第10講合并報表的特殊問題

1、2022-4-241 第十講第十講 合并財務(wù)報表的合并財務(wù)報表的 特殊問題特殊問題2022-4-242 一、應(yīng)收賬款及其他應(yīng)收賬款壞帳準(zhǔn)備的抵銷一、應(yīng)收賬款及其他應(yīng)收賬款壞帳準(zhǔn)備的抵銷（一）初次編制合并報表時的抵銷處理（一）初次編制合并報表時的抵銷處理 例例1：母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債中應(yīng)收賬款：母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債中應(yīng)收賬款50 000元全部為內(nèi)部應(yīng)收賬款，其應(yīng)收賬款按余額的元全部為內(nèi)部應(yīng)收賬款，其應(yīng)收賬款按余額的5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，本期壞賬準(zhǔn)備余額為計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，本期壞賬準(zhǔn)備余額為2500元。元。子公司個別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款子公司個別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款 50 000元全部元全部為對母公司

2、的應(yīng)付賬款。為對母公司的應(yīng)付賬款。2022-4-243抵銷分錄為：抵銷分錄為： （l）借：應(yīng)付賬款）借：應(yīng)付賬款 50 000 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 50 000 （2）借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）2 500 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 2 5002022-4-244（二）連續(xù)編制合并報表時的抵（二）連續(xù)編制合并報表時的抵銷銷處理處理 1 1、應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵、應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷銷 借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 2 2、應(yīng)將上期抵消的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備、應(yīng)將上期抵消的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對本期期初

3、未分配利潤的影響予以抵對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷銷。 借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備） 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 3 3、本期內(nèi)部應(yīng)收賬款在個別報表中補(bǔ)提或者沖銷、本期內(nèi)部應(yīng)收賬款在個別報表中補(bǔ)提或者沖銷的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額：的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額： 借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備） 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 或：借：資產(chǎn)減值損失或：借：資產(chǎn)減值損失 貸：借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）貸：借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）2022-4-245 1、內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額等于上期余額時、內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額等于上期余額時的抵消處理的抵消處理 例例2：假設(shè)母公司只擁

4、有一個子公司，其上：假設(shè)母公司只擁有一個子公司，其上期內(nèi)部應(yīng)收賬款、內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)期內(nèi)部應(yīng)收賬款、內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵消情況與例備抵消情況與例1情況相同，即母公司上期個情況相同，即母公司上期個別資產(chǎn)負(fù)債中應(yīng)收賬款全部為子公司內(nèi)部應(yīng)收別資產(chǎn)負(fù)債中應(yīng)收賬款全部為子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款，其數(shù)額賬款，其數(shù)額 50 000元，按元，按 5%的比例計(jì)提壞的比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備賬準(zhǔn)備 2500元，在其個別資產(chǎn)負(fù)債中壞賬準(zhǔn)備元，在其個別資產(chǎn)負(fù)債中壞賬準(zhǔn)備項(xiàng)目數(shù)額為項(xiàng)目數(shù)額為2500元。母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債元。母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債表中對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款余額仍為表中對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款余額仍為50

5、 000元，元，壞賬準(zhǔn)備余額為壞賬準(zhǔn)備余額為 2500元，本期未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。元，本期未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 2022-4-246（1）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷銷 借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 50 000 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 50 000（2）將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵）將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵消（期初未分配利潤的調(diào)整：個別報表的期消（期初未分配利潤的調(diào)整：個別報表的期初合計(jì)數(shù)調(diào)整為合并報表的期初數(shù)）初合計(jì)數(shù)調(diào)整為合并報表的期初數(shù)） 借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備 ）2 500 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 2 50

6、02022-4-247 2、內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額大于上期余、內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額大于上期余額時抵額時抵銷銷處理處理 例例3：假設(shè)母公司上期內(nèi)部應(yīng)收賬款、內(nèi)：假設(shè)母公司上期內(nèi)部應(yīng)收賬款、內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵消情況與部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵消情況與例例1情況相同。母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債情況相同。母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債表中對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為表中對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為66 000元，元，壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額為壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額為3300元，本期對子公元，本期對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款凈增加司內(nèi)部應(yīng)收賬款凈增加 16 000元，本期元，本期內(nèi)部應(yīng)收賬款補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額為內(nèi)部應(yīng)收賬款補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額

7、為800元。元。2022-4-248（1）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷銷 借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 66 000 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 66 000（2）將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備）將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵予以抵銷銷，調(diào)整期初未分配利潤的數(shù)額，調(diào)整期初未分配利潤的數(shù)額（期初影響數(shù)）（期初影響數(shù)） 借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）2 500 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 2 5002022-4-249（3）抵）抵銷銷本期對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款凈增加額本期對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款凈增加額 16 000元計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備元計(jì)

8、提的壞賬準(zhǔn)備 800元（本期影響元（本期影響數(shù)）數(shù)） 借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）800 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 8002022-4-2410 3、內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額小于上期余、內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額小于上期余額時的抵額時的抵銷銷處理處理 l 例例4：假設(shè)母公司上期內(nèi)部應(yīng)收賬款、：假設(shè)母公司上期內(nèi)部應(yīng)收賬款、內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵消情況內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵消情況與例與例1相同。母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債表相同。母公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債表中對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為中對子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為32 000元，壞元，壞賬準(zhǔn)備余額為賬準(zhǔn)備余額為 1600元。內(nèi)部應(yīng)收賬款

9、比元。內(nèi)部應(yīng)收賬款比上期凈減少上期凈減少 18 000元，本期沖銷內(nèi)部應(yīng)元，本期沖銷內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 900元。元。2022-4-2411（1）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵）將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷銷 借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 32 000 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 32 000（2）將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備）將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵消，調(diào)整期初未分配利潤的數(shù)額予以抵消，調(diào)整期初未分配利潤的數(shù)額 借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）借：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）2 500 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 2 5002022-4-2412（3）將本期

