營(yíng)改增有關(guān)增值稅的會(huì)計(jì)處理(基礎(chǔ)篇)

1、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅會(huì)計(jì)核心處理方法（基礎(chǔ)篇）一、有關(guān)增值稅會(huì)計(jì)核算的基本賬務(wù)處理介紹應(yīng)交增值稅還應(yīng)當(dāng)分別“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“已交稅金”等設(shè)置專欄。小規(guī)模納稅人只需設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，不需要在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目中設(shè)置上述專欄。（一）應(yīng)交增值稅的主要會(huì)計(jì)處理1小企業(yè)采購(gòu)物資等，按照應(yīng)計(jì)入采購(gòu)成本的金額，借記“材料采購(gòu)”或“在途物資”、“原材料”、“庫(kù)存商品”等科目，按照稅法規(guī)定可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記本科目（應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額），按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。購(gòu)入物資發(fā)生退貨的，做相反的會(huì)計(jì)分錄。購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)

2、產(chǎn)品，按照購(gòu)入農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的買價(jià)和稅法規(guī)定的稅率計(jì)算的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記本科目（應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額），按照買價(jià)減去按照稅法規(guī)定計(jì)算的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額，借記“材料采購(gòu)”或“在途物資”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的價(jià)款，貸記“應(yīng)付賬款”、“庫(kù)存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。2銷售商品（提供勞務(wù)、發(fā)生應(yīng)稅服務(wù)），按照收入金額和應(yīng)收取的增值稅銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等科目，按照稅法規(guī)定應(yīng)交納的增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記本科目（應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額），按照確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入金額，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。發(fā)生銷售退回的，做相反的會(huì)計(jì)分錄。隨同商品出售但單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)

3、際收到或應(yīng)收的金額，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，按照稅法規(guī)定應(yīng)交納的增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記本科目（應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額），按照確認(rèn)的其他業(yè)務(wù)收入金額，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。3有出口產(chǎn)品的企業(yè)，其出口退稅的賬務(wù)處理如下：（1）實(shí)行“免、抵、退”管理辦法的企業(yè)，按照稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期出口產(chǎn)品不予免征、抵扣和退稅的增值稅額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目（應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）。按照稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期應(yīng)予抵扣的增值稅額，借記本科目（應(yīng)交增值稅出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額），貸記本科目（應(yīng)交增值稅出口退稅）。出口產(chǎn)品按照稅法規(guī)定應(yīng)予退回的增值稅款，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記本科目（應(yīng)交

4、增值稅出口退稅）。（2）未實(shí)行“免、抵、退”管理辦法的企業(yè)，出口產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)銷售收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的金額，借記“應(yīng)收賬款”等科目，按照稅法規(guī)定應(yīng)收的出口退稅，借記“其他應(yīng)收款”科目，按照稅法規(guī)定不予退回的增值稅額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，按照確認(rèn)的銷售商品收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，按照稅法規(guī)定應(yīng)交納的增值稅額，貸記本科目（應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額）。4購(gòu)入材料等按照稅法規(guī)定不得從增值稅銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)計(jì)入材料等的成本，借記“材料采購(gòu)”或“在途物資”等科目，貸記“銀行存款”等科目，不通過(guò)本科目（應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）核算。5將自產(chǎn)的產(chǎn)品等用作福利發(fā)放給職工，應(yīng)視同產(chǎn)品銷售計(jì)算

5、應(yīng)交增值稅的，借記“應(yīng)付職工酬薪”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、本科目（應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額)等科目。6購(gòu)進(jìn)的物資、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品因盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢、被盜或由于違法法律法規(guī)被強(qiáng)制沒(méi)收或者銷毀的貨物、拆除的不動(dòng)產(chǎn)，以及購(gòu)進(jìn)物資改變用途等原因按照稅法規(guī)定不得從增值稅銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)入有關(guān)科目，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”等科目，貸記本科目(應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)。7交納的增值稅，借記本科目(應(yīng)交增值稅已交稅金)，貸記“銀行存款”科目。（二）應(yīng)交增值稅新舊準(zhǔn)則的處理差異“應(yīng)繳增值稅”核算，2006年新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則舊準(zhǔn)則是有差別的（小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理沒(méi)有差別），主要差別

6、如下：（一）總賬科目的變化增值稅原來(lái)在“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”科目下進(jìn)行核算；新的會(huì)計(jì)科目將“應(yīng)交稅金”改為“應(yīng)交稅費(fèi)”，核算口徑有所增大，不僅包括原來(lái)“應(yīng)交稅金”的相關(guān)內(nèi)容，而且包括原來(lái)記入“其他應(yīng)交款”中的教育費(fèi)附加等內(nèi)容，增值稅在“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下進(jìn)行核算。 （二）增值稅下各明細(xì)欄目設(shè)置的變化 過(guò)去在“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下設(shè)置了“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等欄目；目前，“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“銷項(xiàng)稅

