成本計(jì)算的其他方法

1、精選優(yōu)質(zhì)文檔-傾情為你奉上成本計(jì)算的其他方法 第三節(jié) 變動(dòng)成本法 分類法和定額法，都是在完全成本法（Absorption Costing）下進(jìn)行的。但在企業(yè)管理活動(dòng)中，尤其是在制定短期決策時(shí)，經(jīng)常需要使用變動(dòng)成本法（Variable Costing）提供更相關(guān)的成本信息。本節(jié)介紹變動(dòng)成本法的特點(diǎn)、計(jì)算原理以及應(yīng)用領(lǐng)域等有關(guān)知識(shí)。 一、成本習(xí)性 成本習(xí)性，也稱為成本性態(tài)，是指成本與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系。業(yè)務(wù)量可以是生產(chǎn)或銷(xiāo)售的產(chǎn)品數(shù)量，也可以是反映生產(chǎn)工作量的直接人工小時(shí)或機(jī)器工作小時(shí)等。成本按其與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系，可以分為變動(dòng)成本、固定成本、混合成本等類型。 （一）變動(dòng)成本變動(dòng)成本是指在相

2、關(guān)范圍內(nèi)，成本總額隨著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而成正比例變動(dòng)的成本，如直接材料、直接人工等。相關(guān)范圍是指一定的時(shí)期和一定的業(yè)務(wù)量。在相關(guān)范圍內(nèi)，變動(dòng)成本總額隨業(yè)務(wù)量的增減變動(dòng)成正比例變動(dòng)，單位變動(dòng)成本是固定不變的，不受業(yè)務(wù)量增減變動(dòng)的影響；超過(guò)相關(guān)范圍，變動(dòng)成本總額隨業(yè)務(wù)量的增減變動(dòng)不再成正比例變動(dòng)，單位變動(dòng)成本也會(huì)發(fā)生變化。 （二）固定成本固定成本是指在相關(guān)范圍內(nèi)，成本總額不受業(yè)務(wù)量變動(dòng)的影響而保持固定不變的成本，如按平均年限法計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊、管理人員工資、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、租金等。在相關(guān)范圍內(nèi)，固定成本總額保持不變，不受業(yè)務(wù)量增減變動(dòng)的影響，但隨著業(yè)務(wù)量的增加或減少，單位業(yè)務(wù)量所分?jǐn)偟墓潭ǔ杀揪蜁?huì)相應(yīng)地

3、減少或增加，即單位固定成本隨業(yè)務(wù)量的增減變動(dòng)而成反比例變動(dòng)；超過(guò)相關(guān)范圍，固定成本總額會(huì)發(fā)生變化。 （三）混合成本混合成本是指成本總額隨著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)不成比例變動(dòng)的成本，同時(shí)兼有變動(dòng)成本和固定成本的性質(zhì)，根據(jù)其總額與業(yè)務(wù)量變動(dòng)的關(guān)系不同，可以分為半變動(dòng)成本和半固定成本。1.半變動(dòng)成本這類成本通常有一個(gè)相當(dāng)于固定成本的初始量，在此基礎(chǔ)上，隨著業(yè)務(wù)量的增加成本總額相應(yīng)增加。例如，熱處理設(shè)備每班需要預(yù)熱，預(yù)熱電耗類似固定成本；預(yù)熱后進(jìn)行熱處理的電耗與產(chǎn)量有關(guān)，類似變動(dòng)成本。2.半固定成本這類成本在一定的業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)固定不變；當(dāng)業(yè)務(wù)量增長(zhǎng)超過(guò)一定限度，成本總額會(huì)突然跳躍到一個(gè)新的水平，然后又保持不變，

4、也稱為階梯式成本，如化驗(yàn)員、檢驗(yàn)員、搬運(yùn)工的工資，以及機(jī)器設(shè)備的維修費(fèi)等。 二、混合成本分解 混合成本是企業(yè)眾多產(chǎn)品成本存在的形式，需要將其進(jìn)一步劃分為固定成本和變動(dòng)成本兩類，才能滿足經(jīng)營(yíng)管理的需要?；旌铣杀镜姆纸猓畛Ｓ玫挠幸韵聨追N方法： （一）定性分析法1.合同確認(rèn)法根據(jù)企業(yè)與其他單位簽訂的合同中關(guān)于支付費(fèi)用的具體規(guī)定，來(lái)確認(rèn)成本中固定部分和變動(dòng)部分的成本分解方法。以電話費(fèi)為例，每臺(tái)電話機(jī)每月要支付一定的座機(jī)費(fèi)，屬于固定成本；在此基礎(chǔ)上，按照電話使用次數(shù)、時(shí)間和計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的金額，則是變動(dòng)成本。2.技術(shù)測(cè)定法根據(jù)生產(chǎn)過(guò)程中消耗量的技術(shù)測(cè)定和計(jì)算來(lái)劃分混合成本中的變動(dòng)和固定部分的一種成本分解

