新收入準(zhǔn)則會計(jì)核算案例分析

1、整理ppt -對建造合同會計(jì)核算的影響整理ppt新舊會計(jì)準(zhǔn)則不同 現(xiàn)行準(zhǔn)則u收入準(zhǔn)則 銷售商品收入 提供勞務(wù)收入 讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入u建造合同 新準(zhǔn)則采用了“五步法”收入確認(rèn)模型來確認(rèn)和計(jì)量收入，不再區(qū)分銷售商品、提供勞務(wù)和建造合同等具體交易形式，而是按照統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型來確認(rèn)收入。整理ppt新舊會計(jì)準(zhǔn)則不同 現(xiàn)行準(zhǔn)則 工程施工-成本 工程施工-毛利 工程結(jié)算 預(yù)收賬款 存貨-未結(jié)算工程 預(yù)收款項(xiàng)-未完工工程 新準(zhǔn)則 合同履約成本 合同結(jié)算-收入結(jié)轉(zhuǎn) 合同結(jié)算-價款結(jié)算 合同負(fù)債 合同資產(chǎn)、其他非流動資產(chǎn) 合同負(fù)債、非他非流動負(fù)債整理ppt 1、基本信息 A公司（乙方）是歸屬于本行業(yè)的一家建

2、筑集團(tuán)公司，主要經(jīng)營范圍為施工總承包、建設(shè)工程項(xiàng)目管理、設(shè)備銷售、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、技術(shù)咨詢等。2016年1月1日A公司與B公司（甲方）簽訂EPC建設(shè)工程總承包合同，為B公司承建污水處理廠。案例背景信息整理ppt2、合同主要條款 （1）工程總造價2.95億元，其中設(shè)計(jì)費(fèi)3000萬元，設(shè)備款1.2億元，工程建設(shè)款1.45元。預(yù)計(jì)工程期限2年，如果A公司能在2017年6月30日前完工，則B公司將給予A公司額外獎勵500萬元； （2）合同生效后7日內(nèi)，B公司一次性預(yù)付3000萬元給A公司； （3）A公司負(fù)責(zé)工程的設(shè)計(jì)、設(shè)備、施工等全面管理，B公司按照第三方工程監(jiān)理公司確認(rèn)的工程完工量，每半年與A公司結(jié)算一次

3、。案例背景信息整理ppt3、工程預(yù)計(jì)總成本 工程預(yù)計(jì)總成本2億元，其中設(shè)計(jì)費(fèi)3000萬元，設(shè)備成本7000萬元，建設(shè)施工成本1億元。案例背景信息整理ppt 4、項(xiàng)目進(jìn)度情況 （1）2016年6月30日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本8000萬元，其中設(shè)計(jì)費(fèi)用3000萬元，建設(shè)施工成本5000萬元。A公司與B公司第一次結(jié)算合同價款1億元，實(shí)際收到款項(xiàng)7000萬元；案例背景信息整理ppt（續(xù)）（2）2016年12月31日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本1.6億元，新增的8000萬成本中建設(shè)施工成本4000萬元，設(shè)備成本4000萬元，其中設(shè)備已運(yùn)抵項(xiàng)目現(xiàn)場交客戶驗(yàn)收，存放與現(xiàn)場倉庫中，未進(jìn)行安裝調(diào)試。A公司與B公司第二

4、次結(jié)算合同價款1.1億元，實(shí)際收到款項(xiàng)8000萬元；案例背景信息整理ppt（續(xù)）（3）2017年6月30日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本2.1億元，新增5000萬元成本中建設(shè)施工成本2000萬元，設(shè)備成本3000萬元。A公司與B公司最后一次結(jié)算了竣工價款8500萬元及提前完工獎勵款500萬元，實(shí)際收到款項(xiàng)1.2億元。案例背景信息整理ppt“五步法模型”分析整理ppt“五步法模型”分析 識別與客戶訂立的合同 合同各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自義務(wù)； 該合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓商品或提供勞務(wù)相關(guān)的權(quán)利和義務(wù)； 該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品（勞務(wù)） 相關(guān)的支付條款； 該合同具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，即履行該合同將改變

