國際會計_第7章會計慣例的國際比較

1、第第7 7章章 會計慣例的國際比較會計慣例的國際比較7.1 7.1 會計慣例與會計準(zhǔn)則會計慣例與會計準(zhǔn)則7.2 7.2 會計慣例的國際比較會計慣例的國際比較7.3 7.3 外國財務(wù)報表的披露外國財務(wù)報表的披露會計慣例和會計準(zhǔn)則的比較會計慣例和會計準(zhǔn)則的比較n在長期的歷史發(fā)展過程中，實務(wù)界形成的諸多主在長期的歷史發(fā)展過程中，實務(wù)界形成的諸多主體都習(xí)慣采用的會計方法，就是會計慣例。體都習(xí)慣采用的會計方法，就是會計慣例。n國際會計準(zhǔn)則和西方主要國家的國內(nèi)會計準(zhǔn)則的國際會計準(zhǔn)則和西方主要國家的國內(nèi)會計準(zhǔn)則的制定，都是采取從現(xiàn)行會計慣例中篩選的方法。制定，都是采取從現(xiàn)行會計慣例中篩選的方法。n總之，總之

2、，“會計準(zhǔn)則會計準(zhǔn)則”和和“會計慣例會計慣例”是既有聯(lián)系是既有聯(lián)系又有區(qū)別的概念。會計準(zhǔn)則不等同于會計慣例，又有區(qū)別的概念。會計準(zhǔn)則不等同于會計慣例，會計準(zhǔn)則是篩選出來的會計準(zhǔn)則是篩選出來的“標(biāo)準(zhǔn)標(biāo)準(zhǔn)”會計慣例，會計會計慣例，會計慣例一般地說是當(dāng)時流行的會計準(zhǔn)則。慣例一般地說是當(dāng)時流行的會計準(zhǔn)則。n國際會計慣例是動態(tài)而不是靜態(tài)的。今后，有些國際會計慣例是動態(tài)而不是靜態(tài)的。今后，有些部分將繼續(xù)保留，有些部分將會被新的規(guī)則、方部分將繼續(xù)保留，有些部分將會被新的規(guī)則、方法所取代。法所取代。n會計報表種類，格式，列報的差異會計報表種類，格式，列報的差異n1種類種類: n 增值表增值表 社會責(zé)任報告社會

3、責(zé)任報告n2格式：賬戶式格式：賬戶式 報告式報告式 一步式一步式 多步式多步式n3列報中的差異列報中的差異n 銷售成本法銷售成本法 總費用法總費用法4會計慣例在整體上的國際比較會計慣例在整體上的國際比較n（一）資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)與計量（一）資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)與計量n1.在資產(chǎn)的確認(rèn)和計量上在資產(chǎn)的確認(rèn)和計量上，例如：，例如：n(1)商譽的定義是超正常盈利能力的資本化，符合商譽的定義是超正常盈利能力的資本化，符合未來經(jīng)濟利益的資本化。企業(yè)合并中的確認(rèn)的商未來經(jīng)濟利益的資本化。企業(yè)合并中的確認(rèn)的商譽，其原始交易成本不是遵循超正常盈利的定義譽，其原始交易成本不是遵循超正常盈利的定義來確定，來確定，按照德

4、、法、荷等跨國公司占優(yōu)勢的會按照德、法、荷等跨國公司占優(yōu)勢的會計慣例，合并中的商譽不是確認(rèn)為資產(chǎn)而是從合計慣例，合并中的商譽不是確認(rèn)為資產(chǎn)而是從合并股東權(quán)益中注銷。并股東權(quán)益中注銷。會計慣例在整體上的國際比較會計慣例在整體上的國際比較n(2)自行研究開發(fā)而申請取得的專利權(quán)，自行研究開發(fā)而申請取得的專利權(quán)，其原始成其原始成本往往不包括研究開發(fā)支出。本往往不包括研究開發(fā)支出。n研究與開發(fā)的會計慣例區(qū)分為：基礎(chǔ)研究成本、研究與開發(fā)的會計慣例區(qū)分為：基礎(chǔ)研究成本、應(yīng)用研究成本、開發(fā)成本。應(yīng)用研究成本、開發(fā)成本。n大多數(shù)國家允許確認(rèn)符合某些條件的開發(fā)成本，大多數(shù)國家允許確認(rèn)符合某些條件的開發(fā)成本，奧地利

