審計學 第九章 銷售與收款循環(huán)審計2

1、第9章 銷售與收款循環(huán)審計9.4 銷售與收款循環(huán)的實質性程序 一、銷售與收款交易的實質性程序 (一)實質性分析程序1.識別需要運用實質性分析程序的賬戶余額或交易【適用】銷售交易、收款交易、營業(yè)收入、應收賬款。2.確定期望值及可接受的差異額l營業(yè)額、毛利率和應收賬款等。l首先考慮認定層的重要性、計劃的保證程度；l其次參考管理層的關鍵業(yè)績指標如營業(yè)收入提高20%，毛利率提高10%等；l并考慮這些指標的適當性是否難以達到和監(jiān)督過程。9.4 銷售與收款循環(huán)的實質性程序 一、銷售與收款交易的實質性程序 (一)實質性分析程序3.識別需要進一步調查的差異并調查異常數(shù)據(jù)關系4.調查重大差異并作出判斷在分析上述

2、與預期相聯(lián)系的指標后，如認為存在未預期的重大差異，就可能需要對營業(yè)收入發(fā)生額和應收賬款余額實施更加詳細的細節(jié)測試。5.評價分析程序的結果 就收集的審計證據(jù)是否能支持其試圖證實的審計目標和認定形成結論9.4 銷售與收款循環(huán)的實質性程序案例：案例：A A注冊會計師負責對甲公司注冊會計師負責對甲公司20208 8年度財務報表進行審計。相關資料年度財務報表進行審計。相關資料如下：如下：資料一：具體事項資料一：具體事項(1)(1)甲公司于甲公司于20208 8年初完成了部分主要產(chǎn)品的更新?lián)Q代。由于利用現(xiàn)有主年初完成了部分主要產(chǎn)品的更新?lián)Q代。由于利用現(xiàn)有主要產(chǎn)品要產(chǎn)品(T(T產(chǎn)品產(chǎn)品) )生產(chǎn)線生產(chǎn)的換代

3、產(chǎn)品生產(chǎn)線生產(chǎn)的換代產(chǎn)品(S(S產(chǎn)品產(chǎn)品) )的市場銷售情況良好，甲公的市場銷售情況良好，甲公司自司自20208 8年年2 2月起大幅減少了月起大幅減少了T T產(chǎn)品的產(chǎn)量，并于產(chǎn)品的產(chǎn)量，并于20208 8年年3 3月終止了月終止了T T產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。S S產(chǎn)品和產(chǎn)品和T T產(chǎn)品的生產(chǎn)所需原材料基本相同，原材料產(chǎn)品的生產(chǎn)所需原材料基本相同，原材料平均價格相比上年上漲了約平均價格相比上年上漲了約2%2%。由于。由于S S產(chǎn)品的功能更加齊全且設計新穎，產(chǎn)品的功能更加齊全且設計新穎，其平均售價比其平均售價比T T產(chǎn)品高約產(chǎn)品高約10%10%。資料三：審計程序資料三：審計程序(1

4、)(1)抽取一定數(shù)量的抽取一定數(shù)量的20208 8年度發(fā)運憑證，檢查日期、品名、數(shù)量、年度發(fā)運憑證，檢查日期、品名、數(shù)量、單價、金額等是否與銷售發(fā)票和記賬憑證一致。單價、金額等是否與銷售發(fā)票和記賬憑證一致。(2)(2)計算期末存貨的可變現(xiàn)凈值，與存貨賬面價值比較，檢查存貨跌計算期末存貨的可變現(xiàn)凈值，與存貨賬面價值比較，檢查存貨跌價準備的計提是否充分。價準備的計提是否充分。要求：要求：(1)(1)風險評估風險評估 針對資料一，結合資料二，指出是否可能表明存針對資料一，結合資料二，指出是否可能表明存在重大錯報風險。如果認為存在，簡要說明理由，并分別說明該風險在重大錯報風險。如果認為存在，簡要說明理

5、由，并分別說明該風險主要與哪些財務報表項目主要與哪些財務報表項目( (僅限于營業(yè)收入、營業(yè)成本、存貨、長期僅限于營業(yè)收入、營業(yè)成本、存貨、長期股權投資、無形資產(chǎn)和預計負債股權投資、無形資產(chǎn)和預計負債) )的哪些認定相關。的哪些認定相關。(2)(2)風險應對風險應對 針對資料三的實質性程序，逐項指出上述實質性針對資料三的實質性程序，逐項指出上述實質性程序與識別的重大錯報風險是否直接相關。如果直接相關，指出對應程序與識別的重大錯報風險是否直接相關。如果直接相關，指出對應的是哪一項識別的重大錯報風險，并簡要說明理由。的是哪一項識別的重大錯報風險，并簡要說明理由。答案答案案例萬福生科財務造假手段之手段

6、之高估收入，虛增利潤高估收入，虛增利潤萬福生科萬福生科2008 20122008 2012年主營業(yè)務收入分別為年主營業(yè)務收入分別為22 82422 824萬元、萬元、32 32 765765萬元、萬元、43 35943 359萬元、萬元、55 32455 324萬元和萬元和29 61629 616萬元，主營業(yè)務收入增萬元，主營業(yè)務收入增長率分別為長率分別為43.55%(2009)43.55%(2009)、32.33%(2010)32.33%(2010)、27.60%(2011)27.60%(2011)和和46.47%(2012)46.47%(2012)。而同屬于農(nóng)產(chǎn)品加工行業(yè)的、首批農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化

7、國家重。而同屬于農(nóng)產(chǎn)品加工行業(yè)的、首批農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化國家重點龍頭企業(yè)的湖南金健米業(yè)股份有限公司，其點龍頭企業(yè)的湖南金健米業(yè)股份有限公司，其2009 20122009 2012年的主營年的主營業(yè)務收入增長率分別為業(yè)務收入增長率分別為2.27%2.27%、1.99%1.99%、13.86%13.86%和和3.23%3.23%。二者同在湖。二者同在湖南省常德市，且主營業(yè)務同為稻米精深加工，但是相差懸殊，讓人難南省常德市，且主營業(yè)務同為稻米精深加工，但是相差懸殊，讓人難以置信。以置信。金健米業(yè)在金健米業(yè)在20112011年年報中披露，行業(yè)由于受到國家宏觀政策的影響年年報中披露，行業(yè)由于受到國家宏觀政策的影

