司2021年投資設(shè)立子公司乙公司，初始投資本錢為 100萬，子公司實收資本為100萬。2021年度乙公司實現(xiàn)利潤 20

9、萬；214年度乙公司可供出售金融資產(chǎn)導(dǎo)致的資本公積增加15萬，凈利潤增加5萬，確認(rèn)應(yīng)分配股利3萬。2021年度與2021年度如何編制合并報表？2021年度：初始凈資產(chǎn)=100 ；期末凈資產(chǎn)=100+20=120 ;所以合并報表最終表達(dá)的凈資產(chǎn)為120-100=20萬，即表達(dá)20萬的利潤；模擬權(quán)益法：借：長期股權(quán)投資 貸：投資收益借：子公司凈資產(chǎn) 貸：長期股權(quán)投資20*100%=2020120100+20=120這個時點利潤表的凈利潤=母公司凈利潤+子公司凈利潤20+投資收益20 ,所以虛增了投資收益20【即模擬的時候，享有的當(dāng)期子公司凈利潤】，但凈資產(chǎn)是沒有虛增的【因為模擬的20萬長期股權(quán)投資

10、一借一貸，只是簡單的匯總子公司凈資產(chǎn)】，所以需要單純抵消利潤表工程，即 借：投資收益 20 貸：利潤表工程 -享有的當(dāng)期子公司凈利潤【當(dāng)期凈利潤-少數(shù)股東損益=年末未分配利潤 -年初未分配利潤 +利潤分配分紅，提取盈余公積等-少數(shù)股東損益】，就變成書上的抵消分錄了借：投資收益 少數(shù)股東損益年初未分配利潤貸：年末未分配利潤 利潤分配-提取盈余公積 利潤分配-對所有者的分配等。】即：借：投資收益20，貸：年末未分配利潤20 這筆分錄不會影響到凈資產(chǎn)，相當(dāng)于對未分配利潤是沒有影響的 本錢法 借：股本 100貸：長期股權(quán)投資1002021年度:模擬權(quán)益法:A:前期凈資產(chǎn)的增加本年通過調(diào)整做進(jìn)去【相當(dāng)于

11、設(shè)置了一個單獨的會計在核算2021年度凈資產(chǎn)的增加】，即：借：長期股權(quán)投資 20貸：年初未分配利潤20 一個單獨的合并報表會計記錄了2021年度以前享有的凈資產(chǎn)增加B:確認(rèn)2021年度當(dāng)期的凈資產(chǎn)增加【與上面原理類似】借：長期股權(quán)投資 17貸：資本公積15貸：投資收益5貸：投資收益-3借：凈資產(chǎn) 137120+17=137貸：長期股權(quán)投資借：投資收益 5 這里一定記住， 這里是虛增了模擬子公司凈利潤虛增的投資收益數(shù)字，所以這里填的是 5，不是2【在股權(quán)變動模擬權(quán)益法特別需要注意這點】貸：利潤分配表工程5一般人一到跨年，就糊涂了，其實我是這樣理解的：因為虛增了本年的投資收益5，但沒有虛增凈資產(chǎn)，

12、所以僅僅需要抵消利潤表工程，因為利潤表一增一減，沒有變化的，即分錄為 “借：投資收益 5，貸：歸屬于母公司的凈利潤5但是啊， 報表工程是沒有凈利潤這一個單純的報表工程的，只能間接復(fù)原， 所以即歸屬于母公司的凈利潤=年末未分配利潤-年初未分配利潤+利潤表分配等-少數(shù)股東損益，即“借：投資收益，貸：年末未分配利潤-年初未分配利潤 +利潤分配應(yīng)付股利 +利潤分配提取盈余公積 -少數(shù)股東損益】，把負(fù)數(shù)變成正數(shù)，即書上的“借：投資收益，借：少數(shù)股東損益，借：年初未分配利潤貸：年末未分配利潤，對所有者的分配，提取盈余公積】所以上述按照這個理解，即：借：投資收益5，貸：年末未分配利潤22-年初未分配利潤20