5、企業(yè)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間分布或金額； 企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品（勞務(wù)）而有權(quán)取得的對價很可能收回。 A公司與B公司已簽訂了合同并獲得了雙方管理層的簽字蓋章確認(rèn)， 合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓商品或提供勞務(wù)相關(guān)的權(quán)利和義務(wù) 有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品（勞務(wù)） 相關(guān)的支付條款， A公司通過履行履約義務(wù)可以獲取B公司支付的對價， 且該對價很可能收回 整理ppt“五步法模型”分析識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)企業(yè)需提供重大的服務(wù)以將該商品與合同中承諾的其他商品進(jìn)行整合，形成合同約定的某個或某些組合產(chǎn)出轉(zhuǎn)讓給客戶 根據(jù)合同，A公司負(fù)責(zé)工程的設(shè)計(jì)、設(shè)備、施工建造三項(xiàng)轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的承諾，且合同中為這三項(xiàng)商品或服務(wù)分別擬

6、定了相應(yīng)的對價，但根據(jù)商業(yè)目的這3項(xiàng)商品或服務(wù)需經(jīng)過A公司通過工程管理等手段將其組合為一項(xiàng)商品（服務(wù)）即最終形成一系列成型的建筑交付給B公司，而不是分別將這三項(xiàng)商品或服務(wù)單獨(dú)的提交給B公司。整理ppt“五步法模型”分析識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)該商品將對合同中承諾的其他商品予以重大修改或定制。 根據(jù)合同，A公司提供的設(shè)計(jì)服務(wù)如果修改變動，如污水處理工藝從“A2O工藝”修改成為“膜分離法”，則會影響到工程所需的設(shè)備的變更，同時施工建造的方案也會隨之變更。整理ppt“五步法模型”分析識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關(guān)聯(lián)性。 本案例中， A公司與B公司簽署合同中涉及設(shè)計(jì)、設(shè)

7、備、施工建造三項(xiàng)轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的承諾。根據(jù)合同的商業(yè)目的及合同條款，設(shè)計(jì)的內(nèi)容包含了需要何種類型的設(shè)備以及如何進(jìn)行施工建造等，即商品與合同中承諾的其他商品具有高度關(guān)聯(lián)性。 綜上，A公司與B公司簽訂的EPC合同雖然有三項(xiàng)單獨(dú)定價的商品或服務(wù)，但是這三項(xiàng)商品或服務(wù)不可明確區(qū)分，因此應(yīng)整合構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)。整理ppt“五步法模型”分析確定交易價格 是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額。 合同標(biāo)價并不一定代表交易價格，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同條款，并結(jié)合以往的習(xí)慣做法確定交易價格。 在確定交易價格時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮可變對價、合同中存在的重大融資成分、非現(xiàn)金對價以及應(yīng)付客戶對價等因素的影響。 可變對價

8、最佳估計(jì)數(shù)的確定方法：期望值、最可能發(fā)生的金額 期望值：是按照各種可能發(fā)生的對價金額及相關(guān)概率計(jì)算確定的金額； 最可能發(fā)生金額：是一系列可能發(fā)生的對價金額中最可能發(fā)生的單一金額，即合同最可能產(chǎn)生的單一結(jié)果。根據(jù)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，極可能”代表了至少90%以上的可能性。 根據(jù)EPC合同的約定，如果A公司能在2017年6月30日前完工，則B公司將給予A公司額外獎勵500萬元。這個符合可變對價中根據(jù)一項(xiàng)或多項(xiàng)或有事項(xiàng)的發(fā)生有所不同的情形，因此可判斷這筆提前完工獎勵500萬元屬于可變對價。根據(jù)EPC合同設(shè)計(jì)方案、設(shè)備的備貨情況以及現(xiàn)有的施工條件，A公司評估有90%以上的可能性在2017年6月30日前完工，因此認(rèn)

9、為按照最可能發(fā)生金額能夠更好地預(yù)測其有權(quán)獲取的對價金額，即有權(quán)獲取到提前完工獎勵500萬，整個EPC的合同交易價格是3億元。 EPC合同一般不存在非現(xiàn)金對價以及應(yīng)付客戶對價的情況，且由于款項(xiàng)每半年核算及支付，A公司轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)與B公司支付價款間隔不超過一年，因此也不存在重大融資成分因素影響。整理ppt“五步法模型”分析將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)當(dāng)合同中包含兩項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，需要將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)，以使企業(yè)分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)（或可明確區(qū)分的商品）的交易價格能夠反映其因向客戶轉(zhuǎn)讓已承諾的相關(guān)商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額。分?jǐn)偟囊话阍瓌t是按照各單項(xiàng)履約義