5、和德國不允許確認(rèn)開發(fā)成本。奧地利和德國不允許確認(rèn)開發(fā)成本。6會計慣例在整體上的國際比較會計慣例在整體上的國際比較n2.“2.“經(jīng)濟實質(zhì)重于法律形式經(jīng)濟實質(zhì)重于法律形式”還是還是“法律形式重于經(jīng)法律形式重于經(jīng)濟實質(zhì)濟實質(zhì)”，是一些會計問題的國際差異所以存在的主，是一些會計問題的國際差異所以存在的主要原因，也是以美英為代表的不成文法系國家與以歐要原因，也是以美英為代表的不成文法系國家與以歐洲大陸國家為代表的成文法系國家在會計慣例上的主洲大陸國家為代表的成文法系國家在會計慣例上的主要差別。例如：要差別。例如：n(1)(1)長期融資租賃應(yīng)否資本化長期融資租賃應(yīng)否資本化? ?n2020世紀(jì)世紀(jì)8080年

6、代，多數(shù)國家不主張適用資本化，現(xiàn)今大年代，多數(shù)國家不主張適用資本化，現(xiàn)今大多數(shù)國家已要求對融資租賃資本化。多數(shù)國家已要求對融資租賃資本化。n(2)(2)庫存股份在形式上與購存其他公司的股份并無差庫存股份在形式上與購存其他公司的股份并無差別，應(yīng)該同樣地確認(rèn)為資產(chǎn)別，應(yīng)該同樣地確認(rèn)為資產(chǎn)( (短期證券投資短期證券投資) )，但在實，但在實質(zhì)上這是一部分業(yè)主權(quán)益的暫時收回，應(yīng)該從股東權(quán)質(zhì)上這是一部分業(yè)主權(quán)益的暫時收回，應(yīng)該從股東權(quán)益中抵減。日本流行的慣例已經(jīng)是把庫存股份作為股益中抵減。日本流行的慣例已經(jīng)是把庫存股份作為股東權(quán)益的減項，但仍然把庫存股的出售和成本的差額東權(quán)益的減項，但仍然把庫存股的出售

7、和成本的差額 作為當(dāng)期損益而不是作為資本交易。作為當(dāng)期損益而不是作為資本交易。7會計慣例在整體上的國際比較會計慣例在整體上的國際比較n4.4.在負(fù)債的確認(rèn)方面，情況也是類似的：在負(fù)債的確認(rèn)方面，情況也是類似的：n（）所得稅會計提供了突出的例證。（）所得稅會計提供了突出的例證。nFASB、IASB、中國都采用資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債法、中國都采用資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債法。n法德等歐洲大陸國家會計方法基本從屬于稅法要求法德等歐洲大陸國家會計方法基本從屬于稅法要求，不會出現(xiàn)暫時性差異，不會出現(xiàn)暫時性差異，瑞士采用的是分期預(yù)提應(yīng)瑞士采用的是分期預(yù)提應(yīng)計所得稅的會計程序。計所得稅的會計程序。n5.5.由于負(fù)債的計量不可避

8、免地帶有程度不等的不確由于負(fù)債的計量不可避免地帶有程度不等的不確定性，不確知的未來事件對現(xiàn)有資產(chǎn)價值影響的估定性，不確知的未來事件對現(xiàn)有資產(chǎn)價值影響的估價也總有程度不等的主觀判斷性。價也總有程度不等的主觀判斷性。n西歐主要國家長期以來容許企業(yè)通過故意確認(rèn)和高西歐主要國家長期以來容許企業(yè)通過故意確認(rèn)和高估可計量的或有負(fù)債和不確知的未來事件對資產(chǎn)價估可計量的或有負(fù)債和不確知的未來事件對資產(chǎn)價值的影響，作為制造值的影響，作為制造“秘密準(zhǔn)備秘密準(zhǔn)備”的最方便方法。的最方便方法。8會計慣例在整體上的國際比較會計慣例在整體上的國際比較n（二）業(yè)主權(quán)益與分期收益的確定（二）業(yè)主權(quán)益與分期收益的確定n1.最重