5、方法。例如，通過(guò)技術(shù)測(cè)定把熱處理電爐的預(yù)熱耗電成本（初始量）劃歸固定成本，把預(yù)熱后進(jìn)行熱處理的耗電成本劃為變動(dòng)成本。 （二）定量分析法1.高低點(diǎn)法根據(jù)一定時(shí)期內(nèi)的最高業(yè)務(wù)量與最低業(yè)務(wù)量所對(duì)應(yīng)的混合成本，來(lái)推算的固定成本和變動(dòng)成本的一種成本分解方法。計(jì)算公式如下：固定成本=最高業(yè)務(wù)量的混合成本-最高業(yè)務(wù)量×單位變動(dòng)成本 =最低業(yè)務(wù)量的混合成本-最低業(yè)務(wù)量×單位變動(dòng)成本2.散布圖法以橫軸代表業(yè)務(wù)量，縱軸代表總成本繪制直角坐標(biāo)圖，將連續(xù)若干期業(yè)務(wù)量、成本資料標(biāo)注于坐標(biāo)圖中，再用目測(cè)的方法畫(huà)出一條能夠反映成本變動(dòng)平均趨勢(shì)的直線，該直線與縱軸的截距即為固定成本，然后選擇直線上某點(diǎn)對(duì)應(yīng)

6、的總成本、業(yè)務(wù)量，據(jù)以計(jì)算單位變動(dòng)成本的一種成本分解方法。3.回歸直線法根據(jù)若干歷史業(yè)務(wù)量和成本資料，運(yùn)用最小二乘法原理，描述出最能代表業(yè)務(wù)量和成本關(guān)系的回歸直線，據(jù)以確定成本中的固定成本部分和變動(dòng)成本部分的一種成本分解方法。按照下列二元一次方程組，可以求得回歸直線的截距（固定成本總額）與斜率（單位變動(dòng)成本）。 三、變動(dòng)成本法的計(jì)算原理 變動(dòng)成本法是指產(chǎn)品成本只包括變動(dòng)生產(chǎn)成本，而固定成本作為期間費(fèi)用，全部由該期間的創(chuàng)利額（或稱為貢獻(xiàn)毛益、邊際貢獻(xiàn)、邊際利潤(rùn)）予以補(bǔ)償?shù)囊环N成本計(jì)算方法。 （一）變動(dòng)成本法的特點(diǎn)變動(dòng)成本法與傳統(tǒng)的完全成本法相比，表現(xiàn)出以下幾個(gè)主要特點(diǎn)：1.以成本習(xí)性分析為基礎(chǔ)變

7、動(dòng)成本法以成本習(xí)性為前提，僅把與產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程直接相關(guān)的變動(dòng)成本部分計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本，而將固定成本部分全部作為期間費(fèi)用從本期收益中扣除。2.改變了企業(yè)利潤(rùn)的確認(rèn)模式在變動(dòng)成本法下，首先，用營(yíng)業(yè)收入減去全部變動(dòng)成本得出當(dāng)期的貢獻(xiàn)毛益；然后，用貢獻(xiàn)毛益扣除期間費(fèi)用（固定成本），得到當(dāng)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。3.主要適用于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理變動(dòng)成本法下的成本記錄、賬戶設(shè)置、成本匯集、內(nèi)部報(bào)表編制等，均需按成本習(xí)性進(jìn)行分類。但現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍要求企業(yè)按完全成本法提供成本資料、編制財(cái)務(wù)報(bào)表，變動(dòng)成本法主要運(yùn)用于企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理。 （二）變動(dòng)成本法與完全成本法的比較1.產(chǎn)品成本構(gòu)成完全成本法按經(jīng)營(yíng)管理職能將成本區(qū)分為生

8、產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本兩大類，將全部生產(chǎn)成本計(jì)入產(chǎn)品成本。變動(dòng)成本法按成本習(xí)性將成本區(qū)分為變動(dòng)成本和固定成本兩大類，只將變動(dòng)生產(chǎn)成本計(jì)入產(chǎn)品成本。例7-5 錦江日用品廠3月份生產(chǎn)甲產(chǎn)品1 500件，銷(xiāo)售1 200件，其成本資料如表7-10所示。表7-10 錦江日用品廠3月份成本資料 單位：元生產(chǎn)成本直接材料直接人工變動(dòng)制造費(fèi)用固定制造費(fèi)用15 00012 000 7 500 9 000合 計(jì)43 500非生產(chǎn)成本變動(dòng)非生產(chǎn)成本固定非生產(chǎn)成本 3 000 4 500合 計(jì) 7 500總 成 本51 000根據(jù)上述資料采用完全成本法和變動(dòng)成本法分別計(jì)算如表7-11、表7-12。表7-11 單位產(chǎn)品成本