8、響，“就糧油食品產(chǎn)業(yè)而言，一方面國家對糧食的托市收購和通脹引起就糧油食品產(chǎn)業(yè)而言，一方面國家對糧食的托市收購和通脹引起原料價格上漲和生產(chǎn)成本急劇上升，另一方面產(chǎn)品銷價卻受到國家對原料價格上漲和生產(chǎn)成本急劇上升，另一方面產(chǎn)品銷價卻受到國家對糧油價格調控的影響，產(chǎn)品成本上升和產(chǎn)品銷價受壓的兩頭受擠狀況糧油價格調控的影響，產(chǎn)品成本上升和產(chǎn)品銷價受壓的兩頭受擠狀況使糧油食品產(chǎn)業(yè)在產(chǎn)銷量增長的情況下，經(jīng)營毛利卻明顯下降使糧油食品產(chǎn)業(yè)在產(chǎn)銷量增長的情況下，經(jīng)營毛利卻明顯下降”。但是萬福生科同期的銷售毛利率卻達到金健米業(yè)的兩倍，盈利指標畸但是萬福生科同期的銷售毛利率卻達到金健米業(yè)的兩倍，盈利指標畸高。后經(jīng)證

9、監(jiān)會調查，其在高。后經(jīng)證監(jiān)會調查，其在2008 20122008 2012年半年報中，累計虛增銷售年半年報中，累計虛增銷售收入收入90 50090 500萬元，虛增營業(yè)利潤萬元，虛增營業(yè)利潤21 36821 368萬元。萬元。9.4 銷售與收款循環(huán)的實質性程序 ( (二二) )銷售交易的細節(jié)測試銷售交易的細節(jié)測試1.1.登記入賬的銷售交易是登記入賬的銷售交易是真實的真實的對這一目標，一般關心三類錯誤的可能性：對這一目標，一般關心三類錯誤的可能性：（1 1）未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬；未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬；應對程序：應對程序：從主營業(yè)務收入明細賬中抽取若干筆分錄，從主營業(yè)務收入明細

10、賬中抽取若干筆分錄，追查有無發(fā)運憑證及其他佐證，查明有無沒有發(fā)貨卻已登追查有無發(fā)運憑證及其他佐證，查明有無沒有發(fā)貨卻已登記入賬的銷售交易。記入賬的銷售交易。如懷疑發(fā)運憑證的真實性如懷疑發(fā)運憑證的真實性, ,再進一步追查存貨的永續(xù)盤再進一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，測試存貨余額有無減少。存記錄，測試存貨余額有無減少。（2 2）銷售交易的重復入賬銷售交易的重復入賬應對程序：檢查企業(yè)的銷售交易記錄清單以確定是否存應對程序：檢查企業(yè)的銷售交易記錄清單以確定是否存在重號、缺號。在重號、缺號。（3 3）向虛構的客戶發(fā)貨向虛構的客戶發(fā)貨 認為是銷售部門虛增收入認為是銷售部門虛增收入 ，并作為銷售交易登記入賬。

11、并作為銷售交易登記入賬。應對程序：檢查主營業(yè)務收入明細賬中與銷售分錄相應應對程序：檢查主營業(yè)務收入明細賬中與銷售分錄相應的銷貨的銷貨 售售 單，以確定銷售是否履行賒銷審批手續(xù)和發(fā)貨單，以確定銷售是否履行賒銷審批手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)審批手續(xù) 認為信用管理部門不會配合虛構認為信用管理部門不會配合虛構 。綜合性應對程序綜合性應對程序：檢查上述三類錯誤的另一有效辦法是：檢查上述三類錯誤的另一有效辦法是追查應收賬款明細賬貸方發(fā)生額的記錄：追查應收賬款明細賬貸方發(fā)生額的記錄：【期后收款】【期后收款】(1)(1)如應收賬款最終得以收回或由于合理的原因收到退如應收賬款最終得以收回或由于合理的原因收到退貨，則入賬

12、的銷售交易通常是真實的；貨，則入賬的銷售交易通常是真實的；(2)(2)如貸方發(fā)生額是注銷壞賬，或直到審計時仍未收回如貸方發(fā)生額是注銷壞賬，或直到審計時仍未收回，說明可能存在虛構的銷售交易。應追查相應的發(fā)運憑證，說明可能存在虛構的銷售交易。應追查相應的發(fā)運憑證和訂購單。和訂購單。2.2.已發(fā)生的銷售交易已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬均已登記入賬(1)(1)銷售交易的審計一般銷售交易的審計一般側重于檢查高估資產(chǎn)與收入側重于檢查高估資產(chǎn)與收入的的問題，問題，通常無須對完整性目標實施交易的細節(jié)測試。通常無須對完整性目標實施交易的細節(jié)測試。如果內部控制不健全如果內部控制不健全，比如沒有由發(fā)運憑證追查至主營

13、，比如沒有由發(fā)運憑證追查至主營業(yè)務收入明細賬這一獨立內部核查程序業(yè)務收入明細賬這一獨立內部核查程序 這就叫內部控制這就叫內部控制不存在，屬于內部控制嚴重缺陷不存在，屬于內部控制嚴重缺陷 ，就有必要對完整性目，就有必要對完整性目標實施交易的細節(jié)測試。標實施交易的細節(jié)測試。( (2 2) )審計程序的方向問題審計程序的方向問題由原始憑證追查至明細賬被用來測試遺漏的交易由原始憑證追查至明細賬被用來測試遺漏的交易( (完整完整性目標性目標) )。正向：正向：測試起點是發(fā)貨憑證，從發(fā)運憑證中選測試起點是發(fā)貨憑證，從發(fā)運憑證中選取樣本，追查至銷售發(fā)票存根和主營業(yè)務收入明細賬。取樣本，追查至銷售發(fā)票存根和主

14、營業(yè)務收入明細賬。從明細賬追查至原始憑證則被用來測試不真實的交易從明細賬追查至原始憑證則被用來測試不真實的交易( (發(fā)生目標發(fā)生目標) )。逆向：逆向：測試起點是明細賬，從主營業(yè)務收入測試起點是明細賬，從主營業(yè)務收入明細賬中抽取一個發(fā)票號碼樣本，追查至銷售發(fā)票存根、明細賬中抽取一個發(fā)票號碼樣本，追查至銷售發(fā)票存根、發(fā)運憑證以及客戶訂購單。發(fā)運憑證以及客戶訂購單。方向只在存在、發(fā)生、完整性認定時考慮方向只在存在、發(fā)生、完整性認定時考慮3.3.登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確計價登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確計價應對程序：通過細節(jié)測試確認三個問題：應對程序：通過細節(jié)測試確認三個問題：(1)(1)按訂貨數(shù)量發(fā)