13、+對所有者的分配3，即：借：投資收益 5年初未分配利潤20 貸：年末未分配利潤22貸：對所有者的分配3 抵消內(nèi)部交易：借：應(yīng)付股利 3，貸：應(yīng)收股利 3 ；本錢法 借：股本 100貸：長期股權(quán)投資100借：投資收益3貸：利潤分配-對所有者的分配3抵消內(nèi)部交易：借：應(yīng)付股利 3，貸：應(yīng)收股利 3 ；其實，從上面可以發(fā)現(xiàn)，用本錢法編制合并，感覺很簡單，因為如我上面分析的，模擬權(quán)益法模擬后， 會虛增投資收益，導(dǎo)致需要再次復(fù)原。本錢法也是我一貫使用的方法，可以參考如下我理解：(1 )抵消初始凈資產(chǎn)：借：子公司購置日凈資產(chǎn)貸：長期股權(quán)投資貸：少數(shù)股東權(quán)益 貸：商譽/營業(yè)外收入/年初未分配利潤(2 )確認(rèn)

14、前期的歸屬于少數(shù)股東的凈資產(chǎn)增加：借：少數(shù)股東損益 -子公司凈利潤 x少數(shù)股東持股比例借：年初未分配利潤【注意：此處為期初子公司盈余公積轉(zhuǎn)入的年初未分配利潤+子公司年初未分配利潤-子公司購置日的年初未分配利潤】x少數(shù)股東持股比例貸：少數(shù)股東權(quán)益(3 )抵消內(nèi)部交易：借：投資收益借：少數(shù)股東權(quán)益貸：利潤分配-對所有者的分配其他：需要考慮逆流交易的抵消(4 )抵消子公司盈余公積：借：盈余公積貸：年初未分配利潤貸：利潤分配 -提取盈余公積鑒于習(xí)慣性問題，我以下整理合并案例的時候，都統(tǒng)一使用本錢法考慮。第二步，抵消內(nèi)部交易。其實權(quán)益類抵消也屬于內(nèi)部交易，當(dāng)然這里闡述的是常見的一些內(nèi)部交易抵消。對于內(nèi)部

15、交易抵消，我總結(jié)過一句話：抵消的永遠(yuǎn)是銷售方的利潤表工程，購置方的資產(chǎn)負(fù)債表工程。這句話可以應(yīng)付很多案例的。還是舉例說明吧。案例1:遞延所得稅稅率的適用問題： b是a的子公司，2021年度a公司銷售100輛車給b公司， 單臺銷售收入為20萬，本錢為18萬，2021年度b公司銷售出去10輛；2021年度b公司銷售出 去80輛。A稅率為25% , b稅率為15%。公司的利潤表工程，即銷售車對應(yīng)的“營業(yè)收入“營業(yè)本錢，購置方b公司資產(chǎn)負(fù)債表項目，即對應(yīng)的“存貨 。從a集團(tuán)角度來看， 2021年度全年對外實際銷售10輛，相當(dāng)于需要內(nèi)部抵消 10輛車，即“借：營業(yè)收入90*20 借：營業(yè)本錢 -90*1

16、8 貸：存貨90*(20-18) ； 2021年度累計對外銷售90輛，即借：年初未分配利潤90*(20-18)，貸：存貨 10*(20-18)，貸：營業(yè)本錢 80*(20-18).關(guān)于“借：年初未分配利潤，貸：存貨，貸：營業(yè)本錢這個分錄這里贅述下，因為很多人一直搞不太明白。一個一個分析吧。首先“借： 年初未分配利潤反映的系前期累計抵消的未實現(xiàn)利潤，至于“貸：存貨，貸：營業(yè)本錢這個就別按照書上理解了，這樣理解比擬好：前期累計抵消的未實現(xiàn)利潤，在本年度只有兩】，一個是繼續(xù)沒有銷售，在資產(chǎn)個地方，一個是銷售結(jié)轉(zhuǎn)為損益【存貨表達(dá)為“營業(yè)本錢類工程表達(dá) 【存貨表達(dá)為 “存貨】。按照資產(chǎn)負(fù)債表觀理解，一般是確定 “存貨這個數(shù)字，然后倒軋“營業(yè)本錢。實務(wù)中，也一般這樣考慮：1，先假設(shè)上年未實現(xiàn)利潤全部實現(xiàn)，即 全部轉(zhuǎn)為營業(yè)本錢【虛增了購置方營業(yè)本錢，需要抵消】，借：年初未分配利潤，貸：營業(yè)本錢；2，算出沒有賣出的存貨中的未實現(xiàn)毛利，借：營業(yè)本錢，貸：存貨。不過萬分抱歉的 是，在我看到的合并底稿中，大家都很忽略上期的未實現(xiàn)利潤的存貨究竟在本期是否實現(xiàn)了沒有，根本沒有延續(xù)上期底稿，一般都是單算本期了。明白了上述后，就知道抵消的資產(chǎn)系購置方的資產(chǎn)了，所以適用的稅率自然為購置方的所 得稅稅率15%【從下年度來看