9、 單位：元項(xiàng)目完全成本法變動(dòng)成本法變動(dòng)生產(chǎn)成本固定制造費(fèi)用23 623 單位產(chǎn)品成本2923表7-12 期間費(fèi)用 單位：元項(xiàng)目完全成本法變動(dòng)成本法固定制造費(fèi)用非生產(chǎn)成本 7 500 9 000 7 500期間費(fèi)用合計(jì)7 50016 500從以上計(jì)算結(jié)果可以看出，由于對(duì)固定制造費(fèi)用的不同處理，完全成本法比變動(dòng)成本法計(jì)算出來(lái)的單位產(chǎn)品成本高，但其期間費(fèi)用低。2.存貨成本構(gòu)成在完全成本法下，各會(huì)計(jì)期間所發(fā)生的固定制造費(fèi)用需要在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。這樣，各期營(yíng)業(yè)成本及月末的產(chǎn)成品、在產(chǎn)品存貨都是按全部生產(chǎn)成本計(jì)價(jià)，既包括變動(dòng)生產(chǎn)成本，也包括一部分固定制造費(fèi)用。在變動(dòng)成本法下，只將變動(dòng)生產(chǎn)成本

10、計(jì)入產(chǎn)品成本，只有變動(dòng)生產(chǎn)成本才在已售產(chǎn)品、庫(kù)存產(chǎn)成品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，所以月末產(chǎn)成品和在產(chǎn)品存貨都是按變動(dòng)生產(chǎn)成本計(jì)價(jià)的，而不包括固定制造費(fèi)用。由此可見(jiàn)，由于兩種成本計(jì)算方法對(duì)存貨的估價(jià)不同，完全成本法下的存貨計(jì)價(jià)必然高于變動(dòng)成本法。例7-6 假設(shè)上例月末沒(méi)有在產(chǎn)品，期初沒(méi)有產(chǎn)成品，生產(chǎn)1 500件甲產(chǎn)品，但只銷(xiāo)售了1 200件。兩種成本法對(duì)月末產(chǎn)成品存貨的估價(jià)見(jiàn)表7-13。表7-13 月末產(chǎn)成品存貨估價(jià) 單位：元項(xiàng)目完全成本法變動(dòng)成本法單位產(chǎn)品成本月末產(chǎn)成品存貨數(shù)量（件） 29 300 23 300月末產(chǎn)成品存貨成本8 7006 9003.損益計(jì)算（1）損益計(jì)算過(guò)程在完全成本法下，首先

11、將營(yíng)業(yè)收入減去營(yíng)業(yè)成本，其差額為毛利；再?gòu)拿锌蹨p當(dāng)期的非生產(chǎn)成本（期間費(fèi)用），得到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。在變動(dòng)成本法下，首先應(yīng)從營(yíng)業(yè)收入中扣減當(dāng)期銷(xiāo)售的產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的變動(dòng)成本（包括變動(dòng)的生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本），其差額為貢獻(xiàn)毛益；再?gòu)呢暙I(xiàn)毛益中扣減當(dāng)期發(fā)生的固定成本（包括固定制造費(fèi)用和固定非生產(chǎn)成本），得到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。（2）分期損益計(jì)算結(jié)果由于完全成本法和變動(dòng)成本法對(duì)固定制造費(fèi)用的處理不同，使兩者在分期損益計(jì)算結(jié)果上存在著重大差別，下面舉例說(shuō)明。例7-7 假設(shè)錦江日用品廠2月份生產(chǎn)甲產(chǎn)品1 500件，同時(shí)也銷(xiāo)售出1 500件；3月份生產(chǎn)甲產(chǎn)品1 500件，只銷(xiāo)售出1 200件；4月份生產(chǎn)甲產(chǎn)品1 500件，

12、銷(xiāo)售出1 600件。甲產(chǎn)品銷(xiāo)售單價(jià)為60元。其單位變動(dòng)成本和固定成本資料，仍沿用前述的有關(guān)資料，并假設(shè)2月初沒(méi)有產(chǎn)成品，各月月初、月末均無(wú)在產(chǎn)品。根據(jù)以上資料，分別用兩種成本法所確定的各月?lián)p益詳見(jiàn)表7-14。表7-14 兩種成本法所確定的各月?lián)p益表 單位：元 項(xiàng) 目2月3月4月完全成本法：營(yíng)業(yè)收入營(yíng)業(yè)成本毛利非生產(chǎn)成本變動(dòng)非生產(chǎn)成本固定非生產(chǎn)成本營(yíng)業(yè)利潤(rùn) 90 00043 50046 500 3 000 4 50039 000 72 00034 80037 200 2 400 4 50030 300 96 00046 40049 600 3 200 4 50041 900變動(dòng)成本法：營(yíng)業(yè)收入變