15、貨；按訂貨數(shù)量發(fā)貨；(2)(2)按發(fā)貨數(shù)量準確地開賬單；按發(fā)貨數(shù)量準確地開賬單；(3)(3)將賬單上的數(shù)額準確地記入賬簿。將賬單上的數(shù)額準確地記入賬簿。4.4.登記入賬的銷售交易登記入賬的銷售交易分類恰當分類恰當不要在現(xiàn)銷時借記應收賬款，也不要在收回應收賬款時不要在現(xiàn)銷時借記應收賬款，也不要在收回應收賬款時貸記主營業(yè)務收入，同樣不要將營業(yè)資產(chǎn)的銷售貸記主營業(yè)務收入，同樣不要將營業(yè)資產(chǎn)的銷售( (例如固例如固定資產(chǎn)銷售定資產(chǎn)銷售) )混作正常銷售。混作正常銷售。應對程序：審核原始憑證確定具體交易業(yè)務的類別是否應對程序：審核原始憑證確定具體交易業(yè)務的類別是否恰當，并以此與賬簿的實際記錄做比較。恰當

16、，并以此與賬簿的實際記錄做比較。5.5.銷售交易的銷售交易的記錄及時記錄及時發(fā)貨后應盡快開具賬單并登記入賬，以防止無意漏記銷發(fā)貨后應盡快開具賬單并登記入賬，以防止無意漏記銷售交易，確保它們記入正確的會計期間。售交易，確保它們記入正確的會計期間。應對程序：將發(fā)運憑證的日期與銷售發(fā)票存根、主營業(yè)應對程序：將發(fā)運憑證的日期與銷售發(fā)票存根、主營業(yè)務收入明細賬和應收賬款明細賬上的日期做比較。務收入明細賬和應收賬款明細賬上的日期做比較。6.6.銷售交易已正確地記入明細賬并正確地匯總。銷售交易已正確地記入明細賬并正確地匯總。應對程序：將全部賒銷業(yè)務正確地記入應收賬款明細賬應對程序：將全部賒銷業(yè)務正確地記入應

17、收賬款明細賬，主營業(yè)務收入明細賬也必須正確地加總并過入總賬。，主營業(yè)務收入明細賬也必須正確地加總并過入總賬。9.4.2 營業(yè)收入審計一、營業(yè)收入審計目標一、營業(yè)收入審計目標9.4.2 營業(yè)收入審計營業(yè)收入實質性程序：營業(yè)收入實質性程序：1 1、運用分析復核檢查營業(yè)收入總體合理性及完整性、運用分析復核檢查營業(yè)收入總體合理性及完整性P209P209比率分析與趨勢分析比率分析與趨勢分析 本年度與上年度的主營業(yè)務收入進行比較；本年度與上年度的主營業(yè)務收入進行比較； 本年度各月各種主營業(yè)務收入進行比較；本年度各月各種主營業(yè)務收入進行比較； 計算本年度重要產(chǎn)品的毛利率，并與上年度數(shù)據(jù)和同行計算本年度重要產(chǎn)

18、品的毛利率，并與上年度數(shù)據(jù)和同行業(yè)數(shù)據(jù)進行比較；業(yè)數(shù)據(jù)進行比較； 計算重要客戶的銷售額，并與上年度進行比較。計算重要客戶的銷售額，并與上年度進行比較。案例 20208 8年度，年度，X X公司所處行業(yè)的統(tǒng)計資料顯示，生產(chǎn)公司所處行業(yè)的統(tǒng)計資料顯示，生產(chǎn)A A產(chǎn)品產(chǎn)品所需所需a a原材料主要依賴進口，匯率因素導致原材料主要依賴進口，匯率因素導致a a原材料采購成原材料采購成本大幅上漲；替代產(chǎn)品面市使本大幅上漲；替代產(chǎn)品面市使A A產(chǎn)品的市場需求減少，市產(chǎn)品的市場需求減少，市場競爭激烈，導致銷售價格明顯下跌場競爭激烈，導致銷售價格明顯下跌 可以合理預期毛利可以合理預期毛利率會下降率會下降 。 要求

19、：要求： (1)(1)根據(jù)上述資料，假定不考慮其他條件，運用分析根據(jù)上述資料，假定不考慮其他條件，運用分析程序識別程序識別X X公司公司20208 8年度財務報表是否存在重大錯報風險年度財務報表是否存在重大錯報風險，并列示分析過程和分析結果。，并列示分析過程和分析結果。 (2)(2)在要求在要求(1)(1)的基礎上，如果的基礎上，如果X X公司公司20208 8年度財務報年度財務報表存在重大錯報風險，指出重大錯報風險主要與哪些財務表存在重大錯報風險，指出重大錯報風險主要與哪些財務報表項目的哪些認定相關。報表項目的哪些認定相關。案例分析 2008 2008年度行業(yè)統(tǒng)計資料顯示，甲產(chǎn)品的市場需求，

20、銷售年度行業(yè)統(tǒng)計資料顯示，甲產(chǎn)品的市場需求，銷售價格明顯下跌。但價格明顯下跌。但20082008年度與年度與20072007年度相比，年度相比，X X公司營業(yè)公司營業(yè)收入反而增加收入反而增加1000010000萬元萬元( (銷售數(shù)量反而增加銷售數(shù)量反而增加100100噸，銷售噸，銷售單價反而上升單價反而上升) )，毛利率反而增長，毛利率反而增長5 5個百分點個百分點(A(A產(chǎn)品單位成產(chǎn)品單位成本反而下降本反而下降) )；9.4.2 營業(yè)收入審計2 2. . 復核加計是否正確，與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符，復核加計是否正確，與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符，結合其他業(yè)務收入科目與報表數(shù)核對是否相

21、符；結合其他業(yè)務收入科目與報表數(shù)核對是否相符；準確性準確性9.4.2 營業(yè)收入審計3 3、審閱一定數(shù)量的單證和有關賬表，查明營業(yè)收入計入營、審閱一定數(shù)量的單證和有關賬表，查明營業(yè)收入計入營業(yè)成本結轉的真實性及完整性業(yè)成本結轉的真實性及完整性 審查營業(yè)收入的確認原則和計量是否正確，收入的確認原審查營業(yè)收入的確認原則和計量是否正確，收入的確認原則、方法前后期是否一致及發(fā)生變動的影響。則、方法前后期是否一致及發(fā)生變動的影響。 收入實現(xiàn)的收入實現(xiàn)的確認原則確認原則商品銷售收入提供勞務收入讓渡資產(chǎn)使用權收入9.4.2 營業(yè)收入審計(1)采用交款提貨銷售方式，應于貨款已收到或取得收取貨款的權利，同時已將發(fā)

22、票賬單和提貨單交給購貨單位時確認收入的實現(xiàn)。(2)采用預收賬款銷售方式，應于商品已經(jīng)發(fā)出時，確認收入的實現(xiàn)。(3)采用托收承付結算方式，應于商品已經(jīng)發(fā)出，勞務已經(jīng)提供，并已將發(fā)票賬單提交銀行、辦妥收款手續(xù)時確認收入。9.4.2 營業(yè)收入審計(4)銷售合同或協(xié)議明確銷售價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。(5)長期工程合同收入，如果合同的結果能夠可靠估計，應當根據(jù)完工百分比法確認合同收入。P210例題例題 單選單選、審計人員