10、務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價的相對比例，將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。 A公司與B公司簽訂的EPC合同雖然有三項(xiàng)單獨(dú)定價的商品或服務(wù)，但是這三項(xiàng)商品或服務(wù)不可明確區(qū)分，因此應(yīng)整合構(gòu)成一項(xiàng)履約義務(wù)，所以此合同無需分?jǐn)偨灰變r格。整理ppt“五步法模型”分析履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時確認(rèn)收入企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品（服務(wù)）控制權(quán)時確認(rèn)收入。滿足下列條件之一，屬于在某一時段內(nèi)履行履約義務(wù)，相關(guān)收入應(yīng)當(dāng)在該履約義務(wù)履行期間內(nèi)確認(rèn)：客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品。企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同

11、期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。 A公司和B公司簽訂的合同，是要求A公司在B公司擁有所有權(quán)（或使用權(quán)）的土地上按照B公司的要求為其設(shè)計(jì)建造一座污水處理廠。B公司有權(quán)修改設(shè)計(jì)，并與A公司重新協(xié)商設(shè)計(jì)變更后的合同價款。合同終止時，已建造的污水處理廠規(guī)B公司所有。這些均表明B公司在污水處理廠建造的過程中能夠控制在建的水廠。因此，本EPC合同符合上述條件“客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品”的要求，屬于在某一時段內(nèi)履行履約義務(wù)。整理ppt“五步法模型”分析確定履約義務(wù)的收入確認(rèn)方法根據(jù)新收入準(zhǔn)則的規(guī)定，在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)應(yīng)當(dāng)在該段時間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，但是，履約進(jìn)度不能合

12、理確定的除外。 產(chǎn)出法。產(chǎn)出法是根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶的商品對于客戶的價值確定履約進(jìn)度的方法，通?？刹捎脤?shí)際測量的完工進(jìn)度、評估已實(shí)現(xiàn)的結(jié)果、已達(dá)到的里程碑、時間進(jìn)度、已完工或交付的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標(biāo)確定履約進(jìn)度。 投入法。投入法是根據(jù)企業(yè)履行履約義務(wù)的投入確定履約進(jìn)度的方法，通常可采用投入的材料數(shù)量、花費(fèi)的人工工時或機(jī)器工時、發(fā)生的成本和時間進(jìn)度等投入指標(biāo)確定履約進(jìn)度。 A公司提供的EPC合同建造服務(wù)，首先考慮根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)、與B公司合作方式、行業(yè)慣例、結(jié)算方式等，是否可以取得實(shí)際測量的完工進(jìn)度、評估已實(shí)現(xiàn)的結(jié)果、已達(dá)到的里程碑、時間進(jìn)度、已完工或交付的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標(biāo)確定履約進(jìn)度。而本EPC合同上述條件

13、不能滿足，即無法取得B公司合理確認(rèn)的形象進(jìn)度或里程碑，不能取得適當(dāng)?shù)漠a(chǎn)出指標(biāo)，則A公司不宜采用產(chǎn)出法進(jìn)行核算，而應(yīng)該采用投入法。通常按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本占預(yù)計(jì)總成本的比例(即，成本法）確定履約進(jìn)度，累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本包括企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)移商品過程中所發(fā)生的直接成本和間接成本，如直接人工、直接材料、分包成本以及其他與合同相關(guān)的成本。整理ppt“五步法模型”分析確定履約義務(wù)的收入確認(rèn)方法在采用成本法確定履約進(jìn)度時，當(dāng)已發(fā)生的成本與履約進(jìn)度不成比例，在采用成本法確定履約進(jìn)度時需要進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，通常僅以其已發(fā)生的成本為限確認(rèn)收入。對于開發(fā)過程中施工中尚未安裝、使用或耗用的商品或材料成本等，在滿足下列條件