9、大的差異來自收益確定的最重大的差異來自收益確定的“總括總括”觀念觀念(all-inclusive concept)和和“當(dāng)期經(jīng)營當(dāng)期經(jīng)營”觀念觀念(current operating concept)。n美國提倡收益確定的總括收益觀。美國提倡收益確定的總括收益觀。n2.同等重要的是同等重要的是“收益平穩(wěn)化收益平穩(wěn)化”(income smoothing)問題。問題。n美國反對會計方法謀求美國反對會計方法謀求“收益平穩(wěn)化收益平穩(wěn)化”，西歐國家和，西歐國家和拉丁美洲國家的會計準(zhǔn)則允許甚至支持報告年度之間拉丁美洲國家的會計準(zhǔn)則允許甚至支持報告年度之間進些某些方式的進些某些方式的“收益平穩(wěn)化收益平穩(wěn)化”

10、。n3.股份公司業(yè)主權(quán)益會計中的國際差別，很多來自各股份公司業(yè)主權(quán)益會計中的國際差別，很多來自各國不同的法律要求。國不同的法律要求。9會計慣例的分項國際比較與協(xié)調(diào)趨同會計慣例的分項國際比較與協(xié)調(diào)趨同 n(一一)存貨計價存貨計價n1.成本與市價孰低規(guī)則在期末存貨計價中的應(yīng)用，長期成本與市價孰低規(guī)則在期末存貨計價中的應(yīng)用，長期以來在西方國家是普遍采用的方法，但細(xì)究起來，國際以來在西方國家是普遍采用的方法，但細(xì)究起來，國際差異也是存在的。差異也是存在的。n美國的一個限制條件：即存貨的售價已經(jīng)下跌，美國的一個限制條件：即存貨的售價已經(jīng)下跌，訂立了訂立了固定售價合同而尚未發(fā)出的存貨，即便是其重置價格低固

11、定售價合同而尚未發(fā)出的存貨，即便是其重置價格低于成本，也不適用這一原則。于成本，也不適用這一原則。歐洲國家的會計慣例沒有歐洲國家的會計慣例沒有這一條規(guī)定。這一條規(guī)定。n2.在存貨發(fā)出的計價中，在存貨發(fā)出的計價中，美國企業(yè)比較流行后進先出法美國企業(yè)比較流行后進先出法，這主要是基于納稅利益的考慮，這主要是基于納稅利益的考慮；在英聯(lián)邦國家和德國；在英聯(lián)邦國家和德國以及瑞典等北歐國家，占優(yōu)勢的慣例則是先進先出法。以及瑞典等北歐國家，占優(yōu)勢的慣例則是先進先出法。IASBIASB和中國：先進先出法和加權(quán)平均法。和中國：先進先出法和加權(quán)平均法。練習(xí)題練習(xí)題n國際會計準(zhǔn)則和中國會計準(zhǔn)則存貨計價方法已經(jīng)國際會計

12、準(zhǔn)則和中國會計準(zhǔn)則存貨計價方法已經(jīng)取消了（）取消了（）nA先進先出法先進先出法nB后進先出法后進先出法nC個別計價法個別計價法nD加權(quán)平均法加權(quán)平均法11會計慣例的分項國際比較與協(xié)調(diào)趨同會計慣例的分項國際比較與協(xié)調(diào)趨同n3.在資產(chǎn)負(fù)債表中，存貨按完全成本而不是按變動成在資產(chǎn)負(fù)債表中，存貨按完全成本而不是按變動成本計價，變動成本計算只應(yīng)用于企業(yè)的內(nèi)部決策和成本計價，變動成本計算只應(yīng)用于企業(yè)的內(nèi)部決策和成本控制，這是世界范圍內(nèi)的通行慣例，但瑞士的不少本控制，這是世界范圍內(nèi)的通行慣例，但瑞士的不少公司則在對外財務(wù)報告中按變動成本對存貨計價。公司則在對外財務(wù)報告中按變動成本對存貨計價。n（二）提取壞賬