23、重點抽查了、審計人員重點抽查了1212月份產(chǎn)品銷售業(yè)務。發(fā)現(xiàn)以下情況月份產(chǎn)品銷售業(yè)務。發(fā)現(xiàn)以下情況( (售價均不含增值稅售價均不含增值稅) )：（1 1）1212月月6 6日，該企業(yè)向日，該企業(yè)向A A公司出售設備一臺，并負責安裝調試，售價公司出售設備一臺，并負責安裝調試，售價120 000120 000元，當日收元，當日收到到A A公司公司20 00020 000元貨款，其余貨款待安裝完畢并檢驗合格后支付。該企業(yè)當日確認銷售元貨款，其余貨款待安裝完畢并檢驗合格后支付。該企業(yè)當日確認銷售收入收入120 000120 000元。經(jīng)調查，該設備目前尚未安裝完畢。元。經(jīng)調查，該設備目前尚未安裝完畢。

24、(2)12(2)12月月1010日，該企業(yè)與日，該企業(yè)與B B公司簽訂售價公司簽訂售價600 000600 000元的設備銷售合同，并于當日確認銷售收元的設備銷售合同，并于當日確認銷售收入入600 000600 000元。元。(3)12(3)12月月1818日，日，C C公司交來支票，向該企業(yè)購買售價為公司交來支票，向該企業(yè)購買售價為300 000300 000元的不需安裝設備一臺。該元的不需安裝設備一臺。該企業(yè)當日即將提貨單和銷售發(fā)票開出交給企業(yè)當日即將提貨單和銷售發(fā)票開出交給C C公司，并于當日確認了銷售收入公司，并于當日確認了銷售收入300 000300 000元元。要求：根據(jù)對資料中要

25、求：根據(jù)對資料中3 3筆銷售業(yè)務的分析，該企業(yè)共虛增主營業(yè)務收入為：筆銷售業(yè)務的分析，該企業(yè)共虛增主營業(yè)務收入為：A.100 000A.100 000元元B.600 000B.600 000元元C.720 000C.720 000元元D.1 020 000D.1 020 000元元 例題例題 單選單選 在采用下列情況中，不得以產(chǎn)品發(fā)出作為收入在采用下列情況中，不得以產(chǎn)品發(fā)出作為收入實現(xiàn)的是：實現(xiàn)的是： A.A.預收貨款結算方式預收貨款結算方式 B.B.支票結算方式支票結算方式 C.C.商業(yè)匯票結算方式商業(yè)匯票結算方式 D.D.委托外單位非買斷方式代銷一批商品委托外單位非買斷方式代銷一批商品9.

26、4.2 營業(yè)收入審計4 4、審查營業(yè)收入的審查營業(yè)收入的真實性和真實性和會計處理會計處理的正確性的正確性（1 1）銷售發(fā)票和銷貨合同的審查）銷售發(fā)票和銷貨合同的審查 抽取本期一定數(shù)量的記賬憑證，審查入賬日期、品名、數(shù)抽取本期一定數(shù)量的記賬憑證，審查入賬日期、品名、數(shù)量、單價、金額等是否與銷售發(fā)票、發(fā)運憑證、銷售合同量、單價、金額等是否與銷售發(fā)票、發(fā)運憑證、銷售合同等一致等一致（2 2）營業(yè)收入記賬正確性審查）營業(yè)收入記賬正確性審查9.4.2 營業(yè)收入審計（3 3）營業(yè)收入截止期核實）營業(yè)收入截止期核實實施銷售的截止期測試實施銷售的截止期測試1 1、目的、目的 主要在于確定被審計單位主營業(yè)務收入

27、業(yè)務的會計記錄歸主要在于確定被審計單位主營業(yè)務收入業(yè)務的會計記錄歸屬期是否正確；應計入本期或下期的主營業(yè)務收入是否被屬期是否正確；應計入本期或下期的主營業(yè)務收入是否被推遲至下期或提前至本期。推遲至下期或提前至本期。2 2、三個與主營業(yè)務收入確認有著密切關系的日期：、三個與主營業(yè)務收入確認有著密切關系的日期：（1 1）發(fā)票開具日期或者收款日期）發(fā)票開具日期或者收款日期（3 3）發(fā)貨日期）發(fā)貨日期（2 2）記賬日期）記賬日期檢查三者是否歸屬于同一適檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是營業(yè)收入截止當會計期間是營業(yè)收入截止期測試的期測試的關鍵關鍵所在。所在。9.4.2 營業(yè)收入審計3 3、銷售截止測試

28、的三條路線、銷售截止測試的三條路線賬簿記錄賬簿記錄銷售發(fā)票銷售發(fā)票發(fā)運憑證發(fā)運憑證112233例題例題 多選題多選題 對營業(yè)收入截止期的審查有三條線索。即：對營業(yè)收入截止期的審查有三條線索。即：A.A.從總賬追查至明細賬從總賬追查至明細賬B.B.從從資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)負債表日前后銷售發(fā)票為起點追查發(fā)運單和明細賬前后銷售發(fā)票為起點追查發(fā)運單和明細賬C.C.從資產(chǎn)負債表日前后發(fā)運單為起點追查銷售發(fā)票和明細賬從資產(chǎn)負債表日前后發(fā)運單為起點追查銷售發(fā)票和明細賬D.D.從資產(chǎn)負債表日前后銷貨合同追查明細賬從資產(chǎn)負債表日前后銷貨合同追查明細賬E.E.從明細賬為起點追查資產(chǎn)負債表日前后會計憑證從明細賬為起點追

29、查資產(chǎn)負債表日前后會計憑證9.4.2 營業(yè)收入審計（1 1）以賬簿記錄為起點（逆向）。）以賬簿記錄為起點（逆向）。 從資產(chǎn)負債表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根從資產(chǎn)負債表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入。貨，有無多記收入。適用：使用這種方法主要是為了適用：使用這種方法主要是為了防止多計收入防止多計收入。例題 單選題 注冊會計師為了審查被審計單位是否有提前確認收入的情況，所采取的最有效的審計程序是( )。A以賬簿記錄為起點做銷售

30、業(yè)務的截止測試B以銷售發(fā)票為起點做銷售業(yè)務的截止測試C以發(fā)運憑證為起點做銷售業(yè)務的截止測試D向債務人函證9.4.2 營業(yè)收入審計（2 2）以銷售發(fā)票為起點。）以銷售發(fā)票為起點。 具體做法是抽取若干張在資產(chǎn)負債表日前后開具的銷售發(fā)票的存根，具體做法是抽取若干張在資產(chǎn)負債表日前后開具的銷售發(fā)票的存根，追查至發(fā)運憑證和賬簿記錄，查明有無漏記收入現(xiàn)象。追查至發(fā)運憑證和賬簿記錄，查明有無漏記收入現(xiàn)象。難點：隱瞞發(fā)票、多計收入的業(yè)務難以發(fā)現(xiàn)。難點：隱瞞發(fā)票、多計收入的業(yè)務難以發(fā)現(xiàn)。使用這種方法主要是為了防止少計收入。使用這種方法主要是為了防止少計收入。9.4.2 營業(yè)收入審計（3 3）以發(fā)運憑證為起點）以