14、時不應(yīng)在采用成本法確定履約進(jìn)度時包括這些成本：第一，該商品或材料不可明確區(qū)分，即不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)；第二，客戶先取得該商品或材料的控制權(quán)，之后才接受與之相關(guān)的服務(wù)；第三，該商品或材料的成本相對于預(yù)計(jì)總成本而言是重大的；第四，企業(yè)自第三方采購該商品或材料，且未深入?yún)⑴c其設(shè)計(jì)和制造，對于包含該商品的履約義務(wù)而言，企業(yè)是主要責(zé)任人。 2016年12月31日，新增設(shè)備已運(yùn)抵項(xiàng)目現(xiàn)場交客戶驗(yàn)收，存于現(xiàn)場倉庫中，未進(jìn)行安裝調(diào)試，設(shè)備成本4000萬元。該設(shè)備不可明確區(qū)分，不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，符合條件一；設(shè)備已交客戶驗(yàn)收，客戶已取得該設(shè)備的控制權(quán)，之后才接受與之相關(guān)單獨(dú)安裝調(diào)試服務(wù)，符合條件二；設(shè)備成本400

15、0萬元，占預(yù)計(jì)總成本2億元的20%，所占比重是重大的，符合條件三；A公司自第三方采購該設(shè)備，且未深入?yún)⑴c其設(shè)計(jì)和制造，對于包含該商品的履約義務(wù)而言，企業(yè)是主要責(zé)任人，符合條件四。綜上，在2016年12月31日計(jì)算A公司的合同履約進(jìn)度時，不能包含設(shè)備成本4000萬元，根據(jù)新收入準(zhǔn)則相關(guān)處理指引，應(yīng)僅以設(shè)備成本4000萬元金額為限確認(rèn)相應(yīng)4000萬元收入。而在2017年6月30日時，工程已全部完成，設(shè)備成本和收入均可確認(rèn)。整理ppt新舊會計(jì)處理對比分析 1、2016年1月8日，A公司收到B公司工程預(yù)付款項(xiàng)3000萬元。借：銀行存款 3000萬元 貸：合同負(fù)債 3000萬元 現(xiàn)準(zhǔn)則借：銀行存款 30

16、00萬元 貸：預(yù)收賬款 3000萬元新準(zhǔn)則整理ppt新舊會計(jì)處理對比分析借：合同履約成本 8000萬元 貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等 8000萬元A公司在合同開始時認(rèn)為2017年12月31日完工的概率是90%，工程延期的概率是10%，因此，A公司估計(jì)最可能獲取的交易對價是3億元。履約進(jìn)度=8000/20000=40% 合同收入=30000*40%=12000萬元借：工程施工-成本 8000萬元 貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等 8000萬元履約進(jìn)度=8000/20000=40% 合同收入=30000*40%=12000萬元2、2016年6月30日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本8000萬元，其中設(shè)計(jì)費(fèi)用30

17、00萬元，建設(shè)施工成本5000萬元。A公司與B公司結(jié)算合同價款1億元，實(shí)際收到款項(xiàng)7000萬元；新準(zhǔn)則 現(xiàn)準(zhǔn)則整理ppt新舊會計(jì)處理對比分析（續(xù)）借：合同結(jié)算收入結(jié)轉(zhuǎn) 12000萬元 貸：主營業(yè)務(wù)收入 12000萬元借：主營業(yè)務(wù)成本 8000萬元 貸：合同履約成本 8000萬元借：合同負(fù)債 3000萬元借：應(yīng)收賬款 7000萬元 貸：合同結(jié)算價款結(jié)算 10000萬元借：銀行存款 7000萬元 貸：應(yīng)收賬款 7000萬元當(dāng)日，“合同結(jié)算”科目余額為借方余額2000萬元（12000-10000），表明A公司已經(jīng)履行履約義務(wù)但未與B公司結(jié)算的金額為2000萬元，由于A公司預(yù)計(jì)該部分金額將在2017年

18、結(jié)算，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為“合同尚資產(chǎn)”列示。借：主營業(yè)務(wù)成本 8000萬元借：工程施工-毛利 4000萬元 貸：主營業(yè)務(wù)收入 12000萬元借：預(yù)收賬款 3000萬元借：應(yīng)收賬款 7000萬元 貸：工程結(jié)算 10000萬元借：銀行存款 7000萬元 貸：應(yīng)收賬款 7000萬元當(dāng)日，“工程結(jié)算”科目余額為借方余額10000萬元，“工程施工”余額12000萬元，工程施工與工程結(jié)算差額為借方余額2000萬元，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為“存貨-未結(jié)算工程”列示。新準(zhǔn)則 現(xiàn)準(zhǔn)則整理ppt新舊會計(jì)處理對比分析3、2016年12月31日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本1.6億元，新增的8000萬成本中建設(shè)施工成本4