13、動(dòng)成本變動(dòng)生產(chǎn)成本變動(dòng)非生產(chǎn)成本貢獻(xiàn)毛益固定成本固定制造費(fèi)用固定非生產(chǎn)成本營(yíng)業(yè)利潤(rùn) 90 000 34 500 3 00052 500 9 000 4 50039 000 72 000 27 600 2 40042 000 9 000 4 50028 500 96 000 36 800 3 20056 000 9 000 4 50042 500兩種成本法所確定的各月?lián)p益，可進(jìn)一步用表7-15來(lái)表示。表7-15 兩種成本法所確定的各月簡(jiǎn)化損益表月份生產(chǎn)量（件）銷(xiāo)售量（件）按完全成本法計(jì)算確定的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（元）按變動(dòng)成本法計(jì)算確定的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（元）21 5001 50039 00039 00031 5

14、001 20030 30028 50041 5001 60041 90042 500通過(guò)表7-14和表7-15可以看出，在各期生產(chǎn)量、單位變動(dòng)成本、固定成本相同的情況下，完全成本法和變動(dòng)成本法對(duì)損益的影響，有以下規(guī)律性，如表7-16所示。表7-16 完全成本法和變動(dòng)成本法對(duì)損益的影響項(xiàng) 目?jī)煞N成本法對(duì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的影響生產(chǎn)量銷(xiāo)售量完全成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)變動(dòng)成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)生產(chǎn)量銷(xiāo)售量完全成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)變動(dòng)成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)生產(chǎn)量銷(xiāo)售量完全成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)變動(dòng)成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)累計(jì)生產(chǎn)量累計(jì)銷(xiāo)售量完全成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)總額變動(dòng)成本法下?tīng)I(yíng)業(yè)利潤(rùn)總額生產(chǎn)量等于銷(xiāo)售量期初產(chǎn)成品存貨數(shù)量等于月末產(chǎn)成品存貨數(shù)量，采

15、用完全成本法時(shí)，從期初產(chǎn)成品中結(jié)轉(zhuǎn)到當(dāng)期營(yíng)業(yè)成本的固定制造費(fèi)用，等于從月末產(chǎn)成品中轉(zhuǎn)移到下一會(huì)計(jì)期間的固定制造費(fèi)用，從而使得從當(dāng)期損益中扣除的固定制造費(fèi)用等于變動(dòng)成本法下的扣減額，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)相等。在本例中，2月初無(wú)產(chǎn)成品，該月生產(chǎn)量為1 500件，銷(xiāo)售量也為1 500件，月末無(wú)產(chǎn)成品。2月份產(chǎn)銷(xiāo)平衡，當(dāng)期發(fā)生的固定制造費(fèi)用全部計(jì)入營(yíng)業(yè)成本，在計(jì)算損益時(shí)扣除，與變動(dòng)成本法下的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)一致。生產(chǎn)量大于銷(xiāo)售量期初產(chǎn)成品存貨數(shù)量小于月末產(chǎn)成品存貨數(shù)量，采用完全成本法時(shí)，從期初產(chǎn)成品中結(jié)轉(zhuǎn)到當(dāng)期營(yíng)業(yè)成本的固定制造費(fèi)用，小于從月末產(chǎn)成品中轉(zhuǎn)移到下一會(huì)計(jì)期間的固定制造費(fèi)用，從而使得從當(dāng)期損益中扣除的固定制造費(fèi)

16、用小于變動(dòng)成本法下的扣減額，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)增大。在本例中，3月初無(wú)產(chǎn)成品，但由于該月生產(chǎn)量為1 500件，銷(xiāo)售量為1 200件，月末產(chǎn)成品為300件。這300件產(chǎn)成品轉(zhuǎn)移了1 800元的固定制造費(fèi)用到4月份，所以3月份的營(yíng)業(yè)成本比變動(dòng)成本法下少了1 800元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)也就多了1 800元。生產(chǎn)量小于銷(xiāo)售量期初產(chǎn)成品存貨數(shù)量大于月末產(chǎn)成品存貨數(shù)量，采用完全成本法時(shí)，從期初產(chǎn)成品中結(jié)轉(zhuǎn)到當(dāng)期營(yíng)業(yè)成本的固定制造費(fèi)用，大于從月末產(chǎn)成品中轉(zhuǎn)移到下一會(huì)計(jì)期間的固定制造費(fèi)用，從而使得從當(dāng)期損益中扣除的固定制造費(fèi)用大于變動(dòng)成本法下的扣減額，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)減少。在本例中，4月初產(chǎn)成品為300件，本月生產(chǎn)量為1 500件，銷(xiāo)