10、由于子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款凈減少）將本期由于子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款凈減少 18 000元而沖減的壞賬準(zhǔn)備元而沖減的壞賬準(zhǔn)備 900元予以抵元予以抵銷銷。 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 900 貸：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備）貸：應(yīng)收賬款（壞賬準(zhǔn)備） 9002022-4-2413二、長期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備的抵消二、長期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備的抵消 1 1、初次編制合并會計(jì)報表時，、初次編制合并會計(jì)報表時， 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資( (減值準(zhǔn)備減值準(zhǔn)備) ) 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失2 2、連續(xù)編制臺并會計(jì)報表時，應(yīng)將期末的長期股權(quán)、連續(xù)編制臺并會計(jì)報表時，應(yīng)將期末的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備數(shù)額

11、分解成期初數(shù)和本期調(diào)整增加數(shù)投資減值準(zhǔn)備數(shù)額分解成期初數(shù)和本期調(diào)整增加數(shù)或本期調(diào)整減少數(shù)?；虮酒谡{(diào)整減少數(shù)。 期初數(shù)抵消時，期初數(shù)抵消時， 借：長期股權(quán)投資（減值準(zhǔn)備）借：長期股權(quán)投資（減值準(zhǔn)備） 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 本期調(diào)整增加數(shù)抵消時，本期調(diào)整增加數(shù)抵消時， 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資( (減值準(zhǔn)備減值準(zhǔn)備) ) 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失2022-4-2414三、存貨的跌價準(zhǔn)備三、存貨的跌價準(zhǔn)備 首期編制合并會計(jì)報表時，存貨跌價準(zhǔn)備需首期編制合并會計(jì)報表時，存貨跌價準(zhǔn)備需要根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則，即根據(jù)存貨實(shí)要根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則，即根據(jù)存貨實(shí)際成本與可變現(xiàn)凈

12、值比較的結(jié)果，將其分際成本與可變現(xiàn)凈值比較的結(jié)果，將其分為需要為需要全部抵消或部分抵消與需要全部補(bǔ)全部抵消或部分抵消與需要全部補(bǔ)提或部分補(bǔ)提提或部分補(bǔ)提四種情況四種情況；至于如何確定存；至于如何確定存貨跌價準(zhǔn)備，是否應(yīng)該抵消或補(bǔ)提以及抵貨跌價準(zhǔn)備，是否應(yīng)該抵消或補(bǔ)提以及抵消與補(bǔ)提的金額，需要按照謹(jǐn)慎性原則的消與補(bǔ)提的金額，需要按照謹(jǐn)慎性原則的要求，根據(jù)內(nèi)部交易是產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷要求，根據(jù)內(nèi)部交易是產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤還是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，以及存售利潤還是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，以及存貨價值（實(shí)際成本）與可變現(xiàn)凈值孰高孰貨價值（實(shí)際成本）與可變現(xiàn)凈值孰高孰低的不同情況分別決定。低的不同情況分別決

13、定。2022-4-2415（一）內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利（一）內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤潤 1 1、存貨減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時，、存貨減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時，跌價準(zhǔn)備應(yīng)跌價準(zhǔn)備應(yīng)全部抵消。全部抵消。 2 2、減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時。跌、減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時。跌價準(zhǔn)備應(yīng)按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消。價準(zhǔn)備應(yīng)按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消。2022-4-2416 例例1 1：P P公司為公司為S S公司的母公司。公司的母公司。20 x720 x7年年P(guān) P公司將一批產(chǎn)品公司將一批產(chǎn)品銷售給銷售給S S公司，售價（不含稅）公司，售價（不含稅）20 00020

14、000萬元，成本萬元，成本 16 16 000000萬元。當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對外銷售，萬元。當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對外銷售，20 x820 x8年實(shí)現(xiàn)對外銷年實(shí)現(xiàn)對外銷售售 5050。 情況情況 1 1：在：在 20 x720 x7、20 x820 x8年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為值分別為1800018000萬元和萬元和85008500萬元萬元(S(S公司年末存貨跌價準(zhǔn)公司年末存貨跌價準(zhǔn)備余額備余額 分別為分別為20002000萬元與萬元與 15001500萬元。萬元。 情況情況2 2：在：在 20 x720 x7、20 x820 x8年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈值年年末，該存貨的可變

15、現(xiàn)凈值分別為分別為1400014000萬元和萬元和75007500萬元萬元(S(S公司年末存貨跌價準(zhǔn)備公司年末存貨跌價準(zhǔn)備余額余額 分別為分別為60006000萬元與萬元與 25002500萬元。萬元。 2022-4-2417例例1 1時間時間 情況情況1 1 情況情況2 2內(nèi)內(nèi)部部存存貨貨交交易易產(chǎn)產(chǎn)生生未未實(shí)實(shí)現(xiàn)現(xiàn)內(nèi)內(nèi)部部銷銷售售利利潤潤20 x720 x7年末年末借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入2000020000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 1600016000 存貨存貨 40004000借：存貨跌價準(zhǔn)備借：存貨跌價準(zhǔn)備20002000 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 20002000分析分析

16、: : S S公司為該存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備為公司為該存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備為20002000萬元萬元. .從從集團(tuán)的角度集團(tuán)的角度 看看, ,存貨成本存貨成本1600016000萬元小于可變現(xiàn)凈萬元小于可變現(xiàn)凈值值1800018000萬元萬元, ,存貨并沒有發(fā)生減值存貨并沒有發(fā)生減值, ,因此應(yīng)抵銷因此應(yīng)抵銷S S公司為存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備公司為存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備20002000萬元萬元. .借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入2000020000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 1600016000 存貨存貨 40004000借：存貨跌價準(zhǔn)備借：存貨跌價準(zhǔn)備40004000 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失40004