31、發(fā)運憑證為起點 從資產(chǎn)負債表日前后若干天的發(fā)運憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，從資產(chǎn)負債表日前后若干天的發(fā)運憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，確定主營業(yè)務收入是否已記入恰當?shù)臅嬈陂g。確定主營業(yè)務收入是否已記入恰當?shù)臅嬈陂g。 該方法的優(yōu)缺點與方法二類似，具體操作中還應考慮被審計單位的會該方法的優(yōu)缺點與方法二類似，具體操作中還應考慮被審計單位的會計政策才能做出恰如其分的處理。計政策才能做出恰如其分的處理。適用：使用這種方法主要是為了適用：使用這種方法主要是為了防止少記收入。防止少記收入。9.4.2 營業(yè)收入審計 【例】【例】A A注冊會計師正在對注冊會計師正在對C C股份有限公司（以下簡稱股份有

32、限公司（以下簡稱C C公司）公司）20082008年度財務報表年度財務報表進行審計。進行審計。C C公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率1717。為了確定。為了確定C C公司的銷售業(yè)務是否記錄在恰當?shù)臅嬈陂g，決定對銷售進行截止測試。公司的銷售業(yè)務是否記錄在恰當?shù)臅嬈陂g，決定對銷售進行截止測試。截止測試的簡化審計工作底稿如下：截止測試的簡化審計工作底稿如下：要求：（要求：（1 1）根據(jù)上述資料請指出）根據(jù)上述資料請指出A A注冊會計師所執(zhí)行的截止測試的具體方注冊會計師所執(zhí)行的截止測試的具體方法及其目的。（法及其目的。（2 2）根據(jù)上述資料請分析）根據(jù)上述資料請

33、分析C C公司是否存在提前入賬的問公司是否存在提前入賬的問題。如果有請編制調整分錄。（題。如果有請編制調整分錄。（3 3）根據(jù)上述資料請分析）根據(jù)上述資料請分析C C公司是否存公司是否存在拖后入賬的問題，并簡要說明理由。在拖后入賬的問題，并簡要說明理由。9.4.2 營業(yè)收入審計9.4.2 營業(yè)收入審計解析：解析：（1 1）A A注冊會計師執(zhí)行的截止測試的具體方法是，從資產(chǎn)負債表日前后注冊會計師執(zhí)行的截止測試的具體方法是，從資產(chǎn)負債表日前后若干天的銷售明細賬記錄追查至記賬憑證，檢查其發(fā)票存根和發(fā)運憑若干天的銷售明細賬記錄追查至記賬憑證，檢查其發(fā)票存根和發(fā)運憑證，其目的是證實已入賬的收入是否在同一

34、期間開具發(fā)票并發(fā)貨，有證，其目的是證實已入賬的收入是否在同一期間開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記或漏記收入的情況。無多記或漏記收入的情況。9.4.2 營業(yè)收入審計 （2 2）C C公司銷售明細賬中公司銷售明細賬中20082008年年1212月月3030日（發(fā)票號：日（發(fā)票號：78927892）和）和20082008年年1212月月3131日（發(fā)票號：日（發(fā)票號：78937893）均屬于提前入賬的銷售業(yè)務。調整分錄）均屬于提前入賬的銷售業(yè)務。調整分錄為：為：借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 23 23 應交稅費應交稅費應交增值稅（銷項稅額）應交增值稅（銷項稅額） 3.91 3.91 貸：應收賬款貸：應收賬款 2

35、6.91 26.91借：存貨借：存貨 13.8 13.8 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 13.8 13.89.4.2 營業(yè)收入審計（3 3）C C公司不一定存在拖后入賬的問題。盡管通過截止測試發(fā)現(xiàn)有公司不一定存在拖后入賬的問題。盡管通過截止測試發(fā)現(xiàn)有1 1筆筆20092009年年1 1月月2 2日入賬的銷售業(yè)務其發(fā)票和發(fā)運憑證均是日入賬的銷售業(yè)務其發(fā)票和發(fā)運憑證均是20082008年年1212月月3131日日的，但這并不能完全表明該銷售已經(jīng)符合銷售商品收入確認的條件。的，但這并不能完全表明該銷售已經(jīng)符合銷售商品收入確認的條件。在審計時，對此情況注冊會計師還應結合具體的情況確定在在審計時，對此情況注

36、冊會計師還應結合具體的情況確定在20082008年年1212月月3131日是否能確認為收入。如果在日是否能確認為收入。如果在20082008年末能夠確認收入，則年末能夠確認收入，則C C公司公司存在拖后入賬的問題；否則，就不存在。存在拖后入賬的問題；否則，就不存在。案例題案例題 為什么對主營業(yè)務收入進行截止期測試？有關發(fā)票記錄和為什么對主營業(yè)務收入進行截止期測試？有關發(fā)票記錄和記賬憑證記錄做如下調整后，對主營業(yè)務收入的期末數(shù)如記賬憑證記錄做如下調整后，對主營業(yè)務收入的期末數(shù)如何進行調整？何進行調整？主營業(yè)務收入期末數(shù)調整表主營業(yè)務收入期末數(shù)調整表參考答案：參考答案：對銷售收入進行截止期測試能驗

37、證被審計單位對銷售收入的記錄是否放對銷售收入進行截止期測試能驗證被審計單位對銷售收入的記錄是否放到了恰當?shù)钠陂g，避免企業(yè)期末高估收入或低估收入。練習中所給的到了恰當?shù)钠陂g，避免企業(yè)期末高估收入或低估收入。練習中所給的數(shù)據(jù)應調整對數(shù)據(jù)應調整對DD公司和對公司和對QQ公司的銷售收入，兩筆收入共計公司的銷售收入，兩筆收入共計9594095940元元應計入應計入20072007年的收入中，調整分錄為：年的收入中，調整分錄為： 借：應收賬款借：應收賬款DD公司公司 23400 23400 QQ公司公司 72540 72540 貸：主營業(yè)務收入貸：主營業(yè)務收入 82000 82000 應交稅金應交稅金應交