17、售量為1 600件，月末產(chǎn)成品為200件。月初300件產(chǎn)成品結(jié)轉(zhuǎn)了1 800元的固定制造費(fèi)用到4月份的營(yíng)業(yè)成本，月末200件產(chǎn)成品轉(zhuǎn)移了1 200元的固定制造費(fèi)用到下一個(gè)月，差額為600元，所以4月份的營(yíng)業(yè)成本比變動(dòng)成本法下多了600元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)也就少了600元。累計(jì)生產(chǎn)量累計(jì)銷(xiāo)售量當(dāng)一定時(shí)期內(nèi)的生產(chǎn)量和銷(xiāo)售量不相等時(shí)，兩種成本法所確定的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)也就不同。但從長(zhǎng)期來(lái)看，如果累計(jì)生產(chǎn)量等于累計(jì)銷(xiāo)售量，用兩種成本法計(jì)算確定的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)總額就必然一致。如本例中假設(shè)4月份的銷(xiāo)售量為1 800件，即這3個(gè)月的累計(jì)銷(xiāo)售量為4 500件，等于累計(jì)生產(chǎn)量，那么，4月份的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)在完全成本法下為47 700元，在

18、變動(dòng)成本法下為49 500元。而3個(gè)月的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)總額在兩種成本法下都為117 000元。 四、變動(dòng)成本法的應(yīng)用領(lǐng)域 （一）量本利分析變動(dòng)成本法深刻地揭示了產(chǎn)品成本與業(yè)務(wù)量變化的內(nèi)在規(guī)律，清晰地反映了產(chǎn)品的營(yíng)業(yè)收入、變動(dòng)成本、貢獻(xiàn)毛益、固定成本、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)等各個(gè)基本因素之間的內(nèi)在聯(lián)系，為企業(yè)進(jìn)行量本利分析提供了有利條件。 （二）全面預(yù)算管理全面預(yù)算的編制以變動(dòng)成本法為基礎(chǔ)。將變動(dòng)成本法應(yīng)用于全面預(yù)算管理，可以使企業(yè)的收入、成本、利潤(rùn)等預(yù)算數(shù)與實(shí)際數(shù)具有更強(qiáng)的可比性，更合理地進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行的分析與評(píng)價(jià)。 （三）標(biāo)準(zhǔn)成本制度標(biāo)準(zhǔn)成本制度可以與變動(dòng)成本法結(jié)合使用。變動(dòng)成本法所提供成本核算資料，可以按成本項(xiàng)

19、目正確揭示各種差異，有助于企業(yè)分析差異原因，查明責(zé)任歸屬，制定標(biāo)準(zhǔn)成本，評(píng)估經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，加強(qiáng)成本控制。 （四）短期經(jīng)營(yíng)決策企業(yè)進(jìn)行短期經(jīng)營(yíng)決策時(shí)，往往只需要比較不同方案的貢獻(xiàn)毛益即可，相應(yīng)的貢獻(xiàn)毛益可以代替利潤(rùn)指標(biāo)。變動(dòng)成本法所提供的變動(dòng)成本、固定成本與業(yè)務(wù)量之間的增減變動(dòng)資料，使短期經(jīng)營(yíng)決策更為科學(xué)合理。 （五）成本、利潤(rùn)預(yù)測(cè)企業(yè)進(jìn)行成本、利潤(rùn)預(yù)測(cè)時(shí)，變動(dòng)成本法清晰地揭示了業(yè)務(wù)量、成本、利潤(rùn)三大要素之間的內(nèi)在聯(lián)系，能夠迅速而準(zhǔn)確地預(yù)測(cè)未來(lái)一定期間的成本與利潤(rùn)，不需要再通過(guò)復(fù)雜的成本分配和繁瑣的計(jì)算程序來(lái)實(shí)現(xiàn)這一目的。 （六）成本控制目標(biāo)制定與分解變動(dòng)成本法按成本習(xí)性提供變動(dòng)成本與固定成本資料，