13、準(zhǔn)備（二）提取壞賬準(zhǔn)備n 確認(rèn)壞賬損失有兩種方法：直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。確認(rèn)壞賬損失有兩種方法：直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。n西方國家、中國都流行采用備抵法；西方國家、中國都流行采用備抵法；n但是法國的諸多跨國公司中卻較流行直接轉(zhuǎn)銷法但是法國的諸多跨國公司中卻較流行直接轉(zhuǎn)銷法。（三）固定資產(chǎn)折舊和重估價（三）固定資產(chǎn)折舊和重估價1、折舊方法、折舊方法會計和稅法的不同要求會計和稅法的不同要求直線法直線法加速折舊法加速折舊法以美國為代表的不成文法系國家，會計準(zhǔn)則與所以美國為代表的不成文法系國家，會計準(zhǔn)則與所得稅法的會計要求基本上相背離；得稅法的會計要求基本上相背離；以法國、德國為代表的歐洲大陸的成文法系國家

14、，以法國、德國為代表的歐洲大陸的成文法系國家，二者的要求基本一致；二者的要求基本一致；我國會計準(zhǔn)則和稅法也是基本上相背離，準(zhǔn)則允我國會計準(zhǔn)則和稅法也是基本上相背離，準(zhǔn)則允許采用直線法和加速折舊法計提折舊，但是稅法允許采用直線法和加速折舊法計提折舊，但是稅法允許稅前扣除的是采用直線法計提的折舊，除非是特許稅前扣除的是采用直線法計提的折舊，除非是特殊資產(chǎn)。殊資產(chǎn)。2 2、關(guān)于折舊額能否超過固定資產(chǎn)原價的問題、關(guān)于折舊額能否超過固定資產(chǎn)原價的問題美國、德國、加拿大、日本等都不允許超過原價；美國、德國、加拿大、日本等都不允許超過原價；法國、英國、荷蘭、瑞典等則允許超過原價。法國、英國、荷蘭、瑞典等則允

15、許超過原價。3、固定資產(chǎn)能否重估價、固定資產(chǎn)能否重估價在歷史成本計量模式下，固定資產(chǎn)的重估價一般是不在歷史成本計量模式下，固定資產(chǎn)的重估價一般是不允許的；允許的；但法國等西歐國家則允許對固定資產(chǎn)重估增值，這是但法國等西歐國家則允許對固定資產(chǎn)重估增值，這是公允價值計量的要求。這樣，每一會計期末，都應(yīng)對公允價值計量的要求。這樣，每一會計期末，都應(yīng)對固定資產(chǎn)（和無形資產(chǎn)）重新估價，并確認(rèn)其減值損固定資產(chǎn)（和無形資產(chǎn)）重新估價，并確認(rèn)其減值損失，增值則應(yīng)先抵扣已計提的減值準(zhǔn)備。失，增值則應(yīng)先抵扣已計提的減值準(zhǔn)備。14會計慣例的分項國際比較與協(xié)調(diào)趨同會計慣例的分項國際比較與協(xié)調(diào)趨同n(四四)流動負(fù)債和長

16、期負(fù)債的劃分流動負(fù)債和長期負(fù)債的劃分 n一般的慣例是以一般的慣例是以1年為界限，凡在資產(chǎn)負(fù)債表日年為界限，凡在資產(chǎn)負(fù)債表日期期1年以后到期的負(fù)債項目，應(yīng)歸入長期負(fù)債。年以后到期的負(fù)債項目，應(yīng)歸入長期負(fù)債。n德國對國內(nèi)公司的會計慣例要求德國對國內(nèi)公司的會計慣例要求4年以后到期的年以后到期的負(fù)債項目才歸于長期負(fù)債。負(fù)債項目才歸于長期負(fù)債。n遞延所得稅如何處理遞延所得稅如何處理n庫存股份是否從股東權(quán)益中減除庫存股份是否從股東權(quán)益中減除n是否提留法定公積和任意公積是否提留法定公積和任意公積n商譽的攤銷和減值商譽的攤銷和減值n資產(chǎn)計量的問題資產(chǎn)計量的問題（1 1）在全球范圍內(nèi)至今流行的仍是）在全球范圍內(nèi)

