股權(quán)取得日的合并會(huì)計(jì)報(bào)表教案

1、13/13第三章 合并會(huì)計(jì)報(bào)表股權(quán)取得日的合并會(huì)計(jì)報(bào)表第一節(jié)：合并會(huì)計(jì)報(bào)表概述合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并主體：母、子公司組成的企業(yè)集團(tuán)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的動(dòng)機(jī) 見教材P29-30二、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的構(gòu)成：包括：合并資產(chǎn)負(fù)債表 合并利潤(rùn)表 合并利潤(rùn)分配表 合并現(xiàn)金流量表、合并會(huì)計(jì)報(bào)表附注。三、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并理論母、子之間的關(guān)系分：母公司為子公司的全資子公司母公司為子公司的非全資子公司 編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，如何看待少數(shù)股東權(quán)益，對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，有三種理論。所有權(quán)理論：理論依據(jù)：母、子之間的關(guān)系是擁有和被擁有的關(guān)系。 做法：按母公司實(shí)際擁有的股權(quán)比例合并子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益。 優(yōu)點(diǎn)：穩(wěn)健，反映了

2、母公司擁有子公司的資源。 缺點(diǎn)：反映了母公司對(duì)子公司操縱的實(shí)質(zhì)。（二）經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論 理論依據(jù)：企業(yè)集團(tuán)是一種經(jīng)濟(jì)聯(lián)合體，母、子之間的關(guān)系是操縱和被操縱的關(guān)系。做法：對(duì)擁有多數(shù)股權(quán)的股東和擁有少數(shù)股權(quán)的股東同等對(duì)待。優(yōu)點(diǎn)：體現(xiàn)了母公司對(duì)子公司操縱的實(shí)質(zhì)。缺點(diǎn)：對(duì)少數(shù)股東的權(quán)益沒有實(shí)際意義。（三）母公司理論： 理論依據(jù)：合并報(bào)表應(yīng)為母公司股東提供信息，母、子之間的關(guān)系是操縱和被操縱的關(guān)系。做法：合并母公司操縱的全部資源，但對(duì)少數(shù)股東權(quán)益作為一般負(fù)債，列示于合并報(bào)表的負(fù)債和所有者權(quán)益之間。 優(yōu)點(diǎn)：既反映了母公司對(duì)子公司操縱的實(shí)質(zhì)，又反映了少數(shù)股東權(quán)益。注意：國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)及我國(guó)關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫

3、行規(guī)定采納母公司理論。四 、編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的差不多條件母公司與子公司統(tǒng)一的會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間。統(tǒng)一母公司與子公司采納的會(huì)計(jì)政策。統(tǒng)一母公司與子公司的編報(bào)。對(duì)子公司的權(quán)益性投資采納權(quán)益法進(jìn)行核算。 第二節(jié) 合并會(huì)計(jì)報(bào)表的范圍納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司。在我國(guó)：合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍具體包括：母公司擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)具體包括：1直接擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)2、間接擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)，指通過子公司而對(duì)子公司的子公司擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本。 、 直接和間接方式擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)，指母公司盡管只擁有其半數(shù)以下的權(quán)

4、益性資本，但通過與子公司合計(jì)擁有其過半數(shù)以上的權(quán)益性資本。（二）、母公司操縱的其他被投資企業(yè)一般認(rèn)為，母公司與其被投資企業(yè)之間存在著下列情況之一的，該被投資企業(yè)就應(yīng)當(dāng)視為能夠被母公司操縱，而作為子公司被納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍：通過與該被投資企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)。依照章程或協(xié)議，有權(quán)操縱該被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有權(quán)任免董事會(huì)等類似權(quán)利機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員在董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)會(huì)議上有半數(shù)以上表決權(quán)。二、不應(yīng)納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司依照合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定，盡管一些子公司半數(shù)以上的權(quán)益性資本由母公司所操縱，但由于一些專門的緣故，母公司不能有效地對(duì)事實(shí)

5、上施操縱，或者對(duì)其操縱權(quán)受到限制。關(guān)于這些子公司，在母公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，能夠不將其包括在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍之內(nèi)：已預(yù)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司。按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司。已宣告破產(chǎn)的子公司預(yù)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的子公司。非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。受所在國(guó)外匯管制及其他管制。第三節(jié) 編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的方法和一般程序編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的一般程序可分為兩步：第一步是編制合并工作底稿；第二步是依照合并工作底稿編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。其中，編制合并工作底稿是最關(guān)鍵的一步。合并工作底稿的差不多格式：項(xiàng) 目母公司子公司合計(jì)數(shù)抵銷分錄少數(shù)股東權(quán)益合并數(shù)A公司B公司借方貸

