第5章企業(yè)所得稅的籌劃

1、一、企業(yè)所得稅計稅依據的法律界定一、企業(yè)所得稅計稅依據的法律界定企業(yè)所得稅的計稅依據是應納稅所得額。企業(yè)所得稅的計稅依據是應納稅所得額。應納稅所得額是指納稅人一個納稅年度的收入總額減去準應納稅所得額是指納稅人一個納稅年度的收入總額減去準予扣除項目金額后的余額，其計算公式為：予扣除項目金額后的余額，其計算公式為：應納稅所得額收入總額應納稅所得額收入總額- -準予扣除項目金額準予扣除項目金額（一）收入的籌劃（一）收入的籌劃享受稅收優(yōu)惠政策、享享受稅收優(yōu)惠政策、享受低稅率或處于低稅率地區(qū)、有虧損待彌補的企業(yè)受低稅率或處于低稅率地區(qū)、有虧損待彌補的企業(yè)將增值或將增值或利潤盡可能地在這樣的企業(yè)中實現(xiàn)（有

2、時也會反向操作），從利潤盡可能地在這樣的企業(yè)中實現(xiàn)（有時也會反向操作），從可實現(xiàn)節(jié)稅?？蓪崿F(xiàn)節(jié)稅。具體方法：具體方法：利用關聯(lián)企業(yè)進行價格轉移；利用關聯(lián)企業(yè)進行價格轉移；注意問題：要在我國稅收征收管理法及有關實體法的規(guī)定注意問題：要在我國稅收征收管理法及有關實體法的規(guī)定之內進行。之內進行。推遲納稅義務發(fā)生時間這種方法存在的基礎：推遲納稅義務發(fā)生時間這種方法存在的基礎：第一，稅法中有關遞延納稅的直接規(guī)定；例如：第一，稅法中有關遞延納稅的直接規(guī)定；例如： 稅法中關于賒銷和分期收款發(fā)出商品的規(guī)定；稅法中關于賒銷和分期收款發(fā)出商品的規(guī)定；長期工程長期工程收入的確認時間（一般來說，企業(yè)收入的確認時間（一

3、般來說，企業(yè)每年均不每年均不發(fā)生虧損宜采用全部完工法較有利益發(fā)生虧損宜采用全部完工法較有利益; ;但企業(yè)若符合但企業(yè)若符合前前5 5年盈虧互抵的條件，且開工前已有虧損采用完工年盈虧互抵的條件，且開工前已有虧損采用完工百分比法較百分比法較有利）有利）等等等等第二，納稅人可利用對會計政策和稅收政策的靈活選擇第二，納稅人可利用對會計政策和稅收政策的靈活選擇權，從而調節(jié)稅基的期間分布。權，從而調節(jié)稅基的期間分布。一般來說，推遲納稅義務發(fā)生時間（即遞延納稅）對納稅一般來說，推遲納稅義務發(fā)生時間（即遞延納稅）對納稅人是有利的，但也不盡然。人是有利的，但也不盡然。3 3、將收入從一種類型轉變成另一種類型、將

4、收入從一種類型轉變成另一種類型 - -將應稅收入轉為不征稅收入和免稅將應稅收入轉為不征稅收入和免稅、減稅收入、減稅收入 納稅人取得的收入或所得來源種類繁多，很多國家的稅納稅人取得的收入或所得來源種類繁多，很多國家的稅制都會對不同類型的來源所得采取不同的征稅政策，這就為制都會對不同類型的來源所得采取不同的征稅政策，這就為從一種類型收入或所得轉變成另一種類型收入或所得來節(jié)稅從一種類型收入或所得轉變成另一種類型收入或所得來節(jié)稅提供了機會。提供了機會。 例如可以轉為：例如可以轉為： 國庫券收入國庫券收入 股權投資（符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性股權投資（符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等

5、權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益）等。投資收益）等。 符合條件的技術轉讓，等等。符合條件的技術轉讓，等等。案例案例 南京機械有限公司是中美合資企業(yè)，注冊資本南京機械有限公司是中美合資企業(yè)，注冊資本40004000萬元，美萬元，美國投資者國投資者A A占注冊資本的占注冊資本的8080，投資雙方注冊資金已經全部到位。，投資雙方注冊資金已經全部到位。經過幾年經營，企業(yè)形成的資本公積金有經過幾年經營，企業(yè)形成的資本