7、額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等明細(xì)欄目對(duì)增值稅進(jìn)行核算，明細(xì)科目相比原來(lái)有所減少。 原準(zhǔn)則下，“應(yīng)繳稅費(fèi)-應(yīng)繳增值稅”用于核算應(yīng)納增值稅，“應(yīng)繳稅金-未繳增值稅”用于記錄增值稅的繳納情況。新準(zhǔn)則下，增值稅的繳納全部計(jì)入“應(yīng)繳稅費(fèi)-應(yīng)繳增值稅（已交稅金）”下，不需要通過(guò)“轉(zhuǎn)出多交增值稅”和“轉(zhuǎn)出未交增值稅”兩個(gè)科目將未繳的增值稅或多交的增值稅注入“應(yīng)繳稅費(fèi)-未繳增值稅”科目。（三）增值稅月末與繳納時(shí)會(huì)計(jì)核算的變化 過(guò)去將增值稅分為兩部分，一部分為應(yīng)交增值稅；另一部分為未交增值稅。月末要將未交或多交的增值稅轉(zhuǎn)入未交增值稅借方。在繳納時(shí)，區(qū)分是繳納本月的增值稅還是其他期的增值稅。本月繳納本月

8、的增值稅，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(已交稅金)”科目，貸記“銀行存款”等科目；本月尚未繳納或多交的增值稅轉(zhuǎn)入未交增值稅貸方：若為應(yīng)繳納而尚未繳納的增值稅，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅)”科目，貸記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目；若為多交的增值稅，則借記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)”科目；本月繳納上期的增值稅，借記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。 而在新的準(zhǔn)則體系下，不再包括未交增值稅部分，在繳納時(shí)也不再區(qū)分是本期還是上期的增值稅，一律在“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（已交稅金）”科目中核算。 例1：甲公司2007年5月份繳納增值稅共5

9、00000元，其中應(yīng)繳增值稅額為600000元；2007年6月繳納增值稅800000元，其中本月應(yīng)交增值稅額為600000元，上月應(yīng)交增值稅額為100000元，多交了增值稅100000元。 舊的會(huì)計(jì)處理為：2007年5月份： 借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(已交稅金) 500000 貸：銀行存款 500000 借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅) 100000 貸：應(yīng)交稅金未交增值稅 100000 2007年6月份： 借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（已交稅金） 700000 應(yīng)交稅金未交增值稅 100000 貸：銀行存款 800000 借：應(yīng)交稅金未交增值稅 100000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交

10、增值稅) 100000 而新的會(huì)計(jì)處理如下： 2007年5月份： 借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(已交稅金) 500000 貸：銀行存款 500000 2007年6月份： 借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(已交稅金) 800000 貸：銀行存款 800000（四）視同銷售的會(huì)計(jì)處理變化原來(lái)對(duì)于視同銷售的處理是：按照產(chǎn)品、商品或材料的成本結(jié)轉(zhuǎn)成本，按照計(jì)稅價(jià)格(或市場(chǎng)售價(jià))核算增值稅，不核算收入；新的處理規(guī)定是與銷售做同樣的處理，即確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。下面舉例說(shuō)明關(guān)于視同銷售行為新舊會(huì)計(jì)核算的差異。例2：甲公司將自產(chǎn)的產(chǎn)品用于個(gè)人消費(fèi)，該批產(chǎn)品的成本價(jià)為200萬(wàn)元，市場(chǎng)售價(jià)為300萬(wàn)元。假設(shè)甲公司為一般納稅人

11、，增值稅稅率為17%。 舊準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理為： 借：應(yīng)付工資 2510000 貸：庫(kù)存商品 2000000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 510000 新準(zhǔn)則體系下的會(huì)計(jì)處理為： 借：應(yīng)付職工薪酬 3510000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3000000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 510000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2000000 貸：庫(kù)存商品 2000000 在視同銷售行為中，改變前后增值稅的計(jì)算與核算并未有實(shí)質(zhì)性的變化，而是收入確認(rèn)與否的變化。新的準(zhǔn)則體系下要對(duì)視同銷售行為確認(rèn)收入、成本，核算利潤(rùn)，會(huì)影響所得稅的計(jì)算與繳納。四、增值稅一般納稅人銷項(xiàng)稅額的核算銷項(xiàng)稅額的規(guī)定參見(jiàn)財(cái)稅201636號(hào)營(yíng)

12、業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法第二十二條、第二十三條。第二十二條 銷項(xiàng)稅額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為按照銷售額和增值稅稅率計(jì)算并收取的增值稅額。銷項(xiàng)稅額計(jì)算公式：銷項(xiàng)稅額=銷售額×稅率第二十三條 一般計(jì)稅方法的銷售額不包括銷項(xiàng)稅額，納稅人采用銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)方法的，按照下列公式計(jì)算銷售額：銷售額含稅銷售額÷（1+稅率）從上面的規(guī)定我們可以看出，計(jì)算銷項(xiàng)稅額的兩個(gè)關(guān)鍵因素是：銷售額、稅率。而營(yíng)改增全面擴(kuò)圍后，稅率和稅目是相對(duì)應(yīng)的。（一）稅率：增值稅稅率及征收率一覽表稅率的調(diào)整，由國(guó)務(wù)院決定，征收率的調(diào)整，經(jīng)國(guó)務(wù)院授權(quán)，有財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局決定。（二）銷售額銷項(xiàng)稅額的規(guī)定參