17、000分析分析: : S S公司為該存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備為公司為該存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備為60006000萬元萬元. .從集團(tuán)的角度看從集團(tuán)的角度看, ,應(yīng)計(jì)提的跌價準(zhǔn)備應(yīng)計(jì)提的跌價準(zhǔn)備20002000萬元萬元, ,因此因此, ,應(yīng)沖銷多計(jì)提的跌價準(zhǔn)備應(yīng)沖銷多計(jì)提的跌價準(zhǔn)備40004000萬元萬元. .20 x820 x8年末年末借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤 40004000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 2000 2000 存貨存貨 20002000借：存貨跌價準(zhǔn)備借：存貨跌價準(zhǔn)備2000 2000 貸貸: :期初未分配利潤期初未分配利潤 20002000 借借: :營業(yè)成本營業(yè)成本10001

18、000 貸貸 ：存貨跌價準(zhǔn)備：存貨跌價準(zhǔn)備500500 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失500500 分析分析: :年末存貨可變現(xiàn)凈值為年末存貨可變現(xiàn)凈值為85008500萬元萬元, ,應(yīng)有存貨跌價應(yīng)有存貨跌價準(zhǔn)備余額準(zhǔn)備余額15001500萬元萬元, ,因上年度已計(jì)提因上年度已計(jì)提20002000萬元萬元, ,本本年銷售年銷售50%50%已沖銷已沖銷10001000萬元存貨跌價準(zhǔn)備萬元存貨跌價準(zhǔn)備, ,并相并相應(yīng)貸記營業(yè)成本應(yīng)貸記營業(yè)成本10001000萬元萬元, ,因此因此,S ,S公司年末補(bǔ)提了公司年末補(bǔ)提了存貨跌價準(zhǔn)備存貨跌價準(zhǔn)備500500萬元萬元. .從集團(tuán)的角度看從集團(tuán)的角度看, ,存貨

19、沒有存貨沒有減值減值, ,因此應(yīng)沖銷因此應(yīng)沖銷500500萬元資產(chǎn)減值損失萬元資產(chǎn)減值損失. .借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤40004000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 20002000 存貨存貨 20002000借：存貨跌價準(zhǔn)備借：存貨跌價準(zhǔn)備 40004000 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤4000 4000 借借: :營業(yè)成本營業(yè)成本20002000 貸貸: :存貨跌價準(zhǔn)備存貨跌價準(zhǔn)備20002000分析分析: :年末存貨可變現(xiàn)凈值為年末存貨可變現(xiàn)凈值為75007500萬元萬元, ,應(yīng)有存應(yīng)有存貨跌價準(zhǔn)備余額貨跌價準(zhǔn)備余額25002500萬元萬元, ,因上年度已計(jì)因上年度已計(jì)

20、提提60006000萬元萬元, ,本年銷售本年銷售50%50%已沖銷已沖銷30003000萬萬元存貨跌價準(zhǔn)備元存貨跌價準(zhǔn)備, ,并相應(yīng)貸記營業(yè)成本并相應(yīng)貸記營業(yè)成本30003000萬元萬元, ,因此因此,S ,S公司年末應(yīng)轉(zhuǎn)回存貨跌公司年末應(yīng)轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備價準(zhǔn)備35003500萬元萬元. .從集團(tuán)的角度看從集團(tuán)的角度看, ,年末存年末存貨跌價準(zhǔn)備余額應(yīng)為貨跌價準(zhǔn)備余額應(yīng)為500500萬元萬元, ,因上年末應(yīng)因上年末應(yīng)有余額有余額20002000萬元萬元, ,本年銷售本年銷售50%50%應(yīng)沖銷跌應(yīng)沖銷跌價準(zhǔn)備價準(zhǔn)備10001000萬元萬元, ,相應(yīng)沖減營業(yè)成本相應(yīng)沖減營業(yè)成本10001000萬

21、元萬元, , 因此應(yīng)轉(zhuǎn)回存貨跌價損失因此應(yīng)轉(zhuǎn)回存貨跌價損失500500萬元萬元. .2022-4-2418情況一:2008年個別會計(jì)分錄: 借:存貨(跌價準(zhǔn)備)1000 貸:營業(yè)成本1000 借:資產(chǎn)減值損失500 貸:存貨(跌價準(zhǔn)備)500情況二:2008年個別會計(jì)分錄: 借:存貨(跌價準(zhǔn)備)3000 貸:營業(yè)成本3000 借:存貨(跌價準(zhǔn)備)500 貸:資產(chǎn)減值損失500合并報表的分錄: 借:存貨(跌價準(zhǔn)備)1000 貸:營業(yè)成本1000 借:存貨(跌價準(zhǔn)備)500 貸:資產(chǎn)減值損失5002022-4-2419（二）內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售（二）內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損虧損

22、 1 1、減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，已、減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，已計(jì)提的跌價準(zhǔn)備計(jì)提的跌價準(zhǔn)備全部保留并補(bǔ)提部分全部保留并補(bǔ)提部分跌跌價準(zhǔn)備。價準(zhǔn)備。 2 2、減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，、減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損，全全額補(bǔ)提額補(bǔ)提跌價準(zhǔn)備。跌價準(zhǔn)備。2022-4-2420例例 2 2：P P公司為公司為S S公司的母公司。公司的母公司。20 x720 x7年年P(guān) P公司將一批公司將一批產(chǎn)品銷售給產(chǎn)品銷售給S S公司，售價（不含稅）公司，售價（不含稅）15 00015 000萬元，萬元，成本成本 16 00016 000萬元。當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對外銷售，萬元。當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對外銷售，2