6、公積金有10001000萬元，未分配利潤萬元，未分配利潤90009000萬元。萬元。 因此，企業(yè)所有者權益合計為因此，企業(yè)所有者權益合計為1 14 4億元。由于企業(yè)效益好，億元。由于企業(yè)效益好，發(fā)展?jié)摿Υ?，美國另一投資者發(fā)展?jié)摿Υ螅绹硪煌顿Y者B B也想參股投資該企業(yè)，也想參股投資該企業(yè)，A A、B B雙方經雙方經過協(xié)商，簽訂了股權轉讓合同，過協(xié)商，簽訂了股權轉讓合同，A A將其擁有的占公司全部股權的將其擁有的占公司全部股權的3030轉讓給轉讓給B B，轉讓價格按所有者權益乘以股權比例計算。股權轉讓，轉讓價格按所有者權益乘以股權比例計算。股權轉讓合同已經過有關部門批準。合同已經過有關部門批準

7、。該公司可以采取兩種方案，一種是股利分配前轉讓股權的方案；該公司可以采取兩種方案，一種是股利分配前轉讓股權的方案；另一種是股利分配后轉讓股權的方案。另一種是股利分配后轉讓股權的方案。分析哪種方案較好？分析哪種方案較好？ 江蘇楚水房地產開發(fā)總公司于江蘇楚水房地產開發(fā)總公司于19941994年創(chuàng)辦，主要從事年創(chuàng)辦，主要從事商品房開發(fā)業(yè)務。開業(yè)幾年，公司年年盈利。商品房開發(fā)業(yè)務。開業(yè)幾年，公司年年盈利。 2014 2014年年4 4月份，當?shù)囟悇站衷趯υ摴具M行企業(yè)所得稅匯月份，當?shù)囟悇站衷趯υ摴具M行企業(yè)所得稅匯算清繳時發(fā)現(xiàn)，算清繳時發(fā)現(xiàn)，公司的公司的“財務費用財務費用”中列支了預收購房戶房中列支

8、了預收購房戶房屋訂金的利息屋訂金的利息4848萬元萬元。經過調查得知，該公司為了擴大銷售。經過調查得知，該公司為了擴大銷售，采用預收訂金的方法促銷商品房，即購房戶先支付房屋價，采用預收訂金的方法促銷商品房，即購房戶先支付房屋價款的款的6060作為購房訂金，待房屋建成后再交足剩余款項。從作為購房訂金，待房屋建成后再交足剩余款項。從收取訂金日至房屋建成日的這段期間，公司按收取訂金日至房屋建成日的這段期間，公司按1010的年利率的年利率對購房戶繳納的定金計息，在對購房戶繳納的定金計息，在4040的剩余款項中抵扣。的剩余款項中抵扣。 比如，王先生向楚水房地產開發(fā)總公司購買價值比如，王先生向楚水房地產開

9、發(fā)總公司購買價值3030萬萬元的商品房一套，于元的商品房一套，于6 6月月1 1日向公司交付日向公司交付6060的定金的定金1818萬元，萬元，1010月月1 1日房屋建成，王先生應得利息日房屋建成，王先生應得利息0.60.6萬元萬元(18(1810104 412)12)，王先生只需再支付，王先生只需再支付11.411.4萬元萬元(30-18-0.6)(30-18-0.6)。該公司是這樣進行賬務處理的：該公司是這樣進行賬務處理的：6 6月月1 1日收取定金時，日收取定金時，借記借記“銀行存款銀行存款1818萬元萬元”，貸記，貸記“預收賬款預收賬款1818萬元萬元”；1010月月1 1日收取剩余

10、款項時，借記日收取剩余款項時，借記“預收賬款預收賬款1818萬元萬元”，“財財務費用務費用0.60.6萬元萬元”，“銀行存款銀行存款11114 4萬元萬元”，貸記，貸記“主營主營業(yè)務收入業(yè)務收入3030萬元萬元”。 對此，稅務機關認為，王先生在楚水公司取得的對此，稅務機關認為，王先生在楚水公司取得的60006000元利元利息所得，應按息所得，應按“股息、利息、紅利股息、利息、紅利”所得項目繳納所得項目繳納2020的個人的個人所得稅，其稅款應由楚水公司代扣代繳。由于楚水公司未履行所得稅，其稅款應由楚水公司代扣代繳。由于楚水公司未履行扣繳義務，又未及時向稅務機關報告，按規(guī)定應由楚水公司賠扣繳義務，