20、可以分清成本升降的真正原因，有利于企業(yè)在成本控制過(guò)程中有效地進(jìn)行目標(biāo)制定與分解，進(jìn)而采用不同的成本控制方法，以取得較好的控制效果。 （七）成本考核變動(dòng)成本的高低，最能直接反映業(yè)務(wù)部門(mén)的工作業(yè)績(jī)，既可以確定實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)所必須控制的成本限額，又可以對(duì)供、產(chǎn)、銷(xiāo)等業(yè)務(wù)部門(mén)的工作業(yè)績(jī)進(jìn)行適當(dāng)?shù)目己伺c評(píng)價(jià)，明確分清企業(yè)各部門(mén)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。 第四節(jié) 作業(yè)成本法 作業(yè)成本法（Activity-Based Costing，簡(jiǎn)稱ABC法）是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本計(jì)算方法。該方法擺脫了傳統(tǒng)成本核算無(wú)法分配復(fù)雜而高額的間接費(fèi)用的困境，能夠及時(shí)、準(zhǔn)確地計(jì)算出產(chǎn)品的總成本和單位成本。 一、作業(yè)成本法的相關(guān)概念 （一）資源

21、資源是企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中所投入的生產(chǎn)要素，可以區(qū)分為貨幣資源、材料資源、人力資源、動(dòng)力資源等幾類。作業(yè)成本法首先應(yīng)在資源層次對(duì)資源進(jìn)行分類，為每類資源設(shè)立資源庫(kù)，從而在價(jià)值形成的最初形態(tài)上反映被最終產(chǎn)品吸納的各類資源的耗費(fèi)價(jià)值。在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，一般只把有效的資源耗費(fèi)價(jià)值計(jì)入作業(yè)成本，而無(wú)效的資源耗費(fèi)價(jià)值通過(guò)期間費(fèi)用匯集，不計(jì)入作業(yè)成本。 （二）作業(yè)及其分類作業(yè)是企業(yè)為了提供一定量的產(chǎn)品或勞務(wù)，所消耗的人力、技術(shù)、材料、方法和環(huán)境的集合體，是作業(yè)成本法下最基本的成本計(jì)算對(duì)象。企業(yè)應(yīng)在作業(yè)分類的基礎(chǔ)上，對(duì)各項(xiàng)作業(yè)設(shè)立成本庫(kù)，匯集各項(xiàng)作業(yè)實(shí)際吸納的有效資源耗費(fèi)價(jià)值。常見(jiàn)的作業(yè)可以分為以下幾類：1.單

22、位作業(yè)是生產(chǎn)單位產(chǎn)品所從事的作業(yè)，如直接材料、直接人工等。這種作業(yè)的成本與產(chǎn)量成正比例變動(dòng)，如果產(chǎn)量增加一倍，則直接人工成本也會(huì)增加一倍。2.批別作業(yè)是生產(chǎn)每批產(chǎn)品所從事的作業(yè)，如對(duì)每批產(chǎn)品的機(jī)器準(zhǔn)備、訂單處理、原料處理、檢驗(yàn)及生產(chǎn)規(guī)劃等。這種作業(yè)的成本與產(chǎn)品批數(shù)成正比例變動(dòng)，是該批產(chǎn)品的固定成本，但與產(chǎn)量多少無(wú)關(guān)。3.產(chǎn)品作業(yè)是為支援各種產(chǎn)品的生產(chǎn)所從事的作業(yè)，其目的是服務(wù)于各項(xiàng)產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷(xiāo)售，如對(duì)一種產(chǎn)品編制材料清單、數(shù)控規(guī)劃、處理工程變更、測(cè)試線路等。這種作業(yè)的成本與產(chǎn)品品種成正比例變動(dòng)，但與產(chǎn)量和批數(shù)無(wú)關(guān)。4.維持性作業(yè)是為維持企業(yè)正常生產(chǎn)所從事的作業(yè)，如提供設(shè)備、保養(yǎng)土地、廠房維修

23、、購(gòu)買(mǎi)工廠保險(xiǎn)等。這種作業(yè)的成本為全部產(chǎn)品的共同成本，與產(chǎn)品的品種和產(chǎn)量無(wú)關(guān)。 （三）成本動(dòng)因成本動(dòng)因即成本驅(qū)動(dòng)因素，是引起成本發(fā)生和變動(dòng)的原因，可以是一個(gè)事件、一項(xiàng)作業(yè)，它支配成本行為，決定成本的產(chǎn)生，是作業(yè)成本法中分配成本的基本依據(jù)。根據(jù)成本動(dòng)因在資源的流動(dòng)中所處的位置將其分為資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因兩類。1.資源動(dòng)因資源動(dòng)因是指資源消耗量與作業(yè)量之間的關(guān)系，是將一項(xiàng)作業(yè)所消耗的資源成本分配給某一作業(yè)中心的根本原因。通過(guò)對(duì)資源動(dòng)因的實(shí)際分析，可以揭示哪些資源需要減少，哪些資源需要重新配置，最終確定如何改進(jìn)和降低作業(yè)成本。例如，廠房面積是廠房折舊、租金的資源動(dòng)因，廠房?jī)r(jià)值是保險(xiǎn)費(fèi)的資源動(dòng)因。2.作