23、0 x820 x8年實(shí)現(xiàn)對外銷售年實(shí)現(xiàn)對外銷售 5050。 情況情況1 1：在：在 20 x720 x7、20 x820 x8年年末，該存貨的可變現(xiàn)年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為凈值分別為1300013000萬元和萬元和60006000萬元萬元(S(S公司年末存貨公司年末存貨跌價準(zhǔn)備余額跌價準(zhǔn)備余額 分別為分別為20002000萬元與萬元與15001500萬元。萬元。 情況情況2 2：在：在 20 x720 x7、20 x820 x8年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈年年末，該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為值分別為1580015800萬元和萬元和78007800萬元萬元,S,S公司無須對該存公司無須對該存貨計(jì)

24、提跌價準(zhǔn)備。其他資料不變。貨計(jì)提跌價準(zhǔn)備。其他資料不變。2022-4-24212 2、時間時間情況情況1 1情況情況2 2內(nèi)內(nèi)部部存存貨貨交交易易產(chǎn)產(chǎn)生生未未實(shí)實(shí)現(xiàn)現(xiàn)內(nèi)內(nèi)部部銷銷售售虧虧損損20 x720 x7年末年末借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入15000 15000 存貨存貨 10001000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 16000 16000 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失10001000 貸：存貨貸：存貨( (跌價準(zhǔn)備跌價準(zhǔn)備) 1000) 1000分析分析: :可變現(xiàn)凈值可變現(xiàn)凈值1300013000萬元萬元,S ,S公公司為該存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備為司為該存貨計(jì)提的跌價準(zhǔn)備為20002000

25、萬元萬元, ,從集團(tuán)的角度看從集團(tuán)的角度看, ,應(yīng)計(jì)應(yīng)計(jì)提的存貨跌價準(zhǔn)備為提的存貨跌價準(zhǔn)備為30003000萬元萬元, ,因此因此, ,應(yīng)補(bǔ)提應(yīng)補(bǔ)提10001000萬元萬元. .借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 1500015000 存貨存貨 10001000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 16000 16000 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 200200 貸：存貨貸：存貨( (跌價準(zhǔn)備跌價準(zhǔn)備) 200) 200分析分析: :可變現(xiàn)凈值可變現(xiàn)凈值1580015800萬元萬元, ,對對S S公司而言公司而言, ,存貨沒有減值存貨沒有減值. . 從集從集團(tuán)的角度看團(tuán)的角度看, ,應(yīng)計(jì)提的存貨跌價應(yīng)計(jì)提的

26、存貨跌價準(zhǔn)備為準(zhǔn)備為200200萬元萬元. .20 x820 x8年末年末借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 500500 存貨存貨 500500 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 10001000借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤 10001000 貸：存貨貸：存貨( (跌價準(zhǔn)備跌價準(zhǔn)備 ) 1000) 1000借：存貨借：存貨( (跌價準(zhǔn)備跌價準(zhǔn)備)500)500 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 500500分析分析: :可變現(xiàn)凈值為可變現(xiàn)凈值為60006000萬元萬元,S ,S公司年末應(yīng)有公司年末應(yīng)有跌價準(zhǔn)備余額跌價準(zhǔn)備余額15001500萬元萬元, ,上年已計(jì)提上年已計(jì)提20002000萬元萬元

27、, ,本年銷售本年銷售50%50%已沖回已沖回10001000萬元萬元, ,并沖并沖減營業(yè)成本減營業(yè)成本10001000萬元萬元, ,年末補(bǔ)提年末補(bǔ)提500500萬元萬元. .從集團(tuán)角度看從集團(tuán)角度看, ,年末應(yīng)有余額年末應(yīng)有余額20002000萬元萬元, ,上上年末應(yīng)有余額年末應(yīng)有余額30003000萬元萬元, ,本年銷售本年銷售50%50%應(yīng)應(yīng)沖減沖減15001500萬元萬元, ,年末應(yīng)補(bǔ)提年末應(yīng)補(bǔ)提500500萬元萬元, ,因此因此, ,應(yīng)調(diào)整應(yīng)調(diào)整S S公司銷售公司銷售50%50%存貨少沖減的跌價存貨少沖減的跌價準(zhǔn)備和營業(yè)成本準(zhǔn)備和營業(yè)成本500500萬元萬元. .借：營業(yè)成本借：營業(yè)

28、成本 500500 存貨存貨 500500 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 1000 1000 借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤 200200 貸：存貨貸：存貨( (跌價準(zhǔn)備跌價準(zhǔn)備) 200) 200借：存貨借：存貨( (跌價準(zhǔn)備跌價準(zhǔn)備)100)100 貸貸: :營業(yè)成本營業(yè)成本100100 借借: :資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失 100100 貸貸: :存貨跌價準(zhǔn)備存貨跌價準(zhǔn)備 100100分析分析: :可變現(xiàn)凈值為可變現(xiàn)凈值為78007800萬元萬元,S ,S公司無須公司無須計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備, ,但從集團(tuán)角度看但從集團(tuán)角度看, ,年年末存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)有余額末存貨跌

29、價準(zhǔn)備應(yīng)有余額200200萬元萬元, ,上年上年末應(yīng)有余額末應(yīng)有余額200200萬元萬元, ,本年銷售本年銷售50%50%應(yīng)分應(yīng)分別沖減存貨跌價準(zhǔn)備和營業(yè)成本別沖減存貨跌價準(zhǔn)備和營業(yè)成本100100萬萬元元, ,因此因此, ,年末應(yīng)補(bǔ)提年末應(yīng)補(bǔ)提100100萬元萬元. .2022-4-2422情況一:2008年個別會計(jì)分錄: 借:存貨(跌價準(zhǔn)備)1000 貸:營業(yè)成本1000 借:資產(chǎn)減值損失500 貸:存貨(跌價準(zhǔn)備)500合并報表:借:資產(chǎn)減值損失500 貸:存貨(跌價準(zhǔn)備)500借:存貨(跌價準(zhǔn)備)1500 貸:營業(yè)成本1500情況二:2008年個別會計(jì)分錄: 合并報表的分錄: 借:營業(yè)