38、增值稅應交增值稅 13940 13940 9.4.2 營業(yè)收入審計5 5、審查、審查銷售退回銷售退回、銷售折扣與折讓業(yè)務銷售折扣與折讓業(yè)務 （1 1）銷售退回的審查）銷售退回的審查l退回原因的合理性退回原因的合理性授權授權l(xiāng)退回業(yè)務賬務處理的正確性退回業(yè)務賬務處理的正確性P213P213l有憑證有憑證 未記賬未記賬虛增收入、利潤虛增收入、利潤l已記賬已記賬 無憑證無憑證隱匿收入、利潤隱匿收入、利潤l退回業(yè)務的真實性退回業(yè)務的真實性l函證函證l存貨審計存貨審計例題：銷貨退回調整分錄資料：2009年12月10日賒銷一批成本1000萬元的產(chǎn)品，含稅增值稅稅率為17%售價1755萬元，至2009年12

39、月31日未收到款項。2010年1月2日，因質量問題退回。產(chǎn)品已入庫，但未進行會計處理。分析：到編制財務報表為止，該筆業(yè)務對財務報表的影響：（1）確認了收入：借：應收賬款1755貸：主營業(yè)務收入1500 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 255（2）結轉了成本：借：主營業(yè)務成本 1000貸：庫存商品 1000（3）計提了壞賬準備容易忽略：借：資產(chǎn)減值損失 87.7517555%貸：壞賬準備 87.75處理：建議被審計單位調整2009年度財務報表。調整分錄：調整分錄：【注意要調整報表科目】【注意要調整報表科目】（1 1）沖回已確認的收入：）沖回已確認的收入：借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入15001500

40、應交稅費應交稅費應交增值稅（銷項稅額）應交增值稅（銷項稅額）255255 貸：應收賬款貸：應收賬款17551755（2 2）沖回已結轉的成本：）沖回已結轉的成本：借：存貨借：存貨10001000貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 10001000（3 3）沖回已計提的壞賬準備：）沖回已計提的壞賬準備：借：應收賬款借：應收賬款87.7587.75貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 87.75175587.7517555%5%（4 4）根據(jù)情況決定是否對退回的存貨計提壞賬準備）根據(jù)情況決定是否對退回的存貨計提壞賬準備 容容易忽略易忽略 ：借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失100100貸：存貨貸：存貨存貨跌價準備

41、存貨跌價準備 100100例題例題 單選單選 審查銷售折讓賬務處理時，審計人員認為下列做審查銷售折讓賬務處理時，審計人員認為下列做法正確的是：法正確的是：A.A.作為營業(yè)收入的抵減項目作為營業(yè)收入的抵減項目B.B.沖減營業(yè)收入并同時沖減營業(yè)成本沖減營業(yè)收入并同時沖減營業(yè)成本C.C.沖減營業(yè)收入并同時增加產(chǎn)成品成本沖減營業(yè)收入并同時增加產(chǎn)成品成本D.D.不必進行賬務處理不必進行賬務處理 例題例題 多選題多選題 審查中發(fā)現(xiàn)審查中發(fā)現(xiàn)“主營業(yè)務收入明細賬主營業(yè)務收入明細賬”記有銷記有銷售退回業(yè)務，但未查到退貨憑證，可能存在的問題有：售退回業(yè)務，但未查到退貨憑證，可能存在的問題有： A.A.隱匿營業(yè)收

42、入隱匿營業(yè)收入 B.B.虛增營業(yè)收入虛增營業(yè)收入 C.C.偷稅漏稅偷稅漏稅 D.D.虛增利潤虛增利潤 E.E.資產(chǎn)虛減資產(chǎn)虛減（2 2）銷售折扣與折讓審查）銷售折扣與折讓審查6 6、確定銷售收入在財務報表中列報與披露的正確定、恰當、確定銷售收入在財務報表中列報與披露的正確定、恰當性性案例題：資料摘錄：注冊會計師對主營業(yè)務收入的發(fā)生認定進行審計，編制了審計工作底稿，部分內容摘錄如下（金額單位：萬元）：審計說明：審計說明：(1)(1)根據(jù)銷售合同約定，在客戶收到貨物、驗收合格并簽發(fā)收貨通知后，根據(jù)銷售合同約定，在客戶收到貨物、驗收合格并簽發(fā)收貨通知后，甲公司取得收取貨款的權利。審計中已檢查銷售合同

43、甲公司取得收取貨款的權利。審計中已檢查銷售合同 不夠不夠 。(2)(2)已檢查記賬憑證日期、發(fā)票日期和出庫單日期，未發(fā)現(xiàn)異常。發(fā)票和已檢查記賬憑證日期、發(fā)票日期和出庫單日期，未發(fā)現(xiàn)異常。發(fā)票和出庫單中的其他信息與記賬憑證一致出庫單中的其他信息與記賬憑證一致1010號憑證記賬在前、出庫在后號憑證記賬在前、出庫在后，異常，異常 。(3)11(3)11月轉字月轉字2828號和號和1212月轉字月轉字5050號記賬憑證反映的銷售額較高，財務經(jīng)號記賬憑證反映的銷售額較高，財務經(jīng)理解釋系調整售價所致理解釋系調整售價所致 僅詢問不夠僅詢問不夠 。要求摘錄：要求摘錄：針對資料中的審計說明第（針對資料中的審計說

44、明第（1 1）至（）至（3 3）項，逐項指出注冊會計師實施的審計）項，逐項指出注冊會計師實施的審計程序中存在的不當之處，并簡要說明理由。程序中存在的不當之處，并簡要說明理由。【答案摘錄】【答案摘錄】程序（程序（1 1）不當。僅檢查銷售合同不足以證實營業(yè)收入的發(fā)生認定。除了銷）不當。僅檢查銷售合同不足以證實營業(yè)收入的發(fā)生認定。除了銷售合同，注冊會計師還應檢查由顧客簽發(fā)的收貨通知單和銷售發(fā)票；售合同，注冊會計師還應檢查由顧客簽發(fā)的收貨通知單和銷售發(fā)票；程序（程序（2 2）不當。轉字）不當。轉字1010號轉賬憑證的日期為號轉賬憑證的日期為1 1月月5 5日，相應的出庫憑證和銷日，相應的出庫憑證和銷售

45、發(fā)票的日期均為售發(fā)票的日期均為1 1月月8 8日，屬于異?，F(xiàn)象，可能存在提前確認營業(yè)收入的錯日，屬于異?，F(xiàn)象，可能存在提前確認營業(yè)收入的錯誤；誤；程序（程序（3 3）不當。最后兩筆銷售違背發(fā)生認定的錯報風險很高，而且很可能）不當。最后兩筆銷售違背發(fā)生認定的錯報風險很高，而且很可能是由于管理層的舞弊所致，僅獲得財務經(jīng)理的解釋不足以降低重大錯報風險是由于管理層的舞弊所致，僅獲得財務經(jīng)理的解釋不足以降低重大錯報風險，應檢查發(fā)貨憑證并就銷售價格向客戶函證。，應檢查發(fā)貨憑證并就銷售價格向客戶函證。練習題【單選】【單選】1 1、為證實所有銷售交易均已登記入賬，注冊會計師、為證實所有銷售交易均已登記入賬，注