24、業(yè)動(dòng)因作業(yè)動(dòng)因是指產(chǎn)品生產(chǎn)與作業(yè)量之間的關(guān)系，是將某一作業(yè)成本分配給最終成本對(duì)象的根本原因。通過(guò)對(duì)作業(yè)動(dòng)因的實(shí)際分析，可以揭示哪些作業(yè)應(yīng)該減少，整體成本應(yīng)該如何改善，如何降低。例如，領(lǐng)料單是材料處理成本的作業(yè)動(dòng)因，直接人工小時(shí)是直接人工成本的作業(yè)動(dòng)因。 （四）作業(yè)中心作業(yè)中心是一個(gè)成本歸集和分配的單位，可由一項(xiàng)作業(yè)或一組作業(yè)所組成。企業(yè)可以依據(jù)工作組合的可獨(dú)立性和工作組合內(nèi)容的可分解性，將若干作業(yè)區(qū)分為多個(gè)作業(yè)中心，每個(gè)作業(yè)中心包含若干項(xiàng)同質(zhì)作業(yè)，共同負(fù)責(zé)完成某一項(xiàng)特定的產(chǎn)品制造功能。 （五）作業(yè)成本作業(yè)成本是指在資源耗費(fèi)和產(chǎn)品耗費(fèi)之間，借助作業(yè)來(lái)分離、歸納、組合所形成的各種產(chǎn)品成本。 （六）

25、作業(yè)成本庫(kù)資源成本分配到某項(xiàng)作業(yè)的結(jié)果，形成作業(yè)成本庫(kù)，即是由同質(zhì)的成本動(dòng)因組成的成本。 二、作業(yè)成本法的計(jì)算過(guò)程 作業(yè)成本法下，成本費(fèi)用的歸集與分配遵循以下的基本原理：作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)；生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生。作業(yè)成本法以作業(yè)為核心，依據(jù)資源動(dòng)因?qū)⑺牡馁Y源成本分配到作業(yè)中心，再依據(jù)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)中心的成本分配到產(chǎn)品成本。其計(jì)算過(guò)程如下： （一）建立作業(yè)中心將產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、檢驗(yàn)、銷(xiāo)售的整個(gè)過(guò)程劃分為若干作業(yè)，并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)主要作業(yè)，進(jìn)行同質(zhì)作業(yè)的合并，構(gòu)成同質(zhì)成本庫(kù)，建立作業(yè)中心。 （二）按資源動(dòng)因歸集資源成本根據(jù)資源動(dòng)因，結(jié)合原始記錄，將人力、物力、財(cái)力等

26、各項(xiàng)資源成本分配到各作業(yè)成本庫(kù)中，每個(gè)作業(yè)成本庫(kù)對(duì)應(yīng)所執(zhí)行的作業(yè)。因此，要確認(rèn)每個(gè)作業(yè)中心的資源消耗量，資源動(dòng)因是其分配的基礎(chǔ)。例如，當(dāng)“檢驗(yàn)部門(mén)”被定義為一個(gè)作業(yè)中心時(shí)，“檢驗(yàn)小時(shí)”就成為一個(gè)資源動(dòng)因，與檢驗(yàn)有關(guān)的資源消耗歸集到檢驗(yàn)作業(yè)中心的作業(yè)成本庫(kù)。 （三）按作業(yè)動(dòng)因分配產(chǎn)品成本根據(jù)作業(yè)動(dòng)因，將各個(gè)作業(yè)中心的成本分配到最終產(chǎn)品、勞務(wù)或顧客。例如，整備作業(yè)的作業(yè)動(dòng)因是整備小時(shí)或整備次數(shù)，以“整備小時(shí)”為動(dòng)因假定資源的消耗量隨著產(chǎn)品所需整備時(shí)數(shù)的變動(dòng)而變動(dòng)，以“整備次數(shù)”為動(dòng)因假定每次整備作業(yè)耗用的資源都是相同的。 三、作業(yè)成本法簡(jiǎn)例 例7-8 錦江日用品廠本月生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品，其中甲產(chǎn)品

27、技術(shù)工藝過(guò)程較為簡(jiǎn)單，生產(chǎn)批量較大；乙產(chǎn)品技術(shù)工藝過(guò)程較為復(fù)雜，生產(chǎn)批量較小。其他資料如表7-17所示：表7-17 錦江日用品廠成本資料 單位：元 項(xiàng)目甲產(chǎn)品乙產(chǎn)品產(chǎn)量（件）直接人工工時(shí)單位產(chǎn)品直接人工成本單位產(chǎn)品直接材料成本1 0002 500 12 20200400 10 20制造費(fèi)用總額23 200傳統(tǒng)成本法：作業(yè)成本法：經(jīng)過(guò)分析，該企業(yè)根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因設(shè)立了機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備、質(zhì)量檢驗(yàn)、設(shè)備維修、生產(chǎn)訂單、材料訂單、生產(chǎn)協(xié)調(diào)等六個(gè)作業(yè)成本庫(kù)；各作業(yè)成本庫(kù)的直接成本、成本動(dòng)因、作業(yè)量以及成本動(dòng)因分配率等有關(guān)資料如表7-18所示。表7-18 作業(yè)成本計(jì)算資料作業(yè)成本庫(kù)（作業(yè)中心）可追溯成本