17、至今流行的仍是歷史成歷史成本（原始交易成本）計量模式本（原始交易成本）計量模式，但實際上，任何，但實際上，任何國家或地區(qū)早就不存在國家或地區(qū)早就不存在“純粹純粹”的歷史成本計量，的歷史成本計量，而是或多或少地在應(yīng)用原始交易成本時摻雜某種而是或多或少地在應(yīng)用原始交易成本時摻雜某種形式的形式的重估價重估價或按或按現(xiàn)行市場成本估價現(xiàn)行市場成本估價的方法的方法。（2 2）金融市場劇烈的價格波動和計量衍生）金融市場劇烈的價格波動和計量衍生金融工具的需要，以及由于技術(shù)創(chuàng)新及多種市場金融工具的需要，以及由于技術(shù)創(chuàng)新及多種市場因素導(dǎo)致的資產(chǎn)減值問題，促使國際會計界（包因素導(dǎo)致的資產(chǎn)減值問題，促使國際會計界（包

18、括準(zhǔn)則制定機構(gòu)）括準(zhǔn)則制定機構(gòu)）啟動了以公允價值計量取代歷啟動了以公允價值計量取代歷史成本計量的史成本計量的努力。努力。公允價值有幾種計量基礎(chǔ)：公允價值有幾種計量基礎(chǔ)：現(xiàn)行市價現(xiàn)行市價（也就是現(xiàn)行交易成本），（也就是現(xiàn)行交易成本），這是最可靠的后續(xù)計量基礎(chǔ)；這是最可靠的后續(xù)計量基礎(chǔ)；評估價評估價，這取決于專業(yè)評估機構(gòu)的公，這取決于專業(yè)評估機構(gòu)的公正性、權(quán)威性和執(zhí)業(yè)質(zhì)量；正性、權(quán)威性和執(zhí)業(yè)質(zhì)量；計價模型計價模型，可以比較恰當(dāng)?shù)卦O(shè)計，但，可以比較恰當(dāng)?shù)卦O(shè)計，但模型所確定的只是變量及其相互間的作用，模型所確定的只是變量及其相互間的作用，仍需要相當(dāng)可靠的市場數(shù)據(jù)的輸入，而且復(fù)仍需要相當(dāng)可靠的市場數(shù)據(jù)的

19、輸入，而且復(fù)雜的計價模型的設(shè)計也是相當(dāng)困難；雜的計價模型的設(shè)計也是相當(dāng)困難；未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值，其可靠性取，其可靠性取決于對未來現(xiàn)金流入和折現(xiàn)率的估計，這將決于對未來現(xiàn)金流入和折現(xiàn)率的估計，這將面對很多不確定因素。面對很多不確定因素。7.3 外國財務(wù)報表的披露外國財務(wù)報表的披露n披露調(diào)整的必要性：披露調(diào)整的必要性：n適用于外國公司適用于外國公司n目前披露調(diào)整的方法：目前披露調(diào)整的方法：n1表下注釋表下注釋 n2翻譯和折算翻譯和折算n3增加專用信息增加專用信息 n4重新表述重新表述n5增加輔助財務(wù)報表增加輔助財務(wù)報表披露和調(diào)整的方法n1）表下注釋）表下注釋n按原在國會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報告，報表注釋中解釋準(zhǔn)則差別對數(shù)據(jù)的影響按原在國會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報告，報表注釋中解釋準(zhǔn)則差別對數(shù)據(jù)的影響。英國、法國、日本。英國、法國、日本n2）翻譯）翻譯 折算折算n語言部分進行翻譯，貨幣部分進行折算。荷蘭、德國、瑞典語言部分進行翻譯，貨幣部分進行折算。荷蘭、德國、瑞典n優(yōu)點：為國外讀者理解運用財務(wù)報告提供了方便優(yōu)點：為國外讀者理解運用財務(wù)報告提供了方便n不足：會計準(zhǔn)則沒有轉(zhuǎn)換不足：會計準(zhǔn)則沒有轉(zhuǎn)換n3）增加專用信息）增加專用信息n提供一些會計準(zhǔn)則的解釋性、學(xué)習(xí)性資料。瑞典提供一些