30、成本100 貸:存貨(跌價準(zhǔn)備) 100 借:存貨(跌價準(zhǔn)備)100 貸:資產(chǎn)減值損失1002022-4-2423四、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵消四、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵消 抵銷前凈值抵銷前凈值: :是指子公司固定資產(chǎn)原值是指子公司固定資產(chǎn)原值( (母公司售價母公司售價) )減子公司計(jì)提的累減子公司計(jì)提的累計(jì)折舊計(jì)折舊; ; 抵銷后凈值指抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤后的固定資產(chǎn)原值抵銷后凈值指抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤后的固定資產(chǎn)原值( (母公司實(shí)際母公司實(shí)際成本成本) )減按其計(jì)提的累計(jì)折舊減按其計(jì)提的累計(jì)折舊; ; 固定資產(chǎn)凈額是指凈值減去減值準(zhǔn)備后的差額固定資產(chǎn)凈額是指凈值減去減值準(zhǔn)備后的差額. .（一

31、）關(guān)于減值準(zhǔn)備的抵消（一）關(guān)于減值準(zhǔn)備的抵消1 1、有、有未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的情況下的情況下 （以母公司向子公司銷售商品，子公司作為固定資產(chǎn)使用為例，下同），（以母公司向子公司銷售商品，子公司作為固定資產(chǎn)使用為例，下同），有兩種可能出現(xiàn)：有兩種可能出現(xiàn)： （1 1）可變現(xiàn)凈值低于抵銷前凈值而高于抵銷后凈值；）可變現(xiàn)凈值低于抵銷前凈值而高于抵銷后凈值； （2 2）可變現(xiàn)凈值既低于抵銷后凈值也低于抵銷前凈值。）可變現(xiàn)凈值既低于抵銷后凈值也低于抵銷前凈值。2 2、有、有未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損的情況下，有兩種可能出現(xiàn)：的情況下，有兩種可能出現(xiàn)： （1 1）可變現(xiàn)凈值既低

32、于抵銷前凈值也低于抵銷后凈值；）可變現(xiàn)凈值既低于抵銷前凈值也低于抵銷后凈值； （2 2）可變現(xiàn)凈值低于抵銷后凈值而高于抵銷前凈值。）可變現(xiàn)凈值低于抵銷后凈值而高于抵銷前凈值。 以上四種情況下，與存貨跌價準(zhǔn)備四種情況下分別抵消處理的原則相以上四種情況下，與存貨跌價準(zhǔn)備四種情況下分別抵消處理的原則相同，不再贅述。同，不再贅述。2022-4-2424（二）關(guān)于折舊的抵消（二）關(guān)于折舊的抵消 在固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備對計(jì)提折舊產(chǎn)生在固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備對計(jì)提折舊產(chǎn)生影響的情況下，首先需要正確確定折舊額：影響的情況下，首先需要正確確定折舊額： 子公司本期計(jì)提折舊子公司本期計(jì)提折舊=（期初抵銷前凈值（期初抵

33、銷前凈值- -子公司期初減值準(zhǔn)備）尚可使用年限子公司期初減值準(zhǔn)備）尚可使用年限 合并報表本期計(jì)提折舊合并報表本期計(jì)提折舊=（期初抵銷后凈值（期初抵銷后凈值- -合并報表期初減值準(zhǔn)備）尚可使用年限合并報表期初減值準(zhǔn)備）尚可使用年限2022-4-2425（三）操作步驟三）操作步驟 1 1、計(jì)算子公司本期應(yīng)計(jì)提折舊與合并報表、計(jì)算子公司本期應(yīng)計(jì)提折舊與合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊，確定子公司本期折舊額本期應(yīng)計(jì)提折舊，確定子公司本期折舊額中應(yīng)抵消的部分：中應(yīng)抵消的部分： 2 2、計(jì)算期末抵消前凈值與抵消后凈值，與、計(jì)算期末抵消前凈值與抵消后凈值，與可變現(xiàn)凈值相比，確定本期應(yīng)抵消（或補(bǔ)可變現(xiàn)凈值相比，確定本期

34、應(yīng)抵消（或補(bǔ)提）的減值準(zhǔn)備。提）的減值準(zhǔn)備。 （四）關(guān)于固定資產(chǎn)清理（四）關(guān)于固定資產(chǎn)清理 唯一新問題是，無論在固定資產(chǎn)使用期滿、唯一新問題是，無論在固定資產(chǎn)使用期滿、提前或超期使用后報廢進(jìn)行清理時，均需提前或超期使用后報廢進(jìn)行清理時，均需要抵消最后一次多計(jì)提的減值準(zhǔn)備：要抵消最后一次多計(jì)提的減值準(zhǔn)備： 2022-4-2426 借：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出）借：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出） 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤或補(bǔ)提少計(jì)提的減值準(zhǔn)備：或補(bǔ)提少計(jì)提的減值準(zhǔn)備： 借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤 貸：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出）貸：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出）例例3 3：20 x72

35、0 x7年年1 1月月1 1日，日，P P公司（母公司）將一批成本為公司（母公司）將一批成本為80008000萬元的產(chǎn)品銷售給萬元的產(chǎn)品銷售給S S公司作為管理用固定資產(chǎn)，不含稅售公司作為管理用固定資產(chǎn)，不含稅售價為價為10 00010 000萬元，使用年限萬元，使用年限5 5年，采用直線法計(jì)提折舊，年，采用直線法計(jì)提折舊，無殘值。無殘值。 20 x720 x7年年末該固定資產(chǎn)的可收回金額為年年末該固定資產(chǎn)的可收回金額為7 0007 000萬元，萬元，S S公司計(jì)提減值準(zhǔn)備公司計(jì)提減值準(zhǔn)備 10001000萬元，在萬元，在 20 x820 x8年年末的可收回金年年末的可收回金額為額為4 000