28、成本動(dòng)因作業(yè)量成本動(dòng)因分配率甲產(chǎn)品乙產(chǎn)品合計(jì)機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備質(zhì)量檢驗(yàn)設(shè)備維修生產(chǎn)訂單材料訂單生產(chǎn)協(xié)調(diào)5 0004 5003 0005 5002 5002 700準(zhǔn)備次數(shù)檢驗(yàn)次數(shù)維修工時(shí)訂單份數(shù)訂單份數(shù)協(xié)調(diào)次數(shù)300150200195140 50200 50100 80 60 5050020030027520010010 22.51020 12.527合 計(jì)23 200 根據(jù)上述資料和計(jì)算結(jié)果，編制制造費(fèi)用分配表如下：表7-19 制造費(fèi)用分配表作業(yè)成本庫(kù)（作業(yè)中心）成本動(dòng)因分配率甲產(chǎn)品乙產(chǎn)品作業(yè)成本（制造費(fèi)用）合計(jì)作業(yè)量作業(yè)成本作業(yè)量作業(yè)成本機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備質(zhì)量檢驗(yàn)設(shè)備維修生產(chǎn)訂單材料訂單生產(chǎn)協(xié)調(diào)10

29、22.51020 12.527300150200195140 503 0003 3752 0003 9001 7501 350200 50100 80 60 502 0001 1251 0001 600 7501 3505 0004 5003 0005 5002 5002 700合 計(jì) 15 375 7 82523 200產(chǎn) 量1 000200單位產(chǎn)品應(yīng)分配的制造費(fèi)用15.3839.13表7-20 產(chǎn)品成本計(jì)算結(jié)果比較表產(chǎn)品作業(yè)成本法傳統(tǒng)成本計(jì)算方法絕對(duì)差相對(duì)差甲產(chǎn)品47.38524.62 9.75%乙產(chǎn)品69.134623.1333.45% 四、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較 （一）作業(yè)成本法

30、的核算特點(diǎn)作業(yè)成本法對(duì)直接材料、直接人工等直接成本的核算與傳統(tǒng)成本法并無(wú)不同，其特點(diǎn)主要體現(xiàn)在間接費(fèi)用的核算上。作業(yè)成本法對(duì)制造費(fèi)用的核算做了革命性變革。具體表現(xiàn)為：1.將制造費(fèi)用按生產(chǎn)部門(mén)歸集，改為按若干個(gè)作業(yè)成本庫(kù)分別進(jìn)行歸集；2.將制造費(fèi)用按單一標(biāo)準(zhǔn)（直接人工或機(jī)器小時(shí)等）分配，改為按各項(xiàng)制造費(fèi)用的成本動(dòng)因進(jìn)行分配。 （二）作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)與傳統(tǒng)成本法相比，作業(yè)成本法具有以下幾方面優(yōu)點(diǎn)：1.拓寬了成本核算范圍目前，“成本”概念早已超出了傳統(tǒng)范圍，將企業(yè)中與客戶、產(chǎn)品及服務(wù)有關(guān)的所有作業(yè)耗費(fèi)的資源均包括在成本范圍內(nèi)。作業(yè)成本法表現(xiàn)出相當(dāng)?shù)撵`活性，將貫穿于全部?jī)r(jià)值鏈的作業(yè)包括在內(nèi)，由此達(dá)到完全的決策導(dǎo)向、控制和業(yè)績(jī)記錄的目的。2.提供了相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息作業(yè)成本法變革了制造費(fèi)用分配方式，從按生產(chǎn)部門(mén)統(tǒng)一分配改為按費(fèi)用性質(zhì)分設(shè)若干成本庫(kù)分別分配；同時(shí)，其分配基礎(chǔ)不再采用單一基準(zhǔn)，而是針對(duì)不同成本動(dòng)因選擇不同基準(zhǔn)。因此，作業(yè)成本法提高了成本的可歸屬性，可以提供相對(duì)準(zhǔn)確的產(chǎn)品、勞務(wù)成本信息。3.提供了有意義的非財(cái)務(wù)信息作業(yè)成本法按照實(shí)際消耗資源的作業(yè)來(lái)歸集和分配成本