11、又未及時向稅務機關報告，按規(guī)定應由楚水公司賠繳。計算賠繳金額時，還需將這部分利息換算成不含稅所得進繳。計算賠繳金額時，還需將這部分利息換算成不含稅所得進行計算。該公司合計應補繳個人所得稅額為：行計算。該公司合計應補繳個人所得稅額為：480000480000(1-20(1-20) )* *2020=120000(=120000(元元) )。 此外，由于楚水公司按此外，由于楚水公司按1010的年利率計算的利息在的年利率計算的利息在“財務財務費用費用”科目中列支，超過了同期銀行貸款利率科目中列支，超過了同期銀行貸款利率( (同期商業(yè)銀行的同期商業(yè)銀行的貸款利率按貸款利率按7.27.2執(zhí)行執(zhí)行) )，

12、其超過部分不得稅前扣除，應按，其超過部分不得稅前扣除，應按2525的稅率補繳企業(yè)所得稅。應補繳企業(yè)所得稅額為：的稅率補繳企業(yè)所得稅。應補繳企業(yè)所得稅額為：4800004800001010(10(10-7.2-7.2) )2525=33 600(=33 600(元元) )。當初如何籌劃可以避免補交這些稅額？當初如何籌劃可以避免補交這些稅額？案例案例 某機械制造企業(yè)某機械制造企業(yè)20102010年度收入總額為年度收入總額為1 1億元，廣告費為億元，廣告費為20002000萬元，業(yè)務宣傳費為萬元，業(yè)務宣傳費為8080萬元，業(yè)務招待費為萬元，業(yè)務招待費為100100萬元。萬元。按現(xiàn)行稅法規(guī)定，該企業(yè)廣

13、告費超支額為：按現(xiàn)行稅法規(guī)定，該企業(yè)廣告費超支額為： 20802080萬元萬元-10000-10000萬元萬元15%=58015%=580（萬元）（萬元）業(yè)務招待費的業(yè)務招待費的60%60%為為6060萬元萬元業(yè)務招待費扣除限額：業(yè)務招待費扣除限額：1000010000萬元萬元5 5= 50= 50萬元萬元業(yè)務招待費超支：業(yè)務招待費超支：10010050505050萬元萬元該企業(yè)需合計進行納稅調增該企業(yè)需合計進行納稅調增630630萬元。萬元。對此，可否有稅收籌劃的空間？對此，可否有稅收籌劃的空間？在收入總額既定的前提在收入總額既定的前提下，盡可能增加準予扣除項目的金額，必然會使應納稅所得額減

14、下，盡可能增加準予扣除項目的金額，必然會使應納稅所得額減少，從而減少企業(yè)所得稅。少，從而減少企業(yè)所得稅。（2 2）利用折舊年限進行稅收籌劃）利用折舊年限進行稅收籌劃稅法只規(guī)定了各類固定資產的最低折舊年限稅法只規(guī)定了各類固定資產的最低折舊年限在盈利企業(yè)，選擇最低的折舊年限在盈利企業(yè)，選擇最低的折舊年限在享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)，選擇較長的折舊年限在享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)，選擇較長的折舊年限在虧損企業(yè)，確定最佳折舊年限，一般應選擇在虧損企業(yè)，確定最佳折舊年限，一般應選擇較長的折舊年限。較長的折舊年限。 A A 公司為了改善工作環(huán)境公司為了改善工作環(huán)境, ,提高公司的社會形象提高公司的社會形象, ,于于201

15、12011年年1212月份斥資月份斥資600600萬元萬元, , 準備對地處城市郊區(qū)的一座原準備對地處城市郊區(qū)的一座原值為值為10001000萬元萬元( (折舊年限折舊年限2020年年, ,已使用已使用1010年年) )的辦公樓進行裝的辦公樓進行裝修修, ,預計裝修工程至少需要預計裝修工程至少需要6 6個月個月, ,公司員工現(xiàn)均在城區(qū)辦公公司員工現(xiàn)均在城區(qū)辦公, ,待裝修完工后遷入郊區(qū)辦公樓工作。公司提出的方案是，待裝修完工后遷入郊區(qū)辦公樓工作。公司提出的方案是，裝修工程為一期完工裝修工程為一期完工, , 一次性投入一次性投入600600萬元進行裝修萬元進行裝修( (該企該企業(yè)不享有任何稅收優(yōu)