13、見(jiàn)財(cái)稅201636號(hào)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法第三十七條第四十一條對(duì)銷售額做了基本規(guī)定。銷售額的定義、確定銷售額的本位幣、要求兼營(yíng)不同稅率和征收率項(xiàng)目分別核算銷售額、以及混合銷售銷售額的確定。財(cái)稅201636號(hào)附件2營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定中有對(duì)營(yíng)改增各應(yīng)稅行為、銷售不動(dòng)產(chǎn)或者無(wú)形資產(chǎn)銷售額的確定?？傮w來(lái)說(shuō)，銷售額可分為兩大類：1.以收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額（不包括滿足條件的代收款項(xiàng)和增值稅銷項(xiàng)稅額）；2.以收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（不包括滿足條件的代收款項(xiàng)和增值稅銷項(xiàng)稅額）扣除營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定規(guī)定的允許扣除的項(xiàng)目為銷售額。有關(guān)差額征稅的項(xiàng)目請(qǐng)參見(jiàn)：全面營(yíng)

14、改增后差額征稅的應(yīng)稅行為（1） 銷售額核算的會(huì)計(jì)處理舉例 1、一般情況，銷售額時(shí)取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用例10：北京市JD股份有限公司是一家電商企業(yè)，該企業(yè)既有自營(yíng)銷售銷售貨物業(yè)務(wù)，同時(shí)為別的商家提供電子商務(wù)交易平臺(tái)，并兼有物流配送業(yè)務(wù)。2016年6月，自營(yíng)銷售貨物零售額10530萬(wàn)元，提供電子商務(wù)平臺(tái)取得價(jià)稅合計(jì)金額5300萬(wàn)元，物流配送服務(wù)取得價(jià)稅合計(jì)金額3180萬(wàn)元，支付給其他合作配送企業(yè)的費(fèi)用未2120萬(wàn)元(進(jìn)項(xiàng)稅120萬(wàn)元），并取得了增值稅專用發(fā)票。取得了購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅專用發(fā)票注明的進(jìn)項(xiàng)稅額為1190萬(wàn)元，給北京市網(wǎng)通公司支光纜使用費(fèi)注明的進(jìn)項(xiàng)稅額120萬(wàn)元。其他說(shuō)明：無(wú)上期留抵稅

15、額，電子商務(wù)平臺(tái)攤銷的無(wú)形資產(chǎn)金額為2800萬(wàn)。1.說(shuō)明JD公司2016年6月銷售業(yè)務(wù)所適用的稅目和稅率并計(jì)算JD公司2016年6月應(yīng)納增值稅；2.假設(shè)企業(yè)使用毛利率法核算結(jié)轉(zhuǎn)成本，該企業(yè)上期的銷售毛利率為30%，期初庫(kù)存余額4380萬(wàn)元，計(jì)算期末庫(kù)存成本。寫(xiě)出有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。銷項(xiàng)稅額分類計(jì)算：銷售貨物適用17%的稅率，對(duì)應(yīng)銷項(xiàng)稅額=10530÷ （1+17%）×17%=1530萬(wàn)元為其他納稅人提供電子商務(wù)平臺(tái)的業(yè)務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的信息技術(shù)服務(wù)（業(yè)務(wù)流程管理服務(wù)），適用6%的增值稅稅率，對(duì)應(yīng)的銷項(xiàng)稅額=5300÷（1+6%）×6%=300萬(wàn)元。物流配送服

16、務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的物流輔助服務(wù)（收派服務(wù)），適用6%的稅率，對(duì)應(yīng)的銷項(xiàng)稅額=3180÷（1+6%）×6%=120萬(wàn)元應(yīng)納增值稅=（1530+300+120)-(1190+120+120)=520萬(wàn)元2.相關(guān)會(huì)計(jì)分錄： 毛利率法簡(jiǎn)化計(jì)算公式：銷售成本=銷售凈額×(1-毛利率)期末存貨成本=期初存貨成本(已知)+本期購(gòu)貨成本(已知)-本期銷售成本(計(jì)算)期末庫(kù)存成本=4380+7000-9000×(1-30%)=5080萬(wàn)元。借：庫(kù)存商品 7000勞務(wù)成本 2000管理費(fèi)用 2000應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）=1430貸：銀行存款（應(yīng)付賬款） 12430

17、 借：銀行存款（應(yīng)收賬款） 19010貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入-自營(yíng)貨物 9000 其他業(yè)務(wù)收入-業(yè)務(wù)流程管理 5000 其他業(yè)務(wù)收入-收派服務(wù) 3000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2010 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 6300其他業(yè)務(wù)成本-業(yè)務(wù)流程管理 2800其他業(yè)務(wù)成本-收派服務(wù) 2000貸：庫(kù)存商品 6300 累計(jì)攤銷 2800 勞務(wù)成本-收派服務(wù) 20002.特定應(yīng)稅服務(wù)，銷售額為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去允許扣除的項(xiàng)目財(cái)稅201636號(hào)附件2營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定中規(guī)定：試點(diǎn)納稅人提供旅游服務(wù)，可以選擇以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向旅游服務(wù)購(gòu)買方收取并支付給其他單位或者個(gè)人

18、的住宿費(fèi)、餐飲費(fèi)、交通費(fèi)、簽證費(fèi)、門(mén)票費(fèi)和支付給其他接團(tuán)旅游企業(yè)的旅游費(fèi)用后的余額為銷售額。選擇上述辦法計(jì)算銷售額的試點(diǎn)納稅人，向旅游服務(wù)購(gòu)買方收取并支付的上述費(fèi)用，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定（201313號(hào)）中規(guī)定了營(yíng)改增試點(diǎn)納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理方法： 一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額；同時(shí)，“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等相關(guān)科目應(yīng)按經(jīng)營(yíng)業(yè)