36、4 000萬元。萬元。例例4:4:假設(shè)假設(shè)P P公司公司( (母公司母公司) )銷售產(chǎn)品的成本為銷售產(chǎn)品的成本為1200012000萬元萬元, ,其他資其他資料同例料同例3.3.2022-4-2427時間時間計(jì)算計(jì)算抵消分錄抵消分錄20 x720 x7年年末末S S公司本期應(yīng)計(jì)提折舊公司本期應(yīng)計(jì)提折舊 =（10000-010000-0）/5=2000/5=2000合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊 =（8000-08000-0）/5=1600/5=1600S S公司凈值公司凈值=10000-2000=10000-2000 =8000 =8000集團(tuán)凈值集團(tuán)凈值=8000-1600=8

37、000-1600 =6400 =6400借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 1000010000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 80008000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 20002000借：累計(jì)折舊借：累計(jì)折舊 400400 貸：管理費(fèi)用貸：管理費(fèi)用 400400借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備）借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備） 10001000 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 10001000分析分析: :由于該固定資產(chǎn)賬面價值由于該固定資產(chǎn)賬面價值80008000萬元大于可收回金額萬元大于可收回金額70007000萬元萬元, ,因此因此S S公司應(yīng)計(jì)提公司應(yīng)計(jì)提10001000萬元的減值準(zhǔn)備萬元的減值準(zhǔn)備. .但從但從集團(tuán)的

38、角度來看集團(tuán)的角度來看, ,資產(chǎn)并沒有發(fā)生減值資產(chǎn)并沒有發(fā)生減值, ,因此編制合并財因此編制合并財務(wù)報表時應(yīng)將務(wù)報表時應(yīng)將S S公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備沖銷公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備沖銷. .20 x820 x8年年末末S S公司本期計(jì)提折舊公司本期計(jì)提折舊=（10000-2000-100010000-2000-1000）/4/4=1750=1750合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊=（8000-1600-08000-1600-0）/4=1600/4=1600S S公司凈值公司凈值=8000-1750=8000-1750 =6250 =6250集團(tuán)凈值集團(tuán)凈值=6400-1600=6400-160

39、0 =4800 =4800借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤 20002000 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 20002000借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備）借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備） 14501450 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 10001000 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失 450450借：固定資產(chǎn)（累計(jì)折舊）借：固定資產(chǎn)（累計(jì)折舊） 550550 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 400 400 管理費(fèi)用管理費(fèi)用 150150分析分析: :由于該固定資產(chǎn)賬面價值由于該固定資產(chǎn)賬面價值62506250萬元大于可收回金額萬元大于可收回金額40004000萬元萬元, ,因此因此S S公司應(yīng)計(jì)提公

40、司應(yīng)計(jì)提12501250萬元的減值準(zhǔn)備萬元的減值準(zhǔn)備. .但從但從集團(tuán)的角度來看集團(tuán)的角度來看, ,計(jì)提減值準(zhǔn)備應(yīng)該為計(jì)提減值準(zhǔn)備應(yīng)該為800800萬元萬元, ,因此編因此編制合并財務(wù)報表時應(yīng)轉(zhuǎn)回制合并財務(wù)報表時應(yīng)轉(zhuǎn)回S S公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備450450萬萬元元. .2022-4-24282008年:個別會計(jì)報表: 借:資產(chǎn)減值損失1250 貸:固定資產(chǎn)(減值準(zhǔn)備)1250合并報表: 借:資產(chǎn)減值損失800 貸:固定資產(chǎn)(減值準(zhǔn)備)800抵銷分錄:借:固定資產(chǎn)(減值準(zhǔn)備)1450 貸:年初未分配利潤1000 資產(chǎn)減值損失4502022-4-2429假設(shè)假設(shè)4 4內(nèi)內(nèi)部部固固定

41、定資資產(chǎn)產(chǎn)交交易易產(chǎn)產(chǎn)生生未未實(shí)實(shí)現(xiàn)現(xiàn)內(nèi)內(nèi)部部銷銷售售虧虧損）損）0707年年末末子公司本期計(jì)提折舊子公司本期計(jì)提折舊 =（10000-010000-0）/5=2000/5=2000合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊 =（12000-012000-0）/5=2400/5=2400抵消前凈值抵消前凈值=10000- 2000 =10000- 2000 =8000 =8000抵消后凈值抵消后凈值=12000-2400=12000-2400 =9600 =9600借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 1000010000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 20002000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 120001200

42、0 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 400400 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)( (累計(jì)折舊累計(jì)折舊) 400) 400借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 16001600 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)( (減值準(zhǔn)備減值準(zhǔn)備)1600)1600分析分析: :由于該固定資產(chǎn)賬面價值由于該固定資產(chǎn)賬面價值80008000萬元大于可收回萬元大于可收回金額金額70007000萬元萬元, ,因此因此S S公司應(yīng)計(jì)提公司應(yīng)計(jì)提10001000萬元的減萬元的減值準(zhǔn)備值準(zhǔn)備. .但從集團(tuán)的角度來看但從集團(tuán)的角度來看, ,計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)為為26002600萬元萬元, , 因此編制合并財務(wù)報表時應(yīng)補(bǔ)提減因此編制

43、合并財務(wù)報表時應(yīng)補(bǔ)提減值準(zhǔn)備值準(zhǔn)備16001600萬元萬元. .0808年年末末子公司本期計(jì)提折舊子公司本期計(jì)提折舊 =（10000-2000-100010000-2000-1000）/4/4 =1750 =1750合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊合并報表本期應(yīng)計(jì)提折舊 =（12000-2400-260012000-2400-2600）/4/4 =1750 =1750抵消前凈值抵消前凈值=8000-1750=8000-1750 =6250 =6250抵消后凈值抵消后凈值=9600-1750=9600-1750 =7850 =7850借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn) 20002000 貸：期初未分配利潤貸：期初未