16、惠政策業(yè)不享有任何稅收優(yōu)惠政策, ,企業(yè)所得稅稅率為企業(yè)所得稅稅率為25%,25%,當?shù)赜嫯數(shù)赜嬚鞣慨a稅規(guī)定的房屋余值按照房屋原值的征房產稅規(guī)定的房屋余值按照房屋原值的20%20%計算計算) )。 有沒有稅務籌劃的空間？有沒有稅務籌劃的空間？（3 3）利用固定資產的修理與改良進行籌劃）利用固定資產的修理與改良進行籌劃 稅收籌劃稅收籌劃 1 1、企業(yè)應按照生產經營需要合理安排固定資產修理，盡、企業(yè)應按照生產經營需要合理安排固定資產修理，盡量避免計入長期待攤費用，而應計入期間費用當期扣除。量避免計入長期待攤費用，而應計入期間費用當期扣除。 2 2、應將固定資產改良盡可能地轉變?yōu)榇笮蘩砘蚍执涡蘩?，?/p>

17、應將固定資產改良盡可能地轉變?yōu)榇笮蘩砘蚍执涡蘩?，避免一次性修理費支出超過固定資產原值的避免一次性修理費支出超過固定資產原值的50%50%。 3 3、在列為大修理支出的臨界點時，采取措施節(jié)儉開支，、在列為大修理支出的臨界點時，采取措施節(jié)儉開支，使得費用達不到列為長期待攤費用的標準。使得費用達不到列為長期待攤費用的標準。 4 4、將本期不是非要更換的配件轉到下次修理更換，使得、將本期不是非要更換的配件轉到下次修理更換，使得本次修理費支出降低到固定資產原值的本次修理費支出降低到固定資產原值的50%50%以下。以下。 稅法規(guī)定：稅法規(guī)定：中小修理支出：可直接在稅前扣除；中小修理支出：可直接在稅前扣除；

18、大修理支出：計入長期待攤費用，在受益期內平均攤銷；大修理支出：計入長期待攤費用，在受益期內平均攤銷；改良支出：屬于資本性支出，應計入固定資產價值，在固改良支出：屬于資本性支出，應計入固定資產價值，在固定資產折舊年限內按一定方法計提折舊（定資產折舊年限內按一定方法計提折舊（。3 3、無形資產的稅務處理的籌劃、無形資產的稅務處理的籌劃企業(yè)取得無形資產的途徑和攤銷方法不同，企業(yè)每期的企業(yè)取得無形資產的途徑和攤銷方法不同，企業(yè)每期的攤銷額就會有差別，攤銷時間也不一樣：攤銷額就會有差別，攤銷時間也不一樣：如果自行開發(fā)，企業(yè)發(fā)生的技術開發(fā)費在稅前不僅可如果自行開發(fā)，企業(yè)發(fā)生的技術開發(fā)費在稅前不僅可全額扣除

19、，而且還可按實際發(fā)生數(shù)加計扣除全額扣除，而且還可按實際發(fā)生數(shù)加計扣除50%50%；購入無形資產則要在相當長的時間內攤銷。購入無形資產則要在相當長的時間內攤銷。 所以，企業(yè)取得無形資產時要充分考慮所取得的途徑和所以，企業(yè)取得無形資產時要充分考慮所取得的途徑和攤銷方法及企業(yè)目前所處的情況來合理籌劃安排。攤銷方法及企業(yè)目前所處的情況來合理籌劃安排。案例案例 甲公司現(xiàn)在正處于甲公司現(xiàn)在正處于“兩免三減半兩免三減半”的免稅期，急需一的免稅期，急需一項生產技術對工藝進行改造，現(xiàn)了解到某高校正進行相關項生產技術對工藝進行改造，現(xiàn)了解到某高校正進行相關的技術開發(fā)?，F(xiàn)有兩種方案可供甲公司進行選擇：的技術開發(fā)?，F(xiàn)