19、務(wù)的種類進(jìn)行明細(xì)核算。 企業(yè)接受應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）”科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。 對(duì)于期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當(dāng)期允許扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目。例11：甲公司為一家從事旅游服務(wù)的公司，甲公司營(yíng)改增后選擇差額計(jì)稅的方法計(jì)銷售額。2016年6月份，甲公司接團(tuán)收入共計(jì)326.8萬(wàn)元，支付給其他旅游服務(wù)企業(yè)、餐

20、飲企業(yè)、客運(yùn)公司和酒店的費(fèi)用共計(jì)295萬(wàn)元，相關(guān)費(fèi)用均取得了合法有效的憑證。計(jì)算甲公司2016年應(yīng)納增值稅稅額，并寫(xiě)出相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。 解答：甲公司2016年6月應(yīng)納增值稅額=（326.8-295）×/(1+6%)=1.80萬(wàn)元。會(huì)計(jì)分錄：借：銀行存款（應(yīng)收賬款）326.80貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）18.50借：勞務(wù)成本 295貸：銀行存款 295借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）16.70貸：勞務(wù)成本 295或者：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 295 貸：勞務(wù)成本 295 借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）16.70 貸：主營(yíng)業(yè)

21、務(wù)成本 16.70 3.融資租賃業(yè)務(wù)出租方的會(huì)計(jì)核算 經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，提供融資租賃服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息和車輛購(gòu)置稅后的余額為銷售額。 融資租賃的概念：融資租賃是指出租人根據(jù)承租人對(duì)租賃物件的特定要求和對(duì)供貨人的選擇，出資向供貨人購(gòu)買租賃物件，并租給承租人使用，承租人則分期向出租人支付租金，在租賃期內(nèi)租賃物件的所有權(quán)屬于出租人所有，承租人擁有租賃物件的使用權(quán)。租期屆滿，租金支付完畢并且承租人根據(jù)融資租賃合同的規(guī)定履行完全部義務(wù)后，對(duì)租賃物的歸屬?zèng)]有約定的或者約定不明的，可以

22、協(xié)議補(bǔ)充；不能達(dá)成補(bǔ)充協(xié)議的，按照合同有關(guān)條款或者交易習(xí)慣確定，仍然不能確定的，租賃物件所有權(quán)歸出租人所有。（1）出租人對(duì)融資租賃的處理租賃期開(kāi)始日的處理 在租賃期開(kāi)始日，將應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益，在將來(lái)收到租金的各期內(nèi)確認(rèn)為租賃收入。出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)包括在應(yīng)收融資租賃款的初始計(jì)量中，并減少租賃期內(nèi)確認(rèn)的收益金額。例12：20×5年12月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同，向乙公司租入塑鋼機(jī)一臺(tái)。合同主要條款如下：1租賃標(biāo)的物：塑鋼機(jī)。2起租日：20×6年1月1日。3租賃期：20×6年1月1日20×

23、;8年12月31日，共36個(gè)月。4租金支付：自20×6年1月1日，每隔6個(gè)月于月末支付租金150000元。5該機(jī)器的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用均由甲公司負(fù)擔(dān)，估計(jì)每年約1000元。6該機(jī)器在20×5年12月1日的公允價(jià)值為700000元。7租賃合同規(guī)定的利率為7（6個(gè)月利率）（乙公司租賃內(nèi)含利率未知）。8出租人（乙公司）為簽訂該項(xiàng)租賃合同發(fā)生初始直接費(fèi)用10000元，已用銀行存款支付。（在租賃合同談判和簽訂租賃合同的過(guò)程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)）。9該機(jī)器由甲公司選擇的供貨商A公司生產(chǎn)，的估計(jì)使用年限為8年，期滿無(wú)殘值。10租賃期屆滿時(shí)，甲公司享有優(yōu)惠購(gòu)買該機(jī)器的選擇權(quán)

24、，購(gòu)買價(jià)為100元，估計(jì)該日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為80000元。1120×7年和20×8年兩年，甲公司每年按該機(jī)器所生產(chǎn)的產(chǎn)品塑鋼窗戶的年銷售收入的5向乙公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。12. 甲公司支付給乙公司的租金為不含稅租金，支付的或有租金為含稅租金。13. 假設(shè)乙公司由于購(gòu)置該設(shè)備，向商業(yè)銀行貸款70萬(wàn)元，每半年支付一次利息，每期支付11700元。第二步，計(jì)算租賃內(nèi)含利率最低租賃收款額租金×期數(shù)+優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)格150000×6100900100（元） 因此有150000×（PA，r，6）100×（PF，r，6）710000（租賃資產(chǎn)的公允價(jià)

25、值十初始直接費(fèi)用）。其中：（PA，r，6）為年金現(xiàn)值系數(shù)，（PF，r，6）為復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)。查表得知：（PA，7，6）4.767，（PF，7，6）0.666 。使用插值法，租賃內(nèi)含利率為7.24。 第三步，計(jì)算租賃開(kāi)始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實(shí)現(xiàn)融資收益 最低租賃收款額最低租賃付款額150000×6100900100（元） 應(yīng)收融資租賃款入賬價(jià)值90010010000910100 最低租賃收款額現(xiàn)值租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值初始直接費(fèi)用710000（元） 未實(shí)現(xiàn)融資收益910100710000200100（元）第四步，會(huì)計(jì)分錄20×6年1月1日 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃

