土地增值稅清算扣除要點解析

1、土地增值稅清算扣除要點解析土地增值稅是對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)，取得增值收入的單位和個人征收的一種稅，作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)外部成本來說，土地增值稅是影響房地 產(chǎn)項目收益較大的稅種之一，如何在土地增值稅清算中有效地降低稅費保證企業(yè)收益，是 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要重點思考的問題。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在土地增值稅清算工作中，應該搞清楚扣除項目的相關(guān)規(guī)定，把握清算政策的界定標準，本期文章將對此進行梳理。土地增值稅清算管理規(guī)程（國稅發(fā) 200991號）第三條規(guī)定，規(guī)程所稱土地增 值稅清算，是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)及土地增值稅 有關(guān)政策規(guī)定，計算房地產(chǎn)開發(fā)項

2、目應繳納的土地增值稅稅額，并填寫土地增值稅清算 申報表，向主管稅務機關(guān)提供有關(guān)資料，辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房地產(chǎn)項目 應繳納土地增值稅稅款的行為。根據(jù)關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知（國稅發(fā)2006187號）第一條規(guī)定，土地增值稅的清算單位包括以下兩個方面：土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項 目，以分期項目為單位清算。開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應分別計算增值額。由于土地增值稅是地方稅，各省、自治區(qū)及直轄市根據(jù)自身房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)的特點，發(fā)布 了適用于本地區(qū)房地產(chǎn)開發(fā)項目的清算政策。例如，江蘇省地方稅務局關(guān)于土地增

3、值稅 若干問題的公告（蘇地稅規(guī)20158號）第一條規(guī)定，土地增值稅以國家有關(guān)部門審批、 備案的項目為單位進行清算。對于國家有關(guān)部門批準分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位 進行清算。對開發(fā)周期較長，納稅人自行分期的開發(fā)項目，可將自行分期項目確定為清算 單位，并報主管稅務機關(guān)備案。對同一宗地塊上的多個批準項目，納稅人進行整體開發(fā)的， 可將該宗土地上的多個項目作為一個清算單位，并報主管稅務機關(guān)備案。江蘇省地方稅 務局關(guān)于調(diào)整土地增值稅有關(guān)政策的公告（蘇地稅規(guī) 20167號）第一條將“關(guān)于土 地增值稅清算單位中對同一宗地塊上的多個批準項目，納稅人進行整體開發(fā)的，可將 該宗土地上的多個項目作為一個清算單位

4、，并報主管稅務機關(guān)備案的內(nèi)容廢止。根據(jù)上 述兩個文件，房地產(chǎn)企業(yè)自行分期項目可以確定為清算單位。北京市地方稅務局關(guān)于土地增值稅清算管理若干問題的通知（京地稅地2007325號）第四條規(guī)定，對于一個房地產(chǎn)開發(fā)項目，在開發(fā)過程中分期建設、分期取得施工許可證和 銷售許可證的，主管地方稅務機關(guān)可以根據(jù)實際情況要求納稅人分期進行清算。北京市土地增值稅征管實務中，在商品房取得預售款項前，以發(fā)改委的項目審批到主管稅務機關(guān)進行備案，核定預征率按項目預繳土地增值稅。在項目銷售比例達到85%以上時，稅務機關(guān)向企業(yè)下達清算通知書，按照整體項目進行土地增值稅清算，不要求分期清算。房地產(chǎn)企業(yè)可根據(jù)項目的實際情況測算分期

5、清算的應納稅額，若稅負低于整體項目的清算稅負，應向主管稅務機關(guān)提供分期開發(fā)的資料，申請分期清算土地增值稅。在房地產(chǎn)項目開發(fā)過程中，由于很多企業(yè)自有資金不足，經(jīng)常會選擇各種方式獲取資金， 以保證項目的正常進行，主要包括銀行貸款、民間借貸等方式，通過這些方式獲取的資金， 房地產(chǎn)企業(yè)在辦理土地增值稅清算時，已發(fā)生的利息支出可選擇按比例扣除或是據(jù)實扣 除。根據(jù)關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知（國稅函 2010220號）第三條的規(guī)定，（一）財務費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的， 允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開5%發(fā)費用，

6、在按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的 以內(nèi)計算扣除。（二）凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。上述具體適用的比例按省級人民政府此前規(guī)定的比例執(zhí)行。（三）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既向金融機構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開發(fā)費用計算扣除 時不能同時適用本條（一）、（二）項所述兩種辦法。根據(jù)此規(guī)定，對于房地產(chǎn)企業(yè)從非金融機構(gòu)獲得的借款，由于其支付的利息無法取得金融 機構(gòu)證明，盡管企業(yè)可以取得資金提供者所在地稅務機關(guān)代開的發(fā)票，但也不能據(jù)實扣除。同時，220號文中規(guī)定的“同類同期貸款利率“指在貸款期限、貸款金額、貸款擔保以及 企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率，既可以是金融企業(yè)公布的同期同 類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。需要注意的是，對統(tǒng)借統(tǒng)還發(fā)生的利息支出能否據(jù)實扣除，現(xiàn)行政策規(guī)定并不明確。2013年5月，國家稅務總局官網(wǎng)對納稅人咨詢的該問題，答復可以據(jù)實扣除。部分地區(qū)的稅務 機關(guān)對此也作了明確，比如青島市地方稅務局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清 算有關(guān)業(yè)務問題問答的通知（青地稅函 200947號）規(guī)定，企業(yè)集團或其成