44、分配利潤 20002000借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤 400400 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)( (累計(jì)折舊累計(jì)折舊) 400) 400借借: :期初未分配利潤期初未分配利潤 16001600 貸貸: :固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)( (減值準(zhǔn)備減值準(zhǔn)備) 1600) 1600分析分析: :由于該固定資產(chǎn)賬面價值由于該固定資產(chǎn)賬面價值62506250萬元大于可收萬元大于可收回金額回金額40004000萬元萬元, ,因此因此S S公司應(yīng)計(jì)提公司應(yīng)計(jì)提12501250萬元的萬元的減值準(zhǔn)備減值準(zhǔn)備. .但從集團(tuán)的角度來看但從集團(tuán)的角度來看, ,計(jì)提減值準(zhǔn)備應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備應(yīng)該為該為12501250萬元萬元

45、, ,因此編制合并財務(wù)報表時無須調(diào)因此編制合并財務(wù)報表時無須調(diào)整整. .2022-4-2430五、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵消五、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵消 對于集團(tuán)內(nèi)部交易形成的無形資產(chǎn)等計(jì)提的對于集團(tuán)內(nèi)部交易形成的無形資產(chǎn)等計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項(xiàng)目的抵消，其抵消原理與資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項(xiàng)目的抵消，其抵消原理與集團(tuán)內(nèi)部交易形成存貨計(jì)提的存貨跌價準(zhǔn)集團(tuán)內(nèi)部交易形成存貨計(jì)提的存貨跌價準(zhǔn)備項(xiàng)目的抵消相同。備項(xiàng)目的抵消相同。2022-4-2431l一、分次計(jì)算合并商譽(yù) 以各次取得投資的成本之和作為控制權(quán)取得日的購并成本，將每次購入股份時產(chǎn)生的合并價差分解為評估增值和商譽(yù)，然后匯總確定合并商譽(yù)。準(zhǔn)則規(guī)定，被購買方在購買

46、日和原交易日之間可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于被購買方在交易日至購買日之間實(shí)現(xiàn)的留存收益的，相應(yīng)調(diào)整留存收益，差額調(diào)整資本公積。 例5:假設(shè)P公司在2007年1月1日,以銀行存款2000000萬元和每股市價8元,每股面值1元的普通股1000000股,購買S公司流通在外有表決權(quán)普通股的30%.P公司以銀行存款支付發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金100000元，以及取得投資發(fā)生的審計(jì)費(fèi)用100000元，法律服務(wù)費(fèi)用50000元。P公司對S公司具有重大影響。假定S公司20*7年實(shí)現(xiàn)凈利潤6000000元，未發(fā)放股利。2008年1月1日，P公司以9000000元銀行存款收購了S公司另外

47、25%的股份，發(fā)生各項(xiàng)直接費(fèi)用為500000元。至此，P公司對S公司的持股比例達(dá)到了55%，P公司控制了S公司。P公司對公司的收購屬于非同一控制下企業(yè)的合并。S公司的其他有關(guān)資料見下表。2022-4-2432假定P公司和S公司資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值和公允價值如下表。時間購入批次購入股份比例投入成本所有者權(quán)益留存收益實(shí)現(xiàn)凈利潤發(fā)放現(xiàn)金股利07年1月1日08年1月1日第一次第二次30%25%101500009500000240000003000000040000001000000060000008000000050000002022-4-2433P公司和S公司資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值和公允價值 單位：元

48、S公司P公司2006年12月31日2007年12月31日2007年12月31日賬面價值賬面價值公允價值賬面價值公允價值貨幣資金應(yīng)收賬款存貨其他流動資產(chǎn)長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)資產(chǎn)合計(jì)短期借款應(yīng)付賬款長期應(yīng)付款（2012年1月1日到期）股本資本公積盈余公積未分配利潤負(fù)債及所有者權(quán)益合計(jì)3000000440000060000006600000100000003000000020000004000000200000003000000100000030000000300000004400000760000066000001600000037600000200000036000005000000450000

49、0550000070000002000000042000000600000028000003200000200000003600000640000042000000500000045000005500000700000022000000440000006000000280000025000005000000100000008000000150000002000000030000000880000004000000080000010000000200000008000000880000002022-4-2434（一）P公司對S公司長期股權(quán)投資的會計(jì)處理1、2007年1月1日，記錄對S公司30%的

50、股權(quán)投資的初始投資成本借：長期股權(quán)投資-S公司（成本） 10150000 貸：股本-普通股 1000000 資本公積-股本溢價 6900000 銀行存款 2250000 初始投資成本=2000000+1000000*8+100000+50000 =10150000（元） 所取得的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額=37600000-（2000000+3600000）*30%=9600000（元） 由于初始投資成本大于所取得的被投資企業(yè)可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，因而在投資日不需要對權(quán)益法下的初始投資成本進(jìn)行調(diào)整。2、2007年12月31日，記錄在S公司賬面凈利潤的份額。借：長期股權(quán)投資-S公

51、司（損益調(diào)整）1800000 貸：投資收益-S公司4-24353、2007年12月31日，按公允價值對被投資企業(yè)的凈利潤進(jìn)行調(diào)整，并調(diào)整對S公司的投資收益。假定存貨在2007年全部出售，固定資產(chǎn)按20年計(jì)提折舊，長期應(yīng)付款5年后全部清償。2007年末沒有跡象表明P公司對S公司的長期股權(quán)投資發(fā)生了減值。 S公司2007年1月1日的長期股權(quán)投資差額分配表：對S公司投資所獲權(quán)益賬面價值（30%*24000000）投資成本大于所獲賬面價值的差額長期股權(quán)投資差額分配到可辨認(rèn)凈資產(chǎn)和商譽(yù)1015000072000002950000（公允價值-賬面價值）*投資比例=分配金額存貨（2