26、款910100貸：銀行存款10000融資租賃固定資產(chǎn)700000 未實(shí)現(xiàn)融資收益200100本例融資租賃固定資產(chǎn)在租賃期開(kāi)始日的賬面價(jià)值正好與公允價(jià)值一致。如果賬面價(jià)值高于或者低于公允價(jià)值，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，通過(guò)“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”科目核算。在計(jì)算內(nèi)含報(bào)酬率時(shí)已考慮了初始直接費(fèi)用的因素，為了避免未實(shí)現(xiàn)融資收益高估，在初始確認(rèn)時(shí)應(yīng)對(duì)未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行調(diào)整，借“未實(shí)現(xiàn)融資收益”，貸“長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”。本例中：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 10000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款10000未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配 根據(jù)租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分配，確認(rèn)為各期

27、的租賃收入。分配時(shí)，出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的租賃收入。出租人每期收到租金時(shí)，按收到的租金金額，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收融資租賃款”科目。同時(shí)，每期確認(rèn)租賃收入時(shí)，借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目，貸記“租賃收入”科目。第一步，計(jì)算租賃期內(nèi)各期應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y收益 未確認(rèn)融資收益分配表（實(shí)際利率法）20×5年12月31日單位：元日期租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額=期初×7.24%=-期末=期初-20×5年12月31日710000.0020×6年6月300098596.00611404.0020

28、×6年12月3165105734.35505669.6520×7年6月3048113389.52392280.1320×7年12月3108121598.92270681.2120×8年6月3032130402.68140278.5320×8年12月31日1500009821.47*140178.53*100.0020×8年12月31日100100.000.00合計(jì)900100190100.00710000.00*做尾數(shù)調(diào)整：9821

29、.47=150000-140178.53；140178.53=140278.53-100.00第二步，會(huì)計(jì)分錄20×6年6月30日收到第一期租金時(shí) 借：銀行存款175500貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）25500借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額） 1700 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 1700借：未實(shí)現(xiàn)融資收益51404貸：租賃收入5140420×6年12月31日收到第二期租金 借：銀行存款175500貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）25500借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改

30、增抵減的銷項(xiàng)稅額） 1700 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 1700借：未實(shí)現(xiàn)融資收益44265.65貸：租賃收入 44265.6520×7年6月30日收到第三期租金 借：銀行存款175500貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）25500借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額） 1700 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 1700 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益36610.48貸：租賃收入36610.4820×7年12月31日收到第四期租金 借：銀行存款175500貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）255

31、00借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額） 1700 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 1700借：未實(shí)現(xiàn)融資收益28401.08貸：租賃收入28401.0820×8年6月30日收到第五期租金 借：銀行存款175500貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）25500借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額） 1700 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 1700借：未實(shí)現(xiàn)融資收益19597.32貸：租賃收入19597.3220×8年12月31日收到第六期租金 借：銀行存款175500貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 應(yīng)交稅費(fèi)

32、-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）25500借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額） 1700 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 1700借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 9821.47貸：租賃收入 9821.47或有租金的處理：出租人在融資租賃下收到的或有租金應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。假設(shè)20×7年和20×8年，甲公司分別實(shí)現(xiàn)塑鋼窗戶年銷售收入100000和150000元。根據(jù)租賃合同的規(guī)定，兩年應(yīng)向甲公司收取的經(jīng)營(yíng)分享收入分別為5000元和7500元。會(huì)計(jì)分錄為：20×7年借：銀行存款（或應(yīng)收賬款）5000 貸：租賃收入4273.50貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 726.5020&

33、#215;8年借：銀行存款（或應(yīng)收賬款）7500 貸：租賃收入6410.26 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1089.74乙公司收到甲公司支付的購(gòu)買資產(chǎn)的價(jià)款100元。會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款117貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款100 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17這里不介紹融資租賃承租方取得融資租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，有興趣的請(qǐng)參考企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010版有關(guān)第21號(hào)準(zhǔn)則講解的內(nèi)容。 （2）未執(zhí)行完的融資性售后回租合同，繼續(xù)按有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)驗(yàn)租賃核算的情況試點(diǎn)納稅人根據(jù)2016年4月30日前簽訂的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租合同，在合同到期前提供的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，可繼續(xù)按照有形動(dòng)產(chǎn)

34、融資租賃服務(wù)繳納增值稅。繼續(xù)按照有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)繳納增值稅的試點(diǎn)納稅人,經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的，根據(jù)2016年4月30日前簽訂的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租合同，在合同到期前提供的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，可以選擇以下方法之一計(jì)算銷售額：以向承租方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向承租方收取的價(jià)款本金，以及對(duì)外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額。納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，計(jì)算當(dāng)期銷售額時(shí)可以扣除的價(jià)款本金，為書(shū)面合同約定的當(dāng)期應(yīng)當(dāng)收取的本金。無(wú)書(shū)面合同或者書(shū)面合同沒(méi)有約定的，為當(dāng)期實(shí)際收取的本金。試點(diǎn)納稅人提供有形