19、000萬元，設(shè)備成本4000萬元，其中設(shè)備已運(yùn)抵項(xiàng)目現(xiàn)場交客戶驗(yàn)收，存放與現(xiàn)場倉庫中，未進(jìn)行安裝調(diào)試。A公司與B公司結(jié)算合同價款1.1億元，實(shí)際收到款項(xiàng)8000萬元；借：合同履約成本 8000萬元 貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等 8000萬元根據(jù)上述分析，新準(zhǔn)則要求已運(yùn)抵現(xiàn)場未安裝的設(shè)備需要對已發(fā)生的成本進(jìn)行調(diào)整，不能作為累計(jì)已發(fā)生的成本參與工程進(jìn)度的計(jì)算，只能按照采購成本確認(rèn)轉(zhuǎn)讓設(shè)備產(chǎn)生的收入。 現(xiàn)準(zhǔn)則借：工程施工-成本 8000萬元 貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等 8000萬元根據(jù)現(xiàn)行收入準(zhǔn)則對已運(yùn)抵現(xiàn)場未安裝的設(shè)備，不能作為累計(jì)已發(fā)生的成本參與工程進(jìn)度的計(jì)算，也不能確認(rèn)轉(zhuǎn)讓設(shè)備產(chǎn)生的收入。新

20、準(zhǔn)則整理ppt新舊會計(jì)處理對比分析（續(xù)）履約進(jìn)度=（8000+4000）/（20000-4000）=75% 合同收入=（30000-4000）*75%-12000）+4000=11500萬元借：合同結(jié)算收入結(jié)轉(zhuǎn) 11500萬元 貸：主營業(yè)務(wù)收入 11500萬元借：主營業(yè)務(wù)成本 8000萬元 貸：合同履約成本 8000萬元借：應(yīng)收賬款 11000萬元 貸：合同結(jié)算價款結(jié)算 11000萬元借：銀行存款 8000萬元 貸：應(yīng)收賬款 8000萬元當(dāng)日，“合同結(jié)算”科目余額為借方余額2500萬元（2000+11500-11000），表明A公司已經(jīng)履行履約義務(wù)但尚未與B公司結(jié)算的金額為2500萬元，由于A

21、公司預(yù)計(jì)該部分金額將在2017年結(jié)算，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為“合同資產(chǎn)”列示。 現(xiàn)準(zhǔn)則履約進(jìn)度=（8000+4000）/20000=60% 合同收入=（30000*60%-12000）=6000萬元借：主營業(yè)務(wù)成本 4000萬元借：工程施工-毛利 2000萬元 貸：主營業(yè)務(wù)收入 6000萬元借：應(yīng)收賬款 11000萬元 貸：工程結(jié)算 11000萬元借：銀行存款 8000萬元 貸：應(yīng)收賬款 8000萬元當(dāng)日，“工程結(jié)算”科目余額為借方余額21000（10000+11000）萬元，“工程施工”余額22000（12000+8000+2000）萬元，工程施工與工程結(jié)算差額為借方余額1000萬元，應(yīng)

22、在資產(chǎn)負(fù)債表中作為“存貨-未結(jié)算工程”列示。新準(zhǔn)則整理ppt新舊會計(jì)處理對比分析 4、2017年6月30日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本2.1億元，新增5000萬元成本中建設(shè)施工成本2000萬元，設(shè)備成本3000萬元。A公司與B公司結(jié)算了竣工價款8500萬元及提前完工獎勵款500萬元，實(shí)際收到款項(xiàng)1.2億元。借：合同履約成本 5000萬元 貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等 5000萬元履約進(jìn)度=100% 合同收入=30000-12000-11500=6500萬元借：合同結(jié)算收入結(jié)轉(zhuǎn) 6500萬元 貸：主營業(yè)務(wù)收入 6500萬元借：主營業(yè)務(wù)成本 5000萬元 貸：合同履約成本 5000萬元借：應(yīng)收賬款 9000萬元 貸：合同結(jié)算價款結(jié)算 9000萬元借：銀行存款 12000萬元 貸：應(yīng)收賬款 12000萬元當(dāng)日，“合同結(jié)算”科目余額為零（2500+6500-9000）。 現(xiàn)準(zhǔn)則借：工程施工-成本 5000萬元 貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等 5000萬元履約進(jìn)度=100% 合同收入=30000-12000-6000=12000萬元合同成本=5000+4000=