52、007年全部出售）固定資產(chǎn)（按20年計(jì)提折舊）長期應(yīng)付款（5年后到期）分配給可辨認(rèn)凈資產(chǎn)合計(jì)商譽(yù)（7600000-6000000）*30%=480000（16000000-10000000）*30%=1800000（3600000-4000000）*30%=-12000024000005500002022-4-2436 被投資企業(yè)S公司2007年的凈利潤應(yīng)調(diào)整的金額： =- （7600000-6000000） -（16000000-10000000）/20- （ 4000000 - 3600000）/5 =-1980000（元） P公司應(yīng)調(diào)整的投資收益= -1980000*30%=-59400

53、0（元） 因此，以取得被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整對被投資企業(yè)的投資收益的會計(jì)處理如下： 借：投資收益S公司 594000 貸：長期股權(quán)投資-S公司（損益調(diào)整） 594000 2007年末P公司實(shí)際確認(rèn)對S公司的投資收益為： 1800000-594000=1206000（元） 2007年年末P公司對S公司長期股權(quán)投資的賬面價值為： 10150000+1206000=113560004、2008年1月1日，記錄P公司對S公司增加投資。 （1）增加投資的會計(jì)處理 借：長期股權(quán)投資-S公司 9500000 貸：銀行存款 95000002022-4-2437（2）調(diào)整原30%投資

54、的賬面余額 借：盈余公積（1206000*10%） 120600 利潤分配-未分配利潤 1085400 貸：長期股權(quán)投資-S公司 1206000 2008年1月1日增加投資后，P公司對S公司長期股權(quán)投資的賬面價值為 10150000+9500000=19650000（元）（5）2008年4月1日，記錄P公司收到S公司宣告并發(fā)放的現(xiàn)金股利 借：銀行存款 2750000 貸：投資收益 2750000（二）P公司購買日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制 1、比較每一單項(xiàng)交易的成本與交易時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定每一單項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額（或應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期損益的金額） 2007年1月

55、1日： P公司收購S公司30%的股份時應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) =10150000-（37600000-5600000）*30% =5500002022-4-2438 2008年1月1日P公司收購S公司25%的股份時應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)： =9500000-（44000000-11300000）*25% =1325000（元）2、編制調(diào)整與抵銷分錄 （1）將S公司的可辯認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值調(diào)整為購買日的公允價值 借：固定資產(chǎn) 2000000 長期應(yīng)付款 700000 貸：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值 2700000 （2）抵銷P公司2007年1月1日對S公司投資，確認(rèn)相應(yīng)的商譽(yù) 借：股本 6000000 盈余公積 9000

56、00 未分配利潤 300000 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值 2400000 商譽(yù) 550000 貸：長期股權(quán)投資 101500002022-4-24392007年1月1日歸屬于P公司的可辯認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值：=存貨重估增值*30%+固定資產(chǎn)重估增值*30%+長期應(yīng)付款重估增值*30%=1600000*30%+6000000*30%+400000*30%=2400000（元）（3）抵銷P公司2008年1月1日對S公司的投資，確認(rèn)相應(yīng)商譽(yù)： 借：股本 5000000 盈余公積 900000 未分配利潤 1600000 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值 675000 商譽(yù) 1325000 貸：長期股權(quán)投資 950000

57、0（4）確認(rèn)S公司中少數(shù)股東權(quán)益 借：股本 9000000 盈余公積 1620000 未分配利潤 2880000 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值 1215000 貸：少數(shù)股東權(quán)益 147150002022-4-2440應(yīng)確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益=(44000000-11300000)*45%=14715000(元)2008年1月1日歸屬于少數(shù)股東的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值=固定資產(chǎn)重估增值+長期應(yīng)付款重估增值=2000000*45%+700000*45%=1215000(元)可辯認(rèn)資產(chǎn)重估增值的余額=2700000-(2400000+675000+1215000) =-1590000(元) 該余額反映了P公司從第

58、一次投資取得S公司30%的權(quán)益開始,到第二次投資再增加持有S公司25%的權(quán)益為止的期間內(nèi),S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動部分歸屬于初始30%權(quán)益的部分. (2700000-8000000)*30%=-1590000(元)(5)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值的處理 根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定:原30%的投資所對應(yīng)的S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值中,屬于初始投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤部分,調(diào)整合并報表的盈余公積和未分配利潤,剩余部分調(diào)整合并報表的資本公積. 借:可辨認(rèn)凈資產(chǎn)重估增值 1590000 貸:盈余公積 180000 未分配利潤4-2441實(shí)現(xiàn)凈利潤的份額=6000000*30%=18

59、000001590000調(diào)整盈余公積=6000000*10%*30%=180000調(diào)整未分配利潤=1590000-180000=1410000二、一次計(jì)算合并商譽(yù)例6：依例5的資料，采用一次計(jì)算合并商譽(yù)的方法進(jìn)行合并財務(wù)報表處理。（一）P公司對S公司長期股權(quán)投資的賬務(wù)處理 與例5相同（二）P公司購買日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制1、確定控制權(quán)取得日的購買成本 控制權(quán)取得日的購并成本=10150000+9500000=19650000（元）2、確定合并商譽(yù) 購并成本與控制權(quán)取得日所享有的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額作為合并商譽(yù)或計(jì)入取得當(dāng)期投資收益的金額。 合并商譽(yù)=19650000-（4

60、4000000-11300000）*55% =1665000（元）2022-4-24423、2008年1月1日合并報表工作底稿上的調(diào)整與抵銷分錄： （1）抵銷P公司對S公司的全部投資，確認(rèn)相應(yīng)的商譽(yù)與少數(shù)股東權(quán)益。 借：股本 20000000 盈余公積 3600000 未分配利潤 6400000 合并價差 2700000 商譽(yù) 1665000 貸：長期股權(quán)投資 19650000 少數(shù)股東權(quán)益 14715000（2）將S公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值調(diào)整為購買日的公允價值 借：固定資產(chǎn) 2000000 長期應(yīng)付款 700000 貸：合并價差 27000002022-4-24432022-4-244