35、動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。相關(guān)鏈接：國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)）選擇方法計(jì)算應(yīng)納稅所得額的企業(yè)，其出售給出租放的資產(chǎn)從實(shí)質(zhì)重于形式的原則看，與出售資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移，其實(shí)質(zhì)是用資產(chǎn)抵押貸款，所以，新發(fā)生的融資性售后回租業(yè)務(wù)歸于金融服務(wù)中的貸款服務(wù)征收增值稅。為了政策延續(xù)，對(duì)于2016年4月30日前簽訂的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租合同，仍按有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)征收增值稅。這類融資性售后回租的會(huì)計(jì)處理與融資租賃的出租方的會(huì)計(jì)處理類似，這里不再累

36、述。以向承租方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額。本條是針對(duì)售后回租形成經(jīng)營(yíng)租賃的規(guī)定。承租人按照公允價(jià)值將資產(chǎn)賣給了出租方，并向出租方開(kāi)具了增值稅專用發(fā)票，出租方向承租方支付了相關(guān)資產(chǎn)對(duì)價(jià)。針對(duì)回租的資產(chǎn)，承租方已將與之相關(guān)的所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了出租方。租賃期滿后，有出租方收回資產(chǎn)。該項(xiàng)租賃形成了經(jīng)營(yíng)租賃。所以出租方應(yīng)以所收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的利息為銷售額。而且從實(shí)質(zhì)重于形式角度看，這類租賃本質(zhì)上任然是有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃。企業(yè)售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的，應(yīng)當(dāng)分別情況處理：在確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允

37、價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。如果售后租回交易不是按照公允價(jià)值達(dá)成的，有關(guān)損益應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)；但若該損失(沒(méi)有損失，不遞延。損失=售價(jià)-賬面<0)將由低于市價(jià)的未來(lái)租賃付款額補(bǔ)償?shù)?，?yīng)將其遞延，并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)；售價(jià)高于公允價(jià)值的，其高于公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)攤銷。例13：假設(shè)20×6年1月1日，甲公司將公允價(jià)值為29000000元全新辦公用房一套，按照30000000元的價(jià)格售給乙公司，并立即簽訂了一份租賃合同，從乙公司租回該辦公用房，租期為4年。辦公用房原賬面價(jià)值為29000000元，預(yù)

38、計(jì)使用年限為25年。租賃合同規(guī)定，在租期的每年年末支付租金600000元。租賃期滿后預(yù)付租金不退回，乙公司收回辦公用房使用權(quán)（假設(shè)甲公司和乙公司均在年末確認(rèn)租金費(fèi)用和經(jīng)營(yíng)租賃收入并且不存在租金逾期支付的情況）。假設(shè)承租方采用一般計(jì)稅方法銷售不動(dòng)產(chǎn)，出租方采用一般計(jì)稅方法出租不動(dòng)產(chǎn)，且不動(dòng)產(chǎn)所在地域機(jī)構(gòu)所在地一致，不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格和支付的租金均為不含稅價(jià)格。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下： 第一步，判斷租賃類型。根據(jù)資料分析，該項(xiàng)租賃屬于經(jīng)營(yíng)租賃。 第二步，計(jì)算未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。 未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益售價(jià)-資產(chǎn)的公允價(jià)值30000000290000001000000（元）。第三步，在租賃期內(nèi)按直線法分?jǐn)偽磳?shí)

39、現(xiàn)售后租回?fù)p益（參見(jiàn)下表）。未實(shí)現(xiàn)售后租回收益分?jǐn)偙?0×6年1月1日 單位：元日期售價(jià)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值支付的租金租金支付比率攤銷額未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（1）20×6.1.130000000290000001000000（2）20×6.12.3160000025%250000750000（3）20×7.12.3160000025%250000500000（4）20×8.12.3160000025%250000250000（5）20×9.12.3160000025%2500000合 計(jì)30000000290000002400000100%

40、1000000售價(jià)>公允價(jià)值=賬面價(jià)值，售價(jià)和賬面價(jià)值的差額遞延第四步，會(huì)計(jì)分錄。（1）20×6年1月1日，向乙公司出售辦公用房。 借：銀行存款33300000貸：固定資產(chǎn)清理29000000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 330000遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（經(jīng)營(yíng)租賃）1000000（2）20×6年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。 借：固定資產(chǎn)清理29000000貸：固定資產(chǎn)辦公用房29000000（3）20×6年12月31日，支付租金。借：管理費(fèi)用租賃費(fèi) 600000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 66000 貸：銀行存款 666000 （4

41、）20×6年12月31日，分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。 借：遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（經(jīng)營(yíng)租賃） 250000貸：管理費(fèi)用租賃費(fèi)250000 其他會(huì)計(jì)分錄略。承租方的上述會(huì)計(jì)處理與企業(yè)所得稅法存在暫行性差異，在租賃期內(nèi)每年需要納稅調(diào)整。也就是說(shuō)：處置價(jià)格高于公允價(jià)值和賬面價(jià)值的情況下，以后每期支付的租金要高于同期市場(chǎng)的租金。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于出租方的會(huì)計(jì)處理，沒(méi)有特殊規(guī)定。會(huì)計(jì)處理如下：借：固定資產(chǎn)（投資性房地產(chǎn)） 3000000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）396000 應(yīng)交稅費(fèi)-待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅 264000 貸：銀行存款 3300000每年收的租金：借：銀行存款 666000 貸：主營(yíng)業(yè)