46、冊會計師在執(zhí)行審計程序時，常用的交易實質性程序是（）。在執(zhí)行審計程序時，常用的交易實質性程序是（）。A.A.檢查證明銷售交易分類正確的原始證據(jù)檢查證明銷售交易分類正確的原始證據(jù)B.B.將發(fā)運憑證與相關的銷售發(fā)票和主營業(yè)務收入明細賬及應將發(fā)運憑證與相關的銷售發(fā)票和主營業(yè)務收入明細賬及應收賬款明細賬中的分錄進行核對收賬款明細賬中的分錄進行核對C.C.追查主營業(yè)務收入明細賬中的分錄至銷售單、銷售發(fā)票副追查主營業(yè)務收入明細賬中的分錄至銷售單、銷售發(fā)票副聯(lián)及發(fā)運憑證聯(lián)及發(fā)運憑證D.D.追查主營業(yè)務收入明細賬中的分錄至銷售單中的賒銷審批追查主營業(yè)務收入明細賬中的分錄至銷售單中的賒銷審批和發(fā)運審批和發(fā)運審批

47、練習題【單選】【單選】2 2、如果注冊會計師懷疑被審計單位可能存在向虛構、如果注冊會計師懷疑被審計單位可能存在向虛構的顧客發(fā)貨并作為銷售業(yè)務入賬，則應執(zhí)行的最有效的交易的顧客發(fā)貨并作為銷售業(yè)務入賬，則應執(zhí)行的最有效的交易實質性程序是（）。實質性程序是（）。A.A.復核主營業(yè)務收入總賬、明細賬以及應收賬款明細賬中的復核主營業(yè)務收入總賬、明細賬以及應收賬款明細賬中的大額或異常項目大額或異常項目B.B.將主營業(yè)務收入明細賬同銷售單中的賒銷審批和發(fā)運審批將主營業(yè)務收入明細賬同銷售單中的賒銷審批和發(fā)運審批核對核對C.C.將發(fā)運憑證與存貨永續(xù)盤存記錄中的發(fā)運記錄核對將發(fā)運憑證與存貨永續(xù)盤存記錄中的發(fā)運記錄

48、核對D.D.檢查發(fā)運憑證與相關的銷售發(fā)票至主營業(yè)務收入明細賬及檢查發(fā)運憑證與相關的銷售發(fā)票至主營業(yè)務收入明細賬及應收賬款明細賬應收賬款明細賬練習題【單選】【單選】3 3、注冊會計師為了審查被審計單位是否有提前確認、注冊會計師為了審查被審計單位是否有提前確認收入的情況，所采取的最有效的審計程序是（）。收入的情況，所采取的最有效的審計程序是（）。A.A.以賬簿記錄為起點做銷售業(yè)務的截止測試以賬簿記錄為起點做銷售業(yè)務的截止測試B.B.以銷售發(fā)票為起點做銷售業(yè)務的截止測試以銷售發(fā)票為起點做銷售業(yè)務的截止測試C.C.以發(fā)運憑證為起點做銷售業(yè)務的截止測試以發(fā)運憑證為起點做銷售業(yè)務的截止測試D.D.向債務人

49、函證向債務人函證 【單選】【單選】4 4、注冊會計師核對資產(chǎn)負債表日前后的銷貨發(fā)、注冊會計師核對資產(chǎn)負債表日前后的銷貨發(fā)票的日期與登記入賬的日期是否一致，其主要目的是為了票的日期與登記入賬的日期是否一致，其主要目的是為了（ ）。）。 A.A.實現(xiàn)發(fā)生目標實現(xiàn)發(fā)生目標 B.B.實現(xiàn)完整性目標實現(xiàn)完整性目標 C.C.實現(xiàn)分類和可理解性目標實現(xiàn)分類和可理解性目標 D.D.確認收入入賬時間是否正確確認收入入賬時間是否正確 練習題【多選】【多選】 5 5、下列屬于注冊會計師針對被審計單位銷售業(yè)務實施的截止測試、下列屬于注冊會計師針對被審計單位銷售業(yè)務實施的截止測試的有（）。的有（）。A.A.測試資產(chǎn)負債

50、表日前后若干天一定金額以上的發(fā)運憑證，將應收賬款測試資產(chǎn)負債表日前后若干天一定金額以上的發(fā)運憑證，將應收賬款和收入明細賬進行核對，同時，從應收賬款和收入明細賬選取在資產(chǎn)負和收入明細賬進行核對，同時，從應收賬款和收入明細賬選取在資產(chǎn)負債表日前后若干天一定金額以上的憑證，與發(fā)運憑證核對，以確定銷售債表日前后若干天一定金額以上的憑證，與發(fā)運憑證核對，以確定銷售是否存在跨期現(xiàn)象是否存在跨期現(xiàn)象B.B.取得資產(chǎn)負債表日后所有的銷售退回記錄，檢查是否存在提前確認收取得資產(chǎn)負債表日后所有的銷售退回記錄，檢查是否存在提前確認收入的情況入的情況C.C.結合對資產(chǎn)負債表日應收賬款的函證程序，檢查有無未取得對方認可

51、結合對資產(chǎn)負債表日應收賬款的函證程序，檢查有無未取得對方認可的大額銷售的大額銷售D.D.復核資產(chǎn)負債表日前后銷售和發(fā)貨水平，確定業(yè)務活動水平是否異常復核資產(chǎn)負債表日前后銷售和發(fā)貨水平，確定業(yè)務活動水平是否異常，并考慮是否有必要追加實施截止測試程序，并考慮是否有必要追加實施截止測試程序6 6【單選】【單選】、L L注冊會計師計劃測試注冊會計師計劃測試M M公司公司20082008年度主營業(yè)務收入的完整性年度主營業(yè)務收入的完整性。以下各項審計程序中，通常難以實現(xiàn)上述審計目標的是（。以下各項審計程序中，通常難以實現(xiàn)上述審計目標的是（ ）。A.A.抽取抽取20082008年年1212月月3131日開具

52、的銷售發(fā)票，檢查相應的發(fā)運單和賬簿記錄日開具的銷售發(fā)票，檢查相應的發(fā)運單和賬簿記錄B.B.抽取抽取20082008年年1212月月3131日的發(fā)運單，檢查相應的銷售發(fā)票和賬簿記錄日的發(fā)運單，檢查相應的銷售發(fā)票和賬簿記錄C.C.從主營業(yè)務收入明細賬中抽取從主營業(yè)務收入明細賬中抽取20082008年年1212月月3131日的明細記錄，檢查相應日的明細記錄，檢查相應的記賬憑證、發(fā)運單和銷售發(fā)票的記賬憑證、發(fā)運單和銷售發(fā)票D.D.從主營業(yè)務收入明細賬中抽取從主營業(yè)務收入明細賬中抽取20092009年年1 1月月1 1日的明細記錄，檢查相應的日的明細記錄，檢查相應的記賬憑證、發(fā)運單和銷售發(fā)票記賬憑證、發(fā)