6、方（利潤(rùn)表項(xiàng)目）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本凈利潤(rùn)（利潤(rùn)分配表項(xiàng)）年初未分配利潤(rùn)（資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目）貨幣資金短期借款實(shí)收資本 未分配利潤(rùn) 少數(shù)股東權(quán)益 第四節(jié) 股權(quán)取得日合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制一、購(gòu)買法：（簡(jiǎn)易購(gòu)買法）將母公司取得對(duì)子公司的操縱權(quán)視為母公司購(gòu)買子公司的凈資產(chǎn)。（一）母公司持有子公司全部股份長(zhǎng)期股權(quán)投資成本：支付的價(jià)款+相關(guān)費(fèi)用如何合并子公司的資產(chǎn)、負(fù)債？按子公司的資產(chǎn)、負(fù)債的帳面價(jià)值合并。抵消分錄：母長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與子公司所有者權(quán)益相抵消。母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與子公司所有者權(quán)益的差額如何反映？作為合并價(jià)差，列入長(zhǎng)期股權(quán)投資的下方，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整項(xiàng)目。為何產(chǎn)生合并價(jià)差？母公司從

7、第三方購(gòu)入子公司的股權(quán)或協(xié)商價(jià)高于子公司所有者權(quán)益的帳面價(jià)。合并價(jià)差由哪幾個(gè)部分構(gòu)成？母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。取得子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值與子公司凈資產(chǎn)帳面價(jià)值的差額。例：2001年12月31日，M公司以200萬元長(zhǎng)期負(fù)債所借款項(xiàng)購(gòu)買了N公司100%的有表決權(quán)的一般股，合并交易之前雙方資產(chǎn)負(fù)債表如下（單位：元）項(xiàng)目M公司賬面價(jià)值N公司賬面價(jià)值N公司公允價(jià)值銀行存款800000100000100000應(yīng)收賬款500000300000300000存貨600000600000662500固定資產(chǎn)690000022000002100000累計(jì)折舊-2000000-400000無

8、形資產(chǎn)200000150000合計(jì)68000003000000應(yīng)付賬款1950000500000500000長(zhǎng)期借款20000001000000900000股本1500000950000留存收益1350000550000合計(jì)68000003000000要求：依照以上資料，編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表。對(duì)該控股業(yè)務(wù)，M公司應(yīng)編制以下會(huì)計(jì)分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2000000貸：長(zhǎng)期借款2000000M公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2000000元，N公司所有者權(quán)益為1500000元，合并價(jià)差為500000元。抵銷分錄為：借：股本950000留存收益550000合并價(jià)差500000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資200

9、0000M公司合并資產(chǎn)負(fù)債表2001年12月31日單位：元資產(chǎn)項(xiàng)目金額負(fù)債和所有者權(quán)益項(xiàng)目金額銀行存款900000應(yīng)付賬款2450000應(yīng)收賬款800000長(zhǎng)期借款5000000存貨1200000負(fù)債合計(jì)7450000合并價(jià)差500000固定資產(chǎn)9100000累計(jì)折舊2400000股本1500000固定資產(chǎn)凈值6700000留存收益1350000無形資產(chǎn)200000所有者權(quán)益合計(jì)2850000資產(chǎn)合計(jì)10300000負(fù)債和所有者權(quán)益合計(jì)10300000（二）母公司持有子公司部分股份少數(shù)股東權(quán)益：列示于合并報(bào)表中負(fù)債與所有者權(quán)益之間。 少數(shù)股東權(quán)益=子公司所有者權(quán)益*少數(shù)股權(quán)比例合并價(jià)差：合并價(jià)

10、差=母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資子公司所有者權(quán)益*=母公司股權(quán)比例例：A公司2001年1月1日購(gòu)入B公司80%的股份，A公司股權(quán)投資成本為1000萬元，B公司所有者權(quán)益為1500萬元，其中：股本：1200萬元，留存收益：300萬元。要求：編制抵消分錄。 借：股本 1200萬 留存收益300萬 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1000萬 少數(shù)股東權(quán)益 300萬 合并價(jià)差 200萬二、權(quán)益結(jié)合法 適用于：股權(quán)聯(lián)合母公司持有子公司全部股權(quán)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資成本：以子公司所有者權(quán)益作為長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。合并過程中如何體現(xiàn)被并企業(yè)的所有者權(quán)益？股本=母公司發(fā)行股票的面值留存收益：按子公司帳面價(jià)反映資本公積=子公司資本-新確認(rèn)的股本抵消分錄：子公司所有者權(quán)益與母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資成本相抵消。母公司持有子公司部