42、務(wù)收入 600000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 66000其它會(huì)計(jì)分錄省略。在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成或售價(jià)低于公允價(jià)值且未來(lái)租賃付款不低于市價(jià)的情況下，實(shí)質(zhì)上相當(dāng)于一項(xiàng)正常的銷售，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。例14：沿用（例13），假定有確鑿證據(jù)表明該辦公房產(chǎn)目前公允價(jià)值為30000000元，則甲公司應(yīng)當(dāng)將售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額記入當(dāng)期損益。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：借：銀行存款3330000 貸：固定資產(chǎn)清理29000000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 330000營(yíng)業(yè)外收入1000000其他會(huì)計(jì)分錄省略。例15：沿用（例13），假定蓋辦公房

43、產(chǎn)目前公允價(jià)值為31000000元，賬面價(jià)值為30000000元,售價(jià)為29000000元,如果在市場(chǎng)上租用同等的辦公用房需每年年末支付租金850000元。則甲公司應(yīng)當(dāng)將售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額予以遞延。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：第一步，判斷租賃類型。根據(jù)資料分析，該項(xiàng)租賃屬于經(jīng)營(yíng)租賃。 第二步，計(jì)算未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。 未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益售價(jià)-資產(chǎn)的賬面價(jià)值29000000300000001000000（元） 第三步，在租賃期內(nèi)按直線法分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（參見(jiàn)下表）。未實(shí)現(xiàn)售后租回收益分?jǐn)偙?0×6年1月1日單位：元日期售價(jià)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值支付的租金租金支付比率攤銷額未實(shí)現(xiàn)售后租回

44、損益（1）20×6.1.12900000030000000-1000000（2）20×6.12.3160000025%250000750000（3）20×7.12.3160000025%250000500000（4）20×8.12.3160000025%250000250000（5）20×9.12.3160000025%2500000合 計(jì)29000000300000002400000100%1000000第四步，會(huì)計(jì)分錄。（1）20×6年1月1日，向乙公司出售辦公用房。 借：銀行存款3219000 貸：固定資產(chǎn)清理29000000

45、應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 319000 （2）20×6年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本，確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。 借：固定資產(chǎn)清理30000000貸：固定資產(chǎn)辦公用房30000000（3）20×6年1月1日，確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。 借：遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（經(jīng)營(yíng)租賃）1000000貸：固定資產(chǎn)清理 1000000（4）20×6年12月31日，支付租金。借：管理費(fèi)用租賃費(fèi) 666000 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）66000 貸：銀行存款 666000 （5）20×6年12月31日，分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。 借：管理費(fèi)用租賃費(fèi) 250

46、000貸：遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（經(jīng)營(yíng)租賃） 250000 其他會(huì)計(jì)分錄略。 假定該辦公房產(chǎn)目前公允價(jià)值為31000000元，如果在市場(chǎng)上租用同等的辦公用房需每年年末支付租金850000元。則甲公司應(yīng)當(dāng)將有關(guān)損益立即予以確認(rèn)。按準(zhǔn)則規(guī)定，售價(jià)未按公允價(jià)值達(dá)成（售價(jià)小于公允價(jià)值，但大于賬面價(jià)值），未造成損失，承租方應(yīng)將售價(jià)和賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為處置利得。4.企業(yè)購(gòu)買、持有和處置金融商品的增值稅會(huì)計(jì)處理例16：甲公司是一家生產(chǎn)型企業(yè)，為了提高閑置資金的利用率，2016年5月1，用閑置資金購(gòu)買了某銀行平價(jià)發(fā)行的保本固定利率的銀行理財(cái)產(chǎn)品10000份，每份100000元，該理財(cái)產(chǎn)品不得贖回期為3個(gè)

47、月，年化收益率為12%。期滿后本息一次性支付。在不得贖回期內(nèi)可以轉(zhuǎn)讓給第三人。2016年7月20日，該公司決定，利用理財(cái)產(chǎn)品的利息短期投資風(fēng)險(xiǎn)較高的股票。2016年7月31日，購(gòu)買的理財(cái)產(chǎn)品到期贖回，收到本息10.3億元，同時(shí)與該銀行協(xié)商，購(gòu)買同樣的理財(cái)產(chǎn)品。但由于市場(chǎng)利率下降，該理財(cái)產(chǎn)品在本期溢價(jià)發(fā)行，每份100516元。甲公司購(gòu)買了10000份。甲公司用收回的利息扣除理財(cái)溢價(jià)后，剩余資金中的2198萬(wàn)元于2016年8月1日在二級(jí)市場(chǎng)買入了乙上市公司的股票300萬(wàn)股，其中包括交易費(fèi)用63萬(wàn)元，已宣告未發(fā)放的股利35萬(wàn)元。2016年8月31日，該股票的收盤(pán)價(jià)為8.53元/股。2016年9月股票