53、運單和銷售發(fā)票9.4.3 9.4.3 應收賬款審計應收賬款審計9.4.3 9.4.3 應收賬款審計應收賬款審計（一）獲取或編制應收賬款明細表（一）獲取或編制應收賬款明細表（二）分析（二）分析性復核分析應收賬款變動趨勢性復核分析應收賬款變動趨勢（三）向債務人函證應收賬款（三）向債務人函證應收賬款（四）（四）獲取或編制應收賬款賬齡分析表獲取或編制應收賬款賬齡分析表（五）審查壞賬的確認和處理；（五）審查壞賬的確認和處理；（六六）檢查應收賬款）檢查應收賬款賬務處理以及賬務處理以及 在資產(chǎn)負債表上是否已恰當披露。在資產(chǎn)負債表上是否已恰當披露。二、應收賬款實質性測試程序二、應收賬款實質性測試程序（三）向債

54、務人函證應收賬款（三）向債務人函證應收賬款9.4.3 9.4.3 應收賬款審計應收賬款審計（三）向債務人函證應收賬款（三）向債務人函證應收賬款1.1.函證的目的：函證的目的： 為了證實應收賬款賬戶余額的為了證實應收賬款賬戶余額的真實性、正確性真實性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關人員在銷售，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關人員在銷售業(yè)務中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為業(yè)務中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。 2.2.函證的范圍和對象：函證的范圍和對象：l函證的必要性函證的必要性 1 1）除非除非有充分證據(jù)表明應收賬款對被審計單位財務報有充分證據(jù)表明應收賬款對被審計單位財務報表而言是不重

55、要的，或者函證很可能是表而言是不重要的，或者函證很可能是無效無效的，否則的，否則，注冊會計師應當對應收賬款進行函證。，注冊會計師應當對應收賬款進行函證。 2 2）如果注冊會計師不對應收賬款進行函證，應當在工）如果注冊會計師不對應收賬款進行函證，應當在工作底稿中作底稿中說明理由說明理由。 3 3）如果認為函證很可能是無效的，注冊會計師應當實）如果認為函證很可能是無效的，注冊會計師應當實施施替代審計程序替代審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 2.2.函證的范圍和對象：函證的范圍和對象：l 范圍影響因素范圍影響因素1 1）應收賬款重要性應收賬款重要性2 2）被審計單位內

56、部控制的強弱被審計單位內部控制的強弱3 3）以前期間的函證結以前期間的函證結果果4 4）函證方式的選擇函證方式的選擇 函證對象函證對象大額或賬齡較長的項目；大額或賬齡較長的項目；與債務人發(fā)生糾紛的項目；與債務人發(fā)生糾紛的項目；關聯(lián)方項目；關聯(lián)方項目；交易頻繁但余額為零的項目；交易頻繁但余額為零的項目；非正常的項目非正常的項目 主要客戶主要客戶34 4 選擇函證方式選擇函證方式 （1 1）肯定肯定的函證方式：必須回函的函證方式：必須回函 （2 2）否定否定式函證：只有函證的款項不符時式函證：只有函證的款項不符時 才要求復函。才要求復函。思考？思考？CPACPA在什么情況下采用肯定式函證方式在什么

57、情況下采用肯定式函證方式 在什么情況下采用否定式函證方式在什么情況下采用否定式函證方式5.5.函證時間的選擇函證時間的選擇 通常應選擇與資產(chǎn)負債表日接近的時間進行函證通常應選擇與資產(chǎn)負債表日接近的時間進行函證 注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日在資產(chǎn)負債表日后后適當時間內實施函證。適當時間內實施函證。 6 6、函證的控制：函證的控制：審計人員通常利用被審單位提供的應收賬款明細賬戶審計人員通常利用被審單位提供的應收賬款明細賬戶名稱及客戶地址等資料編制詢證函，并通過編制函名稱及客戶地址等資料編制詢證函，并通過編制函證結果匯總表選擇被征詢著，設

58、計詢證函及證結果匯總表選擇被征詢著，設計詢證函及發(fā)出和發(fā)出和收回詢證函。收回詢證函。6 6、函證的控制：函證的控制：【要點】【要點】 A A 注冊會計師應當注冊會計師應當直接控制直接控制詢證函的發(fā)送和回收。詢證函的發(fā)送和回收。 B B 對于無法投遞退回的信函要對于無法投遞退回的信函要查明原因查明原因。 C C 對于采用肯定式函證方式而沒有得到答復的，應采用追查對于采用肯定式函證方式而沒有得到答復的，應采用追查程序，程序，發(fā)第二、三封詢證函。發(fā)第二、三封詢證函。 如果不能得到答復，采用替代程序。如果不能得到答復，采用替代程序。7.7.分析函證結果分析函證結果 1 1）回函認可金額）回函認可金額余

59、額真實、正確余額真實、正確 2 2）回函金額有差異）回函金額有差異單方或雙方記賬錯誤單方或雙方記賬錯誤弄虛作假弄虛作假未達賬項未達賬項 3 3）購銷雙方入賬的時間存在差異（未達賬項）購銷雙方入賬的時間存在差異（未達賬項） 詢證函發(fā)出時，債務人詢證函發(fā)出時，債務人已經(jīng)付款已經(jīng)付款，而被審計單位，而被審計單位尚未收到尚未收到貨款；貨款； 詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但錄，但貨物仍在途中貨物仍在途中，債務人尚未收到貨物；，債務人尚未收到貨物； 債務人由于某種原因將債務人由于某種原因將貨物退回貨物退回，而被審計單位，而被審計單

60、位尚未收到尚未收到 債務人對收到的貨物的數(shù)量、質量及價格等方面有異議而債務人對收到的貨物的數(shù)量、質量及價格等方面有異議而全部或部分全部或部分拒付拒付貨款等。貨款等?！景盖榘盖? 1】審計人員對某公司】審計人員對某公司20062006年資產(chǎn)負債表中的年資產(chǎn)負債表中的“應收賬款應收賬款”進行審計，該公司應收賬款總計進行審計，該公司應收賬款總計250250萬元，有萬元，有4040個明細賬，審個明細賬，審計人員決定抽樣函證。在檢查回函情況時，發(fā)現(xiàn)以下現(xiàn)象計人員決定抽樣函證。在檢查回函情況時，發(fā)現(xiàn)以下現(xiàn)象（1 1）A A公司欠款公司欠款8080萬元，對方回函稱萬元，對方回函稱20062006年年1212