20、有兩種方案可供甲公司進行選擇：一是待該技術研制成功后以一是待該技術研制成功后以200200萬元購入；萬元購入；另一方案是支付另一方案是支付200200萬元給該高校，委托其開發(fā)技術萬元給該高校，委托其開發(fā)技術，開發(fā)成功后甲公司即如約獲得該技術。，開發(fā)成功后甲公司即如約獲得該技術。 兩種方案孰優(yōu)孰劣？兩種方案孰優(yōu)孰劣？4、長期待攤費用的稅務籌劃、長期待攤費用的稅務籌劃 稅法規(guī)定；稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，稅法規(guī)定；稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，因此可以在開始經營之日一次性扣除，也可以按照稅法有關因此可以在開始經營之日一次性扣除，也可以按照稅法有關長期待攤費用的處理規(guī)定處

21、理，但一經選定，不得改變。長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經選定，不得改變?；I劃方法：籌劃方法：如果新辦企業(yè)當年發(fā)生虧損，則將開辦費作為長期待攤如果新辦企業(yè)當年發(fā)生虧損，則將開辦費作為長期待攤費用，自支出發(fā)生月份的次月起，分期返銷，攤銷年限費用，自支出發(fā)生月份的次月起，分期返銷，攤銷年限不得低于不得低于3 3年；年；如果新辦企業(yè)當年盈利，則選擇會計上當年一次性扣除。如果新辦企業(yè)當年盈利，則選擇會計上當年一次性扣除。一、稅收優(yōu)惠的有關規(guī)定一、稅收優(yōu)惠的有關規(guī)定二、利用稅收優(yōu)惠的籌劃二、利用稅收優(yōu)惠的籌劃 （一）利用優(yōu)惠中減免稅的優(yōu)惠（一）利用優(yōu)惠中減免稅的優(yōu)惠 1 1、選擇投資項目（、選擇投資項

22、目（P164-P167P164-P167） 2 2、選擇投資地區(qū)（、選擇投資地區(qū)（P172-P174P172-P174） 3 3、選擇投資行業(yè)（、選擇投資行業(yè)（P172-P174P172-P174） 4 4、正確把握減免稅優(yōu)惠期限、正確把握減免稅優(yōu)惠期限 讓企業(yè)的優(yōu)惠年度分布于企業(yè)利潤最大年度，從而讓企業(yè)的優(yōu)惠年度分布于企業(yè)利潤最大年度，從而最大限度地節(jié)約稅款。最大限度地節(jié)約稅款。 （二）利用優(yōu)惠中稅額抵免的優(yōu)惠（二）利用優(yōu)惠中稅額抵免的優(yōu)惠 企業(yè)購置用于環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用企業(yè)購置用于環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用設備的投資額，可以按設備的投資額，可以按10%10%實行稅額抵免。實

23、行稅額抵免。 增值稅防偽稅控系統(tǒng)的購置。增值稅防偽稅控系統(tǒng)的購置。 甲乙兩家公司都是增值稅一般納稅人，所在地區(qū)推行增甲乙兩家公司都是增值稅一般納稅人，所在地區(qū)推行增值稅防偽稅控系統(tǒng)，值稅防偽稅控系統(tǒng)，20082008年兩家公司同時各購置了一臺價年兩家公司同時各購置了一臺價稅合計稅合計46804680元的計算機、一臺價稅合計元的計算機、一臺價稅合計35103510元的票據打印元的票據打印機、一臺價稅合計機、一臺價稅合計40954095元的掃描儀，以及價稅合計元的掃描儀，以及價稅合計14041404元元的專用設備（金稅卡、專用的專用設備（金稅卡、專用ICIC卡、專用讀卡器）。甲公司卡、專用讀卡器）。甲公司購置上述設備時按規(guī)定取得了增值稅專用發(fā)票，抵扣了相購置上述設備時按規(guī)定取得了增值稅專用發(fā)票，抵扣了相應的進項稅額，并在當期將上述設備的購置成本全部計入應的進項稅額，并在當期將上述設備的購置成本全部計入管理費用。乙公司購置上述設備雖然也取得了增值稅專用管理費用。乙公司購置上述設備雖然也取得了增值稅專用發(fā)票，但該公司將上述設備按照價稅合計數(shù)全部計入了固發(fā)票，但該公司將上述設備按照價稅合計數(shù)全部計入了固定資產價值，并估計定資產價值，并估計5%