48、市場(chǎng)行情持續(xù)惡化，2016年9月20日，以5.5元/股的價(jià)格轉(zhuǎn)讓了其中的200萬(wàn)股，發(fā)生交易費(fèi)用30萬(wàn)元。2016年10月31日，收回理財(cái)產(chǎn)品本息10.3億元，由于經(jīng)營(yíng)資金趨緊，未繼續(xù)購(gòu)買理財(cái)產(chǎn)品。2016年11月份8日，甲公司以每股4.8元的價(jià)格買入乙公司股票400萬(wàn)股，發(fā)生交易費(fèi)用65萬(wàn)元。2016年12月該股票的收盤(pán)價(jià)格為6元/每股。假設(shè)2016年甲公司只購(gòu)買、持有和處置上述金融產(chǎn)品。1.計(jì)算甲公司2016年由于轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)繳納的增值稅；2.計(jì)算2016年12月31日所持有股票的加權(quán)平均成本（移動(dòng)加權(quán)）；3.并寫(xiě)出相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。解答：甲公司購(gòu)買理財(cái)產(chǎn)品、贖回理財(cái)產(chǎn)品以及在股票二級(jí)

49、市場(chǎng)買賣股票是金融商品買賣的行為。財(cái)稅201636號(hào)附件1營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法中規(guī)定：金融商品轉(zhuǎn)讓，是指轉(zhuǎn)讓外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。其他金融商品轉(zhuǎn)讓包括基金、信托、理財(cái)產(chǎn)品等各類資產(chǎn)管理產(chǎn)品和各種金融衍生品的轉(zhuǎn)讓。附件2營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定中規(guī)定：金融商品轉(zhuǎn)讓，按照賣出價(jià)扣除買入價(jià)后的余額為銷售額。轉(zhuǎn)讓金融商品出現(xiàn)的正負(fù)差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現(xiàn)負(fù)差，可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期與下期轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵，但年末時(shí)仍出現(xiàn)負(fù)差的，不得轉(zhuǎn)入下一個(gè)會(huì)計(jì)年度。金融商品的買入價(jià)，可以選擇按照加權(quán)平均法或者移動(dòng)加權(quán)平均法進(jìn)行核算，選擇后36個(gè)

50、月內(nèi)不得變更。金融商品轉(zhuǎn)讓，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具的確認(rèn)與計(jì)量第九條：金融資產(chǎn)或金融負(fù)債滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)或金融負(fù)債：（一）取得該金融資產(chǎn)或承擔(dān)該金融負(fù)債的目的，主要是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)。（二）屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。（三）屬于衍生工具。但是，被指定且為有效套期工具的衍生工具、屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。為短期獲利、持有期限不確定，購(gòu)入和持有的金融工具

51、按照交易性金融資產(chǎn)核算。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局沒(méi)有明確金融商品轉(zhuǎn)讓的納稅申報(bào)期限、相關(guān)計(jì)稅基礎(chǔ)的計(jì)算方法，比如買入金融商品發(fā)生的交易費(fèi)用是否可以記入金融商品的成本、賣出金融商品發(fā)生的交易費(fèi)用是否可以沖減收入。本例假設(shè)：金融商品轉(zhuǎn)讓按月申報(bào)納稅；已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利不記入稅成本;買入金融商品發(fā)生的交易費(fèi)用不記入成本，賣出金融商品也不得沖減收入；假設(shè)購(gòu)買和贖回理財(cái)產(chǎn)品沒(méi)有交易費(fèi)用。1. 2016年甲公司買賣金融商品應(yīng)納增值稅計(jì)算如下：5月份買入銀行理財(cái)產(chǎn)品的成本為1,000,000,000.00元，7月31日贖回理財(cái)產(chǎn)品取得轉(zhuǎn)讓收入1,010,000,000.00元；7月份轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)納增值稅額

52、=（1,030,000,000.00-1,00,000,000.00）/（1+6%）×6%=1,698,113.21元；8月1日購(gòu)入股票的成本（2198-63-35）×10,000/3,000,000=7元/股，9月20日轉(zhuǎn)讓股票的價(jià)格為5.5元/股，轉(zhuǎn)讓股票虧損（5.5-7）×2,000,000=-3,000,000元，虧損額可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期與下期轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵；10月30日贖回銀行理財(cái)產(chǎn)品的的損益=(1,030,000,000-10,05,160,000)=24,840,000;10月份應(yīng)繳納的增值稅為：（24,840,000-3,000,000）/(

53、1+6%)×6%=1,236,226.42元。2.2016年12月31日的所持股票的加權(quán)平均成本為：（100×7+400×4.8）/(100+400)=5.24元/股；3.有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄2016年5月1日購(gòu)入理財(cái)產(chǎn)品借：交易性金融資產(chǎn)-銀行理財(cái)（成本） 1,000,000,000 貸：銀行存款 1,000,000,0002016年7月31日贖回理財(cái)產(chǎn)品借：銀行存款 1,030,000,000 貸：投資收益-轉(zhuǎn)讓金融商品損益28,310,886.79 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1,698,113.21 交易性金融資產(chǎn)-銀行理財(cái)產(chǎn)品 1,000,000,0002016年7月31日溢價(jià)購(gòu)入銀行理財(cái)產(chǎn)品借：交易性金融資產(chǎn)-銀行理財(cái)（成本） 1,005,160,000 貸：銀行存款 1,005,160,000說(shuō)明：如果溢價(jià)或折價(jià)購(gòu)入銀行理財(cái)產(chǎn)品，持有期限超過(guò)1年以上的，且企業(yè)有意圖、有能力持有至到期，應(yīng)該按照持有至到期投資核算，溢價(jià)或折價(jià)部分應(yīng)該記入“持有至到期投資-利息調(diào)整”，并重新計(jì)算實(shí)際利率